Maksuõigus › Maksuotsused

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

3-15-227

3-15-227 masid, on kaebajal tulumaksu tasumata 18 101,23 eurot. Arvestades nimetatud summat ja summat, mida kaebaja ei vaidlusta, on maksuotsus õigusvastane 28 620,25 euro osas. Uute tõendite esitamine kohtumenetluses on põhjendatud ja kooskõlas Riigikohtu otsusega asjas 3-3-1-47-07, sest kaebaja jättis need tõendid maksumenetluses esitamata enese mittesüüstamise privileegile tuginedes. OÜ M maksumenetluse ajal oli (ja on ka praegu) paralleelselt käimas kriminaalmenetlus, milles Kaitsepolitseiamet uurib rahapesu ja erakonna varjatud rahastamise kahtlust. Maksu- ja kriminaalmenetlus olid omavahel seotud, ühesuunalised ja kandsid ühtset eesmärki, milleks oli maksumenetluses tõendite esitamiseks kohustamise varjus kriminaalmenetluse tarbeks tõendite hankimine. Mõlemad menetlused puudutasid sama perioodi ja samu majandustehinguid. MTA aktsepteeris kaebaja õigust tõendeid mitte esitada 17.04.2014 vaideotsuses. Seetõttu oli maksumenetluses tõendite esitamata jätmine õiguspärane ja kaebaja ei jätnud tõendeid esitamata tahtlusest või hooletusest. Lisaks proovis kaebaja maksumenetluses vältida olukorda, kus maksukohustust vähendavaid tõendeid hinnatakse alles kohtumenetluses, taotledes korduvalt revisjonimenetluse peatamist kuni lõpliku lahendi jõustumiseni kriminaalasjas, kuid MTA ei pidanud revisjoni peatamist võimalikuks. Revisjoni peatamine ei oleks kaasa toonud negatiivseid tagajärgi, sest MKS § 99 lg 1 p 3 kohaselt peatub maksu määramise aegumine maksurevisjoni läbiviimise (sh selle peatumise) ajaks. Maksumenetluse peatamata jätmine on päädinud olukorraga, kus riik on määranud kaebajale ebaõige maksukohustuse tulenevalt sellest, et isik on kasutanud õigust ennast mitte süüstada. Kõik kaebaja kohtumenetluses esitatud tõendid ei ole maksuhalduri jaoks uued. Pearaamatu konto 1010 (kassa) väljavõtte esitas kaebaja maksuhaldurile 01.12.2014 vaide lisana ning kaebaja 2013. a aprilli TSD-le oli vastustajal ligipääs olemas ning kaebaja viitas sellele samuti vaides. Vaideotsuses on asutud seisukohale, et need tõendid ei lükka maksuotsuse järeldusi ümber. Seega on maksuhaldur need tõendid vastu võtnud. Riigikohus leidis otsuses nr 3-3-147-07, et uusi tõendeid saab vaidemenetluses esitada nii haldusorgani nõudmisel kui ka omal initsiatiivil. Seega ei ole need tõendid kohtumenetluses uued. MTA on vaideotsuses juba kinnitanud kaebaja õigust tugineda enese mittesüüstamise privileegile ning kohus ei pea seda enam üle kontrollima. Vastustaja ei mõista õigesti enese mittesüüstamise privileegi olemust. Kooskõlas Riigikohtu otsusega nr 3-1-1-39-05 ei tähenda sellele tuginemine enda süüditunnistamist või kuriteo toimepanemise möönmist. Õigus tõendeid mitte esitada esineb olukorras, kus ei ole välistatud, et nende tõendite alusel võib isikut süüdistada (mitte süüdi mõista). Kaebajale ega kohtule ei ole teada, milliseid tõendeid Kaitsepolitseiamet kavatseb kaebaja vastu kasutada ning kas ja milline saab olema kaebajale esitatav kahtlustus. Halduskohus ei saa hinnata tõendite asjakohasust kriminaalmenetluses. Kaebaja ei ole enese mittesüüstamise privileegist loobunud, sest vaidele lisatud dokumendid olid juba kriminaalasja menetleja valduses. Seda kinnitas kaebaja vaides selgesõnaliselt. Isegi kui kaebaja enese mittesüüstamise privileegist loobuks, ei tähendaks see, et ta tugines sellele maksumenetluses alusetult. Kaebaja peab saama temale tehtud maksuotsuse üle sisuliselt vaielda ka siis, kui ta enese mittesüüstamise privileegile tuginedes tõendeid ei esita. Tõendite esitamise õiguse piiramine on kaasaaitamiskohustuse rikkumise tagajärg, kuid kaebaja ei ole kaasaaitamiskohustust rikkunud. MTA ei ole põhjendanud, miks kaebaja esitatud tõendid ei ole usaldusväärsed või on tagantjärgi vormistatud. Kassakontode tagantjärele vormistamine ei ole võimalik, sest kaebaja raamatupidaja on allkirjastanud need 01.12.2014, s.t vaide esitamise päeval. Kassakontode väljavõtted tõendavad, et kontrollitaval perioodil ei toimunud kaebaja kassas sularaha sisse- ja väljamakseid (sh ei toimunud MTA väidetud dividendiväljamakseid sularahas). Maksuhalduri esitatud tõenditest (Kaitsepolitseiametilt saadud raamatupidamisdokumendid ja pankadelt 3(11)

