Puidutee OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 07.07.2016 maksuotsuse nr 12.2-3/036270-4 tühistamiseks
Menetlusosalised
Kaebaja – Puidutee OÜ, volitatud esindaja vandeadvokaat Kristel Valk Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Aiki Meister
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
RESOLUTSIOON
Rahuldada Puidutee OÜ kaebus osaliselt.
2.Tühistada Maksu- ja Tolliameti 07.07.2016 maksuotsus nr 12.2-3/036270-4 osas, millega vähendati Puidutee OÜ sisendkäibemaksu summas 449,83 eurot ning suurendati erisoodustuselt tasutavat tulumaksukohustust 674,75 euro võrra ja sotsiaalmaksukohustust 1113,34 euro võrra (kokku 2237,92 eurot) seoses televiisori soetamisega.
Ülejäänud osas jätta Puidutee OÜ kaebus rahuldamata.
4.Mõista Maksu- ja Tolliametilt Puidutee OÜ kasuks välja menetluskulu summas 2059,81 eurot.
Maksu- ja Tolliameti menetluskulud jätta tema enda kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 16.01.2017 (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 181 lg 1). Vastuseks esitatud apellatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastuapellatsioonkaebuse 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse vastuapellatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva
Kui apellant soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb tal seda apellatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 182 lg 1 p 9).
3-16-1601 Kui menetlusosaline soovib apellatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal esitada ringkonnakohtule vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning apellatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama apellatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis 02.03.2016 korralduse nr 12.2-3/036270-1 alusel Puidutee OÜ maksude (käibemaks, töötasult või muudelt töötajatele tehtud väljamaksetelt arvestatud ja kinnipeetud tulumaks, sotsiaalmaks, kogumispensioni- ja töötuskindlustusmakse) arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust maksustamisperioodidel 2015 november – 2016 jaanuar. Kontrolli tulemuste kohta koostas MTA 10.06.2016 kontrollakti nr 12.2-3/036270-3. Puidutee OÜ esitas kontrollaktile eriarvamuse 04.07.2016.
2.MTA 07.07.2016 maksuotsusega nr 12.2-3/036270-4 (mille lahutamatuks osaks on MTA 10.06.2016 kontrollakt nr 12.2-3/036270-3) kohustatakse Puidutee OÜ-d tasuma maksusumma 2430,61 eurot. 1) Puidutee OÜ deklareeris kontrollitaval 20% maksustatavat käivet 13 794,33 eurot, sellelt summalt arvestatud käibemaksu 2758,87 eurot ja sisendkäibemaksu 1183,96 eurot. Sisendkäibemaksu arvestuses on äriühing kajastanud mh OnOff Jaekaubanduse OÜ 19.11.2015 arve nr 24052347 summas 2699 eurot (sh käibemaks 449,83 eurot), millega osteti televiisor LG, ning LL Merge Grupp OÜ 25.11.2015 arve nr 68799 summas 232,4 eurot (sh käibemaks 38,73 eurot), millega osteti SAT-TV taldrikantenn tarvikutega. 2) MTA tuvastas, et eelmainitud arvete alusel ostetud televiisor ja taldrikantenn koos tarvikutega on äriühingu juhatuse liikme Jaanus Kolesovi isiklikus kasutuses alljärgnevatel põhjustel: - Puidutee OÜ juriidilisel aadressil (kus on ühtlasi kaebaja juhatuse liikme elukoht) asub televiisor elutoas, mis on ühendatud köögiga. Ei ole eluliselt usutav, et J. Kolesov ega tema pereliikmed ei kasuta elutoas olevat televiisorit isiklikus tarbeks. - Puidutee OÜ on 23.12.2015 soetanud sülearvuti koos kuumaksuvaba internetiga. Ei ole eluliselt usutav ja ka majanduslikult otstarbekas teha 2442,84 euro (ilma käibemaksuta) suurune investeering (televiisor + antenn kokku) internetis käimiseks ja tootmis-, kokkupanemisprotsessi esitlemiseks, kui selle jaoks on äriühingul sülearvuti. Seejuures moodustab investeeringu suurus ettevõtte kuu käibest ca 49% (soetamise kuu käibega võrreldes). Samuti ei ole usutav, et äriühing soetaks ettevõtluse tarbeks vahendeid, mille funktsioonid on sarnased. - Kui Puidutee OÜ sooviks tutvustada oma tooteid, siis kõige efektiivsemaks viisiks on seda teha kaebaja interneti leheküljel. Kui Puidutee OÜ tutvustavat juhendit on vaja kasutada komplekteerimise ajal, siis ei ole selle juhendi tutvustamine televiisori abil eluliselt usutav, kuna ei ole tõenäoline, et klient jätab kasutusjuhendi meelde. - J. Kolesovi ütluste kohaselt osteti taldrikantenn ja kinnitused televiisori tarbeks, et saaks internetis käia ja demosid esitada. Antud ütlused on vastuolus asjaoluga, et soetatud antenniga ei ole võimalik interneti vastu võtta, tegemist on ainult satelliittelevisiooni vastuvõtjaga. - Kuna J. Kolesovil puudub sissetulek, siis oli see ka põhjuseks, miks soetati hinnaline televiisor koos antenniga äriühingu vahendite eest. - J. Kolesov kinnitas 15.03.2016 koostatud suuliste seletuste protokollis, et Puidutee OÜ-l ei ole töötajaid. Seega Puidutee OÜ eriarvamuses toodud väide, et antud televiisoriga tehti töötajatele koolitusi ja näidati õppevideoid ei ole asjakohane. Seda seisukohta kinnitab ka asjaolu, et kontrollitaval perioodil ei ole Puidutee OÜ deklareerinud töötasu väljamakseid, samuti puuduvad kanded töötamisregistris. 2(11)
