Oliver Kask (eesistuja), Kaire Pikamäe ja Villem Lapimaa
Otsuse tegemise aeg ja koht
28. november 2018, Tallinn
Haldusasja number
3-17-1042
Haldusasi
XX kaebus Maksu- ja Tolliameti 17. aprilli 2017. a vastutusotsuse nr 13-7/00695-9 tühistamiseks ja täitmist tagavate toimingute kõrvaldamiseks
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 5. jaanuari 2018. a otsus
Menetlusosalised ja nende esindajad
Kaebaja – XX, esindajad vandeadvokaat Sven Veltmann ja Madis Truber Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Kristel Uibo
Menetluse alus ringkonnakohtus
XX apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
13. november 2018
RESOLUTSIOON
1.Jätta XX apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 5. jaanuari 2018. a otsus haldusasjas nr 3-17-1042 muutmata.
Jätta menetlusosaliste apellatsioonimenetluse menetluskulud nende endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule hiljemalt 28. detsembril 2018 (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal selleks esitada Riigikohtule taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja esitama ka kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) kohustas 17.04.2017 vastutusotsusega XX solidaarselt Sömery OÜ-ga tasuma Sömery OÜ võlgnevuse kokku 80 855,43 eurot. Nimetatud summas määrati maksukohustus Sömery OÜ-le MTA 30.09.2015 maksuotsusega nr 12.2-3/033370-11. Maksukohustus koosnes maksustamisperioodidel oktoober 2014 kuni mai 2015 tasumisele kuuluvast käibemaksust kokku 34 525,77 eurot ning tulumaksust ettevõtlusega mitteseotud kuludelt kokku 46 329,66 eurot. Vastutusotsuse põhjendused on järgmised. Maksuhaldur tegi 19.11.2015 pankadele korralduse Sömery OÜ arvelduskonto arestimiseks. Sissenõudmistoimingute tagajärjel ei õnnestunud maksuhalduril Sömery OÜ maksuvõlga sisse nõuda. Äriühingul puudub registervara, mille arvelt oleks võimalik maksuhalduri nõuet rahuldada. Viimati deklareeris äriühing käivet 2015. a maikuu eest ning alates 2015. a juunist ei nähtu äriühingus tegevust. Samuti ei ole alates 2015. a maikuust äriühing deklareerinud töötajaid. Äriühing kustutati 03.06.2015 käibemaksukohustuslaste registrist. Sömery OÜ suhtes alustati maksumenetlust 08.04.2015. Tollane äriühingu juhatuse liige XX ei esitanud maksumenetluses kahel korral määratud tähtaegadeks dokumente. 14.05.2015 võõrandas XX äriühingu YY-le, kes on variisik (ta on seotud 35 äriühinguga, millest 21 kohta on tehtud kustutamishoiatus; ta hoiab maksumenetlusest kõrvale). Ka talle järgnenud äriühingu omanik ei esitanud nõutud dokumente. Kuna maksuhaldurile ei esitatud äriühingu raamatupidamisdokumente, luges MTA perioodi oktoober 2014 kuni mai 2015 KMD-del kajastatud sisendkäibemaksu 34 525,77 eurot alusetuks. Sel ajal laekus äriühingu arvelduskontole juhatuse liikmelt 12 055,26 eurot selgitusega „laen“. Samal perioodil on tehtud juhatuse liikmele väljamakseid selgitusega „laenu tagastus“ summas 181 774 eurot. Tõendatud ei ole laenu tagastus summas 169 718,74 eurot. Puuduvad laenu maksmise algdokumendid. Väidetavad sularahatehingud, mis on kajastatud KMD-del, ei ole tegelikkuses aset leidnud, kuna dokumente ja teavet väidetavate tehingute kohta ei ole maksuhaldurile esitatud. Äriühingu arvelduskontolt juhatuse liikme arvelduskontole kantud summad ei olnud ettevõtlusega seotud (väljamaksete kohta puuduvad algdokumendid). XX esitas algselt vaid ühe krediidilepingu, kuid mitte teist. Samuti ei ole XX ära näidanud, miks oli suures summas krediidi saamine vajalik või kuidas raha kasutati. XX oli Sömery OÜ juhatuse ainuliige 21.07.2014–14.05.2015. Ta rikkus oma kohustusi maksuvõla tasumise vältimisel tahtlikult. Tegevuse ja maksuvõla vahel on otsene põhjuslik seos.
