Maksuõigus › Maksuotsused

3-17-590 § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

3-17-590 Kuna kaebaja ostis Rexest Grupp OÜ (pankrotis) vara pankrotimenetluses enampakkumisel, ei kohaldu KMS § 4 lg 2 p 1, sest sättes on sõnaselgelt viidatud selle kohaldatavusele üksnes ettevõtte või osa üleandmise korral VÕS tähenduses ning VÕS § 181 järgi ei kohaldata VÕS-i ettevõtte üleminekut puudutavat regulatsiooni ettevõtte ülemineku puhul pankrotimenetluses. Järelikult oli kaebaja poolt pankrotimenetluses vara omandamine käibemaksuga maksustatav. Vastustaja leidis vaideotsuse p-s 12 Riigikohtu otsust nr 3-3-1-25-13 tõlgendades valesti, et VÕS § 181 ei oma KMS § 4 lg 2 p 1 kohaldamisel tähtsust. Viidatud kaasuses oli vaidluse all, kas VÕS §-s 181 kasutatud termin „sundtäitmine“ hõlmab ka spetsiifiliselt vara müüki täitemenetluse seadustiku (TMS) §-s 102 sätestatud viisil. Riigikohus leidis, et „sundtäitmine“ TMS §-s 102 sätestatud viisil vara müüki ei hõlma, sest TMS § 102 lg 6 viitab selgelt VÕS kohaldatavusele. Sellest ei ole aga võimalik järeldada, et KMS § 4 lg 2 p 1 kohaldamisel ei oma tähtsust VÕS § 181 ega asjaolu, et vara müük toimus pankrotimenetluses. Riigikohus väljendas otsuse nr 3-3-1-25-13 p-s 15 seisukohta, et VÕS § 181 omab KMS § 4 lg 2 p 1 kohaldamisel tähtsust. Kaebaja seisukohti toetavad VÕS kommenteeritud väljaandes antud selgitused VÕS § 181 kohta. Ebaõige on ka vaideotsuse p 12 väide, et kuna Euroopa Liidu (EL) Nõukogu direktiiv nr 2006/112/EÜ, millel KMS põhineb, ei erista tehingulist ja seaduse alusel toimuvat ettevõtte üleminekut, ei oma asjaolu, et kaebaja on ettevõtte omandanud pankrotimenetluses, tähtsust. Vaideotsuses viidatud direktiivi art 19 jätab liikmesriikidele teatava diskretsiooniõiguse. Seadusandja pidas diskretsiooni raames õigeks sätestada KMS § 4 lg 2 p 1 otsene seos võlaõigusliku ettevõtte ülemineku regulatsiooniga. Isegi kui KMS § 4 lg 2 p 1 kohalduks, oleks Rexest Grupp OÜ (pankrotis) vara müügi puhul ikkagi tegemist maksustatava käibega, sest kaebajale ei läinud üle ettevõte VÕS § 180 lg 2 tähenduses, kuna kaebaja ei omandanud Rexest Grupp OÜ (pankrotis) ettevõtte kohustusi ega sellega seotud lepinguid. Kaebajale ei läinud üle ettevõte ehk terviklik tegutsev majandusüksus, sest: a) Rexest Grupp OÜ oli pankrotis, majandustegevus oli lõpetatud ja üürilepingud üles öeldud, seega ei olnud tegemist tegutseva majandusüksusega; b) ettevõtte identiteet ei säilinud; c) kaebaja ei võtnud üle Rexest Grupp OÜ (pankrotis) töölepinguid töötajatega; d) kaebajal puudus Rexest Grupp OÜ (pankrotis) tegevuse jätkamiseks vajalik know-how; e) kaebaja ei kasutanud ega käsutanud oma ettevõtluse tarbeks soetatud üksikvarasid; f) osa üksikvaradest, mis olid seotud Rexest Grupp OÜ (pankrotis) majandustegevusega, on antud kolmandate isikute omandisse, kasutusse või käsutusse; g) kaebaja ei ole teinud iseseisvat müügitegevust, kasutanud turunduskanaleid, kasutanud domeeninimesid ega kaubamärki; h) kaebaja ei võtnud üle Rexest Grupp OÜ (pankrotis) kohustusi. Lähtudes VÕS kommenteeritud väljaandes antud selgitustest VÕS § 180 rakendusala (sh tsiviilseadustiku üldosa seaduse (TsÜS) § 661) kohta, on selge, et pankrotis äriühingu ettevõte ei olnud tegutsev elujõuline majandusüksus. Kaebajal õnnestus alles 11.04.2016 sõlmida uus üürileping, mis oli soetatud tootmisliinidele ligipääsemise vältimatu eeldus. Selleks, et valmistada soetatud vara ette väljarentimiseks, pidi kaebaja sõlmima lepingu Elegro OÜ-ga nõustamisteenuse saamiseks. Rexest Grupp OÜ (pankrotis) identiteet ei säilinud juba seetõttu, et kaebaja ei jätkanud temaga samal tegevusalal. Ekslik on maksuotsuse seisukoht, et kaebaja alustas oma majandustegevusega praktiliselt kohe pärast seadmete omandamist. Kaebaja ainus eesmärk oli soetatud vara rentimine, kuid enne seda oli vaja tootmisliinide toimimist ja ekspluatatsioonivalmidust testida. Kaebaja vaid korraldas suhtlust erinevate osapoolte vahel ning abistas uut rentnikku Plastrex Europe OÜ-d töötajate leidmisel ja töölepingute sõlmimisel. Ka Plastrex Europe OÜ üksnes rendib tööjõudu View Trading OÜ-lt. Rexest Grupp OÜ (pankrotis) endine äritegevus killustus mitteseotud isikute vahel (kaebaja, Elegro OÜ, Plastrex Europe OÜ, View Trading OÜ). Plastrex Europe OÜ-ga sõlmiti kirjalik leping 04.07.2016, kuid suulise kokkuleppe alusel rentis kaebaja Plastrex Europe OÜ-le vara juba mais 2016. Koostöö toimimiseks sõlmiti laenuleping Plastrex 3(10)

