I.J.i kaebus Maksu- ja Tolliameti 18.08.2017 vastutusotsuse nr 13-7/00742-11 tühistamiseks
Menetlusosalised
Kaebaja – I.J., volitatud esindajad Tatjana Kostrõkina ja Jelena Aru Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Andreas Aas
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
RESOLUTSIOON
Rahuldada I.J.i kaebus osaliselt.
2.Tühistada Maksu- ja Tolliameti 18.08.2017 vastutusotsus nr 13-7/00742-11 osas, millega nõutakse I.J.ilt osaühingu Svida käibemaksuvõla tasumist summas 5373,34 eurot, tulumaksuvõla tasumist summas 8060 ning nimetatud summalt arvestatud intressi tasumist.
Ülejäänud osas jätta I.J.i kaebus rahuldamata.
Mõista Maksu- ja Tolliametilt I.J.i kasuks välja menetluskulu 483 eurot.
Maksu- ja Tolliameti menetluskulud jätta tema enda kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 02.07.2018 (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 181 lg 1). Vastuseks esitatud apellatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastuapellatsioonkaebuse 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse vastuapellatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 184). Kui apellant soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb tal seda apellatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 182 lg 1 p 9).
3-17-2702 Kui menetlusosaline soovib apellatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal esitada ringkonnakohtule vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning apellatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama apellatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis 15.11.2016 korralduse nr 12.2-3/038763-2 alusel osaühingu Svida (OÜ Svida) maksustamisperioodi september 2016 käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust. MTA laiendas 28.12.2016 teatega nr 12.2-3/038762-3 üksikjuhtumi kontrolli september 2016 tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse osas. Kontrollimenetluse käigus tuvastatud maksustamise seisukohalt tähendust omavad faktilised ja õiguslikud asjaolud on kajastatud MTA 20.01.2017 kontrollaktis nr 12.2-3/038763-13 (tl 46-64).
2.MTA 07.02.2017 maksuotsusega nr 12.2-3/038763-14 (tl 66-73), mille lahutamatuks osaks on MTA 20.01.2017 kontrollakt, jäeti rahuldamata OÜ Svida 14.12.2016 tagastusnõue summas 1952,42 eurot ning kohustati OÜ-d Svida tasuma maksusumma 29 447,60 eurot. Kontrolli tulemusel suurendas MTA OÜ Svida 20% määraga maksustatavat käivet 158 918,83 eurot ja käibemaksu 31 783,77 eurot (käibedeklaratsiooni (KMD) read 1 ja 4); sisendkäibemaksu 12 005 eurot (pöördmaks, KMD rida 5); ühendusesisest soetust 60 025 eurot (KMD read 6 ja 6.1); tasumisele kuuluvat käibemaksu 19 778,77 eurot (KMD rida 12); ettevõtlusega mitteseotud kulusid 46 485 eurot (tulu- ja sotsiaalmaksu, kohustusliku kogumispensioni makse ja töötuskindlustusmakse deklaratsioonil (TSD) lisa 6 rida 6070) ning tulumaksukohustust ettevõtlusega mitteseotud kuludelt 11 621,25 eurot (TSD lisa 6 rida 6160). Kontrolli tulemusel suurenes OÜ Svida maksukohustus kokku 31 400,02 eurot, millest tasuma peab 29 447,60 eurot, kuna algselt september 2016 KMD-l deklareeritud tasumisele kuuluv käibemaks summas 1952,42 eurot oli tasutud 24.10.2016. 1) OÜ Svida on septembris 2016 soetanud ühendusesiseselt kaupa Läti äriühingutelt SIA Massa Food summas 23 855 eurot, SIA Latgard summas 34 720 eurot ning teenust Läti äriühingult SIA Brevitra summas 1450 eurot. OÜ-l Svida oli käibemaksuseadusest (KMS) tulenevalt kohustus deklareerida ja pöördmaksustada perioodi september 2016 ühendusesisene kauba ja teenuse soetus kokku summas 60 025 eurot. 2) OÜ-l Svida tekkis kontrolliperioodil 20% määraga maksustatav käive 5850 eurot tehingust Maris Gilden AS-ga, 22 848 eurot tehingutest Rõngu Mahl AS-ga, 14 880 eurot tehingust Bacula AS-ga, 6050 eurot tehingust Alfamen Group OÜ-ga, 6020 eurot tehingust Malmond OÜ-ga, 3000 eurot tehingust Olmarin OÜ-ga ja 5287,50 eurot tehingutest Alekon Cargo OÜ-ga. OÜ-l Svida tuleb KMS-st tulenevalt deklareerida käive summas 63 935,50 eurot ja arvestada käibemaksu 12 787,10 eurot. 3) OÜ Svida arveldusarvele on laekunud sularaha 41 950 eurot. Sisse makstud sularaha on kasutatud ettevõtluses. Puudub selge eeldus, et tegemist võiks olla teise määraga maksustatava käibega. Tegemist ei ole eelmises punktis tuvastatud käibe eest laekumisega ning ei ole tõendatud, et tegemist oleks varasema perioodi käibega, samuti ei ole tegemist juhatuse liikmelt saadud laenuga ega intressituluga. Esitatud ei ole infot, mille eest on raha ettevõtte kontole laekunud. Seega on OÜ-l Svida KMS-st tulenevalt kohustus deklareerida 20% määraga maksustatavat käivet summas 34 958,33 eurot ning arvestada käibemaksu 6991,67 eurot.
2(11)
3-17-2702 4) OÜ Svida on teinud kontrolliperioodil ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid kokku summas 46 485 eurot, sh pangast nähtuvad sularaha väljamaksed ilma algdokumentideta 32 240 eurot ning juhatuse liikmele tehtud ülekanded ilma algdokumentideta 14 245 eurot. OÜ-l Svida on tulumaksuseadusest (TuMS) tulenevalt kohustus deklareerida TSD-l ja tasuda tulumaks 11 621,25 eurot (46 485 * 20/80).