2.MTA 22.06.2017 vaideotsusega nr 6-1/3730-4 jäeti XX vaie vastutusotsuse kehtetuks tunnistamiseks rahuldamata.
3.XX esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 17.04.2017 vastutusotsuse tühistamiseks ja täitmist tagavate toimingute kõrvaldamiseks. MTA ei järginud uurimispõhimõtet, rikkus kaalutlusõiguse piire, jättis tuvastamata kaebaja tahtluse maksuotsuses käsitletud ajavahemikus ja võttis süü tuvastamisel arvesse üksnes maksumenetluse asjaolusid. Kaebaja esitas maksumenetluses Sömery OÜ müügi ja äriühingule antud krediidi jaoks vajalikud dokumendid, sh krediidilepingud, kassaorderite kviitungid ja laenuarvestuse. Arvestatud ei ole kaebaja poolt vastutusmenetluse kestel antud selgitusi ja tõendeid. Vastutusotsus ei ole nõuetekohaselt põhjendatud. Otsuse põhjendused on vastuolulised ja tuginevad vaid kolmandate isikute ütlustel. Sisendkäibemaksu ei ole
2(9)
3-17-1042 deklareeritud ebaõigesti. Alates 14.05.2015 ei saanud kaebaja juhatuse liikme kohustusi rikkuda.
MTA palus jätta kaebuse rahuldamata.
Kaebaja oli äriühingu seaduslik esindaja maksukohustuste deklareerimise ajal. Vastutusotsus on põhjendatud ning kaebaja vastuväidetele on vastatud. Kaebaja viis teadlikult äriühingust rahalisi vahendeid välja. 12.05.2015 suleti äriühingu pangakonto ning enne seda tegi kaebaja sellelt väljamaksed oma isiklikule pangakontole. Kaebaja on vastutav ka 2015. a maikuu erijuhtude tulumaksu ja käibemaksu ning 2015. a aprillikuu käibemaksu eest, sest ta tegi äriühingu ettemaksukontole ülekandeid oma isiklikult pangakontolt ka 20.05.2015 ja 19.06.2015, esitas 19.06.2015 äriühingu KMD ja on ainus isik, kellel on volikiri ja sõlmitud leping e-maksuametis.
5.Tallinna Halduskohtu 05.01.2018 otsusega jäeti kaebaja taotlus kohtuistungi protokolli parandamiseks ja sellega hõlmatud vastuväide rahuldamata, rahuldati kaebus osaliselt ja tühistati MTA 17.04.2017 vastutusotsus osas, milles kaebajat kohustati tasuma Sömery OÜ maksuvõlg perioodidel mais 2015. a tekkinud erijuhtude tulumaksu ning aprillis ja mais 2015. a tekkinud käibemaksu osas ning jäeti kaebus muus osas rahuldamata. Halduskohus mõistis MTA-lt kaebaja kasuks välja menetluskulud summas 518,39 eurot ja jättis muus osas menetluskulud poolte endi kanda. MKS § 40 lg 1 ei võimalda panna seaduslikule esindajale vastutust maksukohustuse eest, mis on tekkinud pärast tema juhatuse liikme volituste lõppemist. Kaebajale on ette heidetud deklareerimiskohustuse ja tasumiskohustuse rikkumist, sh 2015. a maikuu erijuhtude tulumaksu ja käibemaksu ning 2015. a aprillikuu käibemaksu osas. Viidatud ajaperioodide osas tekkis deklareerimis- ja seega ka tasumiskohustus pärast kaebaja juhatuse liikme volituste lõppemist. Tehingud, mille alusel maksukohustus tekkis, on küll tehtud kaebaja juhatuse liikmeks olemise ajal, aga see ei sea kaebajale nende tehingute deklareerimise kohustust. Isegi juhul, kui MKS § 40 lg 1 tõlgendada, sh näiteks faktilist juhatuse liiget puudutava kohtupraktika valguses (vt Riigikohtu 13.04.2016 otsus nr 3-2-1-181-15), peavad vastavad põhjendused ja tõendite analüüs sisalduma vastutusotsuses. Praegusel juhul vastutusotsuses selliseid põhjendusi ei ole. MTA ei tegutsenud kaalutlusõiguse alusel, seega kaalutlusreegleid ei ole rikutud. Riigikohus on otsuse nr 3-3-1-48-10 punktis 16 selgitanud, et maksukohustus tekib reeglina vahetult seaduse alusel ja samuti tuleneb maksukohustuse täitmise tähtpäev üldjuhul vahetult seadusest. MTA võis lähtuda kaudsetest tõenditest ja elulise usutavuse kriteeriumist. Maksupettuse korral on tavapärane, et puuduvad otsesed tõendid rikkumiste kohta. Maksupettused on sageli varjatud iseloomuga ja otsesed tõendid puuduvad. Seetõttu ei saa