Eesistuja Virgo Saarmets, liikmed Maret Altnurme ja Villem Lapimaa
Otsuse tegemise aeg ja koht
13. september 2018, Tallinn
Haldusasja number
3-17-971
Haldusasi
OÜ Smartlink kaebus Maksu- ja Tolliameti 7. aprilli 2017. a otsuse nr 13-1/0133 tühistamiseks
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 11. septembri 2017. a otsus
Menetlusosalised
Kaebaja – OÜ Smartlink, esindaja v.adv Vahur Kivistik Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet
Menetluse alus ringkonnakohtus
OÜ Smartlink apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
RESOLUTSIOON
Jätta OÜ Smartlink apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu
11.septembri 2017. a otsus haldusasjas nr 3-17-971 muutmata.
Menetlusosaliste menetluskulud apellatsiooniastmes jätta nende endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule hiljemalt 15. oktoobril 2018 (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks teise menetlusosalise poolt esitatud kassatsioonkaebusele ja sellega ühiseks läbivaatamiseks võib esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse menetlusosalisele kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg-d 1 ja 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata
3-17-971 menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.OÜ Smartlink esitas 17.03.2017 Maksu- ja Tolliametile (MTA) taotluse 128 723,32 euro suuruse põhimaksuvõla, millele lisandub arvestuslik intress 99 346,78 eurot, tasumise ajatamiseks 36 kuuks. Maksuvõla aluseks on MTA 25.08.2014 maksuotsus nr 12.2-3/3407-46 ning kuna MTA keeldus 04.11.2014 otsusega nr 13-1/4006 maksuvõla tasumise ajatamisest ja asus maksuvõlga sisse nõudma, siis oli OÜ Smartlink sunnitud majandustegevuse peatama. OÜ Smartlink tegeles tarkvara arendamise ning infosüsteemide ehituse ja hooldusega. Peatumisel allesjäänud materiaalne ja immateriaalne vara ei võimaldaks küll maksuvõlga tervikuna tasuda, kuid seda oleks võimalik vähendada ja maksuvõla ajatamise järel jätkata äriühingu tegevust. Esimesel 12-kuulisel perioodil suudaks äriühing tasuda igakuiselt 1000 eurot ja edaspidi igakuiselt 9000 eurot ning viimase maksega tasutaks kogu maksuvõlg.
2.– – –
MTA palus 22.03.2017 kirjaga nr 13-4.1/10174-1 OÜ-l Smartlink hiljemalt 31.03.2017: tasuda soovitava ajakava järgne esimene osamakse 1000 eurot; esitada äriühingu bilanss ja kasumiaruanne 31.01.2017 või 31.12.2016 seisuga; esitada nõutavad dokumendid tagatise kohta.
OÜ Smartlink taotles 27.03.2017 e-kirjas MTA esitatud nõudmiste täitmise tähtaja pikendamist kuni 28.04.2017. MTA palus 30.03.2017 e-kirjaga OÜ-lt Smartlink hiljemalt 31.03.2017 vastust nõutava tagatise esitamise kohta ning teavitas, et otsustab dokumentide esitamise tähtaja pikendamise vajaduse pärast vastuse saamist. OÜ Smartlink pakkus 31.03.2017 e-kirjas võimaliku tagatisena Swedbank AS kasuks seatud kommertspandi ümbervormistamist, selgitades, et kuna äriühingul puuduvad töötajad ja töö ostetakse vastavalt vajadusele sisse allhankijatelt, siis maksuvõlg põhiosas ei suurene. Ühtlasi kinnitas OÜ Smartlink, et on valmis tegema esimese makse enne ajakava kinnitamist.
3.Maksu- ja Tolliamet jättis 07.04.2017 otsusega nr 13-1/0133 OÜ Smartlink taotluse maksukorralduse seaduse (MKS) § 112 lg 2 ning lg 4 p-de 4 ja 6 alusel rahuldamata. MTA võtab otsustamisel arvesse maksukohustuslase varalist seisundit, majandusnäitajaid, varasemat maksuseadustest tulenevate kohustuste täitmist ning maksuvõla ajatamise otstarbekust. OÜ Smartlink maksuvõlg on 22.03.2017 seisuga kokku 228 977,71 eurot (sh põhivõlg 124 098,35 eurot ja arvestuslik intress 104 879,36 eurot). Maksuvõlg on tekkinud 2012. a detsembrist kuni 2013. a augustini ning 2014. a jaanuaris, veebruaris ja augustist kuni novembrini deklareeritud, kuid tasumata jäetud maksusummadest, samuti MTA 25.08.2014 maksuotsusega nr 12.23/3407-46 määratud maksusummadest. Kuna maksuvõla tasumise ajatamisega ei seisku põhivõlalt intresside arvestamine, suurendavad kuni põhivõla tasumiseni lisanduvad intressid (soodusmääraga 0,03% päevas ehk 10,8% aastas) äriühingu maksukoormust oluliselt (lisaks kaasneb kohustus tasuda intressidelt tulumaks määras 20/80). OÜ Smartlink taotlusele on lisatud üksnes bilanss 31.12.2014 seisuga ning äriregistrile ei ole esitatud 2014. ja 2015. a majandusaasta aruandeid. Arvestades maksuvõla suurust ja taotletava ajakava pikkust ning veendumaks äriühingu majandusnäitajates taotluse esitamise eelse kuu lõpu seisuga ja edaspidises maksevõimes, on vaja esitada bilanss ja kasumiaruanne 31.01.2017 või 31.12.2016 seisuga. OÜ-le Smartlink on alates maksuvõla tekkimisest 2013. a-l võimaldatud maksegraafikuid neljal korral, kuid äriühingul on ka aktiivsel majandustegevuse perioodil olnud raskusi kohustuste täitmisega (alates 2015. a-st on ettemaksukontole laekunud kokku 2(10)
