GREEN CHANNEL EXPRESS OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 01.07.2016 korralduse nr 12.2-3/037329-1 tühistamiseks
Menetlusosalised
Kaebaja – GREEN CHANNEL EXPRESS OÜ, volitatud esindaja vandeadvokaat Dmitri Teplõhh; Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Margo Karu
Asja läbivaatamise vorm
Kirjalikus menetluses
Resolutsioon
1.Jätta kaebus rahuldamata.
2.Jätta menetluskulud menetlusosaliste endi kanda.
Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale on õigus esitada hiljemalt 07.11.2016 apellatsioonkaebus Tallinna Ringkonnakohtule. Kui apellant ei ole apellatsioonkaebuses märkinud, et soovib asja arutamist kohtuistungil, eeldatakse, et ta on nõus kirjaliku menetlusega. Vastuapellatsiooni võib esitada 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse kättetoimetamisest arvates vastuapellatsioonkaebuse esitajale või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva.
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliameti 01.07.2016 korraldusega nr 12.2-3/037329-1 (edaspidi 01.07.2016 korraldus või korraldus) alustas Maksu- ja Tolliamet (edaspidi MTA või maksuhaldur) OÜ Steel Marine (alates 26.07.2016 ärinimi GREEN CHANNEL EXPRESS OÜ) ettevõtlusega tegelemise kontrolli. Sama korraldusega kohustati kaebajat esitama 2016. aasta juuni- ja juulikuu ettevõtlusega tegelemist tõendavad majandustegevuse dokumendid ja pangakontode väljavõtted perioodi 01.04.2016 – 18.07.2016 kohta. Samuti kohustati kaebaja esindusõiguslikku isikut ilmuma MTA ametiruumidesse (toimiku lk 5, sh pöördel).
2.Kaebaja esitas 01.07.2016 korraldusele vaide, mille MTA jättis 26.07.2016 vaideotsusega nr 6-1/3422-2 (edaspidi vaideotsus) rahuldamata (toimiku lk 6-8). Vaideotsuses tugineb vastustaja järgmisele:
1(8)
2.1.Vaideotsuse kohaselt on korraldusest näha, et maksuhalduril on kaebaja ettevõtlusega tegelemise osas tekkinud kahtlus. Kohtupraktikas on leitud, et käibemaksuseaduse (edaspidi KMS) § 22 lõike 31 alusel teabe nõudmiseks ei ole nõutav põhjendatud kahtluse avamine. Kontrolli alustamise ajendiks on kaebaja juhatuse koosseisu muutus, mida Tartu Halduskohus on sarnastes vaidlustes pidanud põhjendatud kahtluse olemasoluks piisavaks. Kaebaja uus juhatuse liige on süüdi tunnistatud karistusseadustiku § 3891 lõike 1 (teo toimepanemise ajal § 3891 lõige 2) järgi ning seega esinevad asjaolud, mis tekitavad kahtluse kaebaja majandustegevuse olemasolus.
2.2.Et maksuhalduril on olemas kaebaja varasemad deklaratsioonid, ei ole võimalik järeldada kaebaja tegevust ettevõtlusega ning tegeliku majandustegevuse olemasolu. Riigikohus on asunud lahendis 3-3-1-17-15 seisukohale, et üksnes käibedeklaratsioonide esitamine ei tõenda ettevõtlusega tegelemist ning et äriühingu arvelduskontode väljavõtete ja korralduses märgitud ajavahemikul tehingute tegemist tõendava teabe esitamine ning maksuhaldurile seletuste andmine võimaldab hinnata käibedeklaratsioonides kajastatu usaldusväärsust ning reaalse ettevõtlusega tegelemist.
2.3.Isegi kui eeldada, et käibedeklaratsioonide andmed on õiged ja maksustatav käive ületab 16 000 eurot aastas, ei saaks see kuidagi välistada, et kaebaja ettevõtlus ei saaks olla korralduse andmise ajaks lõppenud. Kui kontrolli käigus selgub, et kaebajal ettevõtlus puudub, on maksuhalduril õigus kaebaja käibemaksukohustuslaste registrist kustutada sõltumata ettevõtluse olemasolust varasematel perioodidel. Vastasel juhul muutuks KMS § 22 lõige 31 sisutühjaks.