3.MTA esitas 10.03.2017 halduskohtule taotluse täitmist tagavate toimingute sooritamiseks OÜ Svida juhatuse liikme I.J.i suhtes (haldusasi nr 3-17-568), millega algatas ühtlasi vastutusotsuse koostamisele suunatud maksumenetluse. MTA koostas 12.06.2017 vastutusotsuse projekti nr 13-7/00742-6 (tl 101-112), mille edastas I.J.ile e-maksuameti kaudu ning eposti ja posti teel. 15.06.2017 avaldas maksuhaldur teate vastutusotsuse projekti koostamise kohta ka Ametlikes Teadaannetes ning projekt loeti kättetoimetatuks 25.06.2017. Vastutusotsuse projektile vastuväidete esitamiseks määrati tähtaeg kuni 05.07.2017 ning maksuhaldur pikendas seda korduvalt kuni 04.08.2017. I J. esitas eriarvamuse 16.08.2017 (tl 114-116).
4.MTA 18.08.2017 vastutusotsusega nr 13-7/00742-11 (tl 30-44) kohustati I.J.it tasuma solidaarselt OÜ Svida maksuvõlg summas 32 949,63 eurot. 1) Harju Maakohtu 10.03.2017 määrusega tsiviilasjas nr 2-17-1428 lõpetati OÜ Svida pankrotiavalduse menetlus pankrotti välja kuulutamata raugemise tõttu ning äriühing kuulub äriregistrist kustutamisele. Eeltoodust tulenevalt puudub võimalus maksuvõla sissenõudmiseks äriühingu vara arvelt, seega on maksuhalduril maksukorralduse seaduse (MKS) § 96 lg-le 5 tuginedes alus vastutusotsuse koostamiseks. 2) I.J. on vastutav OÜ Svida maksukohustuse eest, mis tuvastati MTA 07.02.2017 maksuotsusega, samuti määratud maksusummalt arvestatud intressi eest summas 3502,03 eurot. Ainsa juhatuse liikmena pidi I.J.il olema kõigile OÜ Svida dokumentidele ligipääs ning I.J. juhtis OÜ Svida majandustegevust. Kui äriühingul on vaid üks juhatuse liige, vastutab ta äriühingu maksuseadustest tulenevate kohustuste täitmise eest ning äriühingu poolsed maksuseaduste rikkumised on temale omistatavad. Omades äriühingu üle täit kontrolli, jättis I.J. teadlikult ja tahtlikult täitmata käibemaksu ja erijuhtude tulumaksu deklareerimis- ja tasumiskohustuse. I.J. tegi ettevõtlusega mitteseotud kulutusi – võttis välja sularaha ja tegi iseendale rahaülekandeid, mida oleks olnud võimalik kasutada maksukohustuste tasumiseks. I.J.i tegevus on põhjuslikus seoses maksuvõla tekkimisega. 3) Koos eriarvamusega esitatud arvetest nähtuvalt soetas OÜ Svida väidetavalt kaupu ja teenuseid Litobex Group OÜ-lt ja Andrita OÜ-lt. Ainuüksi arvete koostamine ei tõenda tehingu toimumist poolte vahel. Maksukohustuslane on esitanud kassa väljaminekuorderid, mis ei viita ühelegi konkreetsele maksele. Lisaks ei kinnita väidetavad tehingupartnerid oma KMD-del tehingute toimumist. 4) Maksukohustuslane väidab, et OÜ Svida pangakontolt võeti sularaha välja, pandi äriühingu kassasse ning kassast tagasi pangakontole, kuid ei esita ühtegi mõistlikku põhjendust, milleks äriühing seda tegi. Ainuüksi maksukohustuslase esitatud kassa sissetulekuorderid ei tõenda raha reaalset liikumist äriühingu kassast pangakontole, seda enam, kui muud põhjused viitavad selle mittetoimumisele. 5) Maksukohustuslane väidab, et OÜ Svida on saanud I.J.ilt laenu kokku 126 338 eurot. MTA leiab, laenu andmine ei ole tõendatud. Umbmäärane väide, et summa koosnes nii isiklikest säästudest kui ka sugulastelt saadud vahenditest, on paljasõnaline ja põhjendamata. Samuti ei ole eluliselt usutav põhjendus, et välja võetud väidetavad laenud jäid majandusaasta aruandes
3(11)
3-17-2702 kajastamata juhatuse liikme ebapiisava teadmise tõttu. Ainuüksi esitatud kassa sissetulekuorderid ei tõenda raha olemasolu ega reaalset liikumist, seda enam, kui muud põhjused viitavad asjaolule, et kassaorderid ei kajasta tõest olukorda.