maksuhaldurilt nõuda otseste tõendite leidmist. Vastustaja on kaebaja süü vormi selgelt ära näidanud. Maksuhaldur on proovinud saada äriühingu dokumente praeguselt juhatuse liikmelt, kes elab Venemaal. Kaebaja ei ole ära näidanud, mida MTA oleks pidanud dokumentide saamiseks veel tegema. Kaebaja ei ole ise teinud selliste dokumentide saamiseks pingutusi. Kaebajal pidi olema võimalik esitada teavet tehtud tehingute teiste poolte ja tehingute sisu kohta, et ka juhul, kui algdokumendid on edastatud, oleks maksuhalduril võimalik kaebaja maksuarvestus taastada tehingu teiste poolte abiga. Kogutud andmed viitavad sellele, et tehinguid deklareeritud viisil ei toimunud (lakoonilised ütlused maksumenetluses, sularaha kasutamine, tehingupartnerite puudumine või deklareerimata jätmine, äriühingu kiire 3(9)
3-17-1042 võõrandamine maksumenetluse ajal variisikule jne). Kaebaja ei ole kaasaaitamiskohustust ja tõendamiskoormust (MKS § 150 lg 1) rikkudes esitanud ühtegi tõendit (tellimused, kirjavahetus vms) ega ka eluliselt usutavat selgitust, mis maksuhalduri põhjendatud kahtluse tehingute mittetoimumise osas ümber lükkaks. Eluliselt ei ole usutav, et kaebaja on juhuslikult müünud äriühingu vahetult pärast maksukontrolli alustamist variisikule, kelle huvi ilma varadeta äriühingu ostmise vastu on küsitav. Kaebaja ei osanud selgitada, miks ta kavandas äriühingu müügi, kui jätkas samal tegevusalal tegutsemist. Maksumenetluses oleks heauskne isik maksuhalduri poolt teabe nõudmise järel tähtaja pikendamise taotluses märkinud äriühingu müügi kavatsuse. Kaebaja selline tegevusmuster on läbiv. Arvestades maksupettuse üldist konspiratiivset olemust, jätkub enamasti selle varjamisele suunatud tegevus ka pärast kontrolliperioodi, olgu see siis ettevõtte müügi, dokumentide varjamise või hävitamise, tunnistajate mõjutamise, ütluste vastuoludega või muul viisil. Kõiki neid asjaolusid saab ja peabki vastustaja vastutusotsuse koostamisel arvestama, et isiku tegevusest kujuneks terviklik pilt. Maksuhaldur on kaebaja tahtluse tuvastanud õigesti ja halduskohus nõustus nende põhjendustega. Kaebaja on ütluste mitteandmist põhjendanud enese mittesüüstamise privileegiga, kuigi tehingud ei olnud seotud kaebaja tütre äriühingutega. Dokumentide puudumisest ei saa järeldada, et isikul puudus teave tehingute sisu kohta. Tehingute mittemäletamist kaebaja maksumenetluses ei väitnud. Kuna puuduvad tõendid selle kohta, et kaebaja äriühing soetas kaupa käibemaksukohustuslaselt, saab sellest järeldada üksnes, et kaebaja kajastas teadlikult deklaratsioonides valeandmeid. Muud kaudsete tõendite alusel tuvastatud asjaolud viitavad sellele, et raha äriühingust väljaviimine ei olnud seotud ettevõtlusega. Krediidi tagasimakseid ei muuda ettevõtlusega seotuks asjaolu, et kaebaja andis äriühingule krediiti ja äriühing maksis krediidi tagasi, vaid krediidi andmine ja äriühingust tehtud väljamaksed peavad olema seotud ettevõtte põhitegevusega – kaupade ja teenuste soetamise ja müügiga. Maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et võimalikelt müüjatelt kaupade või teenuste soetamine ei ole tõendatud, sest selle kohta puuduvad igasugused andmed. Seega ei oleks kaebaja tohtinud sisendkäibemaksu deklareerida. Samuti tuleneb vastutusotsusest põhjendatud kahtlus, et kaebaja ei andnud äriühingule tegelikult krediiti ja väidetavad krediidi tagasimaksed ei ole ettevõtlusega seotud, mistõttu tulnuks need deklareerida. Kui kaebaja oleks täitnud deklareerimiskohustust õigesti ja tasunud ka ettenähtud maksud, ei oleks maksuvõlga tekkinud. Hiljemalt vastutusotsusest pidi kaebajale olema arusaadav, et raha kasutuse kohta esitatud küsimuse vastuseks ei soovita andmeid mitte kaebaja äriühingu