Eesistuja Virgo Saarmets, liikmed Maret Altnurme ja Villem Lapimaa
Määruse tegemise aeg ja koht
3. juuli 2018, Tallinn
Haldusasja number
3-18-218
Haldusasi
Maksu- ja Tolliameti taotlus XX suhtes täitmist tagavate toimingute sooritamise loa saamiseks
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 30. jaanuari 2018. a määrus
Menetlusosalised
Taotleja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Kadri Kööp Puudutatud isik – XX
Menetluse alus ringkonnakohtus
XX määruskaebus
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
RESOLUTSIOON
Jätta XX määruskaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 30. jaanuari 2018. a määrus haldusasjas nr 3-18-218 muutmata.
EDASIKAEBAMISE KORD
Määruse peale võib esitada määruskaebuse Riigikohtule 15 päeva jooksul määruse kättetoimetamisest arvates (HKMS § 235 lg-d 1 ja 3, § 265 lg 5; MKS § 1361 lg 4).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) esitas 30.01.2018 Tallinna Halduskohtule taotluse anda maksukorralduse seaduse (MKS) § 1361 lg 1 alusel luba taotleda Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) kinnistusraamatusse 224 696,43 euro suuruse hüpoteegi seadmist XX-le kuuluvale kinnistule XXX (registriosa nr XXXXXXXX) ning käsutamise keelumärke kandmist XX ja YY ühisomandis olevale korteriomandile YYY (registriosa nr YYYYYYY). XX oli E OÜ juhatuse liige perioodil 01.03.2016–06.10.2016 ja maksuhaldur alustab taotluse esitamisega XX suhtes vastutusotsuse koostamisele suunatud maksumenetluse. E OÜ maksukohustus koosneb MTA 16.05.2017 maksuotsusega nr 12.2-3/038555-12 täiendavalt tasumiseks määratud maksukohustusest perioodil 2016. a aprill–september ja perioodil 2017. a mai–juuli deklareeritud, kuid tasumata jäetud maksusummadest ning neilt summadelt arvestatud intressist. MTA 16.05.2017 maksuotsusega tuvastati, et E OÜ on
3-18-218 teadlikult kajastanud sisendkäibemaksu hulgas OÜ M, P OÜ ja MG OÜ poolt väljastatud arvetel kajastatud käibemaksu kogusummas 70 970,89 eurot, kuigi nimetatud äriühingud ei olnud tegelikud teenusepakkujad. OÜ-l M ja P OÜ-l puudus kontrollitaval perioodil majandustegevus ning soojakud, mida väidetavalt E OÜ-le üüriti, ning MG OÜ-l puudus tööjõud, kellega teenuseid osutada. Nimetatud arvete alusel tehtud ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt kuulub arvestamisele tulumaks 94 769,98 eurot, seega suurenes E OÜ maksukohustus kokku 165 740,87 euro võrra, millest on seisuga 29.01.2018 tasumata 152 731,13 eurot ja intress 52 008,92 eurot. Tallinna Halduskohus jättis 24.11.2017 otsusega nr 3-17-1296 rahuldamata E OÜ kaebuse MTA 16.05.2017 maksuotsuse tühistamiseks ja kohtuotsus jõustus 27.12.2017. Menetluse tõenäoliseks tulemuseks on MKS § 8 lg 1, § 40 lg 1 ja § 96 lg 1 alusel vastutusotsuse tegemine XX-le ja isiku solidaarne vastutus E OÜ maksuvõla eest. E OÜ endise juhatuse liikme AM 08.11.2016 seletuste kohaselt tegelesid kõik juhatuse liikmed (sh XX) aktiivselt äriühingu juhtimisega. MTA hinnangul oli XX-l ülevaade OÜ-s M, P OÜ-s ja MG OÜ-s toimuvast ning isik teadis, et võltsarvete kajastamisega hoidutakse maksude tasumisest ja viiakse ettevõtlusest raha välja tulumaksuvabalt. OÜ-ga