Xi kaebus Maksu- ja Tolliameti 11.03.2019 vastutusotsuse nr 137/00863-26 tühistamiseks
Menetlusosalised ja nende esindajad
Kaebaja – X, volitatud esindaja Ivo Raudjärv Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Jaanek Lips
Asja läbivaatamise vorm
Kirjalikus menetluses
RESOLUTSIOON
Jätta kaebus rahuldamata. Jätta menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda. Tühistada Tallinna Halduskohtu 05.04.2019 määrusega kohaldatud esialgne õiguskaitse (esialgse õiguskaitse tühistamine jõustub koos kohtuotsusega).
Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 17.08.2020. Kui apellant ei ole apellatsioonkaebuses märkinud, et soovib asja arutamist kohtuistungil, eeldatakse, et ta on nõus kirjaliku menetlusega. Vastuapellatsiooni võib esitada 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse kättetoimetamisest arvates vastuapellatsioonkaebuse esitajale või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva.
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu-ja Tolliameti (edaspidi maksuhaldur) 27.06.2013 korralduse nr 12.2-3/16206-1 alusel kontrollis maksuhaldur Antomin Trading OÜ (hilisema nimega OÜ Krutikus1; edaspidi OÜ Krutikus) maksude arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil veebruar kuni aprill 2013 (k.a). Menetlus päädis 24.01.2017 maksuotsuse nr 12.2-3/016206-1192 (edaspidi ka maksuotsus) koostamisega, millega vähendati OÜ-le Krutikus perioodi aprill 2013 enammakstud
Äriregistrist kustutatud alates 19.05.2020 Kaebuse lisa 2
käibemaksu kokku 7274,05 eurot ja suurendati perioodide veebruar kuni aprill 2013 (k.a) tasumisele kuuluvat käibemaksu kokku 81 768,55 eurot. Kokku suurenes OÜ Krutikus maksukohustus 89 042,60 eurot.
2.OÜ Krutikus esitas 17.02.2017 maksuotsusele vaide3, mis maksuhalduri 16.03.2017 vaideotsusega nr 6-1/3629-24 jäeti rahuldamata. Seejärel pöördus OÜ Krutikus maksuotsuse tühistamise nõudega halduskohtusse (haldusasi nr 3-17-794). Tartu Halduskohus jättis 17.12.2018 otsusega kaebuse rahuldamata. Tartu Ringkonnakohtu 05.07.2019 otsusega jäeti halduskohtu otsusele esitatud apellatsioonkaebus rahuldamata. Kuivõrd Riigikohtu halduskolleegium OÜ Krutikus kassatsioonkaebust menetlusse ei võtnud (Riigikohtu 17.12.2019 kohtumäärus haldusasjas nr 3-17-794), jõustusid kohtuotsused 17.12.2019.
3.Maksuhalduri 11.03.2019 vastutusotsusega nr 13-7/00863-265 kohustati OÜ Krutikus endisi juhatuse liikmeid Xi ning Y tasuma solidaarselt OÜ Krutikus (kuni 12.05.2017 OÜ Antomin Trading) maksuvõlga kogusummas 159 715,68 eurot. Nimetatud maksusummast moodustas OÜle Krutikus maksuotsusega määratud käibemaks summas 88 745,75 eurot ning maksuotsusega määratud kuid tasumata summalt arvestatud intress summas 70 969,93 eurot. Vastutusotsuse põhjendused on kokkuvõtvalt järgmised:
3.1.OÜ Krutikus (edaspidi ka äriühing) maksukontrolli käigus selgus, et Xi ja Y juhatuse liikmeks oleku ajal deklareeris äriühing perioodil veebruar kuni aprill 2013 käibemaksu deklaratsioonidel (edaspidi KMD) sisendkäibemaksu hulgas alusetult Reltex Group OÜ6, VMV Trade OÜ, Bossmarin oü7, Hansafarmer OÜ8, ATRENDEX GROUP OÜ9 ja Dollores Marketing OÜ10 nimel väljastatud arvetel kajastuvat käibemaksu (kokku 89 042,60 eurot). Täidetud on maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 96 lg-st 5 tulenev alus vastutusotsuse koostamiseks, kuna äriühingu enda vara arvelt ei ole maksuvõla sissenõudmine võimalik. Samuti ei ole vastutusotsuse tegemine aegunud, kuna maksusumma määramise aegumine peatus 12.04.2017, mil OÜ Krutikus esitas Tartu Halduskohtule kaebuse maksuotsuse tühistamiseks.
3.2.X rikkus koos Y MKS § 8 lg-st 1 tulenevat kohustust korraldada äriühingu deklareerimiskohustust (MKS § 85 lg-st 4 koostoimes käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg-ga 1, § 29 lg 3 punktiga 1 ning § 31 lg-ga 1). Samuti rikuti kohustust korraldada MKS § 105 lg-st 1 ja KMS § 38 lg-test 1 ja 3 tulenevat tasumiskohustust. Tasumiskohustuse rikkumine seisneb KMD-del ebaõigete andmete kajastamises. Samuti jätsid X ja Y täitmata ja korraldamata MKS § 115 lg-st 1 tuleneva intressi tasumise kohustuse. X esitas äriühingu KMD-des ajavahemikul 2013. aasta veebruar kuni aprill teadlikult valeandmeid, eesmärgiga saada maksueelist.
3.3.Pikaajalise ettevõtluse ja juhatuse liikme kogemuse juures teab X juhatuse liikme kohustusi ja vastutust äriühingu juhtimisel. X oli äriregistri andmetel OÜ Krutikus juhatuse liige ajavahemikul 21.10.2005– 26.02.2015 ning ta tegeles kauba ostu ja müügiga ning võttis vastu igapäevaseid juhtimisotsuseid, sh esindades müügitehingutes juhatuse liikmena äriühingut.
vastustaja vastuse lisa 30 vastustaja vastuse lisa 37
kaebuse lisa 7
Kuni 15.02.2013 OÜ Timecolors Group; kustutatud äriregistrist 17.05.2017
Kustutatud äriregistrist 19.07.2016
Kuni 25.06.2013 Foodtrade Logistcs OÜ; kustutatud äriregistrist 17.08.2018
Kustutatud äriregistrist 15.06.2017
Kustutatud äriregistrist 30.05.2017
2 (14)
Samuti oli tal ligipääs äriühingu raamatupidamisele ja võimalus seda kontrollida. Kogutud tõenditest ilmneb, et X osales maksuvõla tekkimise ajal (veebruar kuni aprill 2013) aktiivselt äriühingu juhtimises ning kõnealuste maksustamisperioodide maksude deklareerimis- ning tasumistähtaeg saabus Xi juhatuse liikmeks oleku ajal.
3.4.X rikkus MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustusi tahtlikult. X ei ole andnud täpsemaid selgitusi maksuotsuse aluseks olevate tehingute kohta, vaid palus maksuhalduril tutvuda haldusasjas nr 317-794 materjalidega. See annab aluse järeldada, et X oli teadlik, et äriühing kaupa ei soetanud ning sisendkäibemaksu arvestuses kajastati võltsarveid. OÜ Krutikus ei soetanud suhkrut Reltex Group OÜ-lt, VMV Trade OÜ-lt, Bossmarin oü-lt, Hansafarmer OÜ-lt, ATRENDEX GROUP OÜ-lt ja Dollores Marketing OÜ-lt ning tehingud ei omanud majanduslikku sisu. Suhkur soetati tundmatutelt kolmandatelt isikutelt ning äriühingutega vormistati dokumendid üksnes maksueelise saamise ning sisendkäibemaksu mahaarvamise eesmärgil. Sellised tehingud või toimingud saavad oma olemuselt olla üksnes tahtlikud. Kuivõrd X teadis tehingute tegelikest asjaoludest, sh sellest, et tehingute kohta esitatud dokumendid ei kajasta tegelikkuses toimunud tehinguid, kuid kasutas neid siiski OÜ Krutikus raamatupidamises, on tegu oma iseloomult tahtlik. OÜ Krutikus sisendkäibemaksu arvestuses võltsarvete kajastamise ning valeandmete deklareerimisega rikkus X tahtlikult OÜ Krutikus deklareerimis- ja tasumiskohustust.
