Oliver Kask (eesistuja), Kaire Pikamäe ja Virgo Saarmets
Otsuse tegemise aeg ja koht
28. september 2018, Tallinn
Haldusasja number
3-17-433
Haldusasi
Lumemarja Invest OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 13. detsembri 2016. a maksuotsuse nr 12.2-3/036735-58 tühistamiseks
Menetlusosalised ja nende esindajad
Kaebaja – Lumemarja Invest OÜ, volitatud esindaja v.adv Tuuve Tiivel Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Liisa Nikkarinen
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 6. novembri 2017. a otsus
Menetluse alus ringkonnakohtus
Lumemarja Invest OÜ apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
17.septembril 2018
RESOLUTSIOON
1.Jätta Lumemarja Invest OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu
6.novembri 2017. a otsus asjas nr 3-17-433 muutmata.
2.Jätta menetlusosaliste apellatsioonimenetluses kantud menetluskulud nende endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse hiljemalt 29. oktoobril 2018 (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab
3-17-433 menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) alustas 15.03.2016 teate ja 20.04.2016 korralduse nr 12.23/036735-2 alusel Lumemarja Invest OÜ maksude arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrolli perioodil 2015. a september – 2016. a märts.
2.MTA 13.12.2016 maksuotsusega nr 12.2-3/036735-58 kohustati Lumemarja Invest OÜ-d tasuma täiendavalt käibemaksu 81 154,22 eurot. 1) Maksuhalduril on tekkinud põhjendatud kahtlus, et Lumemarja Invest OÜ osales maksupettuses, mis seisnes selles, et äriühing värbas koos AO-ga töötajaid ja lähetas neid tööle Jaapanisse, kuid raamatupidamises kajastati variettevõtete arveid eesmärgiga vähendada tasumisele kuuluvat käibemaksu, mida väidetavad tehingupartneritest müüjad riigieelarvesse ei tasunud. Lumemarja Invest OÜ raamatupidamises kajastatud arvetel näidatud paigaldusteenuse müüjaks ei olnud OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax ning Lumemarja Invest OÜ oli sellest teadlik. Maksuhaldur ei sea kahtluse alla OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax nimel kajastatud tehingutes teenuse osutamist (kontrollakti p 1.1.2.1), kuid kogutud andmed ei kinnita väidetavate tehingupartnerite reaalset majandustegevust (kontrollakti p 1.1.2.2 alapunktid a–c). 2) Tööde teostamise perioodil ei olnud Lumemarja Invest OÜ märgitud tehingupartnerite esindajaks MO ja AO, mis välistab äriühingute nimelt teenuse ostmise võimalikkuse (kontrollakti p 1.1.2.3 alapunktid a–m). OÜ Endmills ja OÜ Pellegraanul seaduslik esindaja MO eitab tehingutes osalemist (kontrollakti p 1.1.2.4 alapunktid a–g). AO hoiab kõrvale teabe andmisest ja asjaolude selgitamisest (kontrollakti p 1.1.2.5 alapunktid a–b). Töötajate tööle võtmisel ja lähetamisel puuduvad seosed OÜ-ga Endmills, OÜ-ga Pellegraanul ja OÜ-ga Trimax ning tõendid viitavad AO-le kui Lumemarja Invest OÜ varjatud töötajale (kontrollakti p 1.1.2.6 alapunktid a–i). Lumemarja Invest OÜ esitatud teave on kogutud tõenditega vastuolus ja tegelikkusele mittevastav (kontrollakti p 1.1.2.7 alapunktid a–e). Lumemarja Invest OÜ teadis, et väidetavatel tehingupartneritel puudus majandustegevus ja töötajaskond ning reaalseid töid teostati Lumemarja Invest OÜ-lt tööpakkumise saanud füüsiliste isikute abil (kontrollakti p 1.1.2.8).
3.Lumemarja Invest OÜ esitas 13.12.2016 maksuotsuse nr 12.2-3/036735-58 kehtetuks tunnistamiseks vaide, mis jäeti MTA 23.01.2017 vaideotsusega nr 6-1/3589-2 rahuldamata.