vaheliste suhete kohta, vaid mis olid need äriühingu vajadused, sh äripartnerid, kellega toimunud tehinguteks oli laenuna saadud raha vaja ning milliseid kaupu või teenuseid soetati. Kaebaja sellekohased kirjeldused on äärmiselt üldsõnalised ega võimalda tehingute teisi pooli mingilgi määral tuvastada või vähemalt tegevusalade vms kaudu määratleda. Vastustaja on kahtluse alla seadnud kaebajal rahaliste vahendite olemasolu, põhistades seda tõendite puudumise, kaebaja poolt täiendavate kohustuste võtmise, mis on rahaliste vahendite olemasolul ebaloogiline, ning krooni käibel oleku ajal sularaha eurodesse ümbervahetamise kohta tõendite puudumisega. Samuti on vastutusotsuses tuginetud sellele, et raha liikumine on ebaloogiline – andes äriühingule väidetavalt sularahas krediiti, on sarnane summa müüjalt arve tasumisel kohe kaebajale välja makstud, mis on tinginud uuesti vajaduse krediiti anda, samas kui majandustegevust võinuks jätkata (kaupu soetada) müüjatelt saadud raha eest ilma pidevalt kaebajalt krediiti võtmata ja tagasi maksmata. Kaebaja sellekohased selgitused on vastuolulised 4(9)
3-17-1042 ja paljasõnalised. Kui algselt väitis kaebaja, et raha vahetati eurodeks sularahas, siis hiljem, et seda tehti kaebaja pangakontodel. Kummagi kohta pole tõendeid esitatud. Halduskohtu jaoks tundus kummastav skeem, et kaebaja annab krediiti kodus olevatest sularahavarudest, võttes aga krediidi tagasimakse välja ülekandena arvelduskontol. Raha investeerimise kohta puuduvad igasugused tõendid. Kaebajal tuleks eraldi tõendada, et tema ettevõtmiste tulemusel on raha jätkuvalt säilinud. Seda ei ole tehtud. Selline tõendamiskoormus pidi kaebajale hiljemalt vastutusotsusest olema ilmselge. Hindamise alusel maksu määramine on võimalik siis, kui on olemas veendumus, et tehingud on toimunud. Sellist veendumust ei ole maksuhalduril ega ka kohtul kogutud andmete alusel tekkinud. Eriti maksupettuses osalemise põhjendatud kahtluse korral eeldab hindamine kaasaaitamiskohustuse ulatuslikku täitmist. Kaebaja ei ole seda kohustust täitnud. Vastutusotsuse tegemine ei ole aegunud, sest maksuhaldur tugines kaebaja teadlikkusele ja tahtlikkusele. Asjaolu, kas äriühingult maksuvõla sissenõudmine on nurjunud, ei ole etteheidetav kaebajale ega ole vastutusotsuse tegemise aluseks.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS
6.XX apellatsioonkaebuses palutakse tühistada Tallinna Halduskohtu 05.01.2018 otsus osas, milles protokolli parandamise taotlus ja vastuväide ning kaebus jäeti rahuldamata ja uue otsusega rahuldada kaebus. Halduskohus jättis ebaõigesti rahuldamata kohtuistungi protokolli parandamise taotluse ja sellega seotud vastuväite. Kohtuistungi protokollist ei ole kaebaja väited jälgitavad. Halduskohtu järeldus vastutusotsuse õiguspärasuse kohta põhineb oletusel, et kuna dokumente ei saanud üks aasta pärast nende alusel deklaratsioonide esitamist enam kätte, siis on deklaratsioonid esitatud valeandmetega. Maksumenetluses tuleb eeldada esitatud deklaratsioonide õigsust. Kaebaja ei teadnud, millised dokumente ta peab esitama. Kaebajal puudub võimalus esitada dokumente sellisel viisil, nagu saab äriühingult nõuda maksumenetluses. Ettevõtjale kuuluvad ja on kuulunud mitmed äriühingud ja neis toimuvad sajad tehingud kuude lõikes. Seetõttu ei ole mõeldav, et kaebajal oleks võimalik esitada maksuhaldurit rahuldava detailsusega teave. Kaebaja esitas vastutusmenetluses kõik dokumendid ja teabe, mida tal oli võimalik esitada. Nende dokumentide ja väidetega tõendatud asjaolusid ei saa maksuhaldur kummutada pelgalt umbmäärasele elulisele usutavusele ja põhjendatud kahtlusele tuginedes – haldusorgani tõendamisstandard peab olema sellest kõrgem. Kaebaja