2.4.Maksuhaldur saab küsida teavet ka nende maksustamisperioodide kohta, mille osas ei ole käibemaksu deklareerimise ja tasumise tähtaeg veel saabunud, kuna ettevõtlusega tegelemise kontroll on maksukontrolli eriliik, mille tulemiseks võib olla isiku registrist kustutamine.
2.5.Tartu Halduskohus on sarnases vaidluses leidnud, et kuna ettevõtlus on kestev tegevus ja erinevalt maksude deklareerimise ja tasumise kohustusest ei ole selgelt perioodideks jagatud, siis ei tulene kehtivast õigusest keeldu nõuda teavet ettevõtlusega tegelemise kohta kontrollimise hetkel. Ka Tallinna Halduskohus märkinud, et ettevõtlusega tegelemise kontrollimenetluses ei kontrollita käibedeklaratsioonides esitatud andmete õigsust, vaid seda, kas isik tegeleb jätkuvalt ettevõtlusega KMS § 2 lõike 2 mõistes, mistõttu väited maksustamisandmete kontrolli teostamise lubamatusest enne maksukohustuse deklareerimise ja täitmise tähtaja saabumist, nn eelkontrolli läbiviimisest, on põhjendamatud. Maksuhalduril on kohustus kontrollida maksukohustuslase ettevõtlusega tegelemist ehk siis käibemaksukohustuslasena registreerituse õiguspärasust ning seda saab järelkontrollina teha ettevõtlusega tegelemist põhjendavate dokumentide hindamise tulemusel.
2.6.Täidetud on ka korralduse minimaalse põhjendatuse nõue. Kuna vaidlustatava korralduse kohaselt on kontrolli eesmärgiks kindlaks teha, kas OÜ Steel Marine (kaebaja) tegeleb KMS mõistes ettevõtlusega või mitte, on sellest selgelt järeldatav, et maksuhalduril on tekkinud kahtlus ettevõtlusega tegelemise suhtes. KMS § 22 lõikest 31 ei saa järeldada, et maksuhaldur peab kontrolli alustamiseks põhjendama korralduse adressaadile kahtluse olemasolu ning sellist kohustust seadusest ei tulene.
3.09.08.2016 saabus halduskohtule GREEN CHANNEL EXPRESS OÜ kaebus 01.07.2016 korralduse tühistamiseks ja esialgse õiguskaitse kohaldamiseks. Viimase jättis kohus 10.08.2016 kaebust menetlusse võttes rahuldamata.
2(8)
4.MTA lõpetas 21.09.2016 teatega nr 12.2-3/037329-2 kaebaja ettevõtlusega tegelemise kontrolli ajavahemikul 2016. aasta juuni–juuli, kuna tuvastas kaebaja esitatud andmete alusel ettevõtlusega tegelemise.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD
5.Kaebaja seisukohad:
5.1.Korraldus on põhjendamiskohustuse olulise rikkumise tõttu õigusvastane ja tuleb tühistada.
5.2.Kontrolli alustamine peab olema vajalik ja põhjendatud. KMS § 19 lõike 1 järgi on isikul kohustus end maksukohustuslasena registreerida, kui tema käive ületab kalendriaasta algusest arvates 16 000 eurot. Vastustajal on olemas kaebaja käibedeklaratsioonid, mille pinnalt on tuvastatav KMS § 19 lõikes 1 sätestatud käibe suurus. KMS § 27 lõigetest 1 ja 2 tuleneb maksukohustuslasele kohustus lisada käibedeklaratsioonile arved, mistõttu on vastustajal piisavalt informatsiooni, et otsustada kaebaja ettevõtlusega tegelemise üle.
5.3.Kontrolli läbiviimiseks ei piisa, kui maksuhaldur kinnitab põhjendatud kahtluse tekkimist. KMS § 22 lõike 31 sõnastusest järeldub, et maksuhalduril peab olema mingitele faktilistele asjaoludele tuginevalt jõudnud veendumusele, et on alust kahelda maksukohustuslase ettevõtlusega tegelemises. Seejuures ei ole kaebajal jooksvat kohustust tõendada vastustajale ettevõtlusega tegelemist, seda eelkõige eeldatakse ja lisaks see nähtub juba maksuhaldurile esitatavatest andmetest.