4.Lumemarja Invest OÜ esitas 22.02.2017 kaebuse Tallinna Halduskohtule, milles palus tühistada 13.12.2016 maksuotsus nr 12.2-3/036735-58. 1) Lumemarja Invest OÜ tellis paigaldusteenuse põhiosas alltöövõtjatelt, kelle osutatud teenused on müüdud koos projektijuhtimistöödega Kostamena OÜ-le. Arved esitati ning tasuti pärast töö reaalset teostamist, mis vaadati tellija poolt üle. Muu hulgas on see taganud kontrolli alltöövõtjate teenuste reaalse teostamise ning töömahu ja kvaliteedi üle. Ilma alltöövõtjate osutatud teenusteta poleks Lumemarja Invest OÜ-l olnud võimalik täita oma kohustusi Kostamena OÜ ees. Alltöövõtjate arved kajastavad töid, mis on kontrollitavad aruannete, isikute selgituste ning laeva vaatlusega. Alltöövõtjate tegevjuht ja töötajad saavad kinnitada teenuste osutamist. Lumemarja Invest OÜ sõlmis suulised lepingud ka Kostamena OÜ ning
2(12)
3-17-433 ülejäänud alltöövõtjatega (Polion Invest OÜ ja Rawest OÜ), kuid nende tehingute toimumist ei ole maksuhaldur kahtluse alla seadnud. 2) Lumemarja Invest OÜ alltöövõtjate töötajaid ei saa lugeda kaebaja töötajateks. Lumemarja Invest OÜ ega TV ei ole töötajaid tööle võtnud ega neile palka maksnud. Alltöövõtjate tegevjuht AO võttis isikud tööle, saatis lähetusse, andis töökorraldused, maksis palka jms. Kostamena OÜ ei pidanud AO ja maksuotsuses nimetatud isikuid Lumemarja Invest OÜ töötajateks. Seejuures ei ole viidatud isikud nimetanud Lumemarja Invest OÜ-d oma tööandjaks. Maksuhalduri küsitletud töötajatest valdav enamus on kinnitanud, et AO võttis nad tööle. AO poolt töötajate leidmist on kinnitanud MO. AO ei olnud Lumemarja Invest OÜ töötaja. Lisaks on osad töötajad pidanud ennast Kostamena OÜ töötajateks. Sellises olukorras ei pruukinud isikud tajuda õigesti seda, kes on nende tööandja. 3) Tavapärane on see, et tellija abistab alltöövõtjateks olevaid äriühinguid ja nende töötajaid asjaajamisel. Naval Interior Team OY korraldas ja maksis alltöövõtjate töötajate lennupiletid ja majutuse ning andis Kostamena OÜ kaudu Lumemarja Invest OÜ-le piletid töötajatele üleandmiseks, Jaapani viisad jms. Erakorralistel asjaoludel tellis Lumemarja Invest OÜ ise lennupiletid ja müüs selle kulu edasi Kostamena OÜ-le. Sellest ei saa teha järeldust, et füüsilised isikud on Lumemarja Invest OÜ töötajad. Töötajad värbas AO, tegutsedes alltöövõtjate nimel. Seda kinnitab asjaolu, et AO saatis e-postiga alltöövõtjate töötajate isikuandmed ja passikoopiad Lumemarja Invest OÜ-le lennupiletite tellimise korraldamiseks ja Jaapani viisa taotlemiseks. Juhul, kui isikud oleksid tööle võetud Lumemarja Invest OÜ poolt, oleks neil isikuandmed juba olemas. 4) AO märgiti kontaktiks, kuna ta oli alltöövõtjate tegevjuht ja piletid olid tema töötajatele. Mõiste ,,teenuse osutamine” ei tähenda, et teenuse osutaja peaks alati isiklikult tegema kõik teenuse sisuks olevad tööd ja kasutama üksnes oma töötajaid, töövahendeid jms. Paigaldusteenuse osutamise ajal olid alltöövõtjatest äriühingud registreeritud äriregistris ja käibemaksukohustuslased ning seda kaebaja kontrollis. AO tagas alltöövõtjate poolt teenuse kvaliteetse osutamise ja viibis ise pidevalt Jaapanis. Lumemarja Invest OÜ oli heas usus veendunud, et alltöövõtjad osutavad teenuseid, mis olid arvete aluseks. 5) AO ja MO olid alltöövõtjate esindajad. Seejuures on võimalik AO poolt sõlmitud kokkulepped omistada alltöövõtjatele hilisema heakskiidu kaudu: arvete väljastamise ja Lumemarja Invest OÜ-lt tasu vastuvõtmise ning töötajatele palga maksmisega. Alltöövõtjad ei ole saanud TV käest juhiseid. MO sai juhised AO käest ja on seda kinnitanud. Seega ei ole MO eitanud tehingutes osalemist. Põhjendamatu on maksuhalduri seisukoht, et MO seisukohad on usutavamad kui Lumemarja Invest OÜ esitatud teave. Maksumenetluses üle kuulatud isikute ütlustes ei esine ebakõlasid. 6) Ebaõige on nõuda teenuse tellijalt vorminõuetele vastava ostuarve olemasolu korral kontrollimist, kas teenuse osutaja käitub maksuõigussuhetes õiguspäraselt. Kui tellija on käitunud heauskselt, puudub alus piirata sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Maksuhaldur ei ole tuvastanud asjaolusid, mis viitaksid Lumemarja Invest OÜ pahausksusele või ebapiisavale hoolsusele. Kui ostja tegutseb heas usus ning näitab tehingus üles äris nõutavat ja tavapärast hoolsust, ei saa müüjapoolsed väidetavad õigusrikkumised piirata ostja õigust sisendkäibemaksu maha arvata. Lumemarja Invest OÜ heausksust tuleb eeldada. Kaebaja heausksust kinnitab see, et tasu maksti pärast töö reaalset teostamist. Vähetähtsad vormistuslikud puudused ei oma maksuõigussuhtes määravat tähendust. See, kas teenuse müüja on täitnud oma maksukohustused, ei mõjuta Lumemarja Invest OÜ maksustamist. Kuna maksuhaldur leiab, et Lumemarja Invest OÜ-l ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust, 3(12)
3-17-433 tekib õigusvastane käibemaksu kumulatsioon, sest kaebaja on kasutanud teenuseid oma maksustatava käibe tarbeks. Tehinguid ja majanduslikke seoseid tuleb vaadelda ning hinnata tervikuna. Maksuhaldur ei ole praegusel juhul nendest põhimõtetest lähtunud. 7) Maksukorralduse seaduse (MKS) § 83 lg 4 kohaldamiseks peab tuvastama näiliku tehingu, kuid maksuhaldur on lähtunud varjatud tehingute tegemisest. Lumemarja Invest OÜ-l ei saa maksueelist tekkida, sest ta maksis alltöövõtjatele tasu koos käibemaksuga (vt Riigikohtu 02.05.2001 otsus nr 3-3-1-18-01, p 3). Majandusliku tõlgendamise reeglit ei saa rakendada, kui isik on teinud seaduslikke tehinguid, mille juriidiline vorm vastab nende ärilisele eesmärgile ja majanduslikule sisule. Pealegi eeldab majandusliku tõlgendamise reegli kohaldamine isiku tahtlust saavutada õigusvastane maksueelis. Praegusel juhul ei ole need eeldused täidetud. 8) Maksuhaldur ei ole kogunud täiendavaid tõendeid ning on hinnanud tõendeid valikuliselt. Maksumenetluses ei tagatud kaebajale piisavalt ärakuulamisõigust. Maksuhaldur keeldus kohtumisest, probleemküsimuste selgitamisest ning koostööst lahenduste leidmisel. Samuti peab maksuhaldur selgitama, millised asjaolud on maksuasja lahendamiseks olulised, mida tuleb veel kontrollida, milliseid tõendeid on vajalik esitada. Menetlusnormide rikkumisele viitab lisaks see, et kontrollaktis viidati mitmetele dokumentidele, mida edastatud dokumentide hulgas ei olnud. Mõned täiendavad dokumendid saadeti alles pärast maksuotsuse tegemist. Maksuhaldur ei ole esitanud halduskohtule kõiki dokumente (nt Lumemarja Invest OÜ pangakonto väljavõtted, raamatupidamisregistrite väljatrükid). Rikkumised on sedavõrd kaalukad, et ainuüksi nende tõttu tuleb maksuotsus tühistada.