M, P OÜ-ga ja MG OÜ-ga seotud JK, NT ja KT olid E OÜ juhatuse liikmetega ärialaselt seotud isikud ning vanad tuttavad. E OÜ ja MG OÜ juhatuse liikmeks oli tehingute tegemise perioodil AM. Lisaks asusid OÜ M ja E OÜ kontrollitaval perioodil samal juriidilisel aadressil. Maksuhalduril on tekkinud põhjendatud kahtlus, et XX on E OÜ juhatuse liikmena rikkunud MKS §-s 8 nimetatud kohustusi, mis on aluseks vastutusotsuse koostamisele MKS § 40 lg 1 ja § 96 lg 1 alusel. Võimaliku vastutusotsusega XX-lt nõutava põhimaksuvõla summa 29.01.2018 seisuga on vähemalt 152 731,13 eurot ja intressivõlg 52 008,92 eurot, kokku 204 740,05 eurot. XX suhtumist avalik-õiguslikesse kohustustesse iseloomustab E OÜ deklaratsioonides valeandmete esitamine ja maksukohustuste täitmata jätmine ning MTA hinnangul võib isik tõenäoliselt suhtuda sarnaselt ka vastutuskohustusse. Töötajate registri andmetel on XX-l alates 21.08.2017 kehtiv tööleping keskmise töötasuga 1502,75 eurot, kuid pole võimalik hinnata töösuhte iseloomu, selle jätkumist ega väljamaksete võimalikku suurenemist. Eeltoodust tulenevalt võib võimaliku vastutusotsuse täielik täitmine olla raskendatud või võimatu ja tõenäoliselt esineb vajadus maksukohustuse sundtäitmiseks. Kui isiku juhatuse liikmeks oleku ajal ei oleks deklareerimiskohustust rikutud, siis oleks E OÜ käibemaksu- ja tulumaksukohustus olnud õige ning maksu- ja intressivõlga ei oleks tekkinud. Maksusumma määramise aegumistähtaeg ei ole möödunud, sest vanim tasumata E OÜ maksukohustus pärineb 2016. a maist ja vastava perioodi tuludeklaratsiooni esitamise tähtaeg oli 10.06.2016, seega saabuks MKS § 98 lg-s 1 sätestatud maksusumma aegumistähtaeg 11.06.2019. MKS § 96 lg-s 6 nimetatud aluseid ei esine ja E OÜ maksuvõlga ei ole kustutatud. E OÜ ei ole tegutsev äriühing ja maksuvõla täielik sissenõudmine E OÜ-lt ei ole õnnestunud, kuna äriühing ei oma rahalisi vahendeid ega registervara. E OÜ ei ole registrist kustutatud. XX-le kuuluvad väheväärtuslikud sõidukid Volkswagen Passat (reg. nr XXXXXX, ehitusaasta 1998), Mitsubishi Lancer (reg. nr XXXXXX, ehitusaasta 1993), Mazda 323F (reg. nr XXXXXX, ehitusaasta 2003) ja Mitsubishi Lancer (reg. nr XXXXXX, ehitusaasta 1993). XX ja YY ühisomandis on YYY asuv 1-toaline korter (registriosa nr YYYYYYY, üldpind 42,90 m2), millele on seatud DNB Pank AS kasuks hüpoteek 35 790 eurot. Maa-ameti tehingute andmebaasi hinnastatistika (keskmiselt 388 eurot/m2) alusel hindab maksuhaldur korteriomandi väärtuseks ca 16 645,20 eurot, millest XX-le kuuluva osa väärtus ca 8322,60 eurot. XX-le kuulub ka elamumaa XXX (registriosa XXXXXXXX, üldpind 205,20 m2), millele on seatud Swedbank AS kasuks hüpoteegid kogusummas 147 635,90 eurot. Maa-ameti tehingute
2(6)