3-16-1601 3) Kuna kõnesolev televiisor ja taldrikantenn koos tarvikutega ei ole soetatud kaebaja maksustava käibe tarbeks ning on ostetud kaebaja juhatuse liikme isiklikuks kasutuseks, siis määras MTA Puidutee OÜ-le käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg 1 alusel käibemaksu 488,56 eurot, tulumaksuseaduse (TuMS) § 48 lg 1 ja lg 4 alusel erisoodustuselt tasumisele kuuluvat tulumaksu 732,85 eurot ja sotsiaalmaksuseaduse (SMS) § 2 lg 1 p 7 alusel erisoodustuselt tasumisele kuuluvat sotsiaalmaksu 1209,20 eurot.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD
3.Puidutee OÜ palub 08.08.2016 kaebuses (täiendatud 04.11.2016) MTA 07.07.2016 maksuotsus tühistada. 1) MTA eesmärk oli maksumenetluse raames kontrollida tööjõumaksude tasumise õigsust, mitte kaebaja majandustegevuses tehtud tehingute õigsust – selles ulatuses kontrollmenetluse läbiviimiseks MTA kaebaja suhtes korraldust ei ole teinud, mistõttu on maksumenetluse läbiviimine televiisori ja taldrikantenni kohta alusetu. 2) MTA on rikkunud nii menetlus- kui ka materiaalõiguse norme, mistõttu on maksuotsus õigusvastane. MTA ei ole tuginenud maksuotsuses ühelegi tõendile ega saanud mistahes kinnitust kõnealuste asjade isiklikust kasutamisest. Asjaolusid ei ole välja selgitatud ka kaebaja juhatuse liikme perekonnaliikmetelt, klientidelt või töötajatelt ütluste võtmise kaudu. Kaebajal on tänaseni 2 kehtivat töölepingut ning täiendavalt oli kaebajal 2016. a suvel lisakoormuse tõttu ka kolmas töötaja, kellega tööleping peale hooajatöö lõppemist lõpetati. MTA ei saa maksuotsuse tegemisel tugineda pelgalt oma arvamusele ja elulise usutavuse kriteeriumile ilma asjakohast haldusmenetlust läbi viimata ning uurimis- ja põhjendamiskohustust täitmata. 3) Televiisoriga näitab kaebaja klientidele demonstratsioone pakutavate toodete (kuppelkasvuhoone või grillmaja) kokkupanemisprotsessist. Lisaks käib kaebaja oma tooteid pakkumas messidel, kus kasutab televiisorit toodete esitlemiseks ning kavandab seda teha ka tulevikus. Tuleb arvestada, et televiisori ekraan on oluliselt suurem kui näiteks sülearvutil. Kaebaja ei esitle demonstratsioone klienditele mitte ainult pärast toodete soetamist viimaste poolt, vaid ka müügile suunamise ning toodete kasutamises huvi äratamise eesmärgil. Kaebaja kasutab kuppelkasvuhoone kuplite modelleerimisel vabavara, mis asub aadressil www.acidome.ru. Koostöös klientidega kujundataks nimetatud vabavara ja televiisori abil just selline toode, nagu klient soovib. Kaebaja pakub klientidele kuppelkasvuhoone paigaldusteenust, ning olukorras, mil klient otsustab kulusid kokku hoida ning ise kuppelkasvuhoone paigaldada, annab kaebaja kliendile kaasa vajaliku kasutusjuhendi. 4) Asjakohatu on MTA järeldus, et 2442,84 euro suurune investeering televiisori ja taldrikantenni eest ei ole otstarbekas kaebaja majandustegevuses. MTA-l puudub pädevus ning seaduslik alus määrata kaebajale maksusumma ebaotstarbekast tehingust tulenevalt. Samas on tavapärane, et äriühingul on äriliseks kasutamiseks mitmeid tehnikaseadmeid. Televiisori hinna võrdlus 2015. a novembrikuu käibega ei ole põhjendatud, sest teler ei ole ostetud üheks kuuks. 5) MTA on meelevaldselt asunud oletama ka seda, et nutiteleri soetamine suurema ekraani kasutamise vajaduse tõttu ei ole mõistlik ning piisaks suuremast arvutimonitorist. Kaebaja märgib, et 65 tolliste telerite ja monitoride hinnatase on samas suurusjärgus. Kaebaja ostis teleri odavamalt kui on müügis olevad samadele näitajatele vastavad monitorid, mistõttu on MTA viited monitori ostmisele asjakohatud ning eluliselt on usutav ja ka tõendatud, et monitori ostmine ei oleks majanduslikult mõistlikum kui teleri ostmine. Seejuures tuleneb Riigikohtu praktikast, et maksuhaldur või kohus ei saa ettevõtlusega seotuse puudumist põhjendada üksnes asjaoluga, et tehtud kulutus oli ebamõistlik ja soetatud kaup või teenus ei aidanud ettevõtja
3(11)