3.5.Xi süülise tegevuse ning OÜ Krutikus maksuvõla tekkimise vahel on otsene põhjuslik seos. Kui X oleks deklareerinud ja täitnud maksukohustusi, ei oleks OÜ-l Krutikus maksuvõlga tekkinud. X jättis teadlikult korraldamata, et äriühingu seadusest tulenevad maksukohustused oleksid täidetud õigeaegselt ja täielikult, mistõttu jäid äriühingu maksukohustused täitmata ning sellele lisandus intress. Seega tuleb põhivõlalt summas 88 745,75 eurot arvestatud intressivõlg 70 968,93 euro ulatuses lugeda Xi süülise tegevuse tulemiks.
4.X (edaspidi ka kaebaja) esitas 28.03.2019 Tallinna Halduskohtule kaebuse vastutusotsuse tühistamiseks. Koos kaebusega esitas X ka esialgse õiguskaitse taotluse peatamaks vastutusotsuse täitmine kuni vaidluse lõpuni. Tallinna Halduskohtus rahuldas 05.04.2019 määrusega esialgse õiguskaitse taotluse osaliselt ning peatas vastutusotsuse täitmise Xi puudutavas osas kuni haldusasjas tehtava lõpplahendi jõustumiseni selliselt, et maksuhalduril oli lubatud teha vaid MKS § 130 lg 1 punktides 1, 2, 4 ja 5 sätestatud täitetoiminguid.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD
5.Kaebaja seisukoht
5.1.Vastutusotsus on õigusvastane ja tuleb tühistada. Vastutusnõude esitamine Xi suhtes on alusetu. Kuivõrd OÜ-le Krutikus tehtud maksuotsus on õigusvastane, puudub maksuvõlg, mille suhtes saaks MTA esitada kaebajale vastutusnõuet. Kaebaja nõustub kõigi OÜ Krutikus haldusasjas nr 3-17-794 maksuotsuse vaidlustamisel esitatud põhjendustega (nii kaebuses kui kohtumenetluse käigus esitatud täiendavates dokumentides) ja palub neid kõiki arvestada ka vastutusotsuse tühistamiseks esitatud kaebuse põhjendustena.
5.2.Vastutusotsuses kirjeldatud asjaolud ei võimalda kogumis ega ka eraldi hinnatult jõuda järeldusele, et kaebaja oli teadlik õigusvastasest käitumisest ja ta soovis rikkuda MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustusi. Sisuliselt piirdub maksuhaldur tõdemusega, et kuna maksuotsuse kohaselt oli OÜ Krutikus tegevus tahtlik, oli ka mõlema tehingute ajal tegutsenud juhatuse liikme tegevus tahtlik ning kuna nad omasid ligipääsu raamatupidamisele ja ei olnud passiivsed juhatuse liikmed, siis peavad nad ka vastutama. Sellist pealiskaudset käsitlust ei saa pidada süü (tahtluse või raske
3 (14)
hooletuse) tuvastamiseks. Arusaamatuks jääb vastutuse põhjendamine sellega, et tegemist on pikaaegse ettevõtluse ja juhatuse liikme kogemusega isikuga.
5.3.Vastutusotsuse motiveerimiseks ei piisa, et juhatuse liikmel oli raamatupidamisele ligipääs või üldine teadmine ärivaldkonnas maksupettuste toimepanemise suuremast tõenäosusest. Pole tõendatud, et konkreetselt kaebaja oleks teadnud mingitest “tehingute tegelikest asjaoludest”. Kõik tehingute kohta maksuhaldurile esitatud dokumendid kajastavadki tegelikkuses toimunud tehinguid, sh kindlasti ka kaebaja poolt raamatupidamisele esitatud dokumendid. Väidetavat teadmist tehingute mittetoimumisest arvel näidatud müüjaga või teadmist selle müüja poolt maksu tasumata jätmisest tuleb vastutusotsuse tegemisel iga juhatuse liikme puhul konkreetsetest asjaoludest lähtuvalt ka kirjeldada ja tõendada. Vastutusotsuses on läbivalt nimetatud “võltsarveid”, kuigi mingit võltsimist tõendatud ei ole. Seega on alusetu väita justkui teadnuks kaebaja võltsarvete kasutamisest.
5.4.Jääb arusaamatuks, miks heidetakse kaebajale ette varjamist, kui OÜ Krutikus juhatuse liikmed teavitasid maksuhaldurit regulaarselt suhkruturul tekkinud olukorrast ja saatsid maksuhaldurile tehingute andmeid. Vastutusotsuses ei ole sellele küsimusele üldse tähelepanu pööratud. Lisaks on maksuhalduri tegevus vastutusmenetluses vastuolus hea halduse tavaga ja MKS §-dega 11 ja 13 (vastutusmenetluse peatamata jätmine, isikutelt ütluste võtmata jätmine, suuliste selgituste võimaluse andmata jätmine). Kuigi kaebaja selgitas vastutusotsuse projektile vastates, et vajalik oleks suuliste seletuste andmine ja suuliselt maksuhalduri küsimustele vastamine, siis maksuhaldur seda võimalust ei andnud.
5.5.Välistatud ei ole vastutusotsuse regulatsiooni (MKS § 40 lg 1 ja § 96) vastuolus põhiseaduse § 13 lg-ga 2 ja §-ga 32, kuna tegemist võib olla põhiõiguste ülemäärase riivega. Lisaks tekib küsimus ka võlausaldajate võrse kohtlemise põhimõtte järgimisest.
6.Vastustaja seisukoht
6.1.Kaebus on põhjendamatu ning tuleb jätta rahuldamata. Kaebaja tugineb maksuotsuse vaidlustamisel haldusasjas 3-17-794 esitatud põhjendustele. OÜ-le Krutikus väljastatud maksuotsus on õiguspärane ja sellega määratud maksuvõlg jõustunud kohtulahendi kohaselt kehtiv. Vastustaja jääb kõigi maksuvaidluses nr 3-17-794 esitatud vastuväidete juurde ning nõustub haldusasjas nr 3-17-794 jõustunud kohtulahendites väljendatud seisukohtadega, sh maksuvõla olemasolu ja tahtluse küsimuses.