5.MTA 18.10.2017 vaideotsusega nr 6-1/3874-2 (tl 22-25) jäeti rahuldamata I.J.i 20.09.2017 vaie (tl 12-20) MTA 18.08.2017 vastutusotsusele. 1) Kuna kaupade ja teenuste ühendusesisese soetamisega ning AS-le Maris Gilden, AS-le Rõngu Mahl, Bacula AS-le, Alfamen Group OÜ-le, Malmond OÜ-le, Olmarin OÜ-le ja Alekon Cargo OÜ-le väljastatud arvete deklareerimiskohustusega seonduvat kaebaja ei vaidlusta, siis puudub vajadus kontrollida vastutusotsuse õiguspärasust viidatud tehingute osas. 2) Eluliselt ei ole usutav, et äriühing ilma mõistliku põhjuseta paneb raha äriühingu pangakontolt kassasse, et sealt raha tagasi äriühingu pangakontole toimetada. Maksuhaldur on põhjendatult leidnud, et ainuüksi kassa sissetulekuorderid ei tõenda raha reaalset liikumist äriühingu kassast pangakontole. Esitatud orderid on suure tõenäosusega koostatud tagantjärgi ning on ebausaldusväärsed, sest neid ei esitatud Svida OÜ maksumenetluses ega tähtaegselt vastutusmenetluse kestel. Mis puudutab kaebaja väidet, et üksnes sissemakse tegemisest ei saa järeldada, et tegemist on varjatud käibega, siis kohtupraktikas on leitud, et varjatud käibele ongi iseloomulik, et seda muudes dokumentides ei kajastata, vaid käivet on võimalik tuvastada üksnes ütluste, vaatluse või juhusliku kokkusattumuse korral. 3) OÜ Svida on teinud kontrollitaval perioodil sularaha väljamakseid kokku 32 240 eurot, kuid väljamaksete kohta pole esitatud alusdokumente või muid raha liikumist kajastavaid dokumente ning usutavalt pole selgitatud raha kasutamise otstarvet. Lisaks on OÜ Svida arveldusarvelt tehtud ülekandeid ilma algdokumendita summas 14 245 eurot. 2015. a majandusaasta aruandes ei ole kajastatud omaniku laenu ning puudub informatsioon pearaamatu laenukontode ning nende saldode kohta. Kaebaja ei ole esitanud tõendeid, mis põhistaksid laenu. 4) Maksuhaldur on vastutusotsuses arusaadavalt ja selgelt põhjendanud maksusummade kujunemist ning kaebaja pole tõendanud maksuhalduri ekslikkust maksusummade kindlakstegemisel. Kaebajalt on õiguspäraselt nõutud ka maksusummalt arvestatud intressi tasumist. Kaebaja pole vaides veenvalt näidanud, et maksuhaldur on maksuvõla ebaõigesti tuvastanud. 5) Maksuvõla tekkimise ajal oli kaebaja ainuke juhatuse liige ning ta on oma kohustusi rikkunud tahtlikult. Tahtluse tõendamisel tuleb sageli lähtuda tõendite (mõnikord üksnes kaudsete) ja asjaolude kogumist ning ka "elulise usutavuse" kriteeriumist. Vastutusotsuses on piisavalt välja toodud mõõtuandvad asjaolud, millest maksuhaldur on süü küsimuses lähtunud. Maksuhaldur on õigesti leidnud, et kaebaja jättis teadlikult ja tahtlikult deklareerimata ja tasumata käibemaksu ja tulumaksu. Kaebaja tahtliku tegevuse ning OÜ Svida maksuvõla vahel on otsene põhjuslik seos. 6) Mis puudutab äriühingu maksevõimet, siis maksuhalduril ei lasu vastutusotsuse tegemiseks kohustust tuvastada, kas äriühing oli maksukohustuse tekkimise ajal maksejõuline. Maksuhaldur on kokkuvõttes õigesti tuvastanud, et kaebaja käitumine on põhjustanud äriühingu maksuvõla tekkimise.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD
6.I.J. esitas 07.12.2017 Tallinna Halduskohtule kaebuse (tl 3-8) MTA 18.08.2017 vastutusotsuse tühistamiseks.
4(11)
3-17-2702 1) Kaebaja nõustub, et kaupade ja teenuste ühendusesisene soetamine ning AS-ile Maris Gilden, AS-ile Rõngu Mahl, AS-ile Bacula, OÜ-le Alfamen Group, OÜ-le Malmond, OÜ-le Olmarin ja OÜ-le Alekon Cargo väljastatud arved kuulusid deklareerimisele. Ülejäänud vastutusotsuses väljendatud seisukohtadele vaidleb kaebaja vastu. 2) Kaebaja sai maksuhalduri tegevusetusest tingituna edastada oma seisukohti, tõendeid ja väiteid alles peale seda, kui asjas oli koostatud vastutusotsuse projekt. Seetõttu on pahatahtlik maksuhalduri väide, et kaebaja meelega venitas vastutusmenetluse kestel tõendite ja dokumentide esitamisega. 3) Vastutusotsuse tegemiseks ei piisa üksnes äriühingu varem tuvastatud maksuvõla olemasolust. Vastutusmenetlus on iseseisev maksumenetlus. MTA on rikkunud uurimis-, tõendite kogumise ja selgitamise kohustust. Kui maksuhaldur oleks viinud menetluse läbi seaduse ja väljakujunenud praktika koheselt (toimetades isikule korraldused kätte ning kaasates seega isiku kohe menetlusse), oleks kaebaja edastanud maksuhaldurile omapoolseid selgitusi kohe menetluse alguses. Vastutusotsuse projektile vastuväidete esitamise ajal oleks maksukohustuslane saanud edastada täiendavaid seisukohti ja tõendeid. Samuti oleks maksuhalduril võimalus esitada täiendavaid küsimusi menetluses esitatud dokumentide kohta. Praeguses olukorras aga oli kaebajal võimalus täiendavate tõendite ja seisukohtade esitamiseks alles vaidemenetluses. 