5.MTA palus jätta kaebuse rahuldamata. 1) Ühtegi lepingut teenuse osutamisega seoses ei esitatud ning lepingud olid suulised. Esitatud arvete ega muude dokumentide pinnalt ei ole võimalik kontrollida teenuse olemust või etappe ega seda, millises mahus arvel märgitud teenust osutati. Ainsad dokumentaalsed tõendid on OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax nimel väljastatud arved selgitusega „paigaldustööd Nagasaki Jaapan“ ja kaebaja väljastatud arved Kostamena OÜ-le selgitusega „paigaldustööd Jaapan Nagasaki“. Kõikidel arvetel on teenuse arvnäitajatena kirjas „kogus 1“. Muudele dokumentidele ei ole arvetel viidatud. 2) MTA on isikute selgitusi hinnanud koosmõjus teiste tõenditega. Kaebaja on teinud kõik selleks, et teenuse osutamiseks värvatud isikud ei saaks aru, milline äriühing on nende tööandja. MTA seisukohta kinnitab MO ning puudub põhjus neis selgitustes kahelda. Seletusi andnud töötajad seostasid AO ja TV. Nimetatud asjaolu viitab kaebaja teadlikule tegutsemisele. Alltöövõtjad omasid küll kehtivat käibemaksukohustuslaste registri numbrit, kuid kustutati 2016. a käibemaksukohustuslaste registrist, kuna nad ei tõendanud ettevõtlusega tegelemist. Samuti ei ole ühelgi tehingupartneril registreeritud töötajaid ega deklareeritud palgatulu saajaid. Lisaks ei olnud äriühingutel enne ega pärast vaidlusaluseid tehinguid majandustegevust, kuid vajadus väljastada arveid tekkis siis, kui OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax esindajateks said AO ja MO. 3) MTA on kontrollaktis (p 1.1.2.8) ja maksuotsuses (p-d 2.1.2.8 ja 3.2) põhjalikult selgitanud, miks on põhjendatud asuda seisukohale, et kaebaja teadis, et OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax ei osutanud kaebajale paigaldusteenust. Olukorras, kus isikud on kaebaja seadusliku esindaja kinnitusel omavahel pikaajalised tuttavad, ei saa näilik hoolsuskohustuse täitmine olla tagatud. Kuna tegelikkusele mittevastavate arvete kajastamine raamatupidamises ja maksudeklaratsioonides saab toimuda üksnes pahatahtlikult, puudub kaebajal vaidlusaluste tehingutega seoses sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. Olukorras, kus OÜ Endmills, OÜ 4(12)
3-17-433 Pellegraanul ja OÜ Trimax ning kaebaja vahel pole tehinguid reaalselt toimunud ning kaebaja on oma töötajatega ise teenust osutanud, poleks kaebajal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust tekkinud. Seega kajastas kaebaja tehinguid variäriühingute kaudu maksueelise saamiseks. Praegusel juhul ei ole äriühingud ka käivet deklareerinud ega käibemaksu tasunud, mistõttu ei teki käibemaksu kumulatsiooni. Samuti on vastustaja järginud uurimispõhimõtet ning selgitamiskohustust. Kaebajale oli tagatud ärakuulamisõigus, võimaldades esitada oma seisukohti nii kontrollimenetluse kestel, eriarvamuses kui ka vaides.