3-16-1601 plaanidest hoolimata kuidagi kaasa ettevõtlusele. Seega tuleb asjaomased MTA etteheited jätta tähelepanuta. 6) Kaebaja juhatuse liikme elukohas, kus asub kaebaja kodukontor, on kõnesolev televiisor asetatud elutoa kapi peale (see ei ole kinnitatud ja on lihtsasti teisaldatav). Elutuba on kaebaja kodukontori puhul ainus ruum, kus kaebajal on kliente võimalik vastu võtta. Lisaks kõnealusele LG televiisorile on kaebaja juhatuse liikme elukohas veel 3 televiisorit (tänaseks on üks televiisor ära antud). Isiklikuks kasutamiseks mõeldud televiisorid on samaväärsed vaidlusaluse televiisoriga, mistõttu ei ole kaebajal vajadust kaebaja äritegevuseks soetatud televiisori kasutamiseks isiklikul otstarbel. Seejuures leiab kaebaja, et olukorras, mil kaebaja juhatuse liikme perekond kannataks rahaliste vahendite puudumise all, ei ole hinnalise televiisori soetamine prioriteediks, enamgi veel kolme isiklikus kasutuses oleva televiisori olemasolu korral. 7) Kaebaja poolt soetatud taldrikantenn on paigaldatud isikliku koduseks kasutamiseks vajaliku antenni kõrvale. Kaebusele on lisatud foto, kust nähtub, et kõrvuti on paigaldatud kaks antenni, neist üks isiklikuks otstarbeks (Viasati taldrikantenn) ja teine tööalaseks kasutamiseks. 8) MTA on korraldanud kaebaja asukohas vaatlust kahel korral (01.04.2016 tootmishoones ja 06.04.2016 kodukontoris). Esiteks ei ole MTA teavitanud kaebajat vaatluse teostamisest. Teiseks ei ole MTA esitanud vaatluse kohta korraldust, millest nähtuks mõlemal korral teostatud vaatluste eesmärk. Kaebaja ei ole ühtegi vaatluse protokolli allkirjastanud. Tegemist on lubamatute tõenditega ja nendele ei oleks maksuotsuse tegemisel tohtinud tugineda. 9) Kaebaja on täitnud igati enda kaasaaitamiskohustust, kuid MTA ei ole omapoolseid kohustusi täitnud. Tõendamiskoormus lasub MTA-l. Täiendavalt esitab kaebaja oma väidete tõendamiseks kliendi M. R. 28.09.2016 antud kinnituse, et ta on külastanud Jõelähtmes asuvat kaebaja kontorit ning kaebaja on teinud televiisori ja arvuti vahendusel presentatsiooni kaebaja tegevusest ja renoveerimistöödest Eestis. Lisaks on vastusele lisatud kirjavahetus M. R. nimel kirja saatnud Vantaankosken OF-taloyhdistys ry liikme J. K. ja kaebaja esindaja vahel. Kirjast nähtub, et 29.02.2016 on Vantaankosken OF-taloyhdistys ry pöördunud kaebaja poole ja palunud hinnapakkumist Soomes asuva koolimaja akende/uste renoveerimiseks. Peale seda, kui M. R. oli käinud Eestis ja kaebaja oli talle soetatud televiisori vahendusel teinud presentatsiooni, sõlmisid pooled 04.06.2016 lepingu tööde teostamiseks.
4.Maksu- ja Tolliamet palub 19.09.2016 vastuses (täiendatud 25.11.2016) jätta kaebus rahuldamata. 1) Maksumenetluses kontrolliti MTA 03.02.2016 korraldusest nähtuvalt muu hulgas kaebaja käibemaksu tasumise õigsust. Käibemaksu tasumise õigsust hinnatakse KMS § 29 lg-s 1 toodud sisendkäibemaksu mahaarvamise kriteeriumide õigsuse seisukohalt. Seejuures on oluline hinnata, kuivõrd on maksukohustuslase tehingud seotud tema ettevõtlusega. Kuivõrd kaebaja suhtes läbiviidud maksumenetluse raames selgusid tehingud, mille seos tema ettevõtlusega ei olnud tuvastatav, oli maksuhaldur õigustatud hindama ka erisoodustuse andmisega seoses täitmata jäänud deklareerimis- ja maksukohustust. 2) Arvestades, et kaebaja kontor asub kaebaja juhatuse liikme kodus ning kaebaja tegevusalast ei ilmne, et soetatud kauba kasutamine ettevõtluseks on ilmselge, peab maksukohustuslane esitama kauba ettevõtlusega seotuse tõendamiseks maksumenetluse käigus veenvaid tõendeid. Kaebaja seda teinud ei ole. Teleri ja antenni ettevõtluses kasutamist ei tõenda kaebaja väide, et tema juhatuse liikme majapidamises on veel kaks (või kolm) telerit. Esiteks ei tõenda kaebaja poolt eriarvamusele lisatud fotod üheselt üksnes fotodel nähtavate telerite kasutamist kaebaja juhatuse liikme ja tema pereliikmete poolt. Samuti ei välista need fotod seda, et kaebaja juhatuse
4(11)