4) Vaidlust ei ole selles, et OÜ-le Svida väljastati maksuotsus olukorras, kus äriühing jättis raamatupidamisdokumendid edastamata. Vaidlust ei ole ka selles, et OÜ Svida esitas avalduse pankroti väljakuulutamiseks, mille kohus võttis menetlusse ja määras ajutise pankrotihalduri. Vastutusmenetluse läbiviija ei pidanud vajalikuks pöörduda raamatupidamisdokumentide saamiseks ajutise pankrotihalduri poole ega OÜ Svida volitatud esindajate poole. Koos eriarvamusega esitas kaebaja omapoolsed selgitused koos tõenditega. Maksuhaldur ei pidanud vajalikuks maksumaksjalt täiendavaid selgitusi küsida ning piirdus vaid lakooniliste selgitustega „ei usu“ ja „sellest ei piisa“. Maksuhaldur väljastas seega vastutusotsuse menetlust sisuliselt läbi viimata. 5) Kaebaja mõistis vastutusotsuse projekti selliselt, et pangakontolt sularaha väljavõtmist maksustas maksuhaldur tulumaksuga põhjusel, et kontrolli käigus ei esitatud algdokumente. Samal põhjusel maksustas maksuhaldur käibemaksuga sularaha sissemakseid pangakontole, pidades seda varjatud käibeks. Sellest lähtuvalt esitas kaebaja maksuhaldurile kassa väljamineku- ja sissetulekuorderid ning esitas omapoolseid selgitusi. Maksuhaldur eksib, leides, et kassaorder ei ole tõend, ning oleks pidanud küsima maksumaksjalt täiendavaid tõendeid ja teavet. 6) Maksuhalduri väited selle kohta, et septembrikuus maksti kassast vähem rahalisi vahendeid kui OÜ Litobex Group ja OÜ Andrita arvete summad, on asjakohatud, kuna need arved olid tasutud oktoobris 2016. Vastavad orderid olid maksuhaldurile koos vaidega edastatud. Asjaolu, et need äriühingud väidetavalt ei deklareeri nimetatud tehingud, ei anna alust vähendada OÜ Svida sisendkäibemaksu. 7) Kaebajale ei meeldi ja pole kunagi meeldinud hoida raha pangas – tegemist on vana harjumusega ja isikliku valikuga. Äriühingu pangakonto väljavõtetelt on näha, et sularaha võetakse pidevalt kontolt välja ja siis pannakse tagasi. Kõik kassaorderid on olemas ning on koos eriarvamusega maksuhaldurile esitatud. Seega ei ole sularaha sissemaksete puhul tegemist varjatud käibega, vaid äriühingu sularahakassast pärinevate summadega. Kuna sularahas võetakse välja just klientide poolt pangakontole tasutud summad, siis on nendelt summadelt juba käibemaks arvestatud. Kui tegemist oleks varjatud sularaha arvetega, siis ei oleks äriühingu esindaja raha kontole pannudki (selleks, et paar päeva hiljem see taas välja võtta). 5(11)
3-17-2702 8) Maksuhalduri seisukoht, et kassa sissetulekuorderid ei tõenda raha reaalset liikumist, on kummaline. Kassaorderid on sularaha liikumise puhul alusdokumendiks ning teist alusdokumenti olemas ei ole. Väide, et kaebaja venitas nende orderite esitamisega on alusetu, seda enam, kui kõik orderid olid pankrotihaldurile esitatud. Pankrotihaldur veendus sularahakassa olemasolus ning ka selles oleva jäägiga (nimetatud jääk läks ajutise pankrotihalduri kulude katteks). 9) Vastutusmenetluse raames on I.J. selgitanud, et võttis 2016 septembris OÜ Svida pangakontolt välja kokku 32 240 eurot ning nimetatud summa laekus kassasse (vastavad kassaorderid olid maksuhaldurile esitatud). Äriühingu kassast laekus raha tagasi äriühingu pangakontole või maksti kassast sularahas arvete alusel. Seega ei ole aset leidnud äriühingu vara vähenemist ning tulumaksu määramiseks puudub alus. 10) Kaebaja selgitas eriarvamuses, et OÜ Svida on saanud I.J.ilt laenu. Laenu on tagastatud 120 395,50 eurot, tagastamata laenu jääk oli 5943 eurot. Puudub alus laenu tagastamise tulumaksuga maksustamiseks. 11) Kaebaja on küll rikkunud deklareerimiskohustust, kuid selle tulemuseks oli vaid tasumisele kuuluv summa tekkimine hilinemisega. Maksuvõlg tekkis aga sellest, et kõikide võlausaldajate nõuete rahuldamiseks raha ei jätkunud. Äriühingu juhtkond püüdis õiglaselt jaotada äriühingu vahendeid kõikide võlausaldajate vahel, sh jättis 505 eurot võimalikuks pankrotimenetluseks (ehk ajutise halduri tasu tasumiseks). Kui äriühing oleks KMD-d korrektsete andmetega esitanud, siis oleks tasumisele kuuluv maksusumma tekkinud juba 20.10.2016. Sellisel juhul oleks jäänud mõni tehing sooritamata ja seega ka tulu teenimata, mis tähendab jällegi, et teistele võlausaldajatele saaks äriühing tagastada vähem, või siis oleks MTA nt arestinud OÜ Svida pangakonto ning sellisel juhul oleks toimunud võlausaldajate eelistamine. Võlausaldajaid tuleb võrdselt kohelda ka enne pankrotimenetluse algatamist. 12) Eeltoodust tulenevalt ei saa pidada I.J.it vastutavaks ka äriühingu intressivõlgnevuse eest. 13) Maksuotsusega suurendas MTA OÜ Svida käibemaksukohustust 19 778,77 eurot, millest OÜ Svida tasus 1952,29 eurot (9,87%). Kui lähtuda sellest, et I.J. on vastutav käibemaksuvõla 10 472 eurot tekkimise eest, siis peab arvestama, et 9,87% ulatuses oli see võlg OÜ Svida poolt tasutud. Lisaks jäi OÜ Svida poolt kaebajale tagastamata laen summas 5943 eurot, mis tähendab, et nimetatud summa ulatuses on kaebaja juba „hüvitanud“ äriühingule võimaliku kahju, mida ta teoreetiliselt võis juhatuse liikmena äriühingule põhjustada (sh ka nt maksukohustuste tasumata jätmine). Teistkordselt samade summade nõudmine kaebajalt on ebaõiglane ja ebamõistlik. Seega saab kaebajat pidada vastutavaks maksimaalselt summas 3495,41 eurot (= 10 472 – (10 472 * 0,0987) – 5943).
Maksu- ja Tolliamet palub 29.01.2018 vastuses (tl 86-88) jätta kaebus rahuldamata.