6.Tallinna Halduskohtu 06.11.2017 otsusega jäeti kaebus rahuldamata ja menetluskulud menetlusosaliste endi kanda. 1) MTA on kontrollaktis (p 1.1.2.8) ja maksuotsuses (p-d 2.1.2.8 ja 3.2) põhjalikult selgitanud, miks ta leiab, et kaebaja teadis, et OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax ei osutanud kaebajale teenuseid. Halduskohus nõustus selle seisukohaga. Maksueelisena sai kaebaja arvata vaidlusalustelt arvetelt maha sisendkäibemaksu. OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax käibemaksu ei tasunud. Kohtumenetluses ei ole kaebaja suutnud ümber lükata maksuotsuse järeldusi. 2) OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax nimel väljastatud arved ei vasta käibemaksuseaduse (KMS) § 37 lg 7 p-de 5 ja 7 tingimustele. Majandustehingute puudulik kajastamine on iseseisev maksu määramise alus ka juhul, kui maksupettust ette ei heideta. Kui arvel puudub detailne info töö sisu ja koguse kohta ning puuduvad kirjalikud lepingud, ei ole arvel näidatud tehingu majanduslikku sisu võimalik kontrollida. Arvele tuleb vähemalt märkida viide dokumendile, kus on toodud teenuse piisavalt üksikasjalik kirjeldus ja arvandmed. Praegusel juhul ei selgu arvetelt teenuse täpne sisu ning täiendavaid dokumente pole vormistatud. Ainsad dokumentaalsed tõendid on OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax nimel väljastatud arved. Arvetelt ei nähtu, millisel perioodil teenust osutati ning kuidas kujunes teenuse hind. Ei ole selge, milline arve milliste ülesannete täitmist kajastas. Eluliselt ei ole usutav, et mahukate paigaldustööde kohta on ainsate dokumentidena esitada vaid üldsõnalised arved. Teenuse müügil Kostamena OÜ-le on koostatud tööde vastuvõtuaktid, millest nähtub küll teenuse sisu vajaliku täpsusega, kuid kaebaja ei saa sisustada tasutud arveid oma edasimüügiarvetega. 3) Kaebaja tasus vaidlusaluste arvete alusel kokku 405 771,70 eurot. Hoolikas ettevõtja ei tasuks sellist summat ilma end lepingutega kindlustamata ja teenuse vastuvõtmist korrektselt vormistamata. Ka see näitab, et kaebaja pidi teadma, et OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax vaidlusaluseid teenuseid ei osutanud. Kaebaja väide, et tasuti alati pärast töö vastuvõtmist, ei ole asjakohane, kuna tööde vastuvõtmine on vaja dokumentaalselt fikseerida, vältimaks hilisemaid vaidlusi. Kaebaja osalus maksupettuses välistab tema heausksuse. 4) OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax omandamine AO ja MO poolt toimus vahetult enne esimeste arvete väljastamist kaebajale. Juhatuse liikmeks said nad mõned päevad pärast esimeste arvete väljastamist. MO on selgitanud, et äriühingute ostmise idee tuli TV-lt ja MO ise juhtimisega ei tegelenud. Vahetult pärast vaidlusaluste tehingute tegemist lahkusid AO ja MO äriühingute juhtorganitest ning äriühingud kustutati käibemaksukohustuslaste registrist. Kaebaja on kinnitanud, et arve väljastati kaebajale alati pärast töö tegemist. Seega on tööd osaliselt tehtud enne seda, kui MO ja AO said äriühingute juhtorganite liikmeteks. Ka osa arvetest on esitatud enne seda perioodi. Äriühingute eelmised juhtorganite liikmed on kinnitanud, et nad ei ole enne äriühingu müüki andnud AO-le ja MO-le volitusi äriühingute nimel tegutsemiseks. OÜ-l Endmills, OÜ-l Pellegraanul ja OÜ-l Trimax ei olnud vaidlusalusel perioodil muid tehingupartnereid. Samuti eitab MO tehingutes osalemist. 5(12)
3-17-433 5) Märkimisväärne osa töötajatest on tööandjana nimetanud TV ja peaaegu kõik on kinnitanud, et ta võttis nendega töö osas ühendust; nad said tema käest viisad ja lennupiletid ning lisasid TV Facebookis oma sõbraks, kuna seal loodi Kostamena grupp. Maksuhaldurile vastuse andnud 23 töötajast ükski ei ole oma tööandjatena nimetanud OÜ-d Endmills, OÜ-d Pellegraanul või OÜ-d Trimax. Osade töötajate arvates olid nad Kostamena OÜ töötajad, kelle esindajateks pidasid nad TV ja AO. Osal töötajatest oli sõlmitud tööleping OÜ-ga C&S Art. OÜ C&S Art juhatuse liige on kinnitanud, et AO palus 2015. a kevadel kasutada äriühingu pangakontot, kuhu saaks laekuda tema palgaraha. OÜ C&S Art nimel tegutsemise volitust AO-l ei olnud. Kontrollaktis on TV seoseid töötajate Jaapanisse lähetamise ja neile ülesannete andmisega piisava põhjalikkusega selgitatud (p 1.1.2.8). 6) TV on osaliselt teinud füüsilistele isikutele ise väljamakseid. Kaebaja selgitus, et tegemist on Lumemarja Invest OÜ poolt antud laenuga, ei ole kooskõlas tõenditega ning on majanduslikult ebaloogiline. Esiteks ei olnud laenu maksumenetluse ajal veel tagasi makstud ning laenulepinguid ei ole esitatud. Pole usutavat selgitust, miks pöördusid töötajad palga saamise nõuetega TV poole ning miks TV ise palka välja maksis. 7) Ehkki AO viibis sageli Jaapanis, ei tähenda see teenuse osutamist OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax poolt. AO viibis Jaapanis alates 2015. a kevadest. Enamik töötajaid on nimetanud AO Jaapanis oma ülemuseks. AO oli sisuliselt kaebaja varjatud töötaja ja korraldas töötajate värbamist TV-ga koordineeritult. AO esines küll OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax esindajana, kuid tema tegevus ei olnud seotud nende äriühingutega. JK kinnitas istungil, et TV vaatas üle, kes läheb tööle, ajas asju (Jaapani) saatkonnaga ja käis ka ise mõned korrad Jaapanis. AS kinnitas istungil, et TV roll oli kogu tegevuse algatamine. 