3-16-1601 liikme elutoas asuvat telerit ei kasutata kunagi muul viisil, kui ainult kaebaja ettevõtlusega seonduvalt. Maksumenetluses ei saanud jätta arvestamata asjaolu, et tavapäraselt vaadatakse telerit elutoas (seejuures elutoas teisi telereid ei olnud). 3) Maksuhaldur ei ole piirdunud oma järelduste tegemisel üksnes tehingu ärilisest otstarbekusest, vaid on hinnanud nimetatud põhjendust koos kõigi teiste menetluses selgunud asjaoludega. Kaebaja on kontrolliperioodil soetanud ka sülearvuti, mille soetust on maksuhaldur pidanud ettevõtlusega seonduvaks. Seevastu nutiteleri ja antenni seos kaebaja ettevõtlusega ei ole ilmselge ning on kaebaja poolt tõendamata. Soetatud taldrikantenn on kasutatav üksnes satelliittelevisiooni vastuvõtmiseks ning puudub internetivõimekus. Ei ole usutav, et kaebaja soetas üheaegselt sama funktsiooniga seadmeid, kusjuures teleri ja antenni maksumus moodustab kaebaja 2015. a novembrikuu käibest 49%. 4) Ka ei ole nutiteleri soetamine üksnes suurema ekraani kasutamise vajaduse tõttu usutav. Sellisel juhul oleks põhjendatud suurema arvutimonitori soetamine. Kasutusjuhendi video mitmekordset näitamist telerist koos vajadusega juhend meelde jätta, ei saa pidada loogiliseks seletuseks. Pigem antakse tarbijatele juhend kaasa muul andmekandjal, edastatakse ostjale meili teel või tehakse kättesaadavaks muul viisil. Müügile suunamiseks tuleb aga pidada otstarbekamaks demode esitamist kaebaja koduleheküljel. Kaebaja ei ole esitanud tõendeid selle kohta, et ta oleks osalenud teleriga messidel või ta oleks registreerinud end messil osalejaks. Asjaolu, et kaebaja on pärast 15.03.2016 seletuse andmist võtnud tööle juhatuse liikme perekonnaliikme, ei tõenda, et telerit on juba kasutatud uute töötajate koolitamiseks. Siinjuures on oluline ka asjaolu, et kaebaja selgitas, et ta on soetanud lisatarvikud teleri kinnitamiseks elutoa seinale. Seega on teler koos antenniga soetatud paikseks kasutamiseks kaebaja juhatuse liikme elukohas. Kaebaja juhatuse liikme elamule paigaldatud Viasat antenn ei välista seda, et 2015. a novembrikuus soetatud taldrikantenni soetataks üksnes kaebaja ettevõtluse tarbeks. Viasat antenni kasutusvõimalused erinevad kaebaja soetatud taldrikantenni kasutusvõimalustest. Lisaks puuduvad kaebaja juhatuse liikmel töötasu väljamaksed ja sissetulek alates aastast 2012, mistõttu on isiklikus kasutuses olev teler ja antenn soetatud äriühingu vahendite eest. 5) Kaebaja ei ole maksu- ega kohtumenetluses esitanud ühtki tema enda koostatud ega tema enda majandustegevuses kasutatavat demo ega videomaterjali, mis oleks kasutatav teleri või satelliitantenni abil. Ka ei ole kaebaja esitanud tõendeid selle kohta, nagu oleks tal võimalik kujundada vabavara ja just teleri ning satelliitantenni abil klientide soovidele vastav toode. 6) 01.04.2016 vaatlus on läbi viidud deklareerimata töötajate tuvastamise eesmärgil, mistõttu ei olnud vaatluse toimumisest etteteatamine põhjendatud. Seega vastab vaatluse läbiviimine MKS § 72 lg 3 sätestatud nõuetele. MTA 06.04.2016 vaatluse protokollist nähtuvalt oli vaatluse läbiviimine kaebaja juhatuse liikmega eelnevalt kokku lepitud ning toimus J. Kolesovi juuresolekul ja tema osavõtul. Seega ei ole kaebajal alust väiteks, nagu ei oleks teda vaatluse toimumisest ette teavitatud. Samuti ei saa väita, et vaatlus oleks viinud ebaõigetele järeldustele asja otsustamisel. 7) Kaebaja juhatuse liikme perekonnaliikmete küsitlemine teleri ja antenni kasutamise kohta ei oleks kontrollimenetluses olnud otstarbekas ega andnud usutavaid tulemusi seadmete tegeliku kasutamise kohta. Kaebaja juhatuse liige on maksuhaldurile selgesõnaliselt väitnud, et ta ise on ainus isik, kes kaebaja heaks töötab ning tal puuduvad teised töötajad. Samuti ei oleks kõigilt kaebaja klientidelt seletuste võtmine andnud maksuhaldurile täiendavaid tõendeid teleri ja satelliitantenni ettevõtluses kasutamise kohta. Klientidelt seletuste võtmine oleks olnud põhjendatud üksnes juhul, kui kaebaja oleks maksumenetluse käigus kaasaaitamiskohustust
5(11)
3-16-1601 täites osundanud kontrollitavate andmete saamiseks vajalikele tõenditele. Kaebaja maksumenetluses vastavaid tõendeid ei esitanud ega osundanud vastavate tõendite saamise võimalusele isegi halduskohtumenetluses kaebust esitades. 8) Kaebaja 04.11.2016 esitatud tõenditest ei nähtu, et kaebaja ei oleks saanud nimetatud tõendeid esitada maksumenetluse käigus ning seega ei ole põhjendatud nimetatud tõendite arvesse võtmine ka halduskohtumenetluses.
KOHTU PÕHJENDUSED
5.Kaebaja on vaidlustanud MTA 07.07.2016 maksuotsuse, taotledes selle täies ulatuses tühistamist. Poolte vahel on sisuliselt vaidlus selle üle, kas kaebaja poolt ostetud televiisor ja taldrikantenn koos tarvikutega seondub kaebaja ettevõtlusega, st kas kulutus on tehtud kaebaja maksustatava käibe tarbeks või on tegemist kaebaja juhatuse liikmele tehtud erisoodustusega. Kaebaja on ühtlasi leidnud, et MTA-l puudus alus kontrollimenetluse läbiviimiseks ning MTA on rikkunud menetlusõiguse norme vaatluse teostamisel ja tõendite kogumisel. Lisaks esitas kaebaja kohtumenetluses uued tõendid.