3-15-227 saadud pangakontode väljavõtted) ei nähtu ühtki anomaaliat, mis annaks alust seada kahtluse alla kassakontode väljavõtete sisulise õigsuse. Intressinõue on õigusvastane, sest sellega seotud maksuotsus on kaevatud osas õigusvastane.

MTA palus jätta kaebuse rahuldamata.

Kaebaja on pärast maksuotsuse tegemist esitanud uusi tõendeid, kuid need ei ole asjakohased. Kaebaja keeldus revisjoni kestel pearaamatu konto 2430 ja kassakonto nr 1010 esitamisest ja maksuhalduril ei olnud uurimiskohustuse täitmiseks võimalik neid hankida ka mujalt. 2013. a aprilli puudutavad pangakontode väljavõtted ja TSD väljuvad kontrollitavast perioodist ja nende tõendite puhul ei saanud maksuhaldur eeldada, et need võiksid maksustamise seisukohast tähtsust omada. MKS § 92 lg 4 ja § 102 lg 1 p 2 alusel ning kooskõlas Riigikohtu otsustega nr 3-3-1-47-07 ja 3-3-1-32-09 ei pea maksuhaldur arvestama maksukohustust vähendavate asjaoludega, millest maksuhaldur ei ole teadlik ilma maksukohustuslase tahteavalduseta. Kaebaja oleks saanud tõendid esitada enne maksuotsuse tegemist. Alates kaebaja tuginemisest enese mittesüüstamise privileegile kuni tõendite esitamiseni ei ole algse keeldumise põhjusi arvestades midagi muutunud, sest kaebaja suhtes läbiviidav kriminaalmenetlus ei ole lõppenud. Kaasaaitamiskohustuse täitmine ei saa olla juhuslik ja põhineda maksukohustuslase suval, sest siis muutuks riigivõimu teostamine maksude kogumise näol ebaefektiivseks. Kooskõlas Riigikohtu otsusega asjas 3-1-1-57-07 ei oleks saanud kaebaja poolt maksumenetluses esitatud tõendeid kriminaalmenetluses kasutada, seega tõendite õigeaegsel esitamisel ei oleks kaebaja kardetud tagajärge saabunud. Kaebaja jättis tõendid enese mittesüüstamise privileegi ettekäändele tuginedes esitamata tahtlikult, kaasaaitamiskohustust rikkudes, sest on enese mittesüüstamise privileegist kergekäeliselt loobunud. Vastustaja seisukohta toetab Riigikohtu otsus nr 3-1-1-39-05, mille kohaselt on vaikimisõiguse hindamisel oluline isikult nõutava teabe faktiline iseloom. Asjaolu, et kaebaja taotles korduvalt revisjonimenetluse peatamist, ei anna õigust esitada uusi tõendeid alles kohtumenetluses. Õiguspäraselt tõendite esitamata jätmise korral säilib maksukohustuslasel MKS § 102 lg 1 p-st 2 tulenevalt õigus esitada tõendeid pärast maksu- ja kohtumenetlust ning maksuhalduril on õigus muuta ka sellist maksuotsust, mille kohta on olemas jõustunud kohtuotsus. Seetõttu oleks menetluse peatamine üksnes maksumenetlust alusetult venitanud. Kõik kaebusele lisatud tõendid on uued. Kaebaja 2013. a aprilli TSD väljub kontrollitavast perioodist ning MKS § 92 lg 4 kohaselt ei pea maksuhaldur arvestama tähtpäevaks deklareerimata jäetud maksukohustust vähendavat asjaolu, millest maksuhaldur ei ole teadlik maksukohustuslase tahteavalduseta. Maksuhaldur ei ole 2013. a aprilli TSD aluseks olevaid asjaolusid kontrollinud ega pidanudki seda tegema. Pearaamatu konto 1010 (kassa) väljavõte on aga esitatud koos 06.03.2014 korralduse peale esitatud vaidega, mitte maksuotsuse peale esitatud vaidega. Maksuotsuse peale esitatud vaide kohta tehtud vaideotsuses selgitas maksuhaldur hoopis seda, et vaide esitaja selgitustest ja esitatud raamatupidamisdokumentidest ei ole võimalik saada selgust tehtud väljamaksete üksikasjade kohta. Kui kohus leiab, et uute tõendite esitamine on lubatav, on vastustaja seisukohal, et pärast maksuotsuse tegemist esitatud tõendid ei ole usaldusväärsed ja on kahtlus, et need on vormistatud tagantjärele. Kuna maksuotsus on õiguspärane, puudub alus intressinõude tühistamiseks.