8) Arvestades Kostamena OÜ-le edasi müüdud teenuse mahtu ja töötajatele erinevatelt kontodelt välja makstud summasid, ei olnud OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax palgafondi planeerinud tööjõumakse, kuna valdav osa neile laekunud rahast maksti töötajatele. Kaebaja väide, et need olid lähetatud töötajad, esitati esmakordselt kohtuistungil ning ühtegi lähetusdokumenti ei esitatud. Ka sisuliselt ei vasta isikute töö lähetuse tunnustele. Iga äriühing väljastas arveid üksnes ühe kuu eest, mille järel ta kustutati käibemaksukohustuslaste registrist. 9) Olenemata sellest, et allhanget osutavad äriühingud muutusid, ei mõjutanud see asjaolu, millised füüsilised isikud kaebajale teenuseid osutasid. Ka enne OÜ-lt Endmills, OÜ-lt Pellegraanul ja OÜ-lt Trimax teenuse ostmist osutas kaebaja ise teenust Kostamena OÜ-le ja jätkas teenuse osutamist sel moel pärast OÜ-ga Endmills, OÜ-ga Pellegraanul ja OÜ-ga Trimax tehingute lõpetamist. Seda kinnitas halduskohtu istungil ka JK. JK ei teadnud OÜ-d Endmills, OÜ-d Pellegraanul ega OÜ-d Trimax. Ühegi nimetatud äriühinguga ei olnud kaebajal sõlmitud kirjalikku lepingut. Tavapärases majandustegevuses on selliste riskide võtmine ebatavaline. Kaebaja põhjendamatu usaldussuhe talle tundmatute äriühingutega viitab sellele, et tehinguid kaebaja ja äriühingute vahel tegelikkuses ei toimunud. Tuvastatav ei ole, mille alusel lepiti kokku teostavates töödes ja nende eest tasumises. Puuduvad tõendid selle kohta, et kaebaja oleks võtnud hinnapakkumisi ja rääkinud hinna osas alltöövõtjatega läbi. Majanduslikult ei ole loogiline, et hind kujunes sisuliselt töö käigus. 10) Maksuhaldur ei ole rikkunud ärakuulamis- või uurimispõhimõtet. Kaebaja on saanud oma seisukohti korduvalt väljendada ning maksumenetlus on viidud läbi põhjalikult ja objektiivselt. Seoses Polion Invest OÜ nimel esitatud arvetega on vastustaja selgitanud, et kaebajal oli nimetatud äriühinguga kirjalik töövõtuleping, võeti esindaja selgitused ja käibedeklaratsioonid olid kõikide arvete kohta esitatud. Erinevus vaidlusalustest tehingutest on ilmne. 6(12)
7.Lumemarja Invest OÜ palub apellatsioonkaebuses tühistada Tallinna Halduskohtu 06.11.2017 otsus ja teha uus otsus, millega kaebus rahuldada või alternatiivselt saata asi tagasi halduskohtule uueks lahendamiseks. 1) Paigaldusteenuse teostamine on tellijate poolt kontrollitud ja fikseeritud tööaruannetes. Alltöövõtjate arved kajastavad nende sooritusi. Lumemarja Invest OÜ on arved tasunud. JK on kohtus selgitanud, et AO ettevõtted osutasid Jaapanis alltöövõtjatena Lumemarja Invest OÜ-le teenust ning tööd teostasid AO ettevõtete töötajad. TV on maksumenetluses kinnitanud, et alltöövõtjad osutasid Lumemarja Invest OÜ-le teenuseid. Halduskohus ei ole eelnimetatud asjaolusid õigesti hinnanud. 2) Alltöövõtjate arved vastavad seaduses sätestatud nõuetele. Teenuse kirjeldust ja mahte saab kontrollida tööaruannete ja hindade ning isikute seletuste alusel. Halduskohus on neid tõendeid hinnanud ebaõigesti. Lumemarja Invest OÜ on esitanud tõendid alltöövõtjate arvete sisu kohta. Kostamena OÜ ja Naval Interior Team OY vahelised aktid ja aruanded põhinevad alltöövõtjate poolt tehtud töödel. Lumemarja Invest OÜ juhatuse liige on selgitanud hinna kujunemist ning neid asjaolusid saab kinnitada AO. Kuna tellijad olid kvaliteeti kontrollinud ning töövõtjad esitasid arved vastavalt teenuse mahule ja ühikuhinnale, oli sellega vastav etapp lõpetatud ja vaidlusi ei saanud tekkida. Selline lahendus on efektiivsem, võrreldes kirjaliku lepingu sõlmimisega. Maksuhaldur ei seadnud kahtluse alla, et Lumemarja Invest OÜ poolt Kostamena OÜ-le teenuse osutamine on õiguspärane. Lumemarja Invest OÜ on sõlminud Kostamena OÜ-ga suulise lepingu ja arved on sarnase sisuga nagu alltöövõtjate puhul ning tehingute teostus ja korraldus sarnane. Seega on kohtu järeldused vastuolulised. 3) Paigaldusteenuse osutamise ajal olid alltöövõtjad registreeritud äriregistris ja käibemaksukohustuslased, mida kaebaja kontrollis. AO tagas alltöövõtjate poolt teenuse osutamise ning viibis ise pidevalt Jaapanis. Enne OÜ-d Endmills osutas Lumemarja Invest OÜ-le laevasisustuse paigaldamise teenust C&S Art OÜ AO juhtimisel. Seega oli AO-l läbivalt olemas äriühing, mis osutas Lumemarja Invest OÜ-le paigaldusteenust. Seejuures oli võimalik AO poolt sõlmitud kokkulepped omistada alltöövõtjatele hilisema heakskiidu kaudu. See heakskiit on tõendatud arvete väljastamise ja Lumemarja Invest OÜ-lt tasu vastuvõtmise ning töötajatele palga maksmisega. 4) AO ei olnud Lumemarja Invest OÜ töötaja. AO äriühingud osutasid Lumemarja Invest OÜle paigaldusteenust ning seejärel pärast 2016. a märtsi osutasid AO äriühingud paigaldusteenuseid Jaapanis otse Kostamena OÜ-le. Halduskohus oleks pidanud vastavad andmed Kostamena OÜ-lt välja nõudma. Lumemarja Invest OÜ ei saanud teada, et äriühingud ei ole deklareerinud käivet ega tasunud käibemaksu. Selle eest, kuidas oli korraldatud alltöövõtjate töö, ei vastuta Lumemarja Invest OÜ. Kaebaja on oma kohustused alltöövõtjate ees täitnud. MO ütlused on ebaõiged. MO oli OÜ Endmills ja OÜ Pellegraanul juhatuse liige, on käsutanud Lumemarja Invest OÜ-lt saadud summasid ja teinud töötajatele palgaülekandeid. Seega on ta osalenud tehingutes. 5) Lumemarja Invest OÜ on tegutsenud heas usus ja mõistliku hoolsusega. Heausksust tuleb eeldada. Heas usus tegutsemine põhineb varasemal koostööl AO ettevõttega. Samuti põhineb hoolsus sellel, et paigaldusteenuste osutamist, tööde mahtu ja kvaliteeti kontrolliti mitmel tasandil.