Eelnevast tulenevalt hindab kohus esmalt, kas maksuhalduril oli alus kontrollimenetluse läbiviimiseks (a). Seejärel hindab kohus, kas kaebaja poolt ostetud televiisor ja taldrikantenn koos tarvikutega on soetatud kaebaja ettevõtluse tarbeks ning kas kaebajal oli õigus sisendkäibemaksuna maha arvata eelnimetatud kaupade eest tasutud käibemaks (b). Pärast seda käsitleb kohus kaebaja väiteid seoses menetlusõiguse normide rikkumisega vaatluse teostamisel ja tõendite kogumisel, samuti kaebaja esitatud uusi tõendeid (c) ning viimaks teeb kohus menetluslikud otsustused (d). (a) Kontrollimenetluse läbiviimise õiguspärasusest
6.Kohus ei nõustu kaebaja seisukohaga, mille kohaselt oli MTA eesmärgiks maksumenetluse raames kontrollida üksnes tööjõumaksude tasumise õigsust. Vastavalt 02.03.2016 korraldusele nr 12.2-3/036270-1 määratleti maksukontrolli ulatus ning korraldusest tulenevalt oli on MTA eesmärgiks kontrollida ka käibemaksu tasumise õigsust perioodil 2015 november – 2016 jaanuar (k.a).
7.Maksukorralduse seaduse (MKS) § 10 lg 1 kohaselt kontrollib maksuhaldur MKS ja maksuseaduste täitmist, kasutades talle selleks seadusega antud pädevust. MKS § 10 lg 2 p-de 1 ja 2 kohaselt on maksuhalduri ülesanne kontrollida maksude arvestamise ja tasumise õigsust ning arvestada ja määrata seadusega sätestatud juhtudel tasumisele kuuluv maksusumma. MKS § 59 lg 2 kohaselt on maksuhalduril õigus kontrollida kõiki maksukohustuslase majandus- või kutsetegevusega ning maksukohustuslase poolt maksude tasumisega seotud dokumente. Seejuures hinnatakse käibemaksu tasumise õigsust vastavalt KMS § 29 lg-s 1 toodule. Nimetatud sättest tulenevalt on sisendkäibemaksu mahaarvamise üheks tingimuseks see, et tehing seondub ettevõtlusega (maksustatava käibega). Juhul, kui maksumenetluse käigus selgub, et tehingud ei ole osaliselt või täies ulatuses seotud äriühingu ettevõtlusega, siis on maksuhalduril õigus ja kohustus hinnata täitmata jäänud deklareerimis- ja maksukohustustust ka seoses erisoodustuse andmisega.
8.Eelnevast tulenevalt leiab kohus, et maksuhalduril oli 02.03.2016 korraldusest tulenevalt alus kaebaja tehtud tehingutega seonduva maksuarvestuse õigsuse kontrollimiseks. Isegi, kui kontrolli alustamise korralduses määratletud kontrolliobjekt ei hõlmaks teatud makse või tehinguid, siis on maksuhalduril nii õigus kui kohustus reageerida igasugustele maksuõigus-
6(11)
3-16-1601 likele rikkumistele, mis maksumenetluse käigus tuvastatakse (MKS § 10 lg 2 p-d 1 ja 2). Sellisel juhul on oluline, et maksukohustuslasele oleks tagatud ärakuulamisõigus.
9.Kaebajat on käibemaksu arvestamise ja tasumise õigsuse kontrolli läbiviimisest ja kontrolli tulemustest teavitatud (mh) kontrollaktis (tl 53-55). Seega on kaebaja saanud esitada peale kontrollakti saamist kõik omapoolsed seisukohad ja vastuväited. Asja materjalidest nähtuvalt on kaebaja seda õigust ka kasutanud, esitades maksuhaldurile 04.07.2016 eriarvamuse. (b) Televiisori ning SAT-TV taldrikantenni ja selle tarvikute kasutamisest kaebaja ettevõtluses
10.KMS § 29 lg 1 sätestab, et maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluv käibemaksusumma on maksustamisperioodil KMS § 3 lg-s 4 ning lg 6 p-des 5 ja 6 nimetatud tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks, samuti ettevõtlusega seotud § 4 lg-s 2 nimetatud tehingute või toimingute või välisriigis toimuva ettevõtluse, välja arvatud maksuvaba käibena käsitatavad tehingud (§ 16), tarbeks kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks. Seega selleks, et sisendkäibemaksu maha arvata, peab soetatud kaup või teenus olema kasutamiseks ettevõtlusega seotud eesmärkidel (vt ka § 29 lg 4).
11.Maksuhaldur on kontrollakti p-s 1.1.1 ja maksuotsuse p-s 2.1.1 tuvastanud, et kaebaja soetas OnOff Jaekaubanduse OÜ-st LG televiisori (19.11.2015 arve nr 24052347 summas 2699 eurot, sh käibemaks 449,83 eurot) ning LL Merge Grupp OÜ-st SAT-TV taldrikantenni koos tarvikutega (25.11.2015 arve nr 68799 summas 232,4 eurot, sh käibemaks 38,73 eurot). Seejuures asus maksuhaldur maksuotsuses seisukohale, et kaebajal ei ole õigust eelviidatud televiisori ning taldrikantenni ja selle tarvikutega seotud kulutustelt sisendkäibemaksu maha arvata, sest kaebaja ei ole televiisorit ja taldrikantenni koos tarvikutega soetanud oma maksustava käibe tarbeks, vaid juhatuse liikme J. Kolesovi isiklikuks kasutuseks. Kontrollakti p-s 1.1.2.1 ja maksuotsuse p-s 2.1.2.1 toob maksuhaldur välja need asjaolud, miks ta nii leiab.