5.4.Riigikohtu 07.05.2015 otsuse nr 3-3-1-17-15 punktist 20 nähtub, et maksuhaldur peab välja tooma põhjendatud kahtluse, millest tuleneb maksukohustuslaselt teabe nõudmise vajadus. Asjatundmatu on vastustaja selgitus vaideotsuses, justkui kehtiks KMS § 22 lõike 31 alusel antud korraldusele mingisugune „minimaalse põhjendatuse nõue“. Korraldus on haldusakt, millele MKS § 46 lõikest 2 tuleneb selgelt põhjendamiskohustus.
5.5.Kaebaja on käibemaksukohustuslasena registreeritud 2001. aastast ning arusaamatuks jääb, et kuidas uue juhatuse liikme varasem karistatus karistusseadustiku (edaspidi KarS) § 3891 lõike 1 järgi tekitab või suurendab vastustaja kahtlust kaebaja tegeliku majandustegevuse osas. Kohtuotsus kriminaalasjas 1-15-3364 jõustus 30.05.2015 ning kaebaja juhatuse liikmel on viidatud otsusega kohaldatud kolmeaastane katseaeg, mis ilmselgelt motiveerib isikut käituma seadusekuulekalt ja hoiduma samalaadsetest rikkumistest. Vastustaja viide isiku karistatusele on liiga üldine ning järeldused sellest hüpoteetilised ning kohaldatavad mitmetes teistes vaidlustes. Vastustaja peab oma põhjendamiskohustust järgides ära näitama konkreetsed järelmid isiku varasemast karistatusest, vastasel juhul on karistatuse fakt lubamatult kasutatav kontrollide läbiviimiseks ning sellega ühtlasi kaebaja ettevõtlusvabaduse piiramiseks. Kaebaja leiab, et viited vaideotsuses kaebaja juhatuse koosseisu muutumisele 20.06.2016 kui ettevõtlusega mittetegelemise kahtlusele on samavõrd üldised nagu viited juhatuse liikme varasemale karistatusele, eluvõõrad ning ei saa põhjendada kontrollimenetluse alustamist.
5.6.Vaideotsuse punktis 8 jõuab vastustaja seisukohale, et ettevõtlusega tegelemise kontrolli eesmärgiks ei ole isiku maksude arvestamise ja tasumise õigsuse kontroll ega isiku maksukohustuse kindlaksmääramine ning et kehtivast õigusest ei tulene keeldu nõuda teavet ettevõtlusega tegelemise kohta kontrollimise hetkel.
3(8)
Riigikohtu 28.10.2014 otsuse 3-3-1-46-14 punkti 14 kohaselt, arvestades KMS § 27 lõiget 1, MKS § 46 lõiget 2, § 10 lõiget 3, võib maksuhaldur proportsionaalsuse põhimõttest tulenevalt nõuda teavet enne maksudeklaratsiooni esitamist vaid siis, kui see on alanud maksumenetluses maksude arvestuse ja tasumise õigsuse kontrollimiseks vajalik; maksuhaldur peab põhjendama, millised on need erilised asjaolud, mis ei võimalda tõendeid koguda ja maksuarvestuse õigsust kontrollida tavapärases korras, st pärast maksudeklaratsiooni esitamist. Viidatud Riigikohtu seisukoht kohaldub ka käesolevas asjas.
5.7.Vastustaja on korralduses viidanud haldusakti õiguslike alustena MKS § 10 lõikele 1, lõike 2 punktile 1, § 60 lõikele 1, § 62 lõikele 1 ning KMS § 2 lõikele 2 ja § 22 lõikele 31, millest järeldub, et tegu on osaliselt maksuarvestuse üksikjuhtumi kontrolli ja osaliselt nn eelkontrolliga, kuna kogu kontrollperioodi osas ei ole käibedeklaratsiooni esitamise tähtpäev saabunud. Korraldusest ei nähtu, et vastustajal oleks ajend kontrollmenetluse läbiviimiseks, ehkki korralduse kohaselt on vähemalt osaliselt tegu üksikjuhtumi kontrolliga, mille käigus kinnitatakse või lükatakse ümber juba enne kontrollimise algust teadaolev asjaolu või kahtlus. Samas viitab kaebaja, et vaideotsuses on vastustaja selgitanud kontrollivajadust juhatuse liikme muutumisega alates 20.06.2016, mistõttu võib asuda seisukohale, et korralduse näol on sisuliselt tegu vaid eelkontrolliga juuli 2016 osas.