7(12)
3-17-433 6) Lumemarja Invest OÜ-l ei olnud töötajaid. Seda on kinnitanud tunnistaja JK. Neid asjaolusid kinnitavad ka enamike töötajate antud ütlused ning alltöövõtjate poolt tehtud palgaülekanded. Töötajad ei ole nimetanud Lumemarja Invest OÜ-d oma tööandjana. Enamik on kinnitanud, et AO kutsus ja võttis nad tööle, leppis kokku tingimused ning korraldas palga maksmise, andis tööülesanded ja kontrollis nende täitmist. Seda tõendavad ka ASi ütlused. Sama on kinnitanud MO. Lumemarja Invest OÜ ja TV tegevus seoses alltöövõtjate töötajatega suhtlemisel piirdus lennupiletite üleandmise ja viisade organiseerimisega. Sellest ei saa teha järeldust, et Lumemarja Invest OÜ värbas töötajaid. Seejuures on osad töötajad lugenud end Kostamena OÜ töötajateks. Sellises olukorras ei pruukinud nad tajuda õigesti, kes on tööandja. Tavapärane on, et projektijuht abistab alltöövõtjateks olevaid äriühinguid ja nende töötajaid asjaajamisel. 7) Lumemarja Invest OÜ ei ole nimetatud töötajatele palkasid maksnud. Tegemist on laenudega. See, mille jaoks laenusaaja raha kasutab, on laenusaaja otsustada. Alltöövõtjate mõnele töötajale antud laenusid ei ole õige käsitada TV poolt palga maksmisena. Need laenud on tagastatud. MM on seda kinnitanud. 8) Lumemarja Invest OÜ ei ole maksueelist saanud, sest maksis alltöövõtjatele tasu koos käibemaksuga. Maksuhalduri kahtlused tuleb tõlgendada Lumemarja Invest OÜ kasuks. 9) Halduskohus oleks pidanud tegema ettepaneku esitada täiendavaid tõendeid või koguma neid ise. Lumemarja Invest OÜ on teinud maksuhalduriga koostööd ja palus maksuhalduril selgitada, milliseid tõendeid on vaja veel koguda, kuid sellest keelduti.
8.MTA palub jätta apellatsioonkaebuse rahuldamata. 1) Esitatud arvete ega muude dokumentide pinnalt ei ole võimalik kontrollida teenuse olemust või etappe ega seda, millises mahus teenust osutati. Ainsad dokumentaalsed tõendid on OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax nimel väljastatud arved. Muudele dokumentidele ei ole arvetel viidatud. Kaebaja ei saa sisustada tasutud arveid oma edasimüügiarvetega. Asjaolu, et tööde arvestus tehti alles Kostamena OÜ-le, näitab, et see oli tegelikult teenuse osutamise esimene etapp. Kaebaja väide, et tasuti alati pärast tööde vastuvõtmist, ei ole asjakohane, kuna tööde vastuvõtmine on vaja dokumentaalselt fikseerida, välistamaks hilisemaid vaidlusi. Seejuures on asjakohatu kaebaja väide, et maksuhaldur luges kaebaja ja Kostamena OÜ vahelised tehingud nõuetekohaseks. Praegusel juhul on vaidluse all kaebaja ning OÜ Trimax, OÜ Pellegraanul ja OÜ Endmills vahelised tehingud. 2) Märkimisväärne osa töötajatest on tööandjana nimetanud TV ja peaaegu kõik on kinnitanud, et nendega võttis töö osas ühendust TV. Maksuhaldurile vastuse andnud 23 töötajast ükski ei ole oma tööandjatena nimetanud OÜ-d Endmills, OÜ-d Pellegraanul või OÜ-d Trimax. Osade töötajate arvates olid nad OÜ Kostamena töötajad, kelle esindajateks pidasid nad TV ja AO. Kaebaja on teinud kõik selleks, et värvatud isikud ei saaks aru, milline äriühing on nende tööandjaks. TV kontakt töötajatega ei olnud pelgalt projektijuhi tasandil. MTA seisukohta kinnitab MO ning puudub põhjus neis selgitustest kahelda. Tuvastatud asjaolusid ei lükka ümber JK seletused. Samuti on maksuhaldur selgitanud, et AO viibis Jaapanis ligi pool aastat enne vaidlusaluste tehingute tegemist. Samuti kinnitas JK kohtuistungil, et AO oli töid tegemas juba 2014. aastal. Eelnimetatud äriühingud ei oma seega tööde tegemises mingit rolli, kuna nende nimel arvete esitamine ei muutnud midagi senises töökorralduses. 3) Alltöövõtjatest äriühingutel puudus reaalne majandustegevus. Äriühingud omasid küll kehtivat käibemaksukohustuslaste registri numbrit, kuid kustutati 2016. aastal käibemaksukohustuslaste registrist. Samuti ei ole ühelgi äriühingul registreeritud töötajaid ega 8(12)