6.2.Täidetud on vastutusotsuse tegemise eeldused ning kaebusest ei nähtu vastupidist. Maksuhaldur tuvastas vastutusotsuses kaebaja süü maksuvõla tekkimises, kuna äriühingu seadusliku esindajana oli kaebaja MKS § 8 lg-st 1 tulenevalt vastutav maksusummade tähtaegse ja täieliku tasumise eest. Kuna kaebaja rikkus maksude deklareerimis- ja tasumiskohustust ning sellele järgnenud intresside tasumise kohustust tahtlikult, vastutab ka MKS § 40 lg-st 1 tulenevalt äriühingul tekkinud maksuvõla eest solidaarselt äriühingu ja Y. Kaebaja esitas OÜ Krutikus 2013. aasta veebruar kuni aprill KMD-des teadlikult valeandmeid, eesmärgiga saada maksueelist tasumisele kuuluva käibemaksu vähendamise näol (vt 05.07.2019 otsus nr 3-17-794, punkt 37). MKS § 8 lg-st 1 tulenev kohustus tagada juriidilise isiku maksukohustuste täitmine on avar, hõlmates kohustuse korraldada juriidilise isiku tegevus selliselt, et tegevusega kaasnevad maksukohustused oleksid täidetud. Seega sellise kohustuse rikkumisena on käsitatavad kõik juhatuse liikme poolt tehtud juhtimisotsused ning juriidilise isiku nimel tehtud tehingud, mille tulemusena vahetult tekib maksuvõlg või mille tulemusena satub juriidiline isik sellisesse
4 (14)
majanduslikku olukorda nii, et maksuvõla sissenõudmine muutub võimatuks (Tallinna Halduskohtu 16.11.2012 otsus nr 3-12-1608, punkt 20). Juhatuse liikmele tuleneb MKS § 8 lg-st 1 kohustus tegutseda viisil, et äriühingul maksuvõlgasid üldse ei tekigi ning juba ainuüksi selle kohustuse tahtlik või raskest hooletusest toimunud rikkumine, toob kaasa solidaarvastutuse selle tulemusena tekkinud maksuvõla eest (Tallinna Ringkonnakohtu 24.10.2013 otsus nr 3-11-2445, punkt 16). Seetõttu ei nõustu vastustaja kaebaja hinnanguga, et juhatuse liikme vastutust on vaidlustatud otsuses asutud põhjendamatult avardama läbi mittetoimunud tehingute. Otsuses on arvestatud asjaoluga, et kaebajal oli olemas reaalne võimalus kujunenud olukorda vältida.
6.3.Kaebaja kritiseerib tõendeid ühekaupa, kuid need ei lükka ümber seisukohti, mis on tehtud tõendite kogumile tuginedes. Puuduvad objektiivsed asjaolud, mis tingiks haldusasjas nr 3-17794 esitatud ja käesolevas vaidluses korratavate vastuväidete alusel tõendite ümberhindamise. Kuna muugitehinguid ei toimunud11, siis ei olnud OÜ-l Krutikus õigust 2013. a veebruari kuni aprilli KMD-del sisendkäibemaksu hulgas arvestada OÜ-delt Reltex Group, VMV Trade, Bossmarin, Hansafarmer, Atrendex Group ja Dollores Marketing suhkru soetamisega seotud käibemaksu 89 042,60 eurot (suhkru soetamine). Ebaõige on ka kaebuse punktides 64-65 esitatud teoreetiline lähenemine oma tahtluse eitamiseks. Kaebaja süü tuvastamise osas on vastutusotsuses esitatud täiendav analüüs12, mis viitab teadlikkusele tema käitumise õigusvastasusest ja sellise tagajärje soovimisest.
6.4.OÜ Krutikus soetas suhkru tundmatutelt kolmandatelt isikutelt ning teadis, et arvetel näidatud äriühingud ei ole tegelikud suhkru müüjad. Kuna kaebaja teadis, et tehingute kohta esitatud dokumendid ei kajasta tegelikkuses toimunud tehingud, kuid näitas neid maksuarvestuses käibemaksukohustuse vähendamise eesmärgil, on tegevus tahtlik. Just kaebaja teadmisel esitati OÜ Krutikus veebruar-aprill 2013 KMD-del valeandmeid, kuna kaebaja seletuste kohaselt oli ta aktiivne vaidlusalustes tehingutes nii suhtlusel, andmete kontrollimisel, vormistamisel, kui ka deklareerimisel13, kuid läbirääkimisi ei pidanud, sest pakkumisi laekus massiliselt. Samas selgitas näiteks K. R.14 erinevalt kaebajast, et X esitas ise neile tellimusi, küsis hinda ning sai ka hiljem vaidlusalused arved. Ka lahknevad kaebaja viited15 haldusasja nr 3-17-794 materjalidele16 vaidlusaluste tehingute dokumenteerimise osas K. A.17 ja teiste kolmandate isikute seletustest18, mis andis piisvalt alust järelduseks kaebaja tahtlikust tegevusest mh valetehingute varjamisel19. A. A. selgitas20 samuti, et suhkur tuleb sisse ja läheb välja sertifikaadi ja päritolu tõendavate dokumentidega ning infot suhkrutehingute kohta on lihtsam küsida kaebajalt. Seetõttu on kaebuses kaebaja teadlikkuse ja tahtluse eitamisele suunatud väited paljasõnalised. Kaebaja oli valetehingute vormistamisest teadlik neid koordineerides. Selline tegevus saab olla vaid tahtlik. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ei laiene pahausksele isikule, kes teadis, et arvel näidatud isik ei ole kauba müüjaks.
6.5.Riigikohtu seisukoha järgi on kaebaja „teadmist“ võimalik tõendada kaudsete tõenditega. Kui maksuotsuse faktiliseks aluseks on „teadmine“, saab hoolsusnõuete eiramise korral kaebajale samas ette heita oluliste asjaolude tõendamata jätmist olukorras, kus maksuhalduri muud tõendid
vt maksuotsuse p-d 2.2.2.1, 2.3.2.1, 2.4.2.1, 2.5.2.1, 2.6.2.1 ja 2.7.2.1 ja vastutusotsuse p-d 2.3.4.1-2.3.4.6 vastutusotsuse (kaebuse lisa 7) lk 3-6
vt vastutusotsuse punkt 2.3.1 ja vastustaja vastuse lisa 15 punkt 2,3, 10, 19
vt maksutoimiku dokument 278 punkt 4, 6
vt vastustaja vastuse lisa 15 punkt 7
vt kontrolliakti (vastustaja vastuse lisa 5) lk 3-4
vt kontrolliakti lk 4
vt kontrolliakti lk 4-5
vt vastutusotsuse punkt 2.3.5
vt kontrolliakti lk 4 ja maksutoimiku dokument 282
5 (14)
kogumis loovad põhjendatud kahtluse, et tehinguid poolte vahel ei toimunud ning kaebaja oli sellest teadlik. Sellele järeldusele viib tõenditele kogumis antud hinnang. Lisaks on eesmärgipäratu kaebuse kriitika termini „võltsarved“ kasutamise osas, kuna kaebaja teab, et suhkru päritolu varjamiseks ei säilitanud ta veoselehti ja väljastas lubamatult ise kvaliteedisertifikaate. Kuigi otsest võltsimist ei ole maksuhaldur kaebaja osalusel eksperdi abiga tõendanud, võib selliseid arveid asjaolusid arvestades pidada valeks. Tegu on kaebaja vastutusvaldkonnaga ning ta oli ka ise vaidlusaluste suhkrutehingute sõlmimisel aktiivne. Seega on kaebaja rikkunud talle vastutusotsuses etteheidetud kohustusi tahtlikult.