3-17-590 Europe OÜ-ga ja kaebaja sai müümata toodangu Plastrex Europe OÜ kaudu realiseerida. Kaebaja tegevus erinevate isikute vahel funktsioonide kokkusobitamisel ei ole Rexest Grupp OÜ (pankrotis) äritegevuse jätkamine. Üle ei võetud organisatsioonilist üksust. Kaebajal puudus organisatsiooniline iseseisvus seoses omandatud varaga. Kaebaja ei ole sõlminud käsundi- või töösuhteid Rexest Grupp OÜ (pankrotis) juhatuse liikmete või töötajatega. Töölepingud sõlmis View Trading OÜ. Kaebaja ei omandanud tarnelepinguid ega hankijatega sõlmitud muid kokkuleppeid ning ka kliendibaas oli erinev. Kaebaja andis kogu tootmisega seotud vara kasutada Plastrex Europe OÜ-le. Nimetatud äriühing sai ka Rexest Grupp OÜ (pankrotis) ja LHV Pank AS-ga sõlmitud liisingulepingu esemete valduse ja kasutab neid seoses oma tootmis- ja müügitegevusega. Plastrex Europe OÜ tasus AS LHV Pank ees ka Rexest Grupp OÜ (pankrotis) võlgnevused. Rexest Grupp OÜ (pankrotis) omandis olnud sõidukite valdaja on Plastrex Europe OÜ ning omandiõigusega seotud registrikandeid ei ole kaebaja nimele tehtud. Kaebaja ei omandanud lamineerimisseadme terviklahendust (koos oskusteabega), sest seade ei kuulunud Rexest Grupp OÜ-le (pankrotis). Rexest Grupp OÜ (pankrotis) toodetel kasutatud kaubamärk „Elegro“ kuulub Elegro OÜ-le, mitte ei läinud üle kaebajale. Kaebaja ei kasuta oma majandustegevuses kaubamärki „PlastRex“, vaid seda kasutab Plastrex Europe OÜ. Kaebaja nimele registreeritud domeeninimed on kaebaja jaoks kasutud olnud. Euroopa patenditaotlustest tulenevad õigused loovutas Rexest Grupp OÜ (pankrotis) 08.06.2015 OÜ-le Rolan Investment.

3-17-590 äritegevuse pärast tervikvara omandamist korraldanud, killustades selle erinevate operaatorite vahel. Enampakkumisel müüdi terviklikku tootmisettevõtet, mille soetamine võimaldas kaebajal jätkata Rexest Grupp OÜ (pankrotis) tegevust. Isegi kui asuda seisukohale, et üksikud elemendid pole üle läinud, siis KMS § 4 lg 2 p 1 kohaselt ei teki käivet ka ettevõtte osa üleandmisest ning vaidlust ei ole selles, et tootmisseadmed on igal juhul üle läinud.