1) Kaebaja on kaebuses dubleerinud vaides sisalduvaid seisukohti. Vaide lahendaja on kaebaja väiteid analüüsinud ja nendele vastanud, nõustudes ühtlasi vastutusotsuses tooduga. Vastustaja jagab vaidemenetlustes väljendatud seisukohti ning ei hakka neid kordama. 2) Kaebaja õiguseid ei ole menetluse kestel rikutud moel, mis põhjustaks vastutusotsuse tühistamise. Kaebajale loeti vastutusotsuse projekt kätte toimetatuks 25.06.2017, kuid sellega sai kaebaja reaalselt tutvuda hiljemalt 30.06.2017. Kaebaja on olnud vastutusmenetlusse kaasatud ning talle on tagatud võimalus enda õigusi menetluses kaitsta. Maksuhaldur ei ole rikkunud uurimis- ega põhjendamiskohustust. Väär on kaebaja etteheide, et maksuhaldur ei ole arvestanud kaebaja esitatud seisukohtade ega tõenditega. Kassaorderid on vastutusmenetluses tõenditena vastu võetud. Maksuhaldur on neid ja kaebaja eriarvamust analüüsinud kõrvuti teiste
6(11)
3-17-2702 asjas kogutud tõenditega. Seega ei saa juttu olla maksuhalduri kohustuste rikkumisest, vaid kaebaja mittenõustumisest vastutusotsuse järeldustega ja hinnangutega tõenditele. See ei saa kehtiva õiguse kohaselt olla vastutusotsuse tühistamise aluseks. 3) Kaebaja poolt toime pandud maksupettust ei saa pidada OÜ Svida ettevõtluseks. Seetõttu ei olnud tulumaksu määramisel määravaks, kas äriühingu vara vähenes või mitte. 4) Kaebaja süü vorm on tahtlus. Kaebaja tegi teadlikult makseid teistele väidetavatele võlausaldajatele. Deklareerimiskohustuse rikkumise hetkel pidi kaebajale selge olema, et tema juhitud äriühing on maksevõimetu. Teadliku deklareerimiskohustuse rikkumisega eelistas kaebaja, vastupidiselt enda väidetule, teisi võlausaldajaid riigi asemel. Seega esineb põhjuslik seos kaebaja teadliku käitumise ja maksuvõla tasumata jätmise vahel. 5) Maksuhaldur on vastutusmenetluses ja vastutusotsuse koostamisel järginud MKS-i ja kohtupraktika juhiseid, sh kontrollinud kaebaja vastutuse eelduste täidetust ning hinnanud tema tegevust ja süüd. Vastutusotsuse tegemise eeldused on täidetud. OÜ Svida maksukohustus jäi korrektselt deklareerimata ning maksuvõlg (põhivõlg ja intressivõlg) tekkis ja jäi tasumata I.J.i teadliku ja tahtliku tegevuse tulemusel. Seega ei ole vastutusotsuse kehtetuks tunnistamiseks alust ning kaebuses toodud väited ei võimalda jõuda vastupidisele järeldusele.
KOHTU PÕHJENDUSED
Kohus leiab, et I.J.i kaebus kuulub rahuldamisele osaliselt, põhjendades seda järgnevalt.
9.Vaidlus seisneb poolte vahel selles, kas kaebaja vastutab OÜ Svida juhatuse (endise) liikmena MKS § 8 lg 1, § 40 lg 1 ja § 96 lg 1 alusel OÜ Svida maksuvõla eest. Juhatuse liikme vastutuse materiaalsed eeldused on kohtupraktikast (vt nt Riigikohtu otsus nr 3-3-1-43-14, p 10) ning MKS § 8 lg-st 1, § 40 lg-st 1 ja § 96 lg-st 1 tulenevalt järgmised: a) juhatuse liige on tahtlikult või raskest hooletusest rikkunud oma kohustusi (süü küsimus); b) rikutud on kohustust tagada MKS-st ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine; c) sellise kohustuse rikkumise tõttu on tekkinud maksuvõlg (põhjusliku seose küsimus). Samuti tuleb kontrollida, kas täidetud on muud formaalsed vastutuse eeldused. Viimaste hulka kuuluvad näiteks kolmandalt isikult nõutava maksuvõla olemasolu (vastutusotsuse vaidlustamisel on vastutusotsuse adressaadil võimalik esitada vastuväited ka maksuotsusele, millega maksuvõlg tuvastati – vt nt Riigikohtu otsus asjas nr 3-3-1-23-12, p 25), samuti MKS § 96 lg-s 5 nimetatud asjaolude kontrollimine (aegumine ning maksuvõla nõudmine esmajärjekorras võlgnikult endalt).
10.Vaidlustatud vastutusotsusega kaebajalt sissenõutav OÜ Svida maksuvõlg moodustub MTA 07.02.2017 maksuotsuse määratud maksusummast ning sellelt arvestatud intressist. I.J. on vaidlustanud MTA 18.08.2017 vastutusotsuse seonduvalt OÜ Svida arveldusarvele laekunud sularahaga summas 41 950 eurot (mida maksuhaldur käsitab OÜ Svida käibena, millelt kuulub tasumisele käibemaks 6991,67 eurot) ning OÜ Svida poolt tehtud väljamaksetega summas 46 485 eurot (mida maksuhaldur käsitab OÜ Svida ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetena, millelt kuulub tasumisele tulumaks 11 621,25 eurot). Kaebaja ei vaidlusta MTA 18.08.2017 vastutusotsust seonduvalt OÜ Svida ühendusesisese soetamisega (kokku summas 60 025 eurot) ning seonduvalt OÜ Svida poolt deklareerimata käibega summas 63 935,50 (millelt kuulub tasumisele käibemaks 12 787,10 eurot), mis puudutab tehinguid Maris Gilden AS-ga, Rõngu Mahl AS-ga, Bacula AS-ga, Alfamen Group OÜ-ga, Malmond OÜ-ga, Olmarin OÜ-ga ja Alekon Cargo OÜ-ga.
7(11)
3-17-2702 Samas leiab kaebaja, et OÜ Svida käibemaksukohustusest summas 12 787,10 eurot (mida kaebaja ei vaidlusta) saab kaebajalt nõuda maksimaalselt 3495,41 eurot (maha tuleb arvestada OÜ Svida poolt tasutud käibemaks ning OÜ Svida poolt kaebajale tagastamata laen).