12.Kohus leiab, et maksuhaldur on maksuotsuses sisendkäibemaksu korrigeerimisel televiisorit puudutavas osas jõudnud osaliselt ebaõigele järeldusele. Vaidlus puudub selle üle, et kaebaja kasutab kodukontorit ning kõnesolev televiisor asub kaebaja juhatuse liikme elutoas, mis on köögiga ühendatud. Kuigi kaebaja juhatuse liikmel on olemas veel kolm (või kaks) televiisorit, siis asuvad need teistes tubades. Vastustaja hinnangul ei saa ilmselgeks pidada seda, et kuppelkasvuhooneid pakkuva äriühingu ettevõtluses on tingimata vajalik televiisori soetamine, ega ka seda, et kaebaja juhatuse liige (ega tema pereliikmed) elutoas olevat televiisorit ei kasuta kunagi muul viisil, kui ainult kaebaja ettevõtlusega seonduvalt. Kohus nõustub vastavate järeldustega. Teleriga seotud kulude käsitamine tervikuna ettevõtlusega seonduvana võiks olla põhjendatud juhul, kui kaebaja juhatuse elukohas oleks nn kodukontori osa selgelt muudest eluruumidest eraldatud. Käesoleval juhul see aga nii ei ole. Kaebaja ei ole väitnud, et köögiga ühendatud elutuba muuks, kui kaebaja ettevõtlusega seotud tegevuseks ei kasutata. Seega arvestades ainuüksi televiisori asukohta, on ilmselge, et see on kasutamiseks ka töövälisel ajal / ettevõtlusega mitteseonduval eesmärgil. Samas ei saa kohtu hinnangul asuda seisukohale, et kõnesolevat televiisorit äriühingu ettevõtluse tarbeks üldse vaja ei ole, nagu on maksuhaldur maksuotsuse järeldustes leidnud. Vastustaja on nõustunud sellega, et kaebaja juhatuse liikme elukohta, sh elutuba kasutatakse kodukontorina. Kaebaja on selgitanud, et televiisoriga tehakse klientidele demonstratsioone kaebaja pakutavate toodete kokkupanemisprotsessist. Olgugi, et ka kohtule tundub vastav seisukoht pigem otsitud, puudub alus järelduseks, et ajal kui kodukontoris (elutoas) ettevõtlusega seotud tegevusi läbi viiakse, ei oma ega saa omada teler selles mingisugust soosivat rolli. Ühtlasi on kaebaja selgitanud, et käib oma tooteid pakkumas messidel, kus
7(11)
3-16-1601 kasutab televiisori suuremat ekraani toodete esitlemiseks ning töötajatele tehakse televiisori abil koolitusi ja õppevideoid. Kuigi maksumenetluse ega ka kohtumenetluse käigus ei ole kaebaja poolt tõendatud messidel käimine ning kaebaja töötajate koolitamine televiisori abil, siis ei oma see ka tähtsust, kuna kaupu ei pea ettevõtluses kasutama hakkama kohe (vt Riigikohtu halduskolleegiumi 22.06.2009 otsus nr 3-3-1-43-09). Eelnevast tulenevalt saab kohtu hinnangul teha järelduse, et välistatud pole see, et kaebaja poolt ostetud televiisor leiab osaliselt kasutust ka ettevõtluses. Seega tuleb kohtu hinnangul asuda seisukohale, et kõnealust telerit kasutatakse nii ettevõtlusega (maksustatava käibega) seonduvalt kui ka kaebaja juhatuse liikme isiklikuks tarbeks.
13.Kui ettevõtja poolt soetatud kaupa kasutatakse osaliselt maksustatava käibe tarbeks ja osaliselt on tegemist juhtorgani liikmele antava hüvega, siis on maksumaksjal võimalus valida, kas rakendada KMS § 29 lg-st 4 tulenevat sisendkäibemaksu osalist mahaarvamist või KMS § 2 lg-st 6 tulenevat omatarbe maksustamist. KMS § 29 lg 4 sätestab, et kui maksukohustuslane kasutab kaupa või teenust nii KMS § 29 lgs 1 nimetatud tehingute tarbeks kui ka ettevõtlusega mitteseotud eesmärkidel, arvatakse maha ainult KMS § 29 lg-s 1 nimetatud tehingute tarbeks kasutatava kauba või teenuse sisendkäibemaks. Kui maksukohustuslase raamatupidamises ei ole võimalik KMS § 29 lg-s 1 nimetatud tehingute tarbeks kasutatava kauba või teenuse sisendkäibemaksu eristada ettevõtlusega mitteseotud eesmärkidel kasutatava kauba või teenuse sisendkäibemaksust, määratakse sisendkäibemaksu mahaarvamise kord maksukohustuslase taotluse alusel maksuhalduri otsusega, lähtudes kauba või teenuse tegelikust kasutusest. KMS § 2 lg 6 sätestab, et omatarve on maksukohustuslase poolt tema ettevõtte vara hulka kuuluva kauba tasuta võõrandamine ja teenuse tasuta osutamine, samuti ettevõtte vara hulka kuuluva kauba tasuta kasutamine maksukohustuslase enda, tema töötaja, teenistuja või juhtimisvõi kontrollorgani liikme poolt isiklikuks tarbeks või muul ettevõtlusega mitteseotud eesmärgil. Kui kaebaja on deklareerinud sisendkäibemaksu täies ulatuses ja maksuhalduri hinnangul ei ole see põhjendatud, on maksuhalduril analoogselt võimalik tuvastada ettevõtlusega seonduv proportsioon (s.o millises ulatuses kasutatakse televiisorit kaebaja ettevõtluses ja millises ulatuses on see juhatuse liikme isiklikus kasutuses) ja piirata ülejäänud osas sisendkäibemaksu mahaarvamist või maksustada seda omatarbena.