3-18-218 andmebaasi hinnastatistika (keskmiselt 1196,58 eurot/m2) alusel hindab maksuhaldur kinnistu turuväärtuseks ca 245 538,22 eurot. Vastutusotsusega nõutava võla suuruseks on vähemalt 204 740,05 eurot, mistõttu on põhjendatud hüpoteegi seadmine XXX kinnistule ning kuna sissenõude pööramine kinnisasjale ja kinnistu sundmüük toimub kohtutäituri vahendusel, tuleb sellele kohtutäituri seaduse § 34 lg 2 p 4, § 35 lg 2 p 13, § 32 lg 3 ja § 45 lg 1 alusel lisada arvestuslikud täitekulud 19 956,38 eurot. Seega peab maksuhaldur vajalikuks hüpoteegi seadmist summas 224 696,43 eurot. Kuna XXX kinnistul on varasemad hüpoteegid kogusummas 147 635,90 eurot, siis ei pruugi ainuüksi selle kinnistu müük olla võimaliku nõude ja täitekulude katteks piisav. Seetõttu on täiendavalt põhjendatud ja proportsionaalne kanda MKS § 130 lg 1 p-st 1 tulenevalt käsutamise keelumärge XX ühisomandis olevale kinnistule YYY. Maksuhaldur lõpetab MKS § 136 lg 2 p-st 3 ja lg-st 3 tulenevalt XX vastu suunatud täitetoimingu hiljemalt kahe tööpäeva jooksul, kui isik esitab MKS § 120 lg 1 p 3, § 121 ja § 122 kohase tagatise või kannab deposiiti tagatissumma 204 740,05 eurot.
2.Tallinna Halduskohus andis 30.01.2018 määrusega MTA-le loa taotleda Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) kinnistusraamatusse hüpoteegi seadmist XX omandis olevale XXX kinnistule (registriosa nr XXXXXXXX) summas 224 696,43 eurot ning keelumärke kandmist XX ja YY ühisomandis olevale korteriomandile YYY (registriosa nr YYYYYYY), mis keelab XX-l kinnisasja käsutada. MTA taotlus vastab MKS § 136 lg-s 2 sätestatud nõuetele ja on vajalikul määral põhistatud. Maksuhaldur algatas taotlusega XX suhtes maksumenetluse, mille eesmärk on MKS § 40 ja § 96 kohase vastutusotsuse koostamine. Äriregistri andmetel oli XX kontrollitaval perioodil (2016. a mai–september) E OÜ üks juhatuse liikmetest. Kõik juhatuse liikmed tegelesid aktiivselt äriühingu majandustegevuse ja raamatupidamise korraldamisega ning maksuhalduri selgitustest nähtub, et E OÜ tegi teadlikult fiktiivseid tehinguid seotud isikutega ja kajastas teadlikult raamatupidamises võltsarveid, et vähendada tasumisele kuuluvat käibemaksukohustust ja viia raha tulumaksuvabalt ettevõtlusest välja. Maksuotsuse õiguspärasust on kontrollitud haldusasjas nr 3-17-1296, milles E OÜ kaebus jäeti rahuldamata. Sellistel asjaoludel saab XX pidada E OÜ-le maksuotsusega määratud kohustuse täitmata jätmise eest vastutavaks isikuks. XX on eelduslikult rikkunud MKS §-s 8 sätestatud kohustusi ja vastutab seetõttu maksuotsuses märgitud maksuvõla tekkimise eest, millele lisandub intress. XX ei olnud äriregistri andmetel alates 14.10.2016 enam äriühingu juhatuse liige, samas nähtub maksuhalduri taotluses toodud arvutustest, et XX-le eelduslikult määratava maksukohustuse puhul ei ole arvestatud 2017. a mai–juuni maksukohustustega. Maksuvõla sissenõudmine E OÜ-lt ei ole olnud tulemuslik. Äriühingu pangakontol ei ole piisavalt raha ja talle ei kuulu registervara, millele oleks võimalik sissenõuet pöörata, samuti on äriühingu majandustegevus lakanud, mistõttu ei ole maksuvõla sissenõudmine võimalik ka tulevikus tekkiva tulu arvelt. Vastutusotsuse tegemist välistavaid asjaolusid (MKS § 96 lg 6) ei esine; vastutusotsuse tegemise aluseks on äriühingu maksuvõlg, mille tekkimise eest vastutab XX; maksusumma määramise aegumistähtaeg ei ole möödunud (MKS § 98); äriühingu õigusvõime ei ole lõppenud. Arvestades XX käitumist äriühingu juhatuse liikmena maksumaksja kohustuse täitmata jätmisel, on tõenäoline, et isik võib hakata tema enda suhtes