11.OÜ Svida pangakontolt nähtuvalt (tl 90-94) on maksustamisperioodil september 2016 makstud pangakontole sularahas sisse 41 950 eurot ja võetud sularahas välja 32 240 eurot, samuti on pangakontolt tehtud ülekandeid kaebajale kokku 14 245 eurot. Pangakonto analüüsimisel nähtub, et tehingupartneritelt (ostjatelt) summade laekumise järgselt võetakse osa sellest sularahas välja ja osa kantakse üle kaebajale selgitusega „laenu tagastus“ (näiteks on 01.09.2016 laekunud 9172,80 eurot, samal päeval on tehtud ülekanded tehingupartneritele summas 8140 eurot ning järgmisel päeval on võetud sularahas välja 1500 eurot; 05.09.2016 on laekunud 9216 eurot ning samal päeval on välja võetud 3950 eurot ja kantud kaebajale 2000 eurot; 08.-09.09.2016 on laekunud 24 201,60 eurot, 08.09.2016 on tehtud ülekanne tehingupartnerile summas 15 500 eurot ning 11.09.2016 on välja võetud 4700 eurot ja kantud kaebajale 3200 eurot). Samuti nähtub pangakontolt, et enne tehingupartneritele (müüjatele) suuremate ülekannete tegemist tehakse pangakontole sularahasissemakseid (näiteks on 06.09.2016 olnud pangakonto jääk 3614,42 eurot, 07.09.2016 on sularahas sisse makstud 11 510 eurot ning samal päeval on tasutud tehingupartnerile 15 120 eurot; 12.09.2016 on olnud pangakonto jääk 837,55 eurot, 13.09.2016 on sularahas sisse makstud 14 950 eurot ja 14.09.2016 on tasutud tehingupartnerile 15 000 eurot). Pangakontolt nähtuvalt on OÜ Svida pangakonto saldojääk olnud enamjaolt madal, st laekumiste järgselt on suur osa kontojäägist sularahas (või ülekannetega kaebajale) välja võetud ning enne pangakontolt suuremate ülekannete tegemist on vajalik summa pangakontole sularahas sisse makstud.
12.Vaidlust ei ole selles, et kõnealuseid sularaha sisse- ja väljamakseid ning ülekandeid on teostanud kaebaja. Vaidlus seisneb poolte vahel selles, kas sularaha sissemaksete näol (summas 41 950 eurot) on tegemist OÜ Svida deklareerimata käibega (millelt kuulub tasumisele käibemaks) või pangakontolt kassasse makstud summade tagasimaksmisega pangakontole. Sellega haakuvalt on poolte vahel vaidlus ka selles, kas pangakontolt toimunud sularaha väljamaksete näol (summas 32 240 eurot) on tegemist ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetega (millelt kuulub tasumisele tulumaks) või on need summad makstud pangakontolt kassasse ja kassast tagasi pangakontole. Samuti on poolte vahel vaidlus selles, kas kaebajale tehtud ülekannete puhul (summas 14 245 eurot) on tegemist ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetega (millelt kuulub tasumisele tulumaks) või on tegemist kaebaja poolt eelnevalt antud laenu tagastusega.
13.Kohtu hinnangul on kaebaja selgitus sularaha liigutamise kohta pangakonto ja kassa vahel kahtlustäratav. Seda eelkõige põhjusel, et kaebaja ei ole esitanud selle kohta veenvat põhjendust – väide, et tegemist on vana harjumusega ja isikliku valikuga, ei ole tagantjärele kontrollitav ning ei kõla keskmise mõistliku ettevõtja ratsionaalse käitumisena. Pigem viitab pangakontolt nähtuv ja kaebaja puudulik põhjendus varjatud majandustegevuse (varjatud käibe) olemasolu võimalusele, mida on hõlbus viia läbi sularahaga arveldades. Samas ei ole maksuhaldur kohtu hinnangul piisavalt põhjendanud enda järeldust, et kõik ühe maksustamisperioodi (september 2016) kestel pangakontole sularahas tasutud summad tuleb lugeda varjatud käibeks (millelt kuulub tasumisele käibemaks) ja kõik sama maksustamisperioodi sularahaväljamaksed tuleb lugeda ettevõtlusega mitteseotud väljamakseteks (millelt 8(11)
3-17-2702 kuulub tasumisele tulumaks). Selline seisukoht eeldaks, et tegemist on täielikult eraldiseisvate rahavoogudega, st pangakontole kantud summad ei saa mingiski osas koosneda samalt pangakontolt samal maksustamisperioodil välja võetud summadest. Kohtu hinnangul ei saa sellist olukorda küll välistada, kuid ainuüksi maksuhalduri oletus, et nii võis toimuda, ei ole sellise järelduse tegemiseks piisav. Näiteks nähtub OÜ Svida pangakontolt, et 12.09.2016 on laekunud tehingupartnerilt ülekandega 9000 eurot, samal päeval on sularahas välja võetud 3900 eurot ning 13.09.2016 on sularahas sisse makstud 14 950 eurot. Sellist tegutsemist, kui ühel päeval võetakse sularaha pangakontolt välja ja järgmisel päeval makstakse suurem summa sisse, võib küll pidada kummastavaks, samas ei saa kohtu hinnangul pidada kahtlusteta eluliselt usutavaks, et tegemist on tingimata erinevate rahavoogudega, st ühel päeval välja võetud summa ei saa mingiski ulatuses olla osaks järgmisel päeval kontole tasutud summast. Kohtu hinnangul ei ole seega põhjendatud lugeda varjatud käibeks sularaha sissemakseid pangakontole, kui samal maksustamisperioodil on eelnevalt tehtud samas suuruses sularahaväljamakseid pangakontolt (ning on toimunud ülekannetega laekumised tehingupartneritelt, mille arvel sularahaväljamakseid teha). Sellise järelduse tegemine eeldaks täiendavaid tõendeid või muid kahtlust põhjendavaid asjaolusid, mis viitaksid varjatud käibe olemasolule ja/või ettevõtlusega mitteseotud viisil raha kasutamisele ehk siis paralleelsetele rahavoogudele. Maksuhaldur ei ole samas põhjendanud, millistest ja kellega tehtud tehingutest võis varjatud käive tekkida.