4(11)

3-15-227 Asja lahendamisel saab arvestada kaebusele lisatud pangakontode väljavõtteid kontrollitava perioodi kohta (s.o 01.01.2009–31.03.2013). MTA küsis 31.01.2014 korraldusega nr 12.23/19607-5 Danske Bank AS Eesti filiaalilt ja AS-lt SEB Pank kaebaja arvelduskontode väljavõtted kontrollitava perioodi kohta ning neile tõenditele on maksuhaldur revisjoniakti ja maksuotsuse koostamisel tuginenud. Seega saab ka kohus neid tõendeid sisuliselt hinnata. Arvestada saab ka kaebaja kassakonto 1010 väljavõtet perioodide 01.01.2009–31.12.2010 ja 01.01.2011–31.03.2013 kohta, millel sisaldub raamatupidaja MS 01.12.2014 kuupäeva kandev kinnitus. Selle kassakonto väljavõtte esitas kaebaja maksuhaldurile tõenäoliselt juba koos maksuotsuse peale 01.12.2014 esitatud vaidega, sest kaebaja on seda nimetanud vaide p-des 8 ja 22 ning kassakonto väljavõte on märgitud ka vaide lisana. Nimetatud tõendit on maksuhaldur 29.12.2014 vaideotsuse p-s 9 sisuliselt hinnanud, seega on maksuhaldur tõendi vaikimisi vastu võtnud ja ka kohtul ei ole põhjust seda kõrvale jätta. Kaebaja kassakonto 1010 väljavõte perioodil 01.01.2013–30.04.2013 (2013. a aprilli puudutavas osas) ei saanud olla maksu- ega vaidemenetluses esitatud, sest selle väljatrükkimise ja raamatupidaja poolse kinnitamise kuupäev (28.01.2015) on hilisem kui vaideotsus (29.12.2014). MTA 11.02.2014 korraldus teabe ja dokumentide esitamiseks hõlmab ka kaebuse lisana esitatud tõendeid, mis käivad revisjoniperioodi kohta (pearaamatu väljavõte konto 2430 kohta). Kaebaja võimalus revisjoniakti järelduste ümberlükkamiseks ei piirdunud revisjonimenetlusega hõlmatud perioodiga, vaid ta võis esitada asjakohaseid tõendeid ka hilisema perioodi, sh 2013. a aprilli kohta. See hõlmab kaebusele lisatud 2013. a aprilli TSD-d ning 2013. a aprilli pangakontode väljavõtted AS-s SEB Pank ja Danske Bank AS Eesti filiaalis, samuti kassakonto 1010 väljavõtet 2013. a aprilli puudutavas osas. Kaebajal oli võimalus esitada kaebuse lisades 6, 7 (osaliselt) ja 10–12 nimetatud tõendid maksuhaldurile juba enne maksuotsuse tegemist, kuid ta jättis need tahtlikult esitamata. Ühegi nimetatud tõendi puhul ei saanud olla tegemist uue asjaolu või tõendiga, mida kaebajale ei olnud maksumenetluse ajal teada. Kui kaebaja valis oma taktikaks tõendite mitteesitamise enese mittesüüstamise privileegile tuginedes, pidi ta arvestama sellega, et maksuhalduril on õigus maks määrata muudest allikatest saadud teabe ja tõendite põhjal. Tõendite maksumenetluses esitamata jätmine sai olla üksnes kaebaja teadlik otsus, sest kõik maksuotsuses kajastatud asjaolud ja järeldused olid kaebajale teada juba revisjoniaktist. Kriminaalmenetlus ei ole käesolevaks ajaks