algatatud vastutusotsuse menetlusest teadasaamisel oma vara võõrandama. Taotluses on märgitud, et maksuhaldur lõpetab täitetoimingud isiku suhtes, kui isik esitab MKS § 122 kohase tagatise, mis katab nii maksuvõla kui eeldatavad täitemenetluse kulud. Maksuhaldur on esitanud hinnangud varale, mille suhtes ta soovib taotleda hüpoteegi seadmist või keelumärke kandmist. Taotletud meetmed ei kahjusta omaniku huve ülemäära, arvestades nõude suurust ja sellele lisanduvaid 3(6)
3-18-218 võimalikke täitekulusid, samuti kinnistutel olemasolevaid hüpoteeke. Tõenäoliselt ei piisaks nõude täitmiseks üksnes ühe kinnistu müügist saadavast rahasummast. Kohtulikku hüpoteeki ei ole võimalik seada ühisomandis olevale kinnisasjale ilma teise ühisomaniku loata (vt Riigikohtu 12.01.2018 määrus nr 3-17-1141), mistõttu on põhjendatud seada võimaliku maksukohustuse täitmise tagamiseks teisele kinnistule käsutamise keelumärge, keelates XX-l seda kinnistut käsutada.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS
3.XX palub 20.02.2018 määruskaebuses halduskohtu määrus tühistada ja jätta MTA taotlus rahuldamata. Halduskohus on tuginenud MKS § 8 lg 1 kehtetule redaktsioonile. Alates 01.04.2017 kehtiv MKS § 8 lg 1 sätestab, et äriühingu seaduslik esindaja on kohustatud „korraldama“ esindatava rahaliste kohustuste täitmise, mitte „tagama“ äriühingu rahaliste kohustuste täitmist. Seega on juhatuse liikme kohustuste mahtu vähendatud ja juhatuse liikme vastutuse ulatust piiratud. Järelikult ei ole asjakohased ka viited varasemale kohtupraktikale. Maksuhaldur ei ole esitanud ühtegi tõendit, et määruskaebuse esitaja oleks tahtlikult või raskest hooletusest rikkunud MKS §-s 8 sätestatud kohustusi. Maksuhaldur ei ole üle kuulanud XX ega kolmandat juhatuse liiget, vaid on lähtunud ainult AM ütlustest. Isiku tegelik vastutus tuleb tuvastada alles vastutusotsuse menetluses, seega on ennatlik eeldus, et XX on äriühingu kohustuste täitmata jätmise eest vastutavaks isikuks. Paljasõnaline on väide, et määruskaebuse esitaja on õigusvastaselt käitunud ja võib asuda oma vara võõrandama.
4.Maksu- ja Tolliamet vaidleb 07.03.2018 kirjalikus vastuses määruskaebusele vastu ning palub selle jätta rahuldamata ja halduskohtu määruse muutmata. MKS § 96 lg-s 6 nimetatud vastutusotsuse tegemist välistavaid asjaolusid ei esine. Määruskaebuse esitaja leiab ebaõigesti, et asendades MKS § 8 lg-s 1 sõna „tagama“ sõnaga „korraldama“, soovis seadusandja vähendada äriühingu juhatuse liikme kohustuste mahtu ja piirata juhatuse liikme vastutust. MKS § 8 lg-s 1 sätestatud regulatsioon ei ole sisuliselt muutunud, vaid on nüüd üksnes selgemalt sõnastatud. MKS §-s 1361 ei ole sätestatud eeldusena tahtluse või raske hooletuse tuvastamist ja määruskaebuse vastav väide ei ole asjakohane.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
5.XX määruskaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta rahuldamata. Halduskohtu vaidlustatud määrus on seaduslik ja põhjendatud ning selle tühistamiseks puudub alus. Nõustudes halduskohtu määruse põhjendustega, ei pea ringkonnakohus HKMS § 201 lg-le 4 ja § 203 lg-le 2 tuginedes vajalikuks neid üle korrata.