6.6.Kaebaja lähenemine, et suhkur oli kaup, mille käitlemine ei eeldanud nõuete täitmist ja lubasid ning et kvaliteedisertifikaadi esitamisel oli üksnes informatiivne tähendus, on ekslik. Vaidlusaluste tehingute tegemise ajal kehtisid suhkrule kindlad kvaliteedinõuded21. Toidu käitlejana pidi kaebaja tehingute ja tarnete jälgitavust tagama nii kvaliteedisertifikaatide, kui ka veoselehtedega (CMR). Suhkru edasimüük tarneahelas peaks nähtuma ka enne kauba lattu lähetamist ning vastustaja nõustub Tartu Ringkonnakohtu hinnangutega, et selgitused vaheladude puudumise kohta ei ole veenvad. Kaebaja oli nõuetest teadlik, sest väljastas OÜ Krutikus klientidele ebaõigeid suhkru päritolu tõendavaid dokumente ja kvaliteedisertifikaate. OÜ Krutikus soovis niimoodi varjata suhkru tegeliku ostja andmeid, kelleks võis mh olla OÜ Krutikus ise. MTA-le jäeti tehingule kunstlike vahelülide lisamisega mulje Eesti-sisesest kaubamüügist. Kaebaja soovis äriühingu esindajana varjata tegelikke müüjaid ning teha MTA-l võimatuks nende tuvastamise. Kaebaja käitumist ei õigusta tema pikk tegutsemisaeg, suur käive ega ka hankijate arv. Usutav ei ole, et OÜ-l Krutikus õnnestus väidetavalt soetada Eesti äriühingutelt suhkrut tehase väljamüügihinnast oluliselt odavamalt. Just ebatavaliselt madal hind, võrreldes tootjahindadega, pidi kaebajas tekitama kahtluse, kas talle kauba müüjateks on ikka arvel näidatud isikud.
6.7.Maksuhalduri järeldusi ei muuda pealiskaudseks vaideotsuses suhkrutootja nimede kirjutamisel tehtud eksimused. Kuigi ükski maksuhalduri päringu vastus22 ei kinnita, et OÜ Krutikus ostis suhkrut otse Poola tootjatelt, on ilmne, et OÜ Krutikus omas otsesidemeid vähemalt ühe suhkrutootjaga, s.o Südzucker Polska S.A-ga. MTA ei ole väitnud konkreetseid Poola või Leedu äriühinguid, kellelt OÜ Krutikus suhkrut soetas, vaid tugines faktile, et kaebaja teadis, et arvetel näidatud OÜ-d Reltex Group, VMV Trade, Bossmarin, Hansafarmer, Atrendex Group ja Dollores Marketing OÜ-le Krutikus suhkrut ei müünud, vaid seda tegi tundmatu kolmas isik.
6.8.Kaebaja sai esitada seisukohad kirjalikult ning neid on vastutusotsuse analüüsitud. Seejuures on kaebaja läbivalt viidanud haldusasjas nr 3-17-794 esitatud väidetele ning sisuliselt loobunud täpsemate vastuste andmisest. Ka eriarvamuse järgselt andis maksuhaldur kaebajale võimaluse täiendavate selgituste andmiseks23, kuid kaebaja seda võimalust ei kasutanud.
KOHTU PÕHJENDUSED
7.Kohtu hinnangul on vastutusotsus õiguspärane, kooskõlas väljakujunenud kohtupraktikaga ning ka kaebaja väited ei anna alust selle tühistamiseks. Maksuhaldur on vastutusotsuses (ennekõike punktis 2.3. ning selle alapunktides) põhjalikult selgitanud kaebaja tegevust OÜ Krutikus juhtimisel ning tema tegevuse seost maksuvõla tekkimisega. Maksuhaldur on
vt Tartu Ringkonnakohtu 05.07.2019 otsus nr 3-17-794 punkt 32 maksutoimik, lisad 391-443, esitatud kohtule 10.03.2020
vastustaja vastuse lisa 28
6 (14)
tuginenud asjakohastele õigusnormidele, esitanud vastutusotsuse tõendite analüüsi ja järeldused ning vastanud kaebaja eriarvamuse väidetele. Kooskõlas halduskohtumenetluse seadustiku (edaspidi HKMS) § 165 lg-ga 2 nõustub kohus vastutusotsuses toodud argumentidega ning ei pea nende tervikuna kordamist vajalikuks. Samuti nõustub kohus vastutusotsuse aluseks oleva maksuotsuse osas haldusasjas 3-17-794 tehtud kohtulahenditega, mistõttu nendes toodud seisukohtade kordamine siinkohal ei ole koguulatuses vajalik, kuna kaebaja enda kinnitusel kattuvad tema väited OÜ Krutikus haldusasjas 3-17-794 esitatud väidetega. Kuivõrd nii Tartu Halduskohus kui ka Ringkonnakohus on kõiki kaebaja väiteid haldusasja nr 3-17-794 raames põhjalikult analüüsinud ning halduskohtu 17.12.2018 otsus ja ringkonnakohtu 05.07.2019 otsus on jõustunud, siis pea kohus käesoleva kaebuse lahendamisel nende väidete uuesti analüüsimist koguulatuse vajalikuks. Seega käsitleb kohus maksuotsuse õiguspärasuse hindamisel üksnes neid väiteid, mis puudutavad otseselt vastutusotsuse õiguspärasust. Vastuseks kaebusele märgib kohus järgmist.
8.Menetlusosalised vaidlevad ennekõike selle üle, kas kaebaja vastutab (solidaarselt teise juhatuse liikme Yga) OÜ Krutikus maksuvõla eest. MKS § 96 lg 1 kohaselt teeb maksuhaldur vastutusotsuse maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinni pidaja kohustuste täitmise eest. MKS § 40 lg 1 näeb muu hulgas ette, et kui seaduslik esindaja rikub tahtlikult või raskest hooletusest MKS §-s 8 nimetatud kohustusi, vastutab ta selle tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega. MKS § 8 lg 1 esimese lause järgi on juriidilise isiku seaduslik esindaja kohustatud korraldama esindatava MKS-st ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise.
9.Juhatuse liikmelt äriühingu maksuvõla sissenõudmiseks peavad olema täidetud järgmised eeldused: 1) juhatuse liige on rikkunud oma kohustusi tahtlikult või raskest hooletusest; 2) rikutud on kohustust tagada maksukorralduse seadusest ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegset ja täielikku täitmist; 3) kohustuse rikkumise tõttu on tekkinud maksuvõlg (MKS § 8 lg 1, § 40 lg 1 ja § 96 lg 1; Riigikohtu 31.10.2005 otsus asjas nr 3-3-1-4105, punkt 12; 12.12.2012 otsus ajas nr 3-3-1-23-12, punkt 11 ja 12.06.2013 otsus asjas nr 3-3-117-13, punkt 10). Vastutusotsuse aluseks oleva süü hindamisel saab lähtuda tõendite kogumist ja elulise usutavuse kriteeriumist. Iga juhatuse liikme süü on individuaalne ja tuleb eraldi tuvastada. Vastutusotsusest peavad nähtuma piisavad asjaolud, miks maksuhalduri hinnangul on etteheidetav tahtlus või raske hooletus (VÕS § 104 lg-d 4 ja 5), sest hooletus (VÕS § 104 lg 3) MKS § 40 lg 1 järgi vastutust kaasa ei too (Riigikohtu 11.12.2019 otsus nr 3-17-2235, punkt 16).
10.Kuigi juhatuse liikme vastutuse üheks eelduseks on äriühingu maksuvõlg, siis tuvastatakse selle suurus vastutusotsuses, kusjuures äriühingule eelnevalt tehtud maksuotsust võib kasutada tõendina vastutusotsuse motiveerimisel (Riigikohtu 12.12.2012 otsus asjas nr 3-3-1-23-12, punkt 25) ning äriühingule eelnevalt tehtud maksuotsust võib kasutada tõendina vastutusotsuse põhjendamisel ja maksuhaldur võib vastutusotsus viidata maksuotsuses tuvastatud asjaoludele või seal esitatud tõenditele (Riigikohtu 12.06.2013 otsus nr 3-3-1-17-13, punkt 17) Antud juhul on maksuhaldur vastutusotsuses viidanud varasemas maksuotsuses ja kontrollaktis tuvastatud ja äriühingu maksuvõlaga seonduvatele asjaoludele. Kohtumenetluses on tuginetud haldusasjas nr 3-17-794 jõustunud kohtuotsusele, millega jäeti äriühingu kaebus maksuotsusele rahuldamata. Tartu Ringkonnakohus ja Tartu Halduskohus on haldusasjas 3-17-794 analüüsinud maksuvõla tekkimise küsimusi ning kohus nõustub tehingutele antud hinnangutega ega korda neid uuesti üle.