3-17-971 2653,06 eurot). Arvestades maksuvõla suurust ja tõendamaks äriühingu maksevõimet, palus MTA tasuda soovitava ajakava järgse esimese osamakse 1000 eurot. Arvestades maksuvõla suurust ja selle tekkimise asjaolusid, maksuvõla pikaajalisust, soovitud ajatamisperioodi pikkust ja asjaolu, et maksukohustuslaste registri andmetel ei ole alates 2015. a-st majandustegevust toimunud, peab MTA otstarbekaks nõuda tagatist. OÜ Smartlink vallasvara on koormatud kommertspantidega Swedbank AS kasuks kogusummas 41 542,57 eurot. Äriühingu viimases 2013. a majandusaasta aruandes kajastatakse immateriaalse põhivarana 31.12.2013 seisuga arvutitarkvara jääkmaksumusega 192 135 eurot ning sama summa sisaldub ka taotlusele lisatud 31.12.2014 bilansis. Materiaalse põhivara jääkmaksumus on 19 010,15 eurot. MTA ei aktsepteeri kommertspanti, sest tegemist on spetsiifilise varaga, pandi ese ei ole lihtsalt realiseeritav, toob kaasa üleliigseid halduskulusid ning vara säilimist ei ole võimalik tagada. Kuna OÜ-l Smartlink on 07.04.2017 seisuga jätkuvalt esitamata 2014. ja 2015. a majandusaasta aruanded ning majandustegevust ei ole alates 2015. a-st toimunud, ei pea MTA dokumentide esitamise tähtaja pikendamist põhjendatuks. Aktiivse majandustegevuse perioodil on äriühingule korduvalt võimaldatud ajakavasid (alates 05.07.2011 kuni 02.04.2014), kuid nende täitmisega on olnud raskusi ja maksuvõlg suurenes. MTA arestis 10.11.2014 äriühingu pangakontod ja pärast sundtäitmise alustamist on ettemaksukontole laekunud 2785,70 eurot. Otsuse koostamise seisuga ei ole maksuvõla nõutud summas vähendamist reaalselt toimunud, kuigi äriühing on seda kirjas lubanud. Maksuvõlg on 07.04.2017 seisuga kokku 229 059,16 eurot. Kokkuvõttes pole tõendatud, et äriühingu edaspidine maksedistsipliin paraneb. Pidades silmas maksuvõla suurust ja ajakava pikkust, senist makse- ja aruandlusdistsipliini ning majandustegevuse puudumist, ei pea maksuhaldur võimalikuks kinnitada ajakava ilma küllaldase tagatiseta. Otstarbekuse kaalutlusel aktsepteerib MTA tagatisena eelkõige hüpoteegi seadmist kinnisvarale.
4.OÜ Smartlink esitas 08.05.2017 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 07.04.2017 otsuse nr 13-1/0133 tühistamiseks. Vaidlustatud otsus ei sisalda analüüsi MKS § 112 lg-s 2 toodud kriteeriumite täidetuse kohta. MKS § 112 lg 4 p 4 kohaldamine eeldab määratlemata õigusmõiste „küllaldane või usaldusväärne tagatis“ sisustamist seostatuna konkreetse juhtumi asjaoludega. MTA põhjendused tagatiseks pakutud kommertspandi tagasilükkamise kohta on üldsõnalised ega seondu pandi piisavuse või ebausaldusväärsusega, vaid MTA on selle lihtsalt välistanud. Kuna kommertspant on MKS § 122 p 3 järgi lubatav tagatis, siis on maksuhalduri kaalutlused õigusvastased. MKS § 112 lg 4 p 6 kohaldamine eeldab, et maksuhaldur sisustab määratlemata õigusmõiste „maksuvõla tasumise ajatamise otstarbekus“ ja näitab, milliste asjaolude tõttu taotleja maksuvõla ajatamine sellele ei vasta. Sellised põhjendused vaidlustatud otsuses puuduvad. Pole arusaadav, milline tähendus on otstarbekuse seisukohalt varasemalt toimunud ajatamistel. Raskused maksegraafikute täitmisel ei ole samastatavad maksuvõla mittetasumisega. Kaebaja varasem maksevõime ei näita iseenesest maksuvõla tasumise ajatamise otstarbekust või ebaotstarbekust. Hea maksevõime korral puuduks ajatamiseks üldse vajadus. Ebaselge on seegi, kuidas välistab ajatamise otstarbekuse asjaolu, et maksuvõla katteks on alates 10.11.2014 toimunud sundtäitmise raames laekunud üksnes 2785,70 eurot. Summa väiksus on seletatav äriühingu majandustegevuse peatumisega. Äriühingu majandustegevuse jätkusuutlikkuse seisukohalt on suur vahe, kas tasuda maksuhaldurile igakuiselt teatud summa, mis võimaldab ülejäänud vahendeid kasutada ettevõtluse jätkamiseks, või suunata kõik teenitud vahendid pikema aja jooksul maksuhaldurile, jäädes võlgu hankijatele ja töötajatele. Kaebaja on tegutsenud IT-valdkonnas pikka aega (ca 14 aastat) ning tal on arvestatavas väärtuses immateriaalset vara, mille abil oleks võimalik jätkata teenuse osutamist, mistõttu ei saa maksuvõla ajatamist pidada kuidagi ebaotstarbekaks. Kaebaja kinnitas 31.03.2017 e-kirjas valmisolekut teha MTA-le esimene makse ja märkis 06.04.2017 e-kirjas, et on püüdnud maksuhalduriga korduvalt kontakti saada, et selgitada välja MTA seisukoht ajatamisega 3(10)
3-17-971 edasiminemise osas. Äriühing ootas maksuhaldurilt selget vastust ajatamise kohta, et teha nõutud 1000 euro suurune makse. Kuna vastust enne 07.04.2017 ei tulnud, siis on asjakohatu MTA väide, et ainuüksi äriühingu kiri ei tõenda maksuvõla vähendamist. On võimalik, et otsus keeldumise kohta oli tegelikult tehtud juba varem.