5(10)

3-17-590 Ettevõtte üleminekut ei välista ainuüksi asjaolu, et Rexest Grupp OÜ (pankrotis) oli ajal, mil kaebaja tervikvara omandas, pankrotis. Kohus kuulutab pankroti välja siis, kui võlgnik on maksejõuetu (PankrS § 31 lg 1), kuid pankrot ei tähenda automaatselt ettevõtte tegevuse lõpetamist (vt PankrS § 129). Praeguse vaidluse puhul viitavad asjaolud sellele, et hoolimata pankrotist oli Rexest Grupp OÜ (pankrotis) näol tegemist ettevõttega VÕS § 180 lg 2 ja TsÜS § 661 mõttes, mitte majandustegevuses mitteosaleva varakogumiga (vrd Riigikohtu otsus nr 33-1-85-12, p 15). Pärnu Maakohus kuulutas Rexest Grupp OÜ (pankrotis) pankroti välja 16.12.2015. Maksumenetluses on aga tuvastatud, et tootmistegevus peatati alles 2016. a märtsi lõpus, Rexest Grupp OÜ (pankrotis) varad anti kaebajale üle 2016. a aprillis ning juba 25.04.2016 oli täismahus tootmine taastatud. Seega oli tootmistegevuse seisak lühiajaline (vrd nt Riigikohtu otsus nr 3-2-1-131-11, p 10, kus ei peetud määravaks, et ettevõtte üleandja lõpetas tegevuse kolm kuud enne üleandmist). Eeltoodu valguses ei ole määravat tähtsust, et kaebajal oli ajutiselt piiratud juurdepääs tootmisseadetele. Ettevõtte ülemineku tuvastamiseks ei ole nõutav, et ettevõtte üleandja ja omandaja tegevus oleks täpselt samasugune, vaid piisab selle sarnasuse tuvastamisest (Riigikohtu otsus nr 3-2-1131-11, p 10). Kaebaja omandas pankrotimenetluses lisaks tootmisseadmetele ka laos oleva tooraine, materjalid ja lõpetamata toodangu. Maksuhaldur on tuvastanud, et alates varade üleandmisest 15.04.2016‒01.05.2016 tegeles kaebaja tootmise tarbeks toormaterjali sisseostuga ja valmistoodangu realiseerimisega ning müüs enampakkumisel soetatud valmistoodangu samale äriühingule, kellele müüs valmistoodangut Rexest Grupp OÜ (pankrotis). Ka tootmistegevuse raportitest võib järeldada, et kaebaja jätkas pärast pankrotimenetluses vara omandamist sarnase tegevusega. Maksuhaldur on tuvastanud ka selle, et tegevuse jätkamisel kasutati Rexest Grupp OÜ (pankrotis) endisi töötajaid. Sarnase tegevusega jätkamisele viitab ka 21.04.2016 Elegro OÜ-ga sõlmitud leping (p-d 1.1.1, 1.2). Ettevõtte ülemineku tuvastamisel ei ole määrav poolte tahe ettevõtte üleminekuks, vaid maksustamisel tuleb hinnata tehinguid vastavalt tegelikele asjaoludele, tehingu majanduslikust sisust lähtuvalt (Riigikohtu otsus nr 3-3-1-1-13, p 17.4). Seega ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse piiramisel oluline, et väidetavalt oli kaebaja eesmärk Rexest Grupp OÜ (pankrotis) varade soetamisel üksnes tootmisseadmete rentimine, mitte ise tootmine. Selle valguses ja kõike eespool toodut arvestades ei ole määravat tähtsust ka asjaolul, et kaebaja killustas hiljem Rexest Grupp OÜ (pankrotis) tegevuse, andes tootmishooned allüürile ning plastprofiilide tootmise seadmed, oskusteabe ja kaubamärgi PlastRex rendile Plastrex Europe OÜ-le, ning et Rexest Grupp OÜ (pankrotis) endiste töötajatega sõlmis formaalselt töölepingud View Trading OÜ, kellelt Plastrex Europe OÜ hakkas hiljem tööjõudu rentima (vrd nt Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-1-13, p 15, mille järgi ei välista ettevõtte üleminekut see, kui ülevõtja asub ülevõetud ettevõtte tegevust mitmekesistama). MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