palus maksuhalduril viidata tõenditele, mida soovitakse saada krediidi andmise kohta. Maksuhaldur ei ole seda jätkuvalt selgitanud. Maksuhalduri hinnang koosneb kontrollimatutest ühekülgsetest väidetest, mille kaebaja on vaidlustanud. Vastutusotsuse tegemisel tuleb ära näidata konkreetse isiku kindlad rikkumised ja nende aluseks olevad tõendid, samuti vastutusotsuse adressaadi subjektiivne tahtlus VÕS § 104 tähenduses. Vastutusotsuses ei ole seda tehtud. Halduskohus ei saa tugineda haldusakti väidetele, mille kaebaja on kahtluse alla seadnud (Riigikohtu halduskolleegiumi lahend asjas nr 3-3-1-27-14, p 12). Apellant ei ole tahtlikult rikkunud maksuõiguse norme ning maksuotsuses ei ole seda ka tõendatud.
5(9)
3-17-1042 Vastutusotsuses ei ole analüüsitud maksupettuse võimalust. Äriühingut ei antud üle variisikule. Halduskohus ei sellekohast järeldust põhjendanud. Äriühingu endisele juhatuse liikmele ei saa ette heita, et uus juhatuse liige on maksuhaldurit eiranud. Äriühingute müük on osa tavapärastest äritehingutest. Apellandi tegevusmustrit ei saa talle ette heita, kui pole tuvastatud, et selle eesmärk oli maksude tasumisest kõrvalehoidumine. Vastutusotsuses ei ole seda tuvastatud. Sömery OÜ järgmisi juhatuse liikmeid ei ole maksuhaldur küsitlenud. Ekslik on järeldus, et Sömery OÜ uus juhatuse liige on Venemaal tabamatu. Pöördumine uue juhatuse liikme Eestis asuval aadressil oli formaalne, sest Sömery OÜ tegutseb Venemaal. Kaebajal ei ole kunagi olnud NN-ga kontakti. Tahtlus eeldab juhatuse liikme mõistmist, et ta rikub enda MKS §-s 8 nimetatud kohustusi. Kaebaja ei mõistnud, mida maksuhaldur temalt nõuab, ent selgitas, et juhatuse liikme kohustused läksid äriühingu müügiga üle uuele juhatuse liikmele. Osas, kus kaebaja eeldab, et temalt soovitakse teavet tehingute kohta AA-ga, tugines kaebaja enese mittesüüstamise põhimõttele. Halduskohtu esitatud üldistused ei kinnita seda, et kaebaja rikkus MKS § 8 lg-st 1 tulenevaid kohustusi. Sömery OÜ oli tegutsev äriühing, mille tegevus ei olnud piiratud üksnes markerite valmistamisega. Äriühingu müük oli tavapärane majandustehing, mis valmistati ette juba enne maksumenetluse algatamist. MTA pole tõendanud, et Sömery OÜ müüdi variisikule ning kaebajal polnud ka kuidagi võimalik tuvastada, kas äriühingu ostja on variisik või mitte. Sömery OÜ-le laenu andmine on piisavalt tõendatud, sealhulgas on kaebaja näidanud ära, et tal olid olemas rahalised vahendid äriühingule krediidi andmiseks. Maksuhaldur pole analüüsinud Sömery OÜ majandustegevust ega laenu saamise vajadust. Seejuures ei ole MTA seadnud kahtluse alla ettevõtte käivet tervikuna, vaid osaliselt sisendkäibemaksu. MTA ja kohtu käsitused põhinevad maksudeklaratsioonide järgselt aset leidnud asjaolude analüüsil. Kohustuse rikkumine deklaratsiooni esitamise ajal pole tõendatud. Kaebajal oli sularaha, mille ta vahetas eurodeks pika aja jooksul erinevates tehingutes, samuti osaliselt pangakontol. Kaebaja tõendas enda rahaliste vahendite laekumist kinnisvara müügist (2005. aastal 982 125 krooni, 2006. a kolmes tehinguga kokku 9 250 000 krooni). Pangast 2006. aastal laenu võtmine oli mõistlik, sest laenu sai väga odavalt. Säästudena olnud raha ei olnud kulutatud. Raha on pangakontolt 2005. ja 2006. aastal välja võetud summas, millest jätkus kulutusteks, Sömery OÜ-le laenu andmiseks ja säästmiseks. Arusaamatuks jääb, mida on tehtud Sömery OÜ-lt maksuvõla sissenõudmiseks. Halduskohtu põhjendused vajaliku ja põhjendatud menetluskulude suuruse osas ei ole jälgitavad. Kulude suuruse on osaliselt põhjustanud kohtuniku vahetumine menetluse kestel. Ekslik on halduskohtu seisukoht, et kaebuse osaline rahuldamine toimus kohtu initsiatiivil.