5.8.Korralduses on nõutud dokumente mahus, mis vastab revisjoni kvaliteedile (raamatupidamise algdokumendid, kassadokumendid, lepingud, pearaamat), seejuures ületab nõutud pangakontode väljavõtete periood (01.04.2016-18.07.2016) ettevõtlusega tegelemise kontrolli perioodi. Seega on vastustaja korraldusega väljunud ettevõtlusega tegelemise kontrolli raamidest. Vastustaja ei ole korralduses esitanud kaalutlusi ettevõtluskontrolli raamest väljuva kontrollimenetluse alustamiseks ja teabe nõudmiseks.
5.9.Vastustaja kaalutlusõigus on piiratud proportsionaalsuse põhimõttega ning selle kohaselt on haldusorganil õigus pöörduda isiku poole, kui see on vajalik eesmärgi saavutamiseks. Ettevõtluse kontroll käibemaksuseaduse mõistes nõuab üksnes müügikäibe olemasolu ja registreerimist välistavate asjaolude välja selgitamist. Sellest tulenevalt ei ole kontrolli eesmärgiga kooskõlas ka muude dokumentide välja nõudmine. KMS § 22 lõige 31 võimaldab kontrollida üksnes neid äriühinguid, kes on registreeritud käibemaksukohustuslasena, kuid deklaratsioonides kajastatud andmetest ei nähtu, et nad tegelevad ettevõtlusega. Muudel juhtudel peab maksuhaldur kontrollima mitte ettevõtlust käibemaksu mõistes vaid deklaratsioonides kajastatud andmete õigsust.
5.10.Kaebaja esitas korralduses märgitud dokumendid maksuhaldurile osaliselt, misjärel otsustas maksuhaldur kontrolli lõpetada. Kaebaja esitas maksuhaldurile nõutud dokumendid üksnes osaliselt, mistõttu on tõendatud, et maksuhaldur küsis ebavajalikke dokumente ning väljus ettevõtluse kontrolli piiridest. Samuti ei andnud kaebaja maksuhaldurile suulisi seletusi, vaid kinnitas dokumentide kaaskirjas äritegevuse jätkumist.
6.Vastustaja seisukohad:
6.1.Vastustaja palub jätta kaebuse rahuldamata ning kaebaja menetluskulud kaebaja enda kanda.
6.2.Vastustaja jääb vaideotsuses toodud seisukohtadele, mille kohaselt on maksuhalduril ettevõtlusega tegelemise kahtluse korral õigus ettevõtlusega tegelemise kontrolli läbi viia ning nõuda tõendeid ettevõtlusega tegelemise kohta.
4(8)
6.3.Vastuseks kaebuse punktile 3.2. märgib vastustaja, et KMS § 22 lõike 31 kohaselt on maksuhalduril õigus kustutada registrist maksukohustuslane, kes ei tegele Eestis ettevõtlusega. Kui maksukohustuslase ettevõtlusega tegelemine ei ole piisavalt tõendatud, on maksuhalduril õigus nõuda lisatõendeid või koguda neid omal algatusel. Maksuhaldur teatab maksukohustuslasele registrist kustutamise kavatsusest kirjalikult ning annab tähtaja ettevõtlusega tegelemise tõendamiseks. Kui ettevõtlusega tegelemine ei ole ettenähtud tähtaja jooksul tõendatud, kustutab maksuhaldur maksukohustuslase registrist. KMS § 22 lõige 31 lisati seadusesse põhjusel, et maksuhalduril puudub võimalus kustutada ettevõtlusega tegelev firma käibemaksukohustuslaste registrist, kuid selliseid firmasid kasutatakse maksupettuste toimepanemiseks.