6.Ringkonnakohus märgib esmalt, et XX suhtes vastutusotsuse koostamine seondub MTA taotluse kohaselt üksnes tema E OÜ juhatuse liikmeks oleku ajaga ehk MTA 16.05.2017 maksuotsusega nr 12.2-3/038555-12 kindlaks tehtud maksuvõlgadega ajavahemikust 2016. a aprill kuni september, mistõttu ei peaks alates 01.04.2017 kehtiva MKS § 8 lg 1 sõnastus tema kohustuste hindamisel olema iseenesest asjakohane. Samas ei ole maksukorralduse seaduse muutmise ja sellega seonduvalt teiste seaduste muutmise seaduse eelnõu (Riigikogu XIII koosseisu 320 SE) seletuskirjast (lk 4) võimalik teha üldse järeldust, et MKS § 8 lg 1 sõnastuse muutmise eesmärk olnuks piirata äriühingu seadusliku esindaja kohustuste ulatust ja seeläbi ka tema vastutust MKS § 40 lg 1 järgi. Seletuskirja kohaselt on normi täpsustamise eesmärk olnud suurendada õigusselgust ning seda esmajoones „maksuseadustele“ tehtud viite asendamisega viitega MKS § 3 lg-s 4 nimetatud seadustele. Sätte sõnastuses seni kasutatud sõna „tagama“ 4(6)
3-18-218 asendamist sõnaga „korraldama“ ei ole eraldi selgitatud. Eesti keele seletava sõnaraamatu kohaselt tähendab „tagama“ millegi olemasoluks, toimumiseks või teokssaamiseks vajalikke tingimusi täitma, midagi kindlustama või garanteerima. Verbi „korraldama“ võimalikeks tähendusteks on samas: (1) midagi ette valmistama ja toime panema, (hrl. organiseerides) ellu viima; (2) vajalikku, sobivasse korda seadma; (3) käsku, korraldust andma; käsutama. Eeltoodust saab järeldada, et MKS § 8 lg 1 täpsustamise mõte võis olla eelkõige rõhutada, et seaduslik esindaja ei pea mitte üksnes looma vajalikke tingimusi esindatava kohustuste täitmiseks, vaid peab vastavate kohustuste täitmise nii ette valmistama kui ka tegelikult ellu viima. Alates 01.04.2017 kehtiva MKS § 8 lg 1 sõnastuse asjassepuutuvuse ja tõlgendamise küsimus tuleb siiski lõplikult lahendada vastutusotsuse koostamise menetluse raames, mille raames on määruskaebuse esitajal võimalik esitada selle kohta omapoolsed seisukohad. Igal juhul ei anna MKS § 8 lg 1 sõnastuse täpsustamine alust järeldada, et XX suhtes vastutusotsuse koostamine oleks ilmselgelt õigusvastane ning varasem kohtupraktika MKS § 1361 kohaldamise osas asjassepuutumatu.
7.MKS § 1361 lg kohaldamise tingimusteks on, et maksuhaldur peab kontrollima maksude tasumise õigsust, kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine ning kontrollimise käigus on maksuhalduril tekkinud põhjendatud kahtlus, et kontrolli tulemusena antava haldusakti sundtäitmine võib osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks (nt Riigikohtu 05.04.2017 määrus nr 3-3-1-68-16, p 11; 27.11.2012 määrus nr 3-3-1-15-12, p 50). Kuna MKS § 1361 alusel tulevase võimaliku maksukohustuse täitmist tagavate toimingute sooritamiseks loa andmine otsustatakse piiratud informatsiooni põhjal juba enne maksude tasumise õigsuse kontrolli lõppemist, siis ei saa ega pea maksuhalduril olema kogutud kõiki tõendeid ega välja kujunenud lõplikku seisukohta maksukohustuse määramisel tähtsust omavate faktiliste asjaolude tõendatuse suhtes ja seda ei pea taotluse lahendamisel hindama ka kohus. Kohus saab kontrollida eelkõige seda, et kavandatava maksuotsuse tegemine ei oleks ilmselgelt välistatud.