14.Kohtu hinnangul on maksuhalduri kahtlused siiski põhjendatud osas, milles sularahasissemaksed pangakontole ületavad sama maksustamisperioodi sularahaväljamakseid pangakontolt. Äritegevuse / ettevõtluse osaks on tehingute nõuetekohase dokumenteerimise ning korrektse raamatupidamis- ja maksuarvestuse pidamise kohustus (MKS § 57 lg 3). See tagab isiku tegevuse tagantjärele kontrollitavuse. Raamatupidamise seaduses (RPS) sätestatud korras peetud raamatupidamisarvestus peab kajastama kogu majandustegevust, tuginema alg- või koonddokumentidel, kajastuma raamatupidamisregistrites ning lähtuma majandustehingute kahekordse kirjendamise põhimõttest (RPS §-d 4 ja 6). Nõuetekohaseks ja kontrollitavaks maksuarvestuseks ei saa pidada üksnes kassaordereid ja maksukohustuslase esindaja väidet, et raha on liigutatud kassa ja pangakonto vahel – seda eriti olukorras, kui raha sellise liigutamise kohta ei ole esitatud ühtegi mõistlikku selgitust. Kassaorderite kui algdokumentide usaldusväärsuse peab tagama nende haakumine ülejäänud raamatupidamisearvestusega, sh kassaraamatuga / kassakontoga ja pearaamatuga. Sellist korrektset raamatupidamist ei ole aga OÜ Svida ega kaebaja poolt maksuhaldurile ega kohtule esitatud. Olukorras, kui väidetav raha edasi-tagasi kandmine kassa ja pangakonto vahel toimub ühe maksustamisperioodi kestel, võib olla vaieldav, kui detailselt peab kassaarvestus seda kajastama. Sellises olukorras on põhjendatud tõlgendada kahtlused maksukohustuslase kasuks (vt kohtuotsuse eelmine punkt). Erinevate maksustamisperioodide (kalendrikuude) lõikes peab aga kassaarvestus olema korrektne ja kontrollitav, st kajastama vähemalt alg- ja lõppsaldot ning maksustamisperioodi koguliikumist, samuti vastama pearaamatule. Sellise kontrollitava aruandluse puudumine koostoimes muude tuvastatud asjaoludega loob piisava põhjendatud kahtluse, et pangakontole maksustamisperioodil sisse ja välja makstud sularaha vahe (sisse on makstud rohkem kui välja) näol on tegemist varjatud käibega. Maksumenetluses ei leidnud ühtlasi tuvastamist, et maksustamisperioodil september 2016 pangakontole laekunud sularaha
9(11)
3-17-2702 puhul saaks olla tegemist eelneva maksustamisperioodi käibega või muu tuluga (vastutusotsus lk 14-15).
15.Eeltoodust tulenevalt on vastutusotsus käibemaksuga seonduvalt põhjendatud osas, mis puudutab OÜ Svida pangakontol maksustamisperioodil september 2016 toimunud sularaha sisse- ja väljamaksete vahet summas 9710 eurot (= 41 950 – 32 240). Vastav summa on põhjendatud lugeda OÜ Svida varjatud käibeks (KMS § 1 lg 1 p 1, § 4 lg 1 p 1, § 11 lg 1 p-d 1 ja 2), millelt kuulub tasumisele käibemaks 1618,33 eurot (KMS § 3 lg 4 p 1, § 15 lg 1, § 27 lg 1, § 29 lg-d 1 ja 2, § 38 lg 1). Ülejäänud osas, s.o summas 5373,34 eurot (= 6991,67 – 1618,33) ei saa aga pidada OÜ Svida käibemaksuvõla sissenõudmist kaebajalt põhjendatuks. Arvestades, et kohtu hinnangul ei ole piisavalt ümber lükatud kaebaja väide, et pangakonto sularahaväljamaksed summas 32 240 eurot on samal maksustamisperioodil pangakontole tagasi makstud, siis ei ole põhjendatud käsitada neid väljamakseid ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetena (TuMS § 51 lg 1 ja lg 2 p 3, § 54 lg 2 ja 4). Seega ei ole põhjendatud ka OÜ Svida tulumaksuvõla sissenõudmine kaebajalt summas 8060 eurot (= 32 240 * 20/80). Samuti ei ole põhjendatud eelnimetatud maksuvõlalt (mida ei saa kaebajalt sisse nõuda) arvestatud OÜ Svida intressi (MKS § 115) sissenõudmine kaebajalt.
16.Kaebaja väited laenusuhte olemasolust OÜ-ga Svida ei ole piisavalt tõendatud ega usutavad. Ka laenusuhe peab tuginema algdokumentidel (nt laenuleping) ning olema kontrollitav raamatupidamis- ja maksuarvestuse pinnalt, mida maksuhaldurile esitatud ei ole. Väidetava laenusuhte usaldusväärsust vähendab seejuures asjaolu, et OÜ Svida majandusaasta aruanded laenusuhet ei kajasta, kuigi majandusaasta aruanne peab kajastama kõiki äriühingu kohustisi (RPS § 15 lg 3). Samuti ei saa pidada veenvateks kaebaja üldsõnalisi väiteid, et tema poolt laenuks antud summa koosnes isiklikest säästudest ja sugulastelt saadud vahenditest. Seega on põhjendatud lugeda OÜ Svida poolt kaebajale laenu tagastuse nime all üle kantud summad kokku 14 245 eurot (vt vastutusotsuse p 2.1.3) ettevõtlusega mitteseotud väljamakseteks, millelt kuulub tasumisele tulumaks 3561,25 eurot (TuMS § 51 lg 1 ja lg 2 p 3, § 54 lg 2 ja 4).