5.Maksu- ja Tolliamet vaidles kirjalikus vastuses kaebusele vastu ning palus selle jätta rahuldamata. Vaidlustatud otsus on nõuetekohaselt kaalutletud ja motiveeritud. MKS § 112 lgd 2 ja 4 sätestavad kumulatiivsed tingimused, millega MTA-l tuleb ajatamise otsustamisel arvestada. Kaebaja väide, et äriühingu varasem nõrk maksevõime ei näita maksuvõla tasumise ajatamise otstarbekust või ebaotstarbekust, on vastuolus MKS § 112 lg-ga 2. MKS § 112 lg 4 p-de 4 ja 6 kohaldamise eeldused on täidetud. Kaebaja mittenõustumine MTA põhjendustega ei tähenda, et otsus oleks õigusvastane. Põhjendamatu keeldumine tagatise andmisest on ajatamistaotluse rahuldamata jätmise iseseisvaks aluseks. Maksuvõla tasumise ajatamise õiguspärane alternatiiv on MKS § 10 lg 2 p 3 ja § 128 lg 1 kohaselt maksuvõla viivitamata sissenõudmine ning MTA-l tuleb ajatamise otstarbekuse hindamiseks kaaluda, kas nimetatud alternatiiv tagaks maksu parema laekumise. Kaebaja tasutud maksusummasid arvestades ei suuda ta ajatamise perioodil tasuda jooksvaid ja graafikujärgseid maksukohustusi, mistõttu ei ole ajatamine otstarbekas. Vaidlustatud otsuse põhjendused vastavad MKS § 46 lg 1 ja haldusmenetluse seaduse (HMS) § 56 lg 3 nõuetele. Sisuliselt möönab OÜ Smartlink isegi, et äritegevuse jätkusuutlikkus on kaheldav ning majandustegevusest ei pruugi olla võimalik katta olemasolevat maksukohustust.
6.Tallinna Halduskohus jättis 11.09.2017 otsusega OÜ Smartlink kaebuse rahuldamata ja menetluskulud poolte endi kanda. Maksuhaldur on MKS § 112 lg 2 kontekstis käsitlenud äriühingu varasemat maksuseadustest tulenevate kohustuste täitmist, eelkõige kujunenud maksuvõla suurust, varasemate ajatamiste otsuste täitmist ja tagatise nõudmist. MTA nõudis kaebajalt uue bilansi ja kasumiaruande esitamist, kuid kaebaja neid ei esitanud. Kuna maksukohustuslase varalise seisundi ja majandusnäitajate hindamine saab toimuda vaid ajakohaste (s.o viimase aasta) dokumentide alusel, on maksuhaldur jätnud nimetatud asjaolud õiguspäraselt hindamata. MTA on hinnanud ka ajatamise otstarbekust koosmõjus teiste argumentidega, s.o tagatise ebapiisavus, majandustegevuse puudumine ja senine maksu- ja aruandlusdistsipliin. Seega sisaldab vaidlustatud haldusakt seaduses nõutavate kriteeriumite analüüsi. MKS § 122 kohaselt võib tagatiseks olla ka registerpant, kuid MKS § 124 lg 3 kohaselt ei ole maksuhaldur seotud isiku esitatava igasuguse tagatisega ning vastustaja kaalutlused kaebaja pakutud kommertspandi mitteaktsepteerimiseks on MKS § 124 lg 3 järgi lubatavad. MTA ei ole kommertspanti tagatisena üldsõnaliselt välistanud. On ilmselge, et spetsiifiline tarkvara ei ole lihtsalt realiseeritav. Arvestades tarkvara immateriaalset iseloomu ja asjaolu, et kommertspant seatakse ilma panditava vara valduse üleandmiseta (vt kommertspandiseaduse (KomPS) § 1 lg 1), ei sõltu vara säilimine maksuhaldurist, vaid kaebaja tegevusest või vääramatutest asjaoludest (õnnetus, vargus vms). Sellises olukorras võib pidada usutavaks järeldust, et maksuhalduril ei ole võimalik tagada vara säilimist või tooks see kaasa üleliigseid kulusid. Kaebaja ei ole neid põhjendusi ümber lükanud. HKMS § 158 lg-st 3 tulenevalt saab halduskohus hinnata üksnes seda, kas maksuhaldur on järginud ajatamise otsustamisel kaalutlusreegleid. MTA on väljendanud selgelt kahtlust, et äriühingu maksedistsipliin edaspidi paraneb ja äriühing täidab ajatamisgraafikut. Olukorras, kus kaebaja maksuvõlga on juba kuus korda ajatatud ning selle aja jooksul on maksuvõlg kasvanud, võib pidada tõenäoliseks, et ilma olulise muutuseta äriühingu käitumises ei toimu graafikujärgset maksuvõla tasumist ka sel korral. Kuigi raskused maksegraafiku täitmisel ei ole samastatavad maksuvõla tasumata jätmisega, viitab maksuvõla suurenemine graafiku täitmise ajal, et maksuvõlg võibki kokkuvõttes jääda tasumata. Asjas on vaidlus selles, kas kaebaja 4(10)
3-17-971 maksevõime (koosmõjus maksedistsipliiniga) on piisav, et ajatamise taotlus rahuldada, või on tema maksevõime ja -distsipliin sedavõrd kehvad, et ajatamine ei ole otstarbekas. Maksuvõla tasumise ajatamine ei ole ilmselgelt otstarbekas, kui äriühing on oma tegevust lõpetamas või ei täida oma maksekohustusi ajatamisgraafikust sõltumata. Praegusel juhul on haldusaktis toodud välja nii risk, et kaebaja võidakse äriregistrist kustutada, kui ka risk, et kaebaja ei pruugi ajatamisele vaatamata graafikut täita. MTA ei ole käsitlenud OÜ Smartlink pangakontode arestimist ja selle alusel laekunud summa suurust iseseisva kaalutlusena ajatamisest keeldumiseks, vaid need on toodud välja üksnes faktidena. Samas nähtub kaebaja enda põhjendustest, et ta eelistab maksuhaldurile võimalikke teisi võlausaldajaid, mistõttu ei olegi maksegraafikute täitmine seni õnnestunud ja esineb alus kahelda ka võimaliku uue maksegraafiku täitmises. MTA palus 22.03.2017 kirjas tasuda esimene graafikujärgne makse, kuid kaebaja ei ole seda tähtajaks teinud, vaid seadis tingimuseks ajatamise kinnitamise. MTA on õigesti märkinud, et maksuvõla vähendamist tõendab üksnes raha reaalne laekumine, mitte maksukohustuslase lubadus. Maksusumma tasumine ei ole maksukohustuslase vastutulek, vaid seadusest tulenev kohustus. Maksukohustuslasel puudub õigus siduda maksuvõla tasumist (sh osaliselt) teda soodustava haldusakti andmisega. Väide, et keelduv otsus võis olla juba varem tehtud, on paljasõnaline. Kuna kaebaja ei esitanud 22.03.2017 kirjas nõutud dokumente, ei saanud tal tekkida ka ootust, et tema taotlus rahuldatakse.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS
7.OÜ Smartlink palub 11.10.2017 apellatsioonkaebuses tühistada halduskohtu otsus ja teha asjas uus otsus, millega rahuldada tema kaebus, või alternatiivselt saata asi halduskohtule uueks läbivaatamiseks. Halduskohus on rikkunud otsuse põhjendamise ja tõendite hindamise kohustust (HKMS § 157 lg-d 1 ja 2, § 158 lg 3, § 165). Halduskohus on kontrollinud MKS § 112 lg-tes 2 ja 4 toodud kriteeriumite täitmist üksnes formaalselt, kuid pole võtnud seisukohta, kas MTA põhjendused arvestasid kõiki olulisi asjaolusid, kas põhjendused olid asjakohased ning milliste kriteeriumite alusel otsus lõppastmes kujunes (HMS § 4 lg 2, § 55 lg 1, § 56 lg-d 1 ja 3). Maksuvõla tasumise ajatamise taotluse rahuldamata jätmise otsuses tuleb MKS § 46 lg 3 p 5 ja § 112 lg 1 kohaselt viidata otsuse tegemise aluseks võetud MKS § 112 lg 4 punktile ja tuua välja faktilised asjaolud, mis vastavad viidatud sätte kohaldamise eeldustele. Vaidlustatud otsuses ei ole MKS § 112 lg-s 2 toodud kriteeriume ja MKS § 112 lg 4 kohaldamist loogiliselt seostatud. MTA on otsuse esimeses pooles toonud välja, et ei pea otstarbekaks 36 kuu pikkust maksegraafikut ning ajatamise otsustamiseks on tal vaja täiendavaid dokumente (sh äriühingu maksevõime ja tagatise kohta), kuid otsuse teises pooles on viidatud, et OÜ Smartlink puhul ei ole maksuvõla tasumise ajatamine maksuvõla suurusest, ajakava pikkusest, senisest makse- ja aruandlusdistsipliinist, tagatisest ja äriühingul majandustegevuse puudumisest tulenevalt üldse otstarbekas. MTA ei ole hinnanud taotleja põhjendusi, mille kohaselt peatus majandustegevus pärast pangakontode arestimist, kuid äriühingu tegevusvaldkonda jm asjaolusid arvestades saab selle ajatamise järgselt uuesti käivitamist ja seeläbi maksuvõlgade vähendamist pidada tõenäoliseks. Ajatamine ei kätke MTA jaoks mingeid täiendavaid riske, sest MKS § 113 lg 1 sätestab selged alused ajakava kehtetuks tunnistamiseks ja nende asjaolude ilmnemine selgub küllaltki lühikese aja jooksul. Apellandi tegevusvaldkond baseerub suures osas inimtegevusel ehk intellektuaalsel ressursil ning selles valdkonnas tulu teenimiseks on vajalik IT-spetsialisti(de) olemasolu ja kliendid, kellele teenust müüa. MTA ei ole arvestanud ega ka ümber lükanud apellandi selgitusi, et tal on IT-valdkonnas väga pikaajaline kogemus, kliendikontaktid ja olemasolev toode, mida müüa. Maksuhaldur lähenes taotlusele üksnes formaalselt, nõudes uue bilansi ja kasumiaruande esitamist, kuid jättes hindamata, kas tegemist on äriühingu maksevõime hindamiseks 5(10)
3-17-971 ainuvõimalike dokumentidega. 31.01.2017 või 31.12.2016 seisuga bilansi ja kasumiaruande esitamise nõue on ebaratsionaalne olukorras, kus MTA teadis, et majandustegevus oli peatunud. Seega oli vastavate dokumentide nõudmine asjakohatu ning MTA ei ole põhjendanud, miks ei eksisteerinud muid võimalusi taotleja maksevõime hindamiseks. MTA keeldus apellandi pakutud tagatisest õigusvastaselt, tegemata eelnevalt selgeks isegi seda, milline oli kommertspandi alune toode, vaid eeldas paljasõnaliselt, et see pole lihtsalt realiseeritav. Põhjendatud ei ole halduskohtu väide, et apellandi raskused maksegraafikute täitmisel tulenesid sellest, et äriühing eelistas maksuhaldurile teisi võimalikke võlausaldajaid. Halduskohtu see järeldus väljub MTA otsuse hindamise piiridest, sest taolist põhjendust vaidlustatud haldusakt ei sisalda. Lisaks ei sisalda vaidlustatud otsus andmeid, kui suures ulatuses on varasemate ajatamiste tagajärjel võlgnevus riigi ees vähenenud. Apellandi hinnangul kinnitavad varasemad ajatamised pigem seda, et maksuvõla tasumise ajatamine on olnud otstarbekas ja riigi huvides. Apellandi tegevusvaldkonnas saavad käive ja rahalised vahendid tekkida vaid inimtööjõu tulemusena, mistõttu ei saa üldse rääkida teiste võlausaldajate (st töötajate või tööjõuteenuse osutajate) eelistamisest, vaid kulude prioriseerimisest. Majandustegevuse käivitumise korral on võimalik tasuda ka maksuvõlga. Asjakohane ei ole heita ette, et OÜ Smartlink soovis enne 1000 euro tasumist MTA-lt selget seisukohta ajatamise osas, sest olukorras, kus äriühingu pangaarve on arestitud ja majandustegevus peatunud, peaksid vastava summa tasuma osanikud enda vahenditest ning võõral isikul on mõtet tasuda teise isiku maksuvõla katteks raha üksnes siis, kui see kulu viib eesmärgile.