6.4.Lisaks vaideotsuses märgitule tõi kaebaja vastuses kohtule välja, et kaebuse punktides 3.3, 3.4, 3.5 ja 3.7 toodud seisukohad ei ole asjakohased, kuivõrd KMS seletuskirja kohaselt anti KMS § 22 lõikega 31 õigus nõuda kahtluse korral ettevõtlusega tegelemise tõendeid ning ettevõtlusega tegelemise tõendamise kohustus on maksukohustuslasel.
6.5.23.08.2016 käis kaebaja seaduslik esindaja koos lepingulise esindajaga maksuhalduri ametiruumides ning esitas paberkandjal enda juulikuu müügiarved ja filtreeritud pangakonto väljavõtte.
KOHTU PÕHJENDUSED
7.Kohus leiab, et kaebus tuleb jätta rahuldamata, kuna 01.07.2016 korraldus on õiguspärane ning kaebaja väited ei anna alust selle tühistamiseks. Kooskõlas halduskohtumenetluse seadustiku (edaspidi HKMS) § 158 lõike 2 teise lausega hindab kohus haldusakti õiguspärasust selle andmise aja seisuga, st vastavalt haldusakti andmise ajal kehtinud õiguslikule ja faktilisele olukorrale ega arvesta haldusakti andmise järgselt tekkinud asjaolusid (vt Riigikohtu 27.02.2014 otsus nr 3-3-1-1-14, punkt 13).
8.Kohus selgitab, et nõustub MTA vaideotsuses (toimiku lk 5-8) ja vastustaja 09.09.2016 vastuses (toimiku lk 18, sh pöördel) toodud seisukohtadega 01.07.2016 korralduse õiguspärasuse kohta ega korda neid (HKMS § 165 lõige 2). Vastuseks kaebusele märgib kohus järgmist.
9.Kaebaja hinnangul on vaidlustatud korraldus õigusvastane, kuna sellest ei nähtu, et maksuhalduril oleks alus põhjendatud kahtluseks, et kaebaja ettevõtlusega ei tegele. Kaebaja selgitab, et maksuhalduril on olemas kõik andmed (käibedeklaratsioonid ja nendele lisatud arved), mille alusel tuvastada kaebaja ettevõtlusega tegelemine. Lisaks on kaebajalt nõutud asjakohatuid dokumente ning nõutud dokumentide maht vastab revisjoni kvaliteedile. Seejuures ületab nõutud pangakontode väljavõtte periood ettevõtlusega tegelemise kontrolli perioodi.
10.Kohus ei nõustu kaebajaga, et KMS § 22 lõige 31 võimaldab kontrollida üksnes neid äriühinguid, kes on registreeritud käibemaksukohustuslasena, kuid deklaratsioonides kajastatud andmetest ei nähtu, et nad tegelevad ettevõtlusega ning et muudel juhtudel peab maksuhaldur kontrollima mitte ettevõtlust käibemaksu mõistes vaid deklaratsioonides kajastatud andmete õigsust. Euroopa Nõukogu 28.11.2006 direktiivist nr 2006/112/EÜ (mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi) ja Euroopa Kohtu 14.03.2013 otsuse nr C-527/11, Valsts ieņēmumu dienests vs Ablessio SIA, kohaselt on liikmesriikidel kohustus tagada, et kanded maksukohustuslaste
5(8)
registris oleksid õiged, et kindlustada käibemaksusüsteemi nõuetekohane toimimine. Eelviidatu tagamiseks on mehhanism sätestatud KMS 22 lõikes 31, mis sisuliselt sätestab käibemaksukohustuslaste registri õigsuse tagamise kohustuse ning ettevõtlusega tegelemise kontrolli korra. KMS § 22 lõikest 31 ei tulene, et kontrolli alustamine eeldaks ilmtingimata põhjendatud kahtluse olemasolu, mistõttu võib maksuhaldur kontrollimenetluse alustada ka pelgalt registrikande korrektsuse tuvastamiseks või n-ö juhuvaliku alusel. Samas maksukohustuslaselt ettevõtlusega tegelemise kohta lisatõendite nõudmise eelduseks on, et maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et käibemaksukohustuslaste registrist registreeritud isik ei tegele ettevõtlusega (KMS § 22 lõige 31).