7 (14)
11.Vaidlust ei ole selles, et kaebaja oli OÜ Krutikus juhatuse liige perioodil 21.10.2005 kuni 26.02.2015 ning vastutusotsuse aluseks olev maksuvõlg tekkis veebruar kuni aprill 2013 esitatud KMD-des deklareeritud andmetest. MKS §-st 32 tulenevalt tekib maksuvõlg ajal, mil maksukohustuslane oleks pidanud deklareerima ja täitma seadusest tulenevad maksukohustused. Maksukohustus tekib vahetult seaduse alusel ning maksukohustuse täitmise tähtpäev tuleneb üldjuhul vahetult seadusest. Kohtupraktikas on leitud, et maksuotsusega tuvastatakse, et maksukohustuslane on deklareerinud ja täitnud oma maksukohustused seadusest tulenevast suurusest väiksemas ulatuses ning maksuotsusega ühtlasi kohustatakse haldusakti adressaati täitma oma maksukohustus seadusest tulenevas suuruses. Ka siis, kui tasumisele kuuluv maksusumma on määratud maksuotsusega, on tasumisele kuuluv maksuvõlg tekkinud sellest hetkest, mil maksukohustuslane oleks pidanud deklareerima ja täitma seadusest tuleneva maksukohustuse (vt Riigikohtu 25.04.2011 otsus nr 3-3-1-48-10, punkt 16).
12.Täidetud on MKS § 96 lg-s 5 sätestatud eeldus vastutusotsuse tegemiseks. Nimetatud sättest tuleneb, et äriühingu juhatuse liikme suhtes võib vastutusotsuse teha, kui äriühingu maksuvõla sissenõudmist on alustatud MKS § 130 lg 1 punktis 3 sätestatud viisil ning see pole kolme kuu jooksul õnnestunud. Maksuhaldur on vastutusotsuse punktis 1 põhjalikult selgitanud maksuvõla sissenõudmise toiminguid ning vaidlust ei ole, et maksuvõla sissenõudmine OÜ Krutikus vara arvelt ei ole võimalik. Tartu Maakohtu 16.02.2018 määrusega tsiviilasjas nr 2-17-15946 kuulutati välja OÜ Krutikus pankrot ning äriühing kustutati pankrotihalduri avalduse alusel äriregistrist 19.05.2020. Seega ei saa vaidlust olla ka selles, et vastutusotsuse tegemise seisuga (s.o 11.03.2019) oli OÜ Krutikus õigusvõimeline äriühing ning täidetud on nõue, mille kohaselt peab vastutusotsus olema tehtud enne selle juriidilise isiku õigusvõime lõppemist, kelle maksuvõla suhtes soovitakse vastutusotsust teha.
13.MKS § 150 lg 1 kohaselt lasub maksukohustuslasel maksuteates või maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. MKS § 150 lg-s 1 sätestatud kohustus laieneb ka vastutusotsuse adressaadile, kes soovib vaidlustada esindatavale varem tehtud maksuotsuses tuvastatud asjaolusid. Vaidlust ei ole, et kaebajal oli vastutusmenetluses tagatud ärakuulamisõigus ning võimalus esitada vastuväited, miks on õigusvastane maksuotsus või miks ei ole maksuotsuse määratud maksusumma välja mõistmine kaebajalt vastutusotsusega võimalik. Riigikohus selgitas 20.02.2018 otsuses nr 3-15706, et isikul peab olema võimalus vastutusmenetluses tuvastatud asjaoludele vastu vaielda, kuna vastutusotsuse aluseks olevad asjaolud tuvastatakse vastutusotsuses ja sellele eelnenud vastutusmenetluses, mitte äriühingu suhtes toimunud maksumenetluses (punkt 14.2 ja seal viidatud kohtupraktika). Sellest on maksuhaldur ka lähtunud ning võimaldanud kaebajal esitada korduvalt oma seisukohti. Asjaolu, et kaebaja esitatud seisukohad ei toonud kaasa vastutusmenetluse lõppemist vastutusotsuse koostamata jätmisega ei ole maksuotsuse õigusvastasuse või tühistamise aluseks.
14.Kuigi vastutusotsuse aluseks olevad asjaolud tuvastatakse vastutusmenetluses, siis ei saa sellest järeldada, et kohus ei saa vastutusotsusele esitatud tühistamiskaebuse läbivaatamisel arvestada selle aluseks oleva maksuotsuse suhtes jõustunud kohtulahenditega. Nagu kohus juba eelnevalt märkis, on suur osa kaebaja põhjendustest identsed OÜ Krutikus haldusasjas nr 3-17794 esitatud põhjendustega ning ehkki kohus andis kaebajale võimaluse haldusasjas 3-17-794 kohtulahendite jõustumise järgselt maksuotsuse õigusvastasuse osas täiendavate seisukohtade esitamiseks, siis kaebaja seda ei teinud, vaid jäi varem esitatud seisukohtade juurde. Kuna kaebaja ei esitanud kaebuses uusi argumente, mis annaksid aluse asuda maksuotsuse õiguspärasuse osas Tartu Halduskohtu ja Ringkonnakohtu otsustest teistsugusele seisukohale, siis samade väidete teistkordne kontrollimine ning väidete korduv analüüsimine käesolevas otsuses vajalik ei ole.
8 (14)
HKMS § 177 lg 1 järgi on jõustunud kohtuotsus menetlusosalistele kohustuslik osas, milles lahendatakse kaebuses esitatud nõue kaebuse aluseks olevatel asjaoludel. Kohtulahendi õigusjõu esmane eesmärk ei ole kaotanud poole suhtes võimu teostamine, vaid võitnud poolele võimalikult suures ulatuses menetluslike õigustega kaasnevate eeliste tagamine. See on aga võimalik ainult tingimusel, et asja õige lahendamise eesmärk taandub kohtulahendi õigusjõu ees ja tunnustatakse ka sisuliste puudustega kohtulahendi siduvust. Jõustunud kohtulahendi siduvust tunnustamata ei ole võimalik tagada õigusrahu.24 Seega leiab kohus, et vaidlustatud maksuotsus on õiguspärane osas, mis puudutab kehtiva maksuvõla olemasolu.
15.Kohus nõustub maksuhalduriga, et äriühingu juhatus peab tagama maksudeklaratsioonides õigete andmete esitamise ning selle kohustuse süülise täitmata jätmisega rikkus kaebaja MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustust korraldada esindatava deklareerimiskohustust (MKS § 85 lg-st 4 koostoimes KMS § 29 lg-ga 1, § 29 lg 3 p-ga 1 ning § 31 lg-ga 1) ja tasumiskohustust, mis tuleneb MKS § 105 lg-st 1 koostoimes KMS § 38 lg-tega 1 ja 3. Samuti on kaebaja jätnud täitmata ja korraldamata MKS § 115 lg-st 1 tuleneva intressi tasumise kohustuse.