8.Maksu- ja Tolliamet vaidleb 15.11.2017 kirjalikus vastuses apellatsioonkaebusele vastu ning palub selle jätta rahuldamata ja halduskohtu otsuse muutmata. Vastustaja jääb oma varasemate seisukohtade juurde ega pea vajalikuks neid kõiki korrata. MTA otsuse tegemisel on lähtutud esitatud taotluse põhjendustest, mille osas on maksuhaldur kujundanud oma seisukoha. MTA põhjendused ei ole ebaloogilised ega vastuolulised, sest maksuhaldur ei ole üheski osas pidanud maksuvõla tasumise ajatamist otstarbekaks, vaid jõudnud mõlemal juhul samale lõppjäreldusele. Arvestades apellandi tegevuse eripära, mis ei põhine materiaalsel varal, omab erilist tähtsust asjaolu, et äriühing on olnud varem korduvalt sõnamurdlik. Nõustuda võib sellega, et olukorras, kus äriühing kinnitab majandustegevuse puudumist, ei saaks uuemad majandusnäitajaid kajastavad dokumendid tugevdada tema positsiooni maksuvõla ajatamisel, kuid majandusnäitajatega arvestamine on maksuhaldurile MKS § 112 lg-st 2 tulenevalt sellele vaatamata kohustuslik. Olukorras, kus apellant on ise kinnitanud, et IT-valdkonnas baseerub kogu majandustegevus intellektuaalsel ressursil, ei ole kommertspandi tagatiseks esitamine tõsiseltvõetav. Maksuhaldur juhindub tagatise määramisel seadusega ettenähtud nõuetest. Halduskohtumenetluses valitsevat uurimispõhimõtet arvestades ei ole kohus väljunud MTA otsuse hindamise piiridest, märkides täiendavalt, et OÜ Smartlink enda väidetest nähtub teiste võlausaldajate eelistamine maksuhaldurile. Kuna apellant esitas nimetatud väited esmakordselt alles kohtumenetluses, siis ei saanudki maksuhaldur neid otsuses käsitleda. MTA-l puudus kohustus tuua vaidlustatud otsuses välja, kui suures ulatuses on varasemate maksegraafikute alusel maksuvõlga vähendatud. Uue taotluse lahendamisel oli esmajoones oluline, et taotleja ei täitnud varasemaid maksegraafikuid nõuetekohaselt. Apellandi selgitused viitavad sellele, et OÜ Smartlink ootab MTA-lt riigiabi ettevõtte käivitamiseks, mis ei ole aga maksuvõla tasumise ajatamise eesmärk.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
9.Ringkonnakohus leiab, et OÜ Smartlink apellatsioonkaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta rahuldamata.
6(10)
3-17-971
10.Vaidlusaluses MTA 07.04.2017 otsuses nr 13-1/0133 (tl 16-18) on OÜ Smartlink 16.03.2017 taotluse (tl 19-20) rahuldamata jätmise õiguslike alustena viidatud MKS § 112 lgle 2 ning lg 4 p-dele 4 ja 6. MKS § 112 lg 2 loetleb asjaolud, mida tuleb maksuvõla tasumise ajatamise taotluse rahuldamise otsustamisel arvestada (s.o maksukohustuslase varaline seisund, majandusnäitajad, maksuseadustest tulenevate kohustuste varasem täitmine, maksuvõla ajatamise otstarbekus ja tagatise nõudmise korral esitatud tagatise usaldusväärsus, samuti MKS § 112 lg-s 4 nimetatud asjaolud) ja mille kindlakstegemiseks on maksuhalduril õigus nõuda vajalike dokumentide esitamist. MKS § 112 lg 4 loetleb alused, mille esinemise korral võib maksuhaldur jätta ajatamistaotluse rahuldamata (sh p 4 – maksukohustuslane ei esita nõutavat tagatist või maksuhaldur ei pea esitatud tagatist küllaldaseks või usaldusväärseks; p 6 – esineb muid asjaolusid või põhjuseid, mille tõttu maksuhaldur ei pea maksuvõla tasumise ajatamist otstarbekaks). MKS § 111 lg 6 alusel kehtestatud rahandusministri 30.04.2002 määruse nr 60 „Riiklike maksude maksuvõla tasumise ajatamise kord“ § 6 kohaselt võib maksuhaldur jätta ajatamistaotluse rahuldamata MKS § 112 lg-s 4 toodud alustel ning otsuses tuleb märkida taotluse rahuldamata jätmise põhjus.