8.Praegusel juhul algatas maksuhaldur vastutusotsuse koostamise menetluse 30.01.2018 taotluse esitamisega, mistõttu on ilmne, et maksuhalduril ei saa olla veel kujunenud lõplikku seisukohta ja kogutud tõendeid kõigi tähtsust omavate asjaolude kohta. MKS § 1361 alusel täitmist tagavateks toiminguteks loa andmise menetluses kontrollitakse eelkõige vastutusotsuse tegemist välistavate asjaolude puudumist või esinemist, mitte ei tuvastata vastutuskohustuse tõendatust (nt Riigikohtu 02.06.2017 määrus nr 3-3-1-17-17, p-d 11-12). Ringkonnakohtu hinnangul ei saa MTA 30.01.2018 taotluses toodud asjaoludel pidada XX suhtes vastutusotsuse koostamist ilmselgelt võimatuks ning MKS § 96 lg-s 6 sätestatud asjaolusid ei esine. Maksuhalduri taotluses kajastatud asjaolude valguses ei ole välistatud, et äriühingu endise juhatuse liikme XX õigusvastane tegevus või tegevusetus võis olla põhjuslikus seoses äriühingu maksuvõla tekkimise ning äriühingult maksuvõla kättesaamise võimatusega. XX saab vastutusotsuse koostamise menetluses ja vastutusotsuse vaidlustamisel esitada ka neid vastuväiteid, mida äriühing kui põhivõlgnik ei esitanud maksumenetluses ega haldusasjas nr 317-1296 (vt ka Riigikohtu 10.05.2016 otsus nr 3-3-1-20-16, p 16.3).
9.Täitetoiminguks loa andmine MKS § 1361 alusel on prognoosotsus olukorras, kus puudub kindel teadmine isiku võimaliku käitumise kohta tulevikus (nt Riigikohtu 18.06.2013 määrus nr 3-3-1-28-13, p 11.3.1; 30.04.2013 määrus nr 3-3-1-4-13, p 22). Kahtlus täitmise hilisemast raskendatusest ei eelda, et maksukohustuslane oleks juba teinud konkreetseid toiminguid selleks, et takistada võimaliku rahalise kohustuse hilisemat sissenõudmist, vaid MKS § 1361 alusel täitmist tagavate toimingute ennetav rakendamine ongi nähtud ette selliste võimaluste ärahoidmiseks. Eelkõige annavad selliseks kahtluseks alust maksumenetluses kogutud tõendid, mis viitavad isiku ebausaldusväärsele käitumisele maksuõigussuhetes, sest kui isik on varem 5(6)
3-18-218 tegutsenud eesmärgiga vältida maksukohustuse täitmist, on põhjendatud eeldada, et selline soovimatus säilib ka tulevikus (nt Riigikohtu 28.01.2013 määrus nr 3-3-1-16-12, p 10.4). MTA 30.01.2018 taotluses on piisavalt põhistatud kahtlust, et E OÜ juhatuse liikmed on teadlikult pannud toime maksupettuse (kajastanud raamatupidamisarvestuses võltsarveid ja viinud seeläbi ettevõtlusest maksuvabalt raha välja), mis põhjendab ka kahtlust, et XX võib asuda vastutusotsuse võimaliku sundtäitmise vältimiseks oma vara võõrandama või peitma.
10.Eelneva põhjal jääb XX määruskaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 30.01.2018 määrus muutmata.
(allkirjastatud digitaalselt)
6(6)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.