3-17-590 otsus on vastuoluline ka selles osas, et kui kohus ei pidanud võimalikuks lähtuda viidatud Riigikohtu otsusest, sest selles ei analüüsitud käibe tekkimist pankrotimenetluses toimunud ettevõtte üleminekul, siis pidas kohus siiski vajalikuks lähtuda Tallinna Ringkonnakohtu 17.12.2013 otsuses nr 3-12-1412 esitatud seisukohtadest, kus samuti ei olnud küsimuse all ettevõtte üleminek pankrotimenetluses, vaid täitemenetluses. Riigikohus on mitmel korral (asjad nr 3-3-1-20-11, p-d 13‒14; 3-3-1-1-13, p 11) selgelt rõhutanud, et käibe mittetekkimiseks peab tuvastama, et ettevõtte või selle osa üleandmine on toimunud VÕS tähenduses, millest järeldub, et üleandmine saab toimuda ka mitte VÕS tähenduses. VÕS § 181 sätestabki sellise mitte VÕS tähenduses üleandmise olukorra. Ekslikud on halduskohtu järeldused, nagu VÕS § 181 mõte piirduks küsimusega sellest, kas ettevõtte üleandmisel lähevad kaasa ettevõtte kohustused või mitte. Käivet ei teki KMS § 4 lg 2 p 1 mõttes üksnes juhul, kui ettevõtte üleminek toimub tehinguliselt. Käive tekib aga siis, kui ettevõte antakse üle seaduse alusel, sh pankrotimenetluses. Seda kinnitab ka direktiivi nr 2006/112/EÜ art 19 lg 1, millest järeldub, et kehtib käibe tekkimise eeldus ja käibe mittetekkimine saab esineda üksnes erandjuhtudel. Sellist erandit tuleb tõlgendada kitsendavalt. Halduskohtu otsuses KMS § 4 lg 2 p 1 ja VÕS § 181 koostoimele antud tõlgendused on aga laiendavad ja seetõttu vastuolus direktiiviga. Isegi kui KMS § 4 lg 2 p 1 antud olukorrale kohalduks, ei läinud kaebajale üle Rexest Grupp OÜ (pankrotis) kui töötav terviklik ettevõte VÕS § 180 lg 2 mõttes. Seetõttu on käive siiski tekkinud ja KMS § 4 lg 2 p 1 ei kohaldu. Kaebajale ei läinud üle Rexest Grupp OÜ (pankrotis) kohustused, töötajad, masinatele juurdepääsu võimaldavad ruumide üürilepingud, tootmise jätkamiseks vajalik oskusteave, kliendikontaktid jms, mistõttu ei kvalifitseerunud kaebaja poolt soetatud vara ettevõtteks VÕS § 180 lg 2 mõttes. Halduskohus on jätnud Riigikohtu lahendi nr 3-3-1-20-11 p-s 11 toodud kriteeriumide mõjud ettevõtte ülemineku kontekstis eraldiseisvalt hindamata. Kaebaja põhjendused, miks ei läinud talle üle ettevõte VÕS § 180 lg 2 mõttes, on toodud halduskohtule esitatud kaebuse alaptk-s 3.4 ja 12.05.2017 menetlusdokumendi ptk-s 2.2. Halduskohus ei ole hinnanud tehingu enda tegelikke asjaolusid, vaid tehingule järgnevat tegevust. Halduskohus on ekslikult leidnud, nagu oleks kaebaja Elegro OÜ-ga sõlmitud leping ja View Trading OÜ poolt Rexest Grupp OÜ (pankrotis) endiste töötajatega sõlmitud lepingud olnud osa kaebaja poolt Rexest Grupp OÜ (pankrotis) enampakkumisel omandamisest. Tegelikult ei ole võimalik lugeda lepinguid Elegro OÜ-ga ja View Trading OÜ lepinguid Rexest Grupp OÜ (pankrotis) endiste töötajatega osaks vara enampakkumisel omandamise tehingust. Seda, et kaebajale ei läinud üle ettevõte VÕS § 180 lg 2 tähenduses, kinnitab ka asjaolu, et Rexest Grupp OÜ (pankrotis) vara omandamise hetkeks oli Rexest Grupp OÜ (pankrotis) tootmise lõpetanud, üürilepingud hoonetele, milles asusid tootmisseadmed, olid lõppenud ja üürileandja kasutas seadmete osas üürileandja pandiõigust. Kaebajal ei olnud ka soovi korral seega võimalik kohe tootmisega jätkata, sest ettevõtte valduse saamiseks oli vajalik pidada läbirääkimisi ja sõlmida uued kokkulepped. Lisaks on kaebaja selgitanud, et tal ei olnud soovi ise tootmisega jätkata. Kuna puudus ettevõtte käitamiseks vajalik oskusteave, oli vajalik osta Elegro OÜ-lt sisse nõustamisteenust. See ning uute lepingute sõlmimine on iseloomulikud uue ettevõtte ülesehitamisele.