3-17-433 deklareeritud palgatulu saajaid. Rahaülekanded füüsilistele isikutele tehti MO ja AO lapse konto kaudu. Samuti oli MO ema pangakonto AO käsutuses. Seejuures on TV maksnud füüsilistele isikutele osaliselt ise. Juhuslikuks ei saa pidada, et äriühingutel polnud ei enne ega pärast vaidlusaluseid tehinguid majandustegevust. 4) Olukorras, kus OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax ning kaebaja vahel pole tehinguid reaalselt toimunud ning kaebaja on oma töötajatega teenust osutanud, poleks kaebajal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust tekkinud. Seega kajastas kaebaja tehinguid variäriühingute kaudu maksueelise saamiseks. Väidetavad müüjad ei ole käivet deklareerinud ega käibemaksu tasunud, mistõttu ei saa rääkida käibemaksu kumulatsioonist. 5) Kaebajale oli tagatud ärakuulamisõigus: talle võimaldati esitada oma seisukohti kontrollimenetluses, eriarvamuses ja vaidemenetluses.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
9.Lumemarja Invest OÜ apellatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 06.11.2017 otsus asjas nr 3-17-433 muutmata. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ega korda neid (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 201 lg 4). Vastuseks apellatsioonkaebuse väidetele vastab ringkonnakohus järgmist.
10.Maksuhaldur heidab kokkuvõtlikult kaebajale ette seda, et vaidlusaluste paigaldustööde teostamiseks ei tellinud kaebaja teenuseid mitte alltöövõtjatelt (OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax), vaid tööd teostasid kaebaja enda töötajad ning seega puudus kaebajal alus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks alltöövõtjate esitatud arvete alusel. Maksuhalduri põhjendatud kahtlus tugineb sellele, et väidetavate alltöövõtjatest äriühingute reaalne majandustegevus ei leidnud kinnitust (kontrollakti p 1.1.2.2) ning nende tehingutes osalemine ei ole tõendatud (kontrollakti p-d 1.1.2.3–1.1.2.5), alltöövõtjate töötajad olid tegelikkuses kaebaja enda töötajad (kontrollakti p 1.1.2.6) ning kaebaja esitatud teave on muude asjas kogutud tõenditega vastuolus (kontrollakti p 1.1.2.7). Seejuures oli kaebaja maksuhalduri hinnangul teadlik, et esitatud arved ei vasta nõuetele (kontrollakti p 1.1.2.8). Lumemarja Invest OÜ-le tehtud maksuõiguslikuks etteheiteks on osalemine maksupettuses. Maksupettuse konspiratiivse iseloomu tõttu on maksuhalduril raske või võimatu esitada maksuotsuses ja kohtule otseseid tõendeid sellise rikkumise kohta. Maksupettuses osalemise põhjendatud kahtlust kinnitavad seepärast enamasti asjaolud ja kaudsed tõendid kogumis. Põhjendatud kahtluse tõendamise standard on oluliselt madalam kui teo toimepanemise tõendamisel süüteomenetluses. Maksumenetluses piisab mõistlikust kahtlusest, mida põhjendatakse ja mis on eluliselt usutav. Maksuotsusele hinnangu andmisel tuleb koos isikute maksu- ja kohtumenetluses antud ütlustega hinnata ka asjas kogutud dokumentaalseid tõendeid. Olukorras, kus maksuhaldur on veenvalt seadnud tehingute toimumise kahtluse alla selliselt, nagu seda on kajastatud kaebaja sisendkäibemaksuarvestuses, ei lükka neid kahtlusi ümber üksnes väljastatud arved, KMD-l esitatud andmed ning kaebaja kinnitused tehingute toimumise kohta. Praeguses asjas on MTA maksumenetluses kogutud tõenditega veenvalt põhjendanud kahtlust, et tegelikkuses ei tegutsenud OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax Lumemarja Invest OÜ alltöövõtjatena. Ka halduskohus on selles osas jõudnud õigele järeldusele.