lõppenud. Kaebaja ei ole aga esitanud mõistlikku selgitust, miks ta ei saanud kaebusele lisatud tõendeid esitada juba maksumenetluses, kuigi praegu paistab ta leidvat, et need tõendid siiski ei ole teda süüstavad. Vastustaja märgib õigesti, et kaasaaitamiskohustuse täitmine ei saa olla juhuslik ja sõltuda maksukohustuslase suvast, sest sellisel juhul muutuks efektiivne maksude kogumine väga keeruliseks või suisa võimatuks. Enese mittesüüstamise privileegile tuginemine peab olema heauskne ja järjekindel. Ka revisjonimenetluse peatamise taotlemine ei anna kaebajale õigust esitada kohtumenetluses uusi tõendeid. Maksuhaldur põhjendas revisjonimenetluse peatamata jätmist maksuotsuse lk-l 2 ning kohus nõustub maksuotsuse põhjendusega, neid üle kordamata (HKMS § 165 lg 2). Maksuotsuse p 1.1.2 teise alapunkti kohaselt on kaebaja tagastanud PP-le laenu 175 761,78 euro võrra rohkem, kui ta laenu sai. Kaebaja väitel on maksuhaldur jätnud arvestamata PP poolt kaebajale 20.12.2012 laenatud 6000 eurot, mida tõendavad Danske Bank AS Eesti filiaalis asuva pangakonto väljavõte (kaebuse lisa 5) ja kaebaja pearaamatu konto 2430 väljavõte (kaebuse lisa 6). Kaebaja pearaamatu konto 2430 väljavõtte (kaebuse lisa 6) jättis kohus tõendina arvesse võtmata, seega ei saa seda sisuliselt analüüsida. Kaebaja Danske Bank AS Eesti filiaali pangakonto väljavõttelt nähtub, et PP on teinud 20.12.2012 kaebaja arvele sularahasissemakse, kuid pelgalt see pangakonto kanne ei tõenda, et tegemist on PP poolt kaebajale antud laenuga. Seega ei ole alust pidada maksuotsuses toodud summat ekslikuks.

5(11)

3-15-227 Kohus on tõendina vastu võtnud kaebuse lisas 7 nimetatud kassakonto nr 1010 väljavõtte nimetatud perioodi kohta, millest nähtub sularaha väljamaksete puudumine. Usutav ei ole aga kaebaja väide, et ta deklareeris 71 000 eurot küll dividendidena, kuid tegelikult soovis sellega tasuda tulumaksu PP-le tehtud laenu enammaksetelt. Kaebaja ei ole selliseks tegevuseks esitanud ühtki mõistlikku selgitust. Maksuhaldur on revisjoniakti lk 9 tuvastanud, et kaebaja on ka nt 2013. a augustis deklareerinud PP-le dividende ja kaebaja raamatupidaja MS 25.09.2013 e-kirja kohaselt tasuti see sularahas, seega ei olnud maksuhalduri väidetu (dividendide maksmine sularahas) kaebaja jaoks ebatavaline. Kohus nõustus ka vaideotsuse p-s 9 märgituga, et kaebaja üldsõnalised väited koos kassakonto nr 1010 väljavõttega ei anna selgust PP-le tehtud väljamaksete üksikasjade kohta. Seetõttu ei lükka ainuüksi kassakonto nr 1010 väljavõte maksuotsuse järeldusi ümber. Kuna maksuotsuse tühistamiseks ei ole alust, siis ei ole alust tühistada ka intressinõuet. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