11.OÜ Smartlink maksuvõlg (07.04.2017 seisuga kokku 229 059,16 eurot) koosneb MTA 25.08.2014 maksuotsusega nr 12.2-3/3407-46 määratud maksusummadest, samuti 2012. a detsembrist kuni 2013. a augustini ning 2014. a jaanuaris, veebruaris ja augustist kuni novembrini deklareeritud, kuid tasumata jäetud maksusummadest. MTA 25.08.2014 maksuotsusega nr 12.2-3/3407-46 määrati OÜ-le Smartlink seoses maksustamisperioodidega 2009. a oktoober kuni 2010. a märts tasumiseks kokku 62 531,27 eurot, mille aluseks oli maksuhalduri järeldus, et OÜ Smartlink ja Vennrok Group OÜ (varasema ärinimega OÜ SmartLink Group) moodustasid ühe majandusüksuse, mida kontrollis OÜ Smartlink, ning äriühingute vahelised tehingud olid seetõttu näilikud ja Vennrok Group OÜ töötajad olid tegelikkuses OÜ Smartlink töötajad. Apellant vaidlustas maksuotsuse haldusasjas nr 3-14-52233, kuid kohtud jätsid tema kaebuse põhiosas rahuldamata (Tallinna Ringkonnakohus tühistas 18.08.2016 otsusega maksuotsuse üksnes 8894,37 euro ulatuses, otsus jõustus Riigikohtu 07.11.2016 määrusega nr 3-7-1-3-679-16, millega jäeti OÜ Smartlink kassatsioonkaebus menetlusse võtmata). Kohtute infosüsteemist nähtuvalt on OÜ Smartlink vaidlustanud ka MTA 04.11.2014 otsuse nr 13-1/4006, millega maksuhaldur keeldus maksuvõla (82 993,26 eurot, mis ei hõlmanud MTA 25.08.2014 maksuotsusega määratud summat, sest Tallinna Halduskohus peatas 30.09.2014 määrusega nr 3-14-52233 esialgse õiguskaitse korras osaliselt maksuotsuse sundtäitmise) tasumise ajatamise taotluse rahuldamisest MKS § 112 lg 4 p 6 alusel, pidades seda ebaotstarbekaks, kuna maksuvõla suurus ja pikaajalisus ning OÜ Smartlink majandusnäitajad seadsid kahtluse alla äriühingu võime täita ajakava ja jooksvaid maksukohustusi. Tallinna Halduskohus jättis 29.06.2015 otsusega nr 3-14-53145 OÜ Smartlink kaebuse rahuldamata (otsus jõustus edasi kaebamata 30.07.2015).
12.Kuna vaidlusalune keeldumine tugines MKS § 112 lg-le 2 ning lg 4 p-dele 4 ja 6, siis tuli maksuhalduril taotluse lahendamisel hinnata järgmisi aspekte: – maksukohustuslase varaline seisund ja majandusnäitajad (MKS § 112 lg 2); – maksuseadustest tulenevate kohustuste varasem täitmine (MKS § 112 lg 2); – maksuvõla ajatamise otstarbekus (MKS § 112 lg 2 ja lg 4 p 6); – tagatise nõudmise põhjendatus ning esitatud tagatise usaldusväärsus ja piisavus (MKS § 112 lg 2 ja lg 4 p 4).
7(10)
3-17-971
13.Ringkonnakohus möönab esmalt, et MTA 07.04.2017 otsus on raskesti jälgitav ning selle põhjal on keeruline mõista, millised asjaolud või argumendid olid maksuhalduri jaoks kokkuvõttes määrava tähtsusega. Otsuse teksti pinnalt ei ole võimalik selgelt eristada, milline osa sellest kujutab endast asjaolude ja senise menetluse kirjeldust ning milline osa haldusakti põhjendusi. Otsuse vormilised puudused ei anna siiski alust selle tühistamiseks, sest otsus on kokkuvõttes sisuliselt kontrollitav ja OÜ Smartlink 16.03.2017 taotluse rahuldamisest keeldumine on materiaalselt õiguspärane. MTA 07.04.2017 otsusest saab järeldada, et taotluse rahuldamata jätmise põhjusteks olid: – äriühingu majandusnäitajate kohta ajakohaste andmete (bilanss ja kasumiaruanne 31.01.2017 või 31.12.2016 seisuga) tähtajaks (31.03.2017) esitamata jätmine; – esimese taotleja soovitud ajakava järgse makse (1000 eurot) tähtajaks (31.03.2017) tasumata jätmine; – maksuhalduri jaoks aktsepteeritava tagatise (eelkõige küllaldase suurusega hüpoteek kinnisvarale) tähtajaks (31.03.2017) esitamata jätmine; – maksuhalduri kahtlus taotleja maksedistsipliinis, mis tugineb asjaolul, et äriühing ei ole isegi aktiivse majandustegevuse perioodil suutnud varasemaid maksegraafikuid täita.