16.Kohtupraktikas on kujunenud arusaam, et vastutusotsuse aluseks oleva süü hindamisel tuleb sageli lähtuda tõendite (mõnikord isegi üksnes kaudsete tõendite) kogumist ja „elulise usutavuse“ kriteeriumist (nt Riigikohtu 11.12.2019 otsus nr 3-17-2235, punkt 16 ja seal viidatud praktika). Vastustaja on praegusel juhul tuginenudki tõenditele kogumis ning leiab, et kaebaja, kellel äriühingu juhatuse liikmena oli kohustus korraldada talle seadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegset ning täielikku täitmist (MKS § 8 lg 1), tegevus tegelikkuses mittetoimunud tehingute kajastamisel KMD-des sai olla teadlik ning suunatud maksueelise saamisele. Kohtu hinnangul on vastustaja eeltoodud seisukoha kujundamisel põhjendatult tuginenud maksumenetluses ja vastutusmenetluses täiendavalt võetud selgitustele ja tõenditele ning hinnanud neid kogumis ja elulise usutavuse kontekstis. Kuigi välistada ei saa, et kaebajal võib olla õigus üksikute tõendite osas, mistõttu ei saa neid üksikule tuletada konkreetselt kaebaja tahtlikku tegevust, siis tõendite kogumis hindamisel on kohus veendunud, et kaebaja oli teadlik tehingute tegelikest asjaoludest ning nende KMD-del kajastamise lubamatusest. Kaebaja roll, nagu ta isegi kinnitab, ei olnud tegelemine vaid üksiktehingutega, vaid ostu-müügi tehingutega tervikuna ning sellised tegevused eeldavad kursisolekut äriühingu tegevusega terviklikumalt. Isegi kui kaebaja ei tutvunud iga tehingu korral kõikide dokumentidega, siis ei ole eluliselt usutav, et kaebajal puudub teadmine tehingute tegelikest asjaoludest ja tehingupartneritest ning põhjendatud on arvata, et ta varjab neid teadlikult.
17.Kohus nõustub maksuhalduriga, et kaebaja teadis tehingute tegelikest asjaoludest, sealhulgas sellest, et tehingute kohta esitatud dokumendid ei kajasta tegelikkuses toimunud tehinguid, kuid vaatamata sellele võimaldas neid kasutada OÜ Krutikus raamatupidamises, eesmärgiga vähendada käibemaksukohustust, on oma iseloomult tahtlik tegu (vastutusotsuse punkt 2.3.5).
17.1.Maksuhaldur on maksuotsuses selgitanud piisavalt ja üksikasjalikult, miks tehinguid äriühingutega Reltex Group OÜ, VMV Trade OÜ, Bossmarin oü, Hansafarmer OÜ, ATRENDEX GROUP OÜ ja Dollores Marketing OÜ tegelikult ei toimunud ning kohus ei pea vajalikuks neid asjaolusid siinkohal korrata. Võttes aluseks maksuotsuse punktid 2.2–2.7, siis möönab maksuhaldur, et kaebaja on arvetel märgitud suhkru soetanud, kuid müüjaks ei olnud konkreetsed äriühingud, vaid suhkru müüjaks oli tundmatu kolmas isik ning eelviidatud äriühingute arveid kasutati juhatuse liikmete teadmisel OÜ Krutikus raamatupidamises maksueelise saamiseks ja
V. Kõve jt. Tsiviilkohtumenetluse seadustik II. Kommenteeritud väljaanne. Tallinn: Juura 2017, lk 1186-1187, punkt 3.1.2. a).
9 (14)
käibemaksukohustuse vähendamiseks. Seega on maksuhalduri etteheide OÜ-le Krutikus, et viimane osales juhatuse liikmete teadmisel maksupettuses. KMS § 31 lg 1 ja § 37 lg 7 punkti 2 kohaselt on sisendkäibemaksu mahaarvamine välistatud, kui arvetel märgitud müüja ei ole kauba tegelik müüja.
17.2.Ehkki ka maksuotsuses on maksuhaldur selgtanud, miks kaebaja oli teadlik, et tegemist on valearvetega, siis on maksuhaldur seda täiendavalt analüüsinud ka vastutusotsuses (vt vastutusotsuse punktid 2.2.4.1 –2.2.4.6). Kordamata siinkohal vastutusotsuse punktides 2.2.4.1 – 2.2.4.6 toodud seisukohti, siis tõi maksuhaldur vastutusotsuses välja, mis põhjusel ja milliste tõendite kogumi alusel on ta seisukohal, et kaebaja osales aktiivselt valeandmete esitamise ja maksukohustuse täitmata jätmisel, seejuures kontrollides ja koordineerides valetehingute andmeid esindatava nimel esitatud maksudeklaratsioonide arvestamisel. Kaebaja ei ole maksuhalduri vastavaid järeldusi ümber lükanud. Lisaks märgib kohus, et maksuhaldur on vastutusotsuses (punkt 2.3. ja selle alapunktid) põhjalikult esitanud iga äriühingu puhul nendega seotud tehingute asjaolud, selgitanud majandusliku sisu puudumist ning kaebaja teadmist tegelikest asjaoludest. Olukorras, kus kaebaja tegeles koos Y suhkru müümisega ning koos Y ja M. M. kliendisuhtluse ja hankijatega suhtlemisega, on maksuhaldur põhjendatult järeldanud, et tegemist ei olnud üksnes „passiivse“ juhatuse liikmega. Kohtu hinnangul saab nimetatud asjaolust ning esitatud tõenditest kogumis järeldada, et kaebaja oli teadlik dokumentide vormistamisest viisil, mis võimaldasid saada maksueelist. Maksuhalduri esitatud tõendid kogumis viitavad sellele, et kaebaja teadis tehingute tegelikest asjaoludest, kuid vaatamata sellele kasutas arveid siiski OÜ Krutikus raamatupidamises.
18.Eelnvat järeldust ei muuda ka kaebuse punktides 22–24 esitatud väited suhkru müügiahela kohta, kuna tegemist on tõendamata väitega. Kaebaja ei ole vaidlustanud maksuhalduri seisukohta, mille kohaselt laienevad suhkru käitlemisele jälgitavuse ja käitleja tuvastamise nõue (EÜ määruse nr 178/2002 art 18) ning samuti peavad suhkruga kaasas käima vastavad sertifikaadid, kuid praegusel juhul ei ole kaebaja seda kohustust täitnud. Vastupidi, OÜ Krutikus nimel koostati vajadusel omavoliliselt ebaõigeid suhkru päritolu tõendavaid dokumente25. Seda väidet ei ole kaebaja ümber lükanud. Kui suhkru kvaliteedisertifikaadil puuduvad andmed kauba saaja ja kauba saatja aadressi kohta, samuti müüja ja ostja andmed, siis see ei ole normaalne (vt 05.07.2019 otsus nr 3-17-794, punkt 34). Lisaks märgib kohus, et asjaoludest nähtuvalt osteti suhkrut tehingute ahelas, kuid ühtegi vaheladu ei kasutatud, mis omakorda viitab tehinguahelate puudumisele (vt ka 05.07.2019 otsus nr 3-17-794, punkt 30.5 ja 30.6).
19.Eelnevast tulenevalt ning kooskõlas maksu- ja vastutusotsusega on kohus seisukohal, et maksuhaldur on põhjendatult tõendite kogumisel tuginedes leidnud, et kaebaja, kellel äriühingu juhatuse liikmena oli kohustus korraldada talle seadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegset ning täielikku täitmist (MKS § 8 lg 1) tegevus selliste tegelikkuses mittetoimunud tehingute kajastamisel sai olla teadlik ning suunatud maksueelise saamise eesmärgile.