3-15-227 naalmenetluses uurimise läbiviimiseks, seega tegevuseks, mille lõplikuks eesmärgiks on apellandi süüdistamine. Viidatud Riigikohtu seisukoht puudutab maksumenetluses avaldatud teabe kasutamist kriminaalmenetluses tõendina. Lisaks KrMS § 63 lg-tes 1 ja 2 nimetatud tõenditele võib maksumenetluses kogutud teavet kasutada süüdistatava ütluste usaldusväärsuse kahtluse alla seadmiseks (KrMS § 289 lg 4). 5) 2013. aasta aprilli TSD tähelepanuta jätmine on ebaõige. Sellele dokumendile viitas kaebaja juba vaides. Kuna kõik kaebaja TSD-d on MTA-l olemas, puudus kaebajal igasugune vajadus seda TSD-d eraldi veel vaidele lisada. 6) Kuna MTA on lugenud kaebaja pearaamatu väljavõtte mitteesitamise põhjendatuks tulenevalt tuginemisest mittesüüstamise privileegile, ei saa pearaamatu väljavõtte puhul tegemist olla tahtlikult mitteesitatud tõendiga. 7) Maksuhaldur on jätnud arvestamata PP poolt kaebajale 20.12.2012 laenatud 6000 eurot, mida tõendavad Danske Bank AS Eesti filiaalis asuva pangakonto väljavõte ja kaebaja pearaamatu konto 2430 väljavõte. Pangakonto väljavõte ja pearaamatu konto 2430 väljavõte koos tõendavad, et kaebaja seisukoht on õige. Maksuhaldur küsis Kaitsepolitseiametilt välja Kaitsepolitseiameti poolt ära võetud kaebaja revideeritava perioodi raamatupidamisdokumentatsiooni ja hindas seda maksuotsuse tegemisel. Vastuses kaebusele pidas MTA kaebusele lisatud tõendeid ebausaldusväärseteks ja kahtleb nende tagantjärele vormistamises. MTA poolt sisulise vastuväite mitteesitamine kinnitab kaebaja seisukoha õigsust. 8) Kaebuse lisana esitatud kassakonto väljavõte tõendab kaebaja kassas igasuguste liikumiste (s.t sularaha sisse- ja väljamaksete) puudumist revideeritaval perioodil ja aprillis 2013. Kaebaja ei saa sularahatehingute puudumist täiendavalt tõendada. MTA-l on võimalik kontrollida kaebaja väite õigsust, kõrvutades seda tema valduses oleva kaebaja raamatupidamisdokumentatsiooniga. 9) Deklaratsioonis dividendina näidatud summa oli ettevõtlusega mitteseotud kulu. Kuivõrd tulumaksumäär oli nii dividendi kui ka ettevõtlusega mittesoetud kulu puhul sama (21/79 väljamakse summast), siis ei tekkinud sellest eksimusest riigile kahju. Kaebaja raamatupidaja selgitus, et dividendid maksti sularahas, puudutab ajaperioodi, mis on hilisem revideeritud perioodist ning kõne all olevast aprillist 2013. Sellest, et ajaliselt mitu kuud hiljem toimusid kaebaja kassas sularahaarveldused, ei saa teha järeldust, et sularahaarveldused pidid toimuma ka varem või et seetõttu oleks esitatud tõendid ebausaldusväärsed. Tõendid kinnitavad, et kaebaja dividende sularahas maksnud ei ole.

MTA palub jätta apellatsioonkaebus rahuldamata.