17.Kaebaja on muu hulgas esitanud kaebuses seisukoha, et kuigi OÜ Litobex Group ja OÜ Andrita väidetavalt ei deklareeri tehingud OÜ-ga Svida, siis ei anna see maksuhaldurile alust vähendada OÜ Svida sisendkäibemaksu. Nimetatud seisukoha osas tuleb esmalt märkida, et maksuhaldur ei ole vähendanud OÜ Svida sisendkäibemaksu ega suurendanud sellega seoses OÜ Svida käibemaksukohustust (vt MTA 07.02.2017 maksuotsus). Asja materjalidest nähtuvalt on kaebaja vastutusmenetluses väitnud (16.08.2016 eriarvamuses), et OÜ-l Svida esines alus deklareerida OÜ Litobex Group ja OÜ Andrita arvete alusel maksustamisperioodi september 2016 osas sisendkäibemaksu. Vaidlus puudub kohtule arusaadavalt samas selles, et faktiliselt OÜ Svida nimetatud arvete alusel sisendkäibemaksu ei deklareerinud. Sisuliselt on kaebaja seisukoht seega, et temalt ei saa nõuda OÜ Svida maksukohustuse hüvitamist summas, mida OÜ Svida ise ei ole enda maksukohustust vähendavana deklareerinud, kuid milleks OÜ-l Svida oli kaebaja väitel õigus. Kohus leiab sarnaselt maksuhalduriga, et kaebaja poolt vastutusmenetluses esitatud OÜ Litobex Group ja OÜ Andrita arved (tl 130 ja 131) ei anna alust kaebaja vastutuskohustuse vähendamiseks. Lisaks asjaolule, et OÜ Svida ei ole neid arveid enda maksuarvestuses kajastanud, ei ole MTA kinnitusel ka OÜ Litobex Group ja OÜ Andrita kajastanud enda KMD-des tehinguid OÜ-ga Svida (vastutusotsuse lk 22). Samuti puuduvad muud tõendid tehingute reaalse toimumise kohta. Ainuüksi kaebaja väide, et kolmandate isikute vahel toimusid tehingud, mida
10(11)
3-17-2702 viimased küll ise ei deklareerinud, kuid mis mõjutas nende maksukohustust (ja sellest tulenevalt ka kaebajalt sissenõutava OÜ Svida maksuvõla suurust), ei ole piisav vastutusotsuse õiguspärasuse kahtluse alla seadmiseks. Kaebaja poolt esitatud OÜ Litobex Group ja OÜ Andrita arveid ning nendega väidetavalg seotud kassaorderid ei ole seega piisavad tõendid, lugemaks MTA poolt tuvastatud OÜ Svida maksuvõla suurus ebaõigeks.
18.Kohus leiab, et kaebaja väited võlausaldajate võrdse kohtlemise soovist ei anna samuti alust vastutusotsuse muutmiseks. Sisuliselt leiab kaebaja, et kui äriühingul puuduvad vahendid kõigi kohustuste täitmiseks, siis õigustab see MKS-st ja maksuseadustest tuleneva maksukohustuse tähtaegse deklareerimise ja tasumise kohustuse eiramist. Kohtu hinnangul ei ole selline seisukoht põhjendatud ega tõsiseltvõetav. Jättes kõrvale asjaolu, et kaebaja poolt OÜ-le Svida laenu andmine ei ole tõendatud, ei pea kohus põhjendatuks ka kaebaja järeldust, et OÜ Svida poolt kaebajale võlgnetav summa saaks vähendada MKS § 40 lg-st 1 tulenevat kaebaja vastutuskohustus. Maksuhaldur ei nõua vastutusotsusega kaebajalt kahju hüvitamist OÜ-le Svida (mille kaebaja oleks nagu laenuga juba hüvitanud), vaid kaebaja teadliku õigusvastase tegevuse tulemusena tekkinud OÜ Svida maksuvõla (mida viimane täita ei suuda) hüvitamist riigieelarvesse.
19.Kokkuvõtvalt tühistab kohus MTA 18.08.2017 vastutusotsuse osas, millega nõutakse kaebajalt OÜ Svida maksuvõla tasumist summas 13 433,34 eurot (käibemaks 5373,34 eurot ja tulumaks 8060 eurot), samuti nimetatud summadelt arvestatud OÜ Svida intressi tasumist. Ülejäänud osas jääb kaebus rahuldamata ja vastutusotsus muutmata. Kaebaja oli maksustamisperioodil september 2016 OÜ Svida ainuke juhatuse liige ja korraldas äriühingu tegevust, seega on OÜ Svida maksuvõla tekkimisega seonduv omistatav kaebajale ning toob kaasa kaebaja solidaarse vastutuse tekkinud maksuvõla osas (MKS § 8 lg 1, § 40 lg 1). Tuvastatud asjaolud annavad aluse järeldada, et OÜ Svida maksukohustuse deklareerimis- ja tasumiskohustuse, samuti intressi arvestamise ja tasumise kohustuse (vastutusotsuse p 3.1) täitmata jätmine on toimunud tahtlikult (MKS § 40 lg 4, võlaõigusseaduse § 104 lg 5) ning selle tagajärjel on tekkinud maksuvõlg, mida OÜ Svida ei ole võimeline tagantjärele tasuma. Maksuvõla sissenõudmine ei ole aegunud (MKS § 132). Kaebajale on olnud tagatud piisav ärakuulamisõigus, mh vaide- ja kohtumenetluse kaudu. Osas, milles vastutusotsus jääb muutmata, nõustub kohus ühtlasi ka nende MTA 18.08.2017 vastutusotsuse ja 18.10.2017 vaideotsuse põhjendustega, mida ei ole kohtuotsuses üle korratud (HKMS § 165 lg 2).
20.Kaebaja taotleb menetluskulude hüvitamist summas 1050 eurot, sh esindajatasu 300 eurot ja riigilõiv 750 eurot. Kohtule on esitatud menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid (tl 27, 134-135). Kohtu hinnangul on kaebaja menetluskulud vajalikud ja põhjendatud (HKMS § 109 lg 1). Kohus rahuldab kaebuse ca 46% ulatuses, seega on põhjendatud mõista vastustajalt kaebaja kasuks välja viimase menetluskulu summas (1050 * 46% =) 483 eurot (HKMS § 108 lg 2). Vastustaja ei ole menetluskulude nimekirja ja kuludokumente kohtule esitanud, mistõttu jäävad vastustaja võimalikud menetluskulud tema enda kanda (HKMS § 109 lg 1). (allkirjastatud digitaalselt) Kaupo Kruusvee Kohtunik
11(11)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.