20.Kohus nõustub maksuhalduriga, et asjaolusid arvestades jättis kaebaja MKS § 8 lg-st 1 tulenevad kohustused täitmata tahtlikult. MKS § 40 lg-s 1 nimetatud tahtluse puhul peab seaduslik esindaja mõistma, et ta rikub MKS §-s 8 nimetatud kohustusi. MKS § 40 lg 4 kohaselt lähtutakse juhatuse liikme süü vormide (tahtlus, raske hooletus, hooletus) tuvastamisel VÕS § 104 lg-tes 3−5 sätestatust. Vastutusotsuses on asutud seisukohale, et kaebaja rikkus MKS §-s 8 sätestatud kohustusi tahtlikult. Tahtlus on seotud eelkõige subjektiivsete tunnustega – teadlikkus
Vt kontrollakti punktid 1.1.3-1.1.4
10 (14)
käitumise õigusvastasusest ja sellise tagajärje soovimine. MKS § 40 lg-s 1 nimetatud tahtluse puhul peab seaduslik esindaja mõistma, et ta rikub MKS §-s 8 nimetatud kohustusi (Riigikohtu 12.06.2013 otsus nr 3-3-1-17-13, punkt 14). Kohtupraktikas on kujunenud arusaam, et vastutusotsuse aluseks oleva süü hindamisel tuleb sageli lähtuda tõendite (mõnikord isegi üksnes kaudsete tõendite) kogumist ja „elulise usutavuse“ kriteeriumist (nt Riigikohtu otsus nr 3-172235, punkt 16 ja seal viidatud praktika). Vastutusotsusest peavad nähtuma piisavad asjaolud, miks maksuhalduri hinnangul on juhatuse liikmele ette heidetav just tahtlik tegevus.
21.Kohus ei nõustu kaebajaga, et maksuhaldur järeldas kaebaja tegevuses tahtluse üksnes põhjusel, et maksuotsuse kohaselt oli OÜ Krutikus tegevus tahtlik. Samuti ei nõustu kohus kaebajaga, et maksuhaldur peab eriliselt tõendama, et kaebaja oli teadlik tehingu tegelikest asjaoludest või et maksuhaldur on kohustatud iga juhatuse liikme puhul eraldi kirjeldama ja tõendama, et ta teadis konkreetsetest asjaoludest. Nagu kohus eelnevalt välja tõi, siis on maksuhaldur maksu- ja vastutusmenetluses välja toodud konkreetsed asjaolud ja tõendite kogumi, millele tuginedes jõuti järeldusele, et OÜ Krutikus ei soetanud tegelikult suhkrut Reltex Group OÜ-lt, VMV Trade OÜ-lt, Bossmarin oü-lt, Hansafarmer OÜ-lt, ATRENDEX GROUP OÜ-lt ja Dollores Marketing OÜ-lt ning deklaratsioonides kajastatud tehingutel ei olnud majanduslikku sisu.
22.Kohus ei nõustu kaebajaga, et vastustaja tegevus süü tuvastamisel on ebapiisavaks. Samuti ei nõustu kohus kaebajaga, et vastustaja järeldus põhineb asjaolul, et kuna kaebaja ei olnud passiivne juhatuse liige ja omas juurdepääsu äriühingu raamatupidamisele, et sellisel juhul on ka tema vastutus automaatne. Kohtupraktikas on kujunenud arusaam, et vastutusotsuse aluseks oleva süü hindamisel tuleb sageli lähtuda tõendite (mõnikord isegi üksnes kaudsete tõendite) kogumist ja „elulise usutavuse“ kriteeriumist (nt Riigikohtu otsus nr 3-17-2235, punkt 16 ja seal viidatud praktika). Vastustaja on praegusel juhul tuginenudki tõenditele kogumis ning leidnud, et kaebaja, kellel äriühingu juhatuse liikmena oli kohustus korraldada talle seadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegset ning täielikku täitmist (MKS § 8 lg 1) tegevus selliste tegelikkuses mittetoimunud tehingute kajastamisel sai olla teadlik ning suunatud maksueelise saamise eesmärgile. Seejuures on maksuhaldur eraldi hinnanud nii kaebaja26 kui ka Y27 süü küsimust ning selles on välja toodud, et suhkru ostu ja müügiga tegelesid nii kaebaja kui Y. Nagu kohus eelnevalt välja tõi, siis pidi kaebajal olema ülevaade vaidlusalustest tehingutest. Kaebaja ei ole toonud välja, et kes tehingute tegemist korraldas ja kes nende eest vastutas. Järelikult on kaebaja nõustunud maksuhalduri järeldusega, et muu hulgas teadis ja vastutas tehingute eest kaebaja. Vastutusotsuse punktist 2.3.3. nähtub, et maksuhaldur küsis kaebajalt, kes nimeliselt esindas OÜ-d Krutikus tehingutes Reltex Group OÜ-ga, VMV Trade OÜ-ga, Bossmarin oü-ga, Hansafarmer OÜ-ga, ATRENDEX GROUP OÜ-ga ja Dollores Marketing OÜ-ga, kes nad leidis, kes vastutas nimetatud hankijate tausta väljaselgitamise eest ning kes nimeliselt pidas nimetatud hankijatega tehingute osas läbirääkimisi. Kõikide nimetatud küsimuste puhul viitas aga kaebaja asjaolule, et OÜ Krutikus on halduskohtus vaidlustanud maksuotsuse ja kaebaja palus maksuhalduril tutvuda haldusasja 3-17-794 materjalidega, eelkõige maksuotsusele esitatud kaebusega. Kuigi maksuhaldur tõi välja, et maksuotsusele esitatud kaebus ei anna vastuseid esitatud küsimustele ja kaebusest ei tulene kes konkreetselt tehinguid nimetatud tehingupartneriga tegi, kes uuris nende tasuta, kes pidas läbirääkimisi ja kes tehingupartnerid üldse leidis, siis
vastutusotsuse punkt 2.3. vastutusotsuse punkt 2.2.
11 (14)
vaatamata sellele ei ole kaebaja maksuhalduri küsimustele vastanud ka vastutusotsuse eriarvamuses või kohtumenetluses. Ehkki tegemist on väga üldistatud järeldusega, siis nõustub kohus maksuhalduriga, et kaebaja ei ole täitnud maksumenetlusele omast kaasaaitamiskohustust ning samuti peab kohus usutavaks, et kaebaja ei ole soovinud konkreetseid nimesid nimetada, kuna oli teadlik, et tegelikkuses ei ole OÜ Krutikus nimetatud tehingupartneritelt kaupa soetanud ning OÜ Krutikus sisendkäibemaksu arvestuses on kajastatud võltsarveid (vastutusotsuse punkt 2.3.3). Pelgalt asjaolu, et juhatuse liikmed on maksuhaldurit „suhkruturul tekkinud olukorrast“ teavitanud, ei kummuta maksuhalduri poolt kaebajale tehtud etteheiteid.
23.Kaebaja ei vaidle vastu maksuhalduri väitele, et ta oli kursis äriühingu raamatupidamisega ning tal oli võimalik kontrollida deklaratsioonide aluseks olevaid dokumente (vastutusotsuse punkt 2.3.2). Lisaks on maksuhaldur selgitanud vastutusotsuse punktis 2.3.1 kaebaja igapäevategevust äriühingu juhtimisel. Kohtule ei nähtu asjaolusid, mille pinnalt võiks asuda järeldusele, et väidetavad tehingud Reltex Group OÜ-ga, VMV Trade OÜ-ga, Bossmarin oü-ga, Hansafarmer OÜ-ga, ATRENDEX GROUP OÜ-ga ja Dollores Marketing OÜ-ga oleksid toimunud kaebaja teadmiseta ning heakskiiduta. Ka OÜ Krutikus juhatuse liikmete ja teiste tehingupartnerite kinnitustest saab järeldada, et kaebaja oli tehingutest teadlik28. Kuigi kaebaja püüab tähtsustada raamatupidaja rolli deklaratsioonide esitamises, siis asjas esitatud tõendid ei kinnita, et maksuotsuses ja selle aluseks olevas kontrollaktis kirjeldatud tehingute taga oleks olnud äriühingu raamatupidaja. Kutselise raamatupidaja teenuste kasutamine ei vabasta juhatuse liiget kohustusest olla kursis ettevõtte raamatupidamises toimuvaga (vrd Riigikohtu otsus asjas nr 3-17-2235, punkt 22).