14.Vastustaja ja halduskohus on õigesti rõhutanud, et MKS § 112 lg-st 2 tulenevalt oli maksuhalduril kohustus nõuda taotlejalt ajakohaseid andmeid tema majandusnäitajate ja maksevõime hindamiseks. Puudub vaidlus, et bilanss ja kasumiaruanne on selleks iseenesest sobivad dokumendid (sh lisas apellant oma taotlusele ka ise bilansi 31.12.2014 seisuga), kuid apellandi hinnangul oli värskemate dokumentide nõudmine ainetu, sest OÜ-l Smartlink puudus alates 2015. a-st majandustegevus. Apellant on heitnud maksuhaldurile ette, et pole hinnatud, kas taotleja maksevõimes saanuks veenduda ka muude dokumentide alusel, kuid ei ole selgitanud, milliseid alternatiivseid dokumente ta silmas peab. MTA otsuses on märgitud, et apellant ei ole esitanud äriregistrile 2014. ja 2015. a majandusaasta aruandeid, mille esitamise tähtaeg oli ammu möödunud. Äriregistri teabesüsteemist nähtub jätkuvalt, et OÜ Smartlink on viimase aruande esitanud 2013. a majandusaasta kohta ning aruannete esitamata jätmise tõttu on äriühingule tehtud 18.02.2016 kustutamishoiatus. Kui apellandi arvates pidanuks piisama ainuüksi tema taotlusele lisatud bilansist 31.12.2014 seisuga, ei saa selle seisukohaga nõustuda. Kuigi OÜ Smartlink majandustegevuse olemuse ja selle peatumise ning pangakontode arestimise tõttu võib eeldada, et äriühingul puudub nüüdseks muu märkimisväärne vara peale immateriaalse põhivara (s.o tarkvara), pole 31.12.2014 seisuga koostatud bilansi alusel kuidagi võimalik hinnata ka selle vara jääkväärtust 16.03.2017 taotluse esitamisele lähedasel ajal, sest põhivara amortiseerub sellele vaatamata, et äriühingus aktiivset majandustegevust ei toimu. Esitatud bilansist nähtuvalt on immateriaalse põhivara kulumiks 2014. a-l märgitud 51 740 eurot (vara jääkväärtus 31.12.2014 seisuga 192 135 eurot) ning kui eeldada, et kasutatud on lineaarset amortisatsiooni arvestust, mis on immateriaalse põhivara puhul tavapärane (vt RTJ 5 Materiaalsed ja immateriaalsed põhivarad, p 48), siis olnuks vara jääkväärtuseks 31.12.2016 seisuga üksnes 88 655 eurot. Põhivara jääkväärtuse olulisel määral vähenemisele on OÜ Smartlink viidanud ka oma 16.03.2017 taotluses, jättes selle ulatuse küll täpsustamata. Sellises olukorras ei saa pidada kuidagi põhjendamatuks MTA nõuet esitada bilanss ja kasumiaruanne 31.01.2017 või 31.12.2016 seisuga, et veenduda äriühingu varalises seisus taotluse esitamise ajal, milleta puudus võimalus hinnata nii äriühingu maksevõimet kui ka tagatiseks pakutud kommertspandi eeldatavat väärtust.
8(10)
3-17-971
15.Maksuhaldur nõudis 22.03.2017 kirjas OÜ-lt Smartlink esimese taotletud ajakava järgse makse (1000 eurot) tasumist hiljemalt 31.03.2017. OÜ Smartlink kinnitas 31.03.2017 e-kirjas (tl 21) küll valmisolekut tasuda esimene makse juba enne maksuvõla tasumise ajatamise kinnitamist, kuid 06.04.2017 e-kirjast (tl 22) nähtuvalt ootas enne kõnealuse makse tasumist siiski MTA-lt selget seisukohta ajatamise võimalikkuse osas. Apellatsioonkaebuses on põhjendatud, et kuna raha nõutud makse tegemiseks saanuks tulla üksnes osanikelt, siis sooviti eelnevalt kindlust, et see tagab äriühingu maksuvõla tasumise ajatamise. Selline seisukoht on vastuolus apellandi 31.03.2017 e-kirjas väljendatud lubadusega teha esimene makse juba enne ajatamisgraafiku kinnitamist, et „näidata omapoolset valmisolekut“. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et OÜ Smartlink ei saanud siduda esitatud maksuvõla vähendamise nõuet omapoolsete tingimustega. Maksuhalduril on maksuvõla tasumise ajatamise otsustamisel avar kaalutlusruum. Nõue vähendada enne ajakava kinnitamist teatud ulatuses maksuvõlga on tavapärane ja annab MTA-le võimaluse veenduda äriühingu tegelikus maksevõimes ning valmisolekus järgida maksegraafiku tingimusi. Kui äriühingul puudub majandustegevus juba enam kui kaks aastat, siis on ilmne, et maksuvõla tasumise ajatamine saaks olla otstarbekas vaid eeldusel, et peatunud äritegevuse jätkamiseks kaasatakse piisavalt kapitali, mis tagab äriühingu kohustuste (sh maksegraafiku ja jooksvate maksukohustuste) täitmise vähemalt ettevõtluse taaskäivitamise perioodil.