11.Maksuhalduril on lai kaalutlusruum, et otsustada mille või kelle üle ta kontrolli teostab. Seda kinnitab nii MKS § 10 lõige 1, kui ka MKS § 59 lõige 2, mis annavad maksuhaldurile laiapõhjalised volitused. Ka Tallinna Ringkonnakohus on 27.03.2013 otsuse nr 3-12-1916 punktis 10 selgitanud, et ettevõtlusega tegelemise kontroll on sarnane üksikjuhtumi kontrolliga, mille puhul ei pea kontrolliobjekti valikut põhjendama ning mida võib läbi viia kõigi maksumaksjate puhul. Et korralduses on viidatud MKS §-dele 60 ja 62, mis reguleerivad üksikjuhtumi kontrolli läbiviimist, siis ei anna see alust väita, et maksuhaldur viib ettevõtlusega tegelemise kontrolli raames läbi maksuarvestuse kontrolli. MKS § 1 lõike 2 kohaselt kohaldatakse maksukorralduse seadust kõikidele riiklikele maksudele, kui maksuseaduses või maksualase teabevahetuse seaduses ei ole sätestatud teisiti. Seega on maksuhaldur õigesti teabe nõudmisel tuginenud üksikjuhtumi kontrolli menetlust reguleerivatele sätetele MKS-is.
12.Riigikohus selgitas 07.05.2015 otsuse nr 3-3-1-17-15 punktis 20, et ettevõtlusega mittetegelemise kahtluse tekkimise asjaolusid maksuhaldur käibemaksuseadusest tulenevalt põhjalikult selgitama ei pea. Teabe esitamise kohustuse tekkimiseks on piisav, et maksuhaldur toob välja põhjendatud kahtluse, millest tulenes maksu-kohustuslaselt teabe nõudmise vajadus. 01.07.2016 otsusest nähtub, et vastustaja eesmärgiks on teha kindlaks kas kaebaja tegeleb KMS-i mõistes ettevõtlusega või mitte. Teabe küsimise aluseks olevat konkreetset asjaolu maksuhaldur vaidlustatud korralduses ei ava, kuid MTA selgitab põhjendatud kahtluse aluseks olevat asjaolud vaideotsuses (toimiku lk 7, vaideotsuse punkt 6). Vaideotsuse kohaselt on maksuhalduri põhjendatud kahtlus seotud kaebaja juhatuse liikme vahetumisega ning kaebaja uue juhatuse liikme varasema karistamisega KarS §-s 3891 sätestatud maksualases kuriteos. Äriühing tegutseb juhatuse liikmeks olevate füüsiliste isikute kaudu. Juhatuse liikmed juhivad äriühingu ettevõtlusena käsitatavat tegevust ning peavad tagama maksuõigussuhtest tulenevate kohustuste täitmise. Arvestades käibemaksukohustuslaste registri eesmärki ning võimalust registris olevat äriühingut kasutada ära maksupettuste toimepanemiseks, siis on ilmne, et kui äriühingu juhatuses toimuvad muudatused ning sinna lisandub isik, kes on varasemalt süüdi mõistetud maksualase süüteo toimepanemises, siis võib äriühingu juhi muutumine äratada maksuhalduri tähelepanu ning tuua kaasa ettevõtlusega tegelemise kontrolli. Seda ei väära ka kaebaja väide, et tema juhatuse liikme suhtes on kohaldatud katseaega. Võttes aluseks asjaolu, et maksuhalduril puudus 01.07.2016 korralduses kohustus avada põhjendatud kahtluse aluseks olevaid asjaolusid ning vastustaja on vaideotsuses kaebajale põhjendatud kahtluse aluseks olevad asjaolud välja toonud (kaebaja juhatuse liikme vahetumine isikuga, keda on karsitatud KarS § 3891 sätestatud maksualase süüteo toimepanemises), siis saab pidada 01.07.2016 korraldust selles osas õigusaktide nõuetega ja kehtiva kohtupraktikaga kooskõlas olevaks ning maksuhalduri põhjendatud kahtlust usutavaks.