24.MKS § 40 lg 1 kohaselt vastutab seaduslik esindaja juhul, kui ta rikub tahtlikult või raskest hooletusest MKS §-s 8 nimetatud kohustusi, selle tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega. Vastustaja on õigesti märkinud, et KMD-del sisendkäibemaksu näitamine olukorras, kus selleks alust ei ole, saab olla vaid tahtlik tegu. Riigikohtu lahendites väljendatud seisukoha järgi on kaebaja „teadmist“ võimalik tõendada ka kaudsete tõenditega ning seda on selgitanud ka Tartu Ringkonnakohus haldusasjas nr 3-17-794 tehtud kohtuotsuses (vrd nimetatud otsuse punkt 42 ning seal viidatud Riigikohtu praktikas). Lisaks on Tartu Ringkonnakohus samas asjas tehtud otsuses selgitanud (otsuse punktid, 33, 34 ja 43), et OÜ Krutikus käitumisest võib järeldada hoopis kaugemat eesmärki varjata suhkru tegelikke müüjaid ning teha võimatuks nende tuvastamine.
25.Kuigi juhatuse liikmete omavahelisel tööjaotusel ega sellel, kas mõnda ülesannet täidavad juhatuse liikmeid abistavad kolmandad isikud, ei ole vahetut mõju välissuhtes võlausaldajatega ega riigiga, tuleb juhatuse liikme individuaalse vastutuse hindamisel äriühingu võla eest siiski arvesse võtta teise juhatuse liikme või abistava kolmanda isiku tegevust (nt varjamine, pahatahtlikkus jms) (Riigikohtu otsus asjas nr 3-17-2235, punkt 14). Praegusel juhul ei ole ilmnenud sellist teise juhatuse liikme või kolmanda isiku tegevust (nt andmete varjamine kaebaja eest, teise juhatuse liikme või töötaja poolt tema eksitamine või lausa pahatahtlikkus), mis saanuks takistada kaebajal oma juhatuse liikme kohustusi õiguspäraselt täita.
26.Kohus nõustub, et kaebaja tegevuse ning maksuvõla tekkimise vahel esineb põhjuslik seos. Riigikohus on oma praktikas selgitanud, et vastutuse kohaldamiseks peab maksuhaldur tuvastama juhatuse liikme kohustuste rikkumise süülisuse ja süü vormi ning sellest tingitud põhjusliku seose
Vt vastutusmenetluse materjalid lisa 8, küsimused 2, 13, 20; samuti lisa 15, küsimused 3, 4, 5, 7, 13, 14, 19
12 (14)
maksude tasumata jätmisel (vt nt Riigikohtu 02.06.2017 otsus nr 3-3-1-17-17, punkt 11). Kohus nõustub maksuhalduriga, et praegusel juhul esineb põhjuslik seos kaebaja tegevuse ja OÜ Krutikus maksuvõla vahel (vt vastutusotsuse punkti 2.3.6.) Kui kaebaja oleks juhatuse liikmena täitnud korrektselt deklareerimiskohustust ning maksukohustusi, ei oleks OÜ-l Krutikus maksuvõlga tekkinud. Ka ei oleks korrektse tegutsemise tõttu kaasnenud maksuvõlaga seotud intressivõlga.
27.Kaebaja ülejäänud väidete osas soovib kohus märkida, et kohtu hinnangul ei esine ka muid menetlus- ega vorminõuete rikkumisi, mis võiksid kaasa tuua vastutusotsuse tühistamise. Kaebaja etteheide vastutusmenetluse peatamisest keeldumise osas on põhjendamatu. Maksuhalduril on sellise taotluse lahendamisel kaalutlusruum, kuna maksuotsus ei ole vastutusotsuse suhtes eelhaldusaktiks (Riigikohtu 12.06.2013 otsus nr 3-3-1-17-13, punkt 17). Vastustaja on andnud kaebajale korduvalt võimaluse seisukohtade, vastuväidete ja eriarvamuste esitamiseks. Kaebajale on edastatud29 ka vastutusotsuse projekt30, millele vastuväidete esitamiseks andis maksuhaldur 20 päeva aega. Kaebaja esitas eriarvamuse 21.01.201931. Lisaks võimaldati kaebajale täiendavalt seisukohtade esitamist ka pärast eriarvamuse esitamist32. Seega on kaebajale tagatud õigus olla ärakuulatud. Ka asjaolu, et maksuhaldur kasutab maksu- ja vastutusotsuses läbivalt mõistet võltsarved ei oma asjas sisulist tähendust ega muuda maksuhalduri järeldust, et kaebaja teadmisel kasutati maksuarvestuses arveid, mis ei vasta tegelikkusele. Termini „võltsarve“ kasutamist on soovitanud erinevate arusaamade vältimiseks kasutada Riigikohus (vt nt Riigikohtu 09.05.2013 otsus nr 3-31-81-12, punkt 16). Seejuures ei pruugi olla tegemist võltsitud dokumendiga karistusseadustiku mõttes.
28.Kaebaja üldsõnaline viide MKS § 40 lg 1 ja § 96 põhiseaduspärasuse küsitavusele ei anna praegusel juhul alust põhiseaduslikkuse järelevalve menetluse algatamiseks ning nende sätete kohaldamata jätmiseks. Riigikohus on pikaajalise kohtupraktika jooksul sõnastanud vastutusotsuse tegemise eeldused, ei ole alust pidada vastutusotsuse tegemist võimaldavaid sätteid põhiseadusvastaseks.
29.Etteheite seoses võlausaldajate võrdse kohtlemise põhimõttega jätab kohus tähelepanuta. Isegi kui üks võlausaldaja (praegusel juhul maksuhaldur) oleks teistega võrreldes eelisseisus, ei riku see kaebaja õigusi.
30.Kokkuvõtvalt on kohus seisukohal, et vaidlustatud vastutusotsus on õiguspärane. Vastutusotsuse tegemise eeldused on täidetud ning vastutusotsuse tegemist välistavaid asjaolusid ei esine. Vastustaja on õigesti selgitanud33, et praegusel juhul peatus maksusumma aegumine alates 12.04.2017, s.o ajal, mil OÜ Krutikus esitas Tartu Halduskohtule kaebuse maksuotsuse tühistamiseks. Seega ei olnud vastutusotsuse tegemise ajal maksusumma määramise viieaastane aegumistähtaeg (MKS § 98 lg 1) möödunud.
31.Seega jääb kaebus tervikuna rahuldamata. Menetluskulud
kaebaja tutvus sellega 12.12.2018, vrd vastustaja vastuse lisa 20 vastustaja vastuse lisa 40
kaebuse lisa 4
Lisa 28
vrd vastutusotsuse punkt 3
13 (14)
32.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna kohus teeb otsuse kaebaja kahjuks, tuleb menetluskulud jätta kaebaja kanda. Vastustaja ei ole menetluskulusid tõendavaid dokumente kohtule esitanud, mistõttu jäävad menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda (HKMS § 108 lg 1 ja § 109 lg 1).
(allkirjastatud digitaalselt)
14 (14)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.