7.MTA palub jätta apellatsioonkaebuse rahuldamata ja jääb oma varasemate seisukohtade juurde. Igasuguste tõendite esitamata jätmine tehingute tegemise tõendamiseks tingib muude eelduste täidetuse korral äriühingule maksuotsuse väljastamise. Maksuvõla tekkimist on vastutusotsuses analüüsitud. Põhjendatuks ei saa lugeda olukorda, kus isik jätab maksumenetluses dokumendid esitamata põhjusel, et ta võõrandas äriühingu, kuigi nende dokumentide esitamise tähtaeg on möödunud enne äriühingu võõrandamist. Sömery OÜ müük ei toimunud juhuslikult, vaid eesmärgiga varjata toime pandud maksuõigusrikkumisi. Samasugust skeemi on apellant kasutanud Temporin OÜ-s, Tramorin OÜ-s, OÜ-s Synose ja OÜ-s Kerose. Majanduslikult ei 6(9)
3-17-1042 ole mõistlik müüa tegutsev äriühing ja asutada sama tegevuse jätkamiseks uus äriühing. Tegevusmustrist nähtub apellandi tahtlus. Apellandi poolt äriühingule laenu üleandmist tõendavaid dokumente ega rahaliste vahendite päritolu tõendavaid dokumente ei ole esitatud. Laenuleping esitati 31.08.2015, kuigi äriühingu maksumenetluses kohustati esitama krediidilepingutega seotud dokumente ja teavet juba enne äriühingu võõrandamist. On usutav, et tegemist on fiktiivse dokumendiga, mis on koostatud tagantjärele. Apellant ei selgitanud, kuidas Sömery OÜ saadud raha kasutas. Ei ole usutav, et apellant ei oska kirjeldada äriühingu majandustegevust, sularaha andmise vajadust ega Sömery OÜ laenu saamise vajadust. Äriühingu tegevusalal tegutsemiseks ei ole vajalik pidevat kaupade või teenuste sisseostmist. Seetõttu oleks äriühing saanud tegutseda ka ilma laenu saamata. Laenu andmise tõendamiseks oleks kaebaja saanud esitada raamatupidamise algdokumente. Kaebaja ei esitanud selekteerimata kujul ka enda pangakonto väljavõtet, mille põhjal oleks saanud veenduda kaebajal laenu andmiseks vajaliku raha olemasolus. Kohtuotsuses kirjeldatud asjaolud viitavad kogumis ebaehtsatele tehingutele: äris täiesti ennekuulmatu ja kontrollimatu (sula)raha liikumise skeem; äriühingu müük kohe pärast maksuvõlgade tekkimise perioodi paljasõnalistel ettekäänetel; tehingute toimumist tõendavate algdokumentide puudumine; soetatud kaupadele lisandväärtuse loomise tõendamatus olukorras, kus kaebajaga seotud teised äriühingud juba tegelesid samasisulise tegevusega. Kaebaja väidete järgi kasutatud raha liikumise skeem on ebausutav muu hulgas selle tõttu, et iga laenu andmise ning sularaha liigutamisega kaasneb dokumenteerimiskohustus, mis on äriühingule ebamõistlikult koormav ning kulutusi tekitav võrreldes sellise skeemi kasutamisest saadava võimaliku kasuga majandustegevusele. Alusetu on kaebaja väide, et vastutusotsuses puuduvad põhjendused tahtluse kohta. Järjepidev alusetu sisendkäibemaksu kajastamine deklaratsioonides ning ettevõtlusega mitteseotud väljamaksete deklareerimata jätmine saab olla üksnes tahtlik tegevus. Kaebaja kontrollis Sömery OÜ ainsa juhatuse liikmena äriühingu tehingute tegemist ja rahalisi ülekandeid ning tegeles aeg-ajalt ka äriühingu raamatupidamisega. Raamatupidaja poolt tehingute ebaõiget kajastamist omaalgatuslikult ei saa pidada usutavaks.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
8.Apellatsioonkaebuse väited ei anna halduskohtu otsuse tühistamiseks alust. Apellatsioonkaebus tuleb HKMS § 200 p 1 alusel jätta rahuldamata. Halduskohtu vaidlustatud otsus on seaduslik ja põhjendatud ning selle muutmiseks või tühistamiseks puudub alus. HKMS § 201 lg 4 alusel märgib ringkonnakohus, et nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ja järgib neid ega pea seetõttu vajalikuks kõiki halduskohtu põhjendusi üle korrata. Vastuseks apellatsioonkaebuse väidetele märgib ringkonnakohus järgmist.