14.Kui ettevõtlusega mitteseonduvas osas on tegemist kaebaja juhtorgani liikmele tehtud hüvega, on nimetatud osa põhjendatud maksustada erisoodustusena TuMS § 48 lg-te 1 ja 4 ning SMS § 2 lg 1 p 7 alusel. TuMS § 48 lg 1 kohaselt maksab tööandja tulumaksu töötajale tehtud erisoodustuselt. TuMS § 48 lg 4 kohaselt on erisoodustus igasugune kaup, teenus, loonustasu või rahaliselt hinnatav soodustus, mida antakse lõikes 3 nimetatud isikule seoses töö- või teenistussuhtega, juriidilise isiku juhtimis- või kontrollorgani liikmeks olekuga või pikaajalise lepingulise suhtega, olenemata erisoodustuse andmise ajast. SMS § 2 lg 1 p 7 sätestab, et sotsiaalmaksu makstakse erisoodustustelt TuMS tähenduses, ümberarvestatuna rahasse, ning erisoodustustelt maksmisele kuuluvalt tulumaksult.
15.Kohus ei saa asuda iseseisvalt hindama ettevõtluses kasutamise ja isikliku tarbe proportsiooni. Seega tuleb maksuotsus vastavas osas (telerit puudutavas osas) tühistada. OnOff Jaekaubanduse OÜ 19.11.2015 arvelt nähtuvalt ostis kaebaja teleri hinnaga 2699 eurot (sh käibemaks 449,83 eurot). Seega vähendas maksuhaldur telerit puudutavas osas sisendkäibemaksu 449,83 eurot ning telerilt kui erisoodustuselt suurendas maksuhaldur 8(11)
3-16-1601 tulumaksu tasumise kohustust summas 674,75 eurot ja sotsiaalmaksu tasumise kohustust 1113,34 eurot. Kokku tuleb maksuotsus tühistada seega 2237,92 euro ulatuses.
16.Mis puudutab maksuotsuses SAT-TV taldrikantenni ja tarvikute soetamist kaebaja poolt, siis selles osas nõustub kohus maksuhalduri põhjendustega ning leiab, et taldrikantenn koos tarvikutega on soetatud kaebaja juhatuse liikme isiklikuks tarbeks. Kaebaja ei ole maksumenetluses ega ka kohtumenetluses toonud esile selliseid usutavaid põhjendusi, millest saaks teha järelduse, et taldrikantenn koos tarvikutega on kasvõi osaliselt soetatud ettevõtluse tarbeks. Seega LL Merge Grupp OÜ-st soetatud SAT-TV taldrikantenni ja tarvikuid puudutavas osas on maksuotsus õiguspärane ega kuulu tühistamisele. Vaidlust ei ole olnud maksuotsuse tegemisel aluseks võetud maksumäärade ega maksuotsuses sisalduvate arvutuskäikude õigsuse üle. Seega taldrikantenni ja tarvikuid puudutavas osas oli maksuhaldur õigustatud vähendama sisendkäibemaksu 38,73 eurot, samuti tuli kaebajal deklareerida ja tasuda tehtud erisoodustuselt tulumaksu 58,10 eurot ja sotsiaalmaksu 95,87 eurot (kokku 192,7 eurot). (c) Menetlusõiguse normide rikkumisest vaatluse teostamisel ja tõendite kogumisel ning kaebaja poolt täiendavate tõendite esitamisest kohtumenetluses
17.Kaebaja arvates rikkus maksuhaldur uurimispõhimõtet sellega, et ei võtnud seletusi kaebaja juhatuse liikme perekonnaliikmetelt, klientidelt või töötajatelt. Kohtu hinnangul ei eelda teleri ettevõtluses kasutamise ja/või isikliku tarbe hindamine kaebaja juhatuse liikme pereliikmetelt ütluste võtmist. Kohus nõustub ühtlasi maksuhalduri seisukohaga, et kaebaja juhatuse liikme ja tema pereliikmete ütlusi ei saaks lugeda kahtlusteta usaldusväärseks. Ka kaebaja klientidelt seletuste võtmata jätmist ei saa praegusel juhul pidada uurimispõhimõtte rikkumiseks. Kohus nõustub vastustajaga, et kaebaja klientidelt seletuste võtmine oleks olnud põhjendatud juhul, kui kaebaja oleks maksumenetluse käigus klientidelt seletuste võtmise vajalikkusele osundanud ja edastanud maksuhaldurile klientide andmed (15.03.2016 seletuste protokollist nähtuvalt on maksuhaldur seejuures palunud kaebajal nimetada tema peamised kliendid). Kuna kaebaja seda ei teinud, siis ei saa seda ka maksuhaldurile ette heita. Lisaks on kaebaja ette heitnud seda, et maksuhaldur ei võtnud seletusi kaebaja töötajatelt. Samas nähtub 15.03.2016 maksukohustuslase suuliste seletuste protokolli p-dest 11, 12 ja 13, et ta on ainus isik, kes kaebaja heaks töötab ning tal puuduvad teised töötajad. Sama nähtub ka 21.03.2016 K. Kolesovi antud seletustest. Pärast seletuste andmist (s.o alates 05.04.2016) on asunud kaebaja juures tööle kaebaja juhatuse liikme perekonnaliikmed. Eeltoodud põhjustel ei ole ka see kaebaja etteheide põhjendatud. Kohus märgib, et maksuhalduri uurimispõhimõte ei vabasta seejuures maksukohustuslast temal lasuvast kaasaaitamiskohustusest (MKS § 56).