16.Tagatise nõudmist on maksuhaldur põhjendanud maksuvõla suuruse ja selle tekkimise asjaoludega, maksuvõla pikaajalisusega, soovitud ajatamisperioodi pikkusega ja asjaoluga, et OÜ-l Smartlink puudub alates 2015. a-st majandustegevus. OÜ Smartlink ei ole pidanud iseenesest alusetuks MTA otsust nõuda maksuvõla tasumise ajatamiseks MKS § 112 lg 3 ja § 120 lg 1 p 1 alusel tagatise esitamist, kuid leiab, et maksuhaldur ei ole piisavalt põhjendanud, miks ta ei aktsepteeri tagatisena apellandi poolt 31.03.2017 e-kirjas pakutud kommertspanti. Äriregistri teabesüsteemist nähtuvalt on OÜ Smartlink vallasvarale seatud Swedbank AS kasuks kaks kommertspanti kogusummas 41 542,57 eurot (650 000 krooni). MTA 07.04.2017 otsusest (lk 3) nähtuvalt on maksuhaldur seadnud tingimuseks, et tagatise väärtus peab olema ajatatava maksuvõla summast 30% suurem ning võimalikud on kõik MKS §-s 122 loetletud tagatise liigid, kuigi ajatamise puhul eelistatakse eelkõige hüpoteegi seadmist kinnisvarale või pandi seadmist esimesele järjekohale. Pidades silmas, et otsuses on toodud eraldi välja, millisele varale ei ole KomPS § 2 lg 3 kohaselt võimalik kommertspanti seada, siis on ilmne, et maksuhaldur ei ole kommertspanti võimaliku tagatise liigina juba n-ö eelduslikult välistanud, vaid lähtus konkreetselt OÜ-d Smartlink puudutavatest asjaoludest. Maksuhaldur on apellandi pakutud kommertspandi mitteaktsepteerimist põhjendanud sellega, et kuivõrd OÜ Smartlink ainsaks väärtuslikuks varaks on soetatud tarkvara, mis on spetsiifiline ja raskesti realiseeritav immateriaalne vara, siis tooks kommertspandi aktsepteerimine MTA-le kaasa üleliigse halduskoormuse ja puudub võimalus tagada vara säilimine. Apellant on heitnud ette, et maksuhaldur ei selgitanud välja isegi kommertspandiga koormatud vara täpset koosseisu, kuid pole ka ise esitanud mingeid konkreetsemaid andmeid, millisest tarkvarast äriühingu immateriaalne põhivara koosneb ega selgitanud selle vara realiseeritavust. Ringkonnakohtu hinnangul on maksuhalduri kaalutlused MKS § 124 lg-st 3 tulenevalt asjakohased ning kuigi otsust võinuks oluliselt selgemalt põhjendada, piisas kommertspandi tagatisena aktsepteerimise otsustamiseks juba teadmisest, et väärtuslikema osa kommertspandi esemest moodustas OÜ Smartlink poolt kuni 31.12.2014 soetatud või loodud tarkvara. IT-valdkonnas toimuvat kiiret arengut arvestades oli maksuhalduril mõistlik põhjus eeldada, et mitu aastat varem (st 2-aastane majandustegevuse peatumise periood + kuni 3-aastane ajatamisperiood) soetatud või välja töötatud kindla kasutusotstarbega (st IT-süsteemide arendus, ehitus ja hooldus) tarkvara ei oleks enam hõlpsasti realiseeritav.
9(10)
3-17-971
17.OÜ Smartlink eeldatava maksedistsipliiniga seonduvalt on MTA rõhutanud, et äriühing ei ole isegi aktiivse majandustegevuse perioodil (05.07.2011–02.04.2014) suutnud ajakavasid täita ning ajatamisele vaatamata on maksuvõlg suurenenud. See oli ka üks põhjustest, miks MTA pidas juba 04.11.2014 otsuses ebaotstarbekaks ajatada OÜ Smartlink praegusest oluliselt väiksema suurusega maksuvõla (82 993,26 eurot) tasumist. Asjaolu, et maksuhaldur oli varem apellandile korduvalt maksegraafikuid võimaldanud, ei saa seetõttu kuidagi kinnitada ajatamise otstarbekust. Olenemata sellest, et OÜ Smartlink majandustegevuse taastamine olemasoleva vara baasil võib iseenesest olla täiesti võimalik, ei nähtu apellandi esitatud selgitustest mingilgi viisil, kuidas kavandab ta oma äritegevust muuta, et tagada varasemaga võrreldes oluliselt parem maksevõime ja maksedistsipliin. Lisaks on äriühingule tehtud hoiatusmäärus registrist kustutamiseks ja äriühing ei ole lubadustele vaatamata maksuvõlga vähendanud. Sellises olukorras puudus maksuhalduril igasugune mõistlik põhjus eeldada, et maksuvõla tasumise ajatamise korral suudab apellant ajakava täita ja maksuvõlga vähendada. MKS §-s 113 sätestatud võimalused ajakava muutmiseks või kehtetuks tunnistamiseks ei saa iseenesest õigustada maksuvõla tasumise ebaotstarbekat ajatamist.
18.Kokkuvõtlikult leiab ringkonnakohus, et MTA 07.04.2017 otsus on õiguspärane ja halduskohus on põhjendatult jätnud kaebuse rahuldamata. Asjaolu, et halduskohus on heitnud OÜ-le Smartlink lisaks ette teiste võlausaldajate huvide eelistamist maksuhalduri (riigi) huvidele, millist põhjendust MTA 07.04.2017 otsus ei sisalda, ei anna iseenesest alust halduskohtu otsuse tühistamiseks, sest tegemist oli üksnes kohtu hinnanguga, millised võisid olla varasemate maksegraafikute täitmata jätmise põhjused, ning isegi juhul, kui kõnealune seisukoht oleks meelevaldne, ei mõjutaks see kuidagi MTA 07.04.2017 otsuse õiguspärasust.
19.Eelneva põhjal ja HKMS § 200 p 1 alusel jääb OÜ Smartlink apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 11.09.2017 otsus muutmata.
20.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. HKMS § 109 lg 1 järgi tuleb menetluskulude väljamõistmiseks kohtule esitada menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid, mille esitamata jätmise korral menetluskulusid välja ei mõisteta. HKMS § 109 lg-st 2 juhindudes märgib ringkonnakohus, et OÜ Smartlink apellatsioonkaebuse esitamisel on tasutud 09.10.2017 riigilõivu 15 eurot (tl 46; tl 54) ning apellant on lisaks kandnud esindajakulusid 360 eurot (tl 52-56). Menetluskulude kandmine ja nende seos praeguse vaidluse menetlemisega ringkonnakohtus on nõuetekohaselt tõendatud. Menetluskulude hüvitamist ei välista iseenesest see, et apellandi eest on need kandnud muu isik (Revnetek Systems OÜ). Kuna apellatsioonkaebus jääb rahuldamata ning ringkonnakohus jätab muutmata halduskohtu otsuse, millega jäeti OÜ Smartlink kaebus tervikuna rahuldamata, jäävad menetluskulud apellatsiooniastmes HKMS § 108 lg 1 alusel apellandi enda kanda. MTA ei ole menetluskulude kandmise kohta andmeid esitanud, mistõttu jäävad ka vastustaja menetluskulud HKMS § 109 lg 1 alusel tema enda kanda.
(allkirjastatud digitaalselt)
10(10)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.