6(8)
Kohus märgib täiendavalt, et isegi kui pidada 01.07.2016 korraldust põhjendatud kahtluse avamata jätmise tõttu formaalselt õigusvastaseks, puudub korralduse tühistamiseks alus olukorras, kus see on materiaalselt õiguspärane (HMS § 58) ning vastustaja on haldusakti vormivead kõrvaldanud juba enne halduskohtule kaebuse esitamist (s.o vaideotsusega).
13.Kohus ei nõustu kaebajaga, et maksuhaldur nõuab dokumente mahus, miks vastab revisjoni kvaliteedile ning vastustaja on väljunud ettevõtlusega tegelemise kontrolli raamidest. Samuti ei nõustu kohus kaebaja väitega, et ettevõtlusega tegelemise kontroll on üksnes formaalse iseloomuga ning selle raames võib maksuhaldur üksnes müügikäivet kontrollida. Kohus nõustub vastsutaja vaideotsuse punktis 7 tooduga ning jääb Riigikohtu 07.05.2015 otsuse nr 3-3-1-17-15 punktis 23 väljendatud seisukohale, mille kohaselt ei tähenda üksnes asjaolu, et isik esitab maksudeklaratsioone, automaatselt ettevõtlusega tegelemist KMS § 2 lõike 2 tähenduses ning keeldu kontrollida isiku tegelemist ettevõtjana. Ettevõtlusega tegelemise kohustus on maksukohustuslasel (vt Riigikohtu 07.05.2015 otsus nr 3-3-1-17-15, punkt 15) ning seetõttu on maksuhalduril õigus ka dokumente ja tõendeid maksukohustuslas ettevõtlusega tegelemise kohta küsida. Nii nagu maksuhalduril on õigus otsustada, kelle üle kontrolli teostada, nii on maksuhalduril õigus ka otsustada millise ajavahemiku kohta ta dokumente ja teavet nõuab (MKS § 59 lõige 1 2. lause) ning milliseid dokumente menetluse läbiviimiseks on vaja küsida. Maksuhalduri valitud menetlustoimingute läbiviimise viisi otstarbekuse hindamine ei ole halduskohtu ülesanne (HKMS § 158 lõige 3). Ehhki teabe nõudmisel peab maksuhaldur lähtuma proportsionaalsuse põhimõttest, siis ei ole kaebaja väitanud, et 01.07.2016 korralduse täitmine oleks talle ebamõistlikult koormav või takistaks igapäevast majandustegevust. Ettevõtlusega tegelemise kontrolli raames teabe nõudmise korralduse teeb maksuhaldur lähtudes oma parimast teadmisest ja praktikast selle kohta, milliste tõenditega on võimalik ettevõtlusega tegelemist tõendada. Maksuhalduril on avar kaalutlusruum otsustamaks, milliste tõendite esitamist ta maksukohustuslaselt nõuab ning seejuures tuleb maksuhalduril arvestada ka seda, kuivõrd koormav on tõendi esitamine maksukohustuslase jaoks. Äriühingu arvelduskonto väljavõtete ja korralduses märgitud ajavahemikul tehingute tegemist tõendava teabe esitamine ning maksuhaldurile seletuste andmine võimaldab maksuhalduril hinnata, kas äriühing tegeleb reaalse ettevõtlusega või mitte. Seega on ettevõtlusega tegelemise kontroll laiem, kui üksnes deklaratsioonide alusel vajaliku müügikäibe tuvastamine.
14.Et kaebaja kõiki vaidlustatud korralduses toodud dokumente ei esitanud, ent vaatamata sellele kaebaja suhtes kontrollimenetlus lõpetati (toimiku lk 18, punkt 4; lk 32; lk 43), ei anna alust asuda seisukohale, et maksuhaldur oleks korraldust andes küsinud asjakohatuid dokumente ning et korraldus oleks õigusvastane. Kohus hindab haldusakti õiguspära selle andmise aja seisuga (HKMS § 158 lõige 2 2. lause) ning kontrollimenetluse läbiviimine toimub kontrollitava äriühingu ja maksuhalduri koostöös ning kontrollitava äriühingu kaasabil (vt MKS § 56–58 ja HMS § 38). Kohus märgib, et kui kaebaja hinnangul on tal võimalik ettevõtlusega tegelemist tõendada muul viisil ja muude dokumentidega, kui need mis maksuhaldur korralduses välja toob, siis MKS ja KMS seda ei välista. Samuti ei välista MKS, et äriühing võib esitada vastuväited dokumentide nõudmisele ning selgitada, et tal on võimalik ja ta soovib ettevõtlusega tegelemist tõendada muul viisil või vähema hulga dokumentidega. Seda õigust kinnitab ka Riigikohtu 25.04.2016 otsus nr 3-3-1-79-15, kuid sellest ei saa teha järeldust, et vaidlustatud korraldus oleks õigusvastane.