9.Ringkonnakohtu hinnangul ei rikkunud halduskohus kohtuotsuse põhjendamise kohustust. Halduskohus tugines HKMS § 165 lg-le 2, kuid ei loobunud samas täielikult kohtuotsuse põhjendamisest, vaid kontrollis vastutusotsuse tegemise eelduste täidetust ning esitas kaebaja põhiliste väidete kohta oma seisukohad. Kaebaja ei ole apellatsioonkaebuses täpsustanud, millised tema väited, mida haldus- või vaidemenetluses pole piisaval määral ümber lükatud, on halduskohus jätnud analüüsimata. Kaebaja on kohtumenetluses korranud maksumenetluses ja vaides esitatud väiteid, mida maksuhaldur on nii vastutusotsuses kui ka vaides põhjalikult käsitlenud. Kaebaja ei ole kohtumenetluses esitanud uusi sisulisi argumente, mis võiks kaasa tuua vastutusotsuse tühistamise.
7(9)
3-17-1042
10.MKS § 96 lg-s 6 sätestatud vastutusotsuse tegemist välistavaid asjaolusid (maksuvõlga ei ole tekkinud, maksuvõla sissenõudmine on aegunud, maksuvõlg on kustutatud) ei esine. Kaebaja oli Sömery OÜ maksuvõla tekkimise ajal äriühingu ainus juhatuse liige, kes kontrollis äriühingu tehinguid ja väljamakseid ning vastutas äriühingu raamatupidamise ja maksuseadusest tulenevate kohustuste täitmise eest. Kaebajalt nõutava maksusumma kujunemine on vastutusotsuses selgelt ja arusaadavalt välja toodud.
11.Sisendkäibemaksu on õigus maha arvata KMS §-s 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel (KMS § 31 lg 1). Maksu- ega ka vastutusmenetluses ei esitatud maksuhaldurile arveid või muid dokumente, mille põhjal saaks kontrollida Sömery OÜ sisendkäibemaksu mahaarvamise õigsust. Ettevõtlusega tegelemise kontrolli menetluse alguses, s.o 08.04.2015 and esialgselt määratud kohustuse täitmise tähtajal (13.04.2015) oli kaebaja Sömery OÜ juhatuse liige ning tal oli võimalik esitada äriühingu raamatupidamisdokumendid nõutud perioodi kohta. Kaebaja neid ei esitanud, vaid lükkas korralduse täitmist edasi ning võõrandas Sömery OÜ 2014. aasta mais YY-le, kellele väidetavalt andis üle ka kõik äriühingu dokumendid. YY oli äriühingu juhatuse liige alates 14.05.2015 ja seetõttu ei saanud maksuhaldur nõuda äriühingu raamatupidamisdokumentide esitamist enam kaebajalt. Sömery OÜ müümise aeg – kohe pärast kontrollimenetluse algatamist – ning asjaolu, et kaebaja on sarnaselt võõrandanud ka teisi oma äriühinguid (OÜ-d Posentes, Semontes, Temporin ja Tramorin) tekitavad kahtluse, et äriühingu võõrandamise eesmärk oli takistada maksuhalduril väidetavate tehingute asjaolude kontrollimist. Pärast võõrandamist äriühingus majandustegevust enam ei toimunud. Selline tegevus ei ole äris mõistlik ega tavapärane.
12.MTA 07.08.2014 korraldusega kohustati ettevõtluskontrolli raames äriühingut esitama kõik kehtivad lepingud. Kaebaja ja äriühingu vahel 01.08.2014 väidetavalt sõlmitud krediidilepingut nr 2014.001 äriühing ei esitanud. Seetõttu on alust arvata, et leping koostati tagantjärele. Maksuhaldur on põhjendatult leidnud, et krediidi andmine on näilik, eesmärgiga jätta mulje laenu andmisest.