1) Apellant ei ole selgitanud, millist õigusnormi halduskohus ebaõigesti mõistis, kui pidas tõendite esitamist hilinenuks. Kaebaja on põhjendamatult jätnud eristamata erinevad menetlused. Maksumenetluses, vaidemenetlusel ja kohtumenetlusel on erinevad eesmärgid, neis on erinev tõendamiskoormus ja tõendamisstandardid. 2) Maksumenetluse peatamise tulemuseks ei saa olla aegumistähtaja möödumise tõttu kaebajale maksu määramata jätmine. Kaebaja sellisele soovile ei pea andma õiguslikku kaitset. Maksumenetluse peatamiseks selge õigusliku aluse puudumine ei võta apellandilt õigust tugineda enese mittesüüstamise privileegile kuni haldus(kohtu)menetluse lõpuni ning taotleda pärast kriminaalmenetluses jõustunud lahendi tegemist MKS § 101–103 alusel maksuotsuse muutmist. 3) Kohtumenetluses esitatud tõendite puhul ei saanud olla tegemist uue asjaolu või tõendiga, mida apellandile ei olnud maksumenetluse ajal teada. Tõendite maksumenetluses esitamata jätmine sai olla üksnes apellandi teadlik otsus, sest kõik maksuotsuses kajastatud asjaolud ja järeldused olid apellandile teada juba kontrollaktist. 7(11)

3-15-227 4) Olukorras, kus kaebaja on maksumenetluses tuginenud enese mittesüüstamise privileegile, kuid on sellest hiljem vaidemenetluses loobunud, võib tagajärjeks olla ka see, et kaebajal ei õnnestu enam esitada õigeaegselt kõiki tõendeid, mille esitamine maksumenetluses oleks olnud võimalik. Vaideorgani uurimiskohustus ei ole samaväärne kui uurimiskohustus maksumenetluses ning vaideorganil ei ole kohustust lasta maksukohustuslasel korduvalt oma väiteid ja tõendeid täiendada. Algses kaebuses ei ole apellant maksuhalduri vaideotsuse järeldusi ümber lükanud, vaid on korranud üksnes seniseid väiteid. Põhjendusel, et apellant kasutas enese mittesüüstamise privileegi ja seetõttu ei olnud tal kohustust tõendeid esitada maksumenetluse käigus (s.t tal puudus kaasaaitamiskohustus), ei saa ka vaidlusalust maksuotsust pidada alles halduskohtumenetluses esitatud tõendite tõttu õigusvastaseks (HMS § 54). 5) Ekslik on apellandi väide, et 2013. a aprilli TSD ja pearaamatu konto tähelepanuta jätmine on ebaõige. Maksudeklaratsioon on kõigest maksuhaldurile esitatav maksu arvutamise dokument (MKS § 85 lg 1) ja pearaamat on kirjendamise tulemus. Konkreetse deklaratsioonivormi (TSD) ja konto (pearaamat) täitmise aluseks on omakorda majanduslikud tehingud ja -sooritused. Seega ei tõenda kaebaja poolt pelgalt 2013. a aprilli TSD-le või pearaamatu kontole viitamine eraldiseisvalt ilma algdokumentideta midagi. Isegi kui pidada tõendeid lubatavaks, ei tingiks need maksuotsuse muutmist.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

3-15-227 esitatud tõendeid ei saa kasutada kriminaalmenetluses tõenditena. Kriminaalmenetluses saab selliste tõendite põhjal hinnata seda, milliseid tõendeid saab ja tuleb isiku süüditunnistamiseks täiendavalt koguda. Tähtsust ei oma seegi, et kriminaalmenetluses on võimalik sõltumata kaebaja tegevusest koguda neid tõendeid, mille kaebaja on pärast maksuotsuse tegemist esitanud, kriminaalmenetluse läbiviija poolt muudest allikatest. Enese mittesüüstamise privileegile tuginemisega saab isik saavutada olukorra, kus tal ei tule endal esitada neid tõendeid, mis kinnitavad tema süüd, sõltumata sellest, kas menetluse läbiviijal on õigus neid dokumente ise koguda või mitte.

9(11)

3-15-227

10(11)

3-15-227 /allkirjastatud digitaalselt/

/allkirjastatud digitaalselt/

/allkirjastatud digitaalselt/

Oliver Kask

Villem Lapimaa

Kaire Pikamäe

11(11)

Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.