7(8)
15.Kaebaja hinnangul on vastustaja korraldusega väljunud ettevõtlusega tegelemise kontrolli raamest. Ehkki kaebaja seda väidet ei täpsusta, siis saab kohus aru selles selliselt, et kaebajat kohustati esitama pangakonto väljavõtet alates 01.04.2016 ning see hõlmab ka kaebaja andmed maksustamisperioodi osas, mis ei ole veel lõppenud. MKS ja KMS ei välista nõuda teavet ettevõtlusega tegelemise kohta selle konkreetsel kontrollimise hetkel, mistõttu ei pea kohus asjakohaseks kaebaja viidet Riigikohtu seisukohtadele asjas nr 3-3-1-46-14. Kuna KMS § 22 lõikes 31 sätestatud kontrollimenetlus on oma olemuselt pigem olevikuline (kas isik tegeleb ettevõtlusega või mitte), siis on ilmne, et maksuhaldur soovib andmed ka kontrollimenetluse aja kohta, et selgitada välja, kas isik jätkuvalt tegeleb ettevõtlusega. Ettevõtlus on kestev ja dünaamiline tegevus ning käibemaksusüsteemi ärakasutamise vältimiseks on eesmärgipärane, kui maksuhaldur saab kontrollida seda kahtluse tekkimisel ka jooksvalt. Samal põhjusel on maksuhalduril asjaoludest tervikpildi saamiseks õigus nõuda andmeid ka tagasiulatuvalt, kuivõrd tehingud ja nende kajastamine raamatupidamises ning panga ülekanded võivad pärineda erinevast ajast. Seega ei ole välistatud, et 2016. aasta juulis ettevõtlusega tegelemise tõendamiseks tuleb esitada ca kolme kuu taguseid andmeid. Kuna tõendite kogumine ning nende ulatuse määramine on MKS § 59 lõike 1 ja lõike 2 alusel maksuhalduri kaalutlusotsuseks, siis on kohtulik kontroll selles osas piiratud ning kohus ei saa maksuhalduri eest otsustada, millise perioodi andmete alusel on maksuhalduril võimalik tuvastada maksukohustuslase ettevõtlusega tegelemist. Täiendavalt märgib kohus, et kaebaja pole väitnud, et pangakonto väljavõtte esitamine ajavahemiku 01.04.2016–18.07.2016 kohta liiga suurt koormat kujutaks. Seega oli pangakonto väljavõtte nõue asjakohane ja proportsionaalne.
16.Kui kaebaja tegeleb ettevõtlusega ning tal on selle kohta olemas tõendid, siis ei ole selliste tõendite esitamine maksuhaldurile ülemäära koormav ning selliste andmete küsimine ei riku kaebaja õigusi. Ettevõtlusega tegeledes peab isik arvestama, et maksuhalduril on õigus kahtluse olemasolu korral algatada erinevaid menetlusi, et selgitada välja isiku tegevuse vastavus õigusaktide nõuetele ning maksukohustuslane peab olema suuteline oma tegevuse õiguspärasust maksuhaldurile kinnitama ning maksuhalduri kahtlusi kõrvaldama.
17.Neil kaalutlustel tuleb kaebus jätta rahuldamata.
18.HKMS § 108 lõike 1 alusel kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna MTA ei ole taotlenud menetluskulude hüvitamist, jäävad poolte menetluskulud nende endi kanda. /allkirjastatud digitaalselt/ Ruth Prigoda
8(8)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.