13.Vastutusmenetluses selgitusi andes ei mäletanud kaebaja, mis tehinguid Sömery OÜ tegi. Kaebaja on temale kontrolliperioodil tehtud väljamakseid ning sularaha väljavõtmist selgitanud äriühingule sularahas lühiajalise laenu (krediidi) andmisega ning suurtes summades sularaha kasutamise vajadusega. Samas pole kaebaja tõendanud ega veenvalt põhjendanud Sömery OÜ vajadust võtta suurtes summades laenu ning seda veel sularahas. Vastutusotsuses on põhjalikult selgitatud äriühingu sissetulekuid ja väljaminekuid ja järeldatud neist põhjendatult, et äriühingul puudus igasugune vajadus laenu saada. Sömery OÜ majandustegevus ei eeldanud sellises mahus kaupade või teenuste soetamist, nagu kontrolliperioodil äriühingu deklareeritud sisendkäibemaksu summade järgi väidetavalt osteti.
14.Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga ka selles, et raha liikumine kaebaja väidetud moel on ebaloogiline. Vastutusotsuses on täiendavalt viidatud sellele, et kaebajal puudusid vahendid äriühingule laenu andmiseks. Ringkonnakohus ei pea usutavaks, et kaebaja laenas Sömery OÜle raha, mille ta oli väidetavalt saanud aastatel 2005–2006 kinnisvara võõrandamisest ning oma kontolt sularahas välja võtnud. Raha väljavõtmine nimetatud ajavahemikul ei tõenda, et see ka aastaid hiljem alles oli. Seejuures andis kaebaja laenu näiteks veel ka OÜ-dele Tramorin ja Temporin, mis eeldas kokkuvõttes väga suure sularaha varu olemasolu. Sömery OÜ-ga sõlmitud krediidilepingu järgi ei pidanud äriühing kaebajale intressi maksma. Seega ei toonud laenamine kaebajale majanduslikku kasu. Kaebaja esitatud väited ja tõendid (krediidileping, kassaorderid, raamatupidamiskonto, pangakonto väljavõtted) ei kummuta fakti, et Sömery OÜ ei vajanud oma ettevõtluse tarbeks laenu ning puudus vajadus kasutada sularaha. Kuna asjas kogutud tõendid ei kinnita laenu andmist, on maksuhaldur põhjendatult lugenud kaebajale 8(9)
3-17-1042 tehtud ülekanded ja äriühingu kontolt välja võetud sularaha ettevõtlusega mitteseotud väljamakseteks ning maksustanud need tulumaksuga (tulumaksuseaduse § 51 lg 2 p 3). Eeltoodu põhjal on alust arvata, et Sömery OÜ tehinguid puudutavaid dokumente ei eksisteerinudki, kuna tehinguid reaalselt ei tehtud. Seega ei olnud Sömery OÜ-l õigust vastavas osas sisendkäibemaksu maha arvata.
15.Kohtupraktika järgi saab vastutusotsuse aluseks oleva süü hindamisel lähtuda tõendite kogumist ja elulise usutavuse kriteeriumist (nt Riigikohtu 12.12.2012 otsus nr 3-3-1-23-12, p 20; 19.11.2014 otsus nr 3-3-1-43-14, p 18). Maksuhaldur on vastutusotsuses piisavalt põhjendanud seisukohta, et kaebaja rikkus MKS §-s 8 sätestatud kohustusi tahtlikult. Eelnevalt kirjeldatud asjaolud, valeandmetega deklaratsioonide esitamise ja ettevõtlusega mitteseotud väljamaksete deklareerimata jätmise pikaajalisus ning ulatuslikkus kogumis annavad tunnistust sellest, et kaebaja tegutses teadlikult eesmärgiga viia ettevõttest raha välja ja jätta maksukohustused täitmata. Maksuvõlg tekkis ebaõigete andmetega deklaratsioonide esitamisest. Siit järeldub, et kohustuste rikkumise ja maksuvõla tekkimise vahel on selge põhjuslik seos.
16.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna kaebaja apellatsioonkaebus jääb rahuldamata ning vastustaja pole ringkonnakohtule esitanud andmeid menetluskulude kandmise kohta (HKMS § 109 lg 1), jäävad menetlusosaliste apellatsiooniastme menetluskulud nende endi kanda.
(allkirjastatud digitaalselt)
9(9)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.