18.Kaebaja on kohtumenetluses esitanud uued tõendid – M. R. 28.09.2016 kinnitus,
J. K.
29.02.2016 e-kiri ja 04.05.2016 sõlmitud leping. Kohus selgitab, et maksuotsuse õiguspärasust tuleb kontrollida maksuotsuse andmise aja seisuga. Riigikohus on leidnud haldusasjades nr 33-1-47-07 ja 3-3-1-32-09 tehtud otsustes, et maksukohustuslane saab vaide- või kohtumenetluses tugineda maksumenetluses esitamata jäetud maksukohustust vähendavatele tõenditele üksnes juhul, kui tõendi esitamata jätmine ei olnud tingitud tahtlusest või hooletusest. Kaebaja ei ole põhjendanud, mis takistas tal kohtule esitatud täiendavate tõendite esitamist enne maksuotsuse tegemist. Kuigi M. R. kinnitus on tehtud pärast maksuotsuse tegemist, siis ei ole kaebaja selgitanud, miks ei saanud ta nimetatud kinnitust varasemalt küsida ning see maksumenetluses esitada. Kaebaja esitas eriarvamuse 04.07.2016, seega oli kaebajal iseenesest võimalik J. K. 29.02.2016 e-kiri ja 04.06.2016 sõlmitud leping maksuhaldurile esitada. MKS § 102 lg 1 p 1 kohaselt võetakse maksukohustust vähendavaid asjaolusid arvesse vaid siis, kui asjaolu või tõendi hilisem teatavakssaamine ei olnud põhjustatud maksukohustuslase tahtlusest või hooletusest. Eelnevast tulenevalt ei saa kohus tugineda otsuse tegemisel kaebaja poolt peale 9(11)
3-16-1601 maksuotsuse tegemist halduskohtumenetluses esitatud tõenditele. Kohus kontrollib HKMS § 158 lg 2 alusel maksuotsuse õiguspärasust selle andmise aja seisuga ning seega ei saa arvestada asjaolusid ja tõendeid, mis ei olnud ega pidanudki olema maksuhaldurile teada.
19.Võimalikud menetlus- ja vormivead tingivad haldusmenetluse seaduse § 58 kohaselt haldusakti tühistamise üksnes juhul, kui need rikkumised võisid mõjutada asja otsustamist. Kuna MTA poolt 01.04.2016 ja 06.04.2016 teostatud vaatluste käigus tuvastatu ei ole selline, mis tingiks muu sisuga otsuse vastuvõtmise, siis ei too võimalikud menetlusvead MTA poolt vaatluse teostamisel kaasa maksuotsuse tühistamist. Kohus märgib seejuures täiendavalt, et 01.04.2016 vaatluse protokollis tuvastatu ei puuduta üldse käesolevas haldusasjas vaidluse all olevaid küsimusi ning 06.04.2016 vaatluse protokollis tuvastatud asjaolude üle poolte esitatud seisukohtadest nähtuvalt vaidlust ei ole. (d) Kokkuvõte ja menetluslikud otsustused
20.Eeltoodust tulenevalt rahuldab kohus kaebuse osaliselt ja tühistab MTA 07.07.2016 maksuotsuse osas, millega vähendati Puidutee OÜ sisendkäibemaksu summas 449,83 eurot seoses teleri soetamisega ning suurendati telerilt kui erisoodustuselt tasumisele kuuluvat tulumaksukohustust 674,75 euro võrra ja sotsiaalmaksu kohustust 1113,34 euro võrra. Seega tuleb maksuotsus tühistada kokku 2237,92 euro ulatuses. Ülejäänud osas jääb kaebus rahuldamata. Kohus märgib täiendavalt, et maksuotsuse osaline tühistamine ei piira maksuhalduri võimalust maksustamist antud küsimuses uuesti otsustada.
21.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse osalise rahuldamise korral jagatakse menetluskulud proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega (HKMS § 108 lg 2). HKMS § 109 lg 1 kohaselt esitatakse menetluskulude väljamõistmiseks kohtule enne kohtuvaidlusi menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid. Kirjalikus menetluses esitatakse menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid kohtu poolt määratud tähtaja jooksul. Kuludokumentide ja menetluskulude nimekirja esitamata jätmise korral menetluskulusid välja ei mõisteta. HKMS § 109 lg 6 kohaselt mõistab kohus välja üksnes vajalikud ja põhjendatud menetluskulud.
22.Kaebaja taotleb menetluskulude hüvitamist summas 2238,92 eurot, sh esindajatasu 2166 eurot (15 tunni eest) ja riigilõiv 72,92 eurot. Kohtule on esitatud kuludokumendid, sh kulude kantust kinnitavad tõendid. Vastustaja vaidles menetluskuludele vastu, leides, et esindajatasu vajalikuks ja põhjendatuks suuruseks oleks 1440 eurot (s.o 1200 eurot + käibemaks, 10 tunni eest). Riigilõivule vastustaja vastu ei vaidle. Vastustaja selgitas, et haldusakt on vähemahukas ja asjas esitatud tõendeid on keskmisest vähem. Kohus vastustajaga ei nõustu ja leiab, et arvestades kaebaja esindaja tehtud toiminguid käesoleva haldusasjaga seoses võib vajalikuks ja põhjendatud ajakuluks pidada 15 tundi. Vastustaja ei ole ka välja toonud ühtegi konkreetset arvel märgitud toimingut, mida kaebaja esindaja oleks vastustaja hinnangul ülemäära teinud. Seega tuleb vajalikuks ja põhjendatuks esindajatasuks pidada 2166 eurot. Kaebaja menetluskuluks koos riigilõivuga kokku on 2238,92 eurot. Vaidlusaluse maksuotsusega suurendati kaebaja maksukohustust kokku 2430,61 eurot. Maksuotsuse tühistamine 2237,92 euro ulatuses tähendab, et kaebus on rahuldatud 92% ulatuses. Kuna kohus rahuldab kaebuse osaliselt, tuleb MTA-lt mõista kaebaja kasuks välja proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega 2059,81 eurot (2238,92 x 92%).
10(11)
3-16-1601
23.Vastustaja ei ole tema kantud menetluskulusid tõendavaid dokumente kohtule esitanud, mistõttu jäävad vastustaja võimalikud menetluskulud tema enda kanda (HKMS § 108 lg 1 ja § 109 lg 1).