7(10)

3-17-590 Vastustaja nõustub halduskohtuga, et ka pankrotimenetluses on põhjendatud kohaldada VÕS § 180 lg-t 2 ning VÕS § 181 ei välista KMS § 4 lg 2 p 1 kohaldamist. On ilmne, et VÕS ettevõtte üleminekut puudutav regulatsioon, mis puudutab eeskätt ettevõtte üleandmise korda ning üleandja ja vastuvõtja vastutust tekkinud kohustuste eest, ei ole pankrotimenetluses asjakohane selle menetluse eripära ja PankrS-s sisalduvate erisätete tõttu. Seega vaatamata sellele, et ettevõte antakse üle pankrotimenetluses, on tegemist siiski ettevõtte üleminekuga VÕS tähenduses, mistõttu KMS § 4 lg 2 p 1 järgi käivet ei teki. Tallinna Ringkonnakohus on otsuses nr 3-12-1412 sõnaselgelt leidnud, et KMS § 4 lg 2 p 1 mõttes tuleb ettevõtte või selle osa üleandmise tuvastamisel lähtuda VÕS § 180 lg-s 2 sätestatud ettevõtte mõistest sõltumata sellest, kas ettevõte antakse üle lepinguga, sundtäitmisel või pankrotimenetluses. Ka VÕS kommentaaridest tuleneb, et VÕS regulatsioon ei ole ettevõtte müügile pankrotimenetluses kohaldatav just kohustuste osas. Maksuotsuses välja toodud asjaolud on eraldi ja kogumis hinnatuna käsitatavad ettevõtte üleandmisele viitavate tunnustena. Ettevõtte ülemineku toimumise hindamisel ei ole oluline, et üle läheksid kõik ettevõttega seotud õigused ja kohustused, vaid üle peab minema toimiv ja terviklik majandusüksus, mis võimaldab tegevuse jätkamist. Halduskohus on õigesti hinnanud ettevõtte ülemineku kriteeriume koosmõjus ja leidnud, et ettevõtte ülemineku tuvastamiseks ei pea olema üle antud kogu ettevõtte vara. Koosmõjus saab hinnata vaid neid kriteeriume, mis konkreetses asjas esinevad. Kas tegemist on ettevõtte üleandmisega, sõltub lõppastmes sellest, kas ettevõte on säilitanud oma identiteedi või mitte. Oluline on, et üle on läinud selline üksus, mille kaudu oleks võimalik seni toimunud tegevust jätkata.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

3-17-590 võlausaldajaid (vt P. Varul jt. Võlaõigusseadus I. Kommenteeritud väljaanne, 2016, lk 894), siis KMS § 4 lg 2 p 1 peamine eesmärk on käibemaksuarvestuse lihtsustamine olukorras, kus sisuliselt vormistatakse ümber ettevõtte omandisuhe ning majandustegevuse käigus lisandväärtust ei teki (vt samas, lk 888). Ettevõtte (tervikvara) üleandmine on käibemaksust vabastatud praktilistel põhjustel ka sellepärast, et iga üksiku kauba hinna väljatoomisega võib tekkida raskusi eriti siis, kui osa üleantavaid esemeid on käibemaksuvabad ja osa maksustatavad (vt L. Lehis. Maksuõiguse õpik, 2012, lk 305). Tulenevalt normide erinevatest eesmärkidest, on põhjendatud halduskohtu otsuse p-s 12 toodud järeldus, et käibe tekkimise või mittetekkimise kontekstis ei ole mõjuvat sisulist põhjust käsitada erinevalt ettevõtte tehingulist üleminekut ja pankrotimenetluses toimuvat üleminekut. Samuti on ringkonnakohus seisukohal, et ülalkirjeldatud tõlgenduse puhul ei ole tegemist nõukogu direktiivi 2006/112/EÜ art 19 lubamatu laiendava tõlgendamisega, sest sellest sättest nähtuvalt jääb liikmesriikidele tervikvara üleandmise käibeks lugemisel valikuruum ning vara üleandmise käibeks mittelugemine on seotud juhtudega, kui saajat võib pidada üleandja õigusjärglaseks (ettevõtte üleminek).

3-17-590 osad; 3) soetas liisingus olnud seadmed; 4) soetas kaubamärgi, domeeninimed ja jäätmeloa; 5) võttis üle Rexest Grupp OÜ (pankrotis) endised töötajad ning organiseeris töölepingute sõlmimise; 6) tervikvara soetamise eesmärgiks oli tegutseva ettevõtte majandustegevuse jätkamine.

(allkirjastatud digitaalselt)

10(10)

Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.