11.MTA ei ole seadnud kahtluse alla, et paigaldusteenuseid reaalselt osutati, mistõttu ei ole asja lahendamisel määravat tähtsust sellel, et vaidlusalused paigaldustööd on tellijate poolt üle vaadatud ning vastu võetud. Praegusel juhul ei ole vaidluse all mitte tööde tegemine, vaid see, 9(12)
3-17-433 kas tööd tehti väidetavate alltöövõtjate poolt. Maksumenetluses esitatud raamatupidamisdokumentatsiooni alusel ei ole paigaldusteenus, mida alltöövõtjad väidetavalt kaebajale osutasid, identifitseeritav sisendkäibemaksu mahaarvamiseks määral, nagu seda nõuab käibemaksuseadus (KMS). Sisendkäibemaksu mahaarvamiseks peavad teenuse arved ja muud dokumendid võimaldama üheselt tuvastada majandustehingute sisu, sh tehingute kirjelduse ja arvnäitajad. Kui raamatupidamisdokumentatsioon on puudulik määral, mis ei võimalda majandustehingute sisu kindlaks teha, puudub alus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks. Vaidlusaluste tehingute tõendamiseks on esitatud alljärgnevad arved, mille alusel väidetavalt osutasid OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax alltöövõtu korras paigaldusteenuseid Lumemarja Invest OÜ-le: OÜ Endmills 01.10.2015 arve nr 610-15; OÜ Trimax 06.03.2016 arve nr 201; OÜ Trimax 31.03.2016 arve nr 202; OÜ Pellegraanul 15.01.2016 arve nr 1010-7; OÜ Pellegraanul 28.12.2015 arve nr 1010-1; OÜ Pellegraanul 07.12.2015 arve nr 1002-1; OÜ Endmills 27.10.2015 arve nr 05-1015; OÜ Endmills 27.10.2015 arve nr 04-1015. Muid dokumente, mis viitaksid poolte kokkulepetele, hinnakujundusele jms, esitatud ei ole. Kaebaja on nii maksu- kui ka kohtumenetluses selgitanud, et väidetavate alltöövõtjatega sõlmiti suulised lepingud, tööde maht ja sisu sõltus konkreetsest etapist ning koondtasude summad lepiti kokku vahetult enne arvete esitamist (vt TV 29.05.2016 selgitused, p 2). Kuigi suulise töövõtulepingu sõlmimine ei ole keelatud, ei saa seda pidada äritegevuses tavapäraseks. Alltöövõtu korras paigaldusteenuste osutamisel annab alltöövõtja tehtud tööd tellijale üle ning nende tööde kvaliteedi eest vastustab tellija omakorda peatöövõtja ees. Seetõttu ei olnud töövõtu osutamine kaebajale riskivaba ning jättes sõlmimata kirjalikud lepingud enda alltöövõtjatega, võttis ta tavapäratult suure riski, et hilisemate võimalike vaidluste puhul ei ole tööde tegelik (kvaliteetne) teostamine tõendatav. Sellist olukorda ei saa pidada tavapärastes ja majanduslikult iseseisvate äriühingute vahelistes ärisuhetes mõistlikuks.
12.Maksukohustuslasel tuleb oma äritegevus korraldada nii, et vajaduse korral on tal hilisemas maksumenetluses võimalik tehingute toimumist tõendada. Selleks peavad tehingute toimumist tõendama vajadusel lisaks väljastatud arvetele ka muud dokumendid, sh nt paigaldustööde teostamise aktid. Praegusel juhul ei ole teenuse osutamine identifitseeritav määral, mis annaks kaebajale aluse sisendkäibemaksu mahaarvamiseks, sest peale esitatud arvete puuduvad muud dokumendid, mis tõendaksid paigaldusteenuste osutamist alltöövõtjate poolt. Asjaolu, et Lumemarja Invest OÜ ja Kostamena OÜ vahel olid samuti suulised kokkulepped (vt TV 29.05.2016 selgituste p 1), ei lükka maksuhalduri järeldusi ümber. Maksukontroll viidi läbi Lumemarja Invest OÜ suhtes seoses väidetavate tehingutega OÜ-ga Pellegraanul, OÜ-ga Trimax ja OÜ-ga Endmills. Põhjendatud kahtlust on maksuhaldur veenvalt selgitanud, mistõttu ei oma Lumemarja Invest OÜ ning Kostamena OÜ vaheliste tehingute asjaolud praeguse asja lahendamisel tähtsust.
13.Ka isikute maksu- ja kohtumenetluses antud ütlused ei kummuta eeltoodud puudujääke. Ringkonnakohus nõustub kaebajaga selles, et teenuse osutamiseks alltöövõtjate kasutamine on tavapärane. Usutavaks võib pidada ka seda, et tööde ajal suheldakse tellijatest äriühingute ning nende töötajatega, kuid Jaapanis töid teinud isikute ütlustest nähtuvalt väljus töötajate poolt kirjeldatud suhtlus TV-ga iseseisvalt tegutsevate äriühingute igapäevasest tavapärasest majandustegevusest. Enamik maksuhalduri poolt üle kuulatud töötajatest on selgitanud, et lisaks AO-le suheldi ka TV-ga, kes mh nt organiseeris lennupileteid ja viisasid ning maksis avanssi, samuti tegeles värbamise, töötasus kokkuleppimise ja laenu andmisega (vt nt KL 18.08.2016 vastus; KJ 15.08.2016 vastus; GS 17.08.2016 vastus; KK 22.08.2016 vastus; TS 29.08.2016 vastus; AJ 20.08.2016 vastus; TJ 25.08.2016 vastus; AR 14.09.2016 vastus; KS16.09.2016 vastus; RP 13.09.2016 vastus; RM 14.09.2016 vastus; PJ 14.09.2016 vastus; AS 10(12)
3-17-433 28.08.2016 vastused; AA 15.09.2016 vastus; JI 15.09.2016 vastus; IK 18.09.2016 vastus; MK 17.09.2016 vastus; AM 22.09.2016 vastus; AA 26.09.2016 vastus; JS 19.09.2016 vastus). TV roll tööde organiseerimisel viitab pigem sellele, et väidetavad alltöövõtjad kaasati tehingute ahelasse üksnes maksueelise saamiseks. Asjaolu, et mõned töötajad pidasid enda tööandjaks Kostamena OÜ-d (vt nt KL 18.08.2016 vastus; KJ 15.08.2016 ja 17.08.2016 vastused; KK 22.08.2016 vastus; TS 29.08.2016 vastus; TJ 25.08.2016 vastus; TS 22.08.2016 vastus; EE 25.08.2016 vastus; AR 14.09.2016 vastus; KS 16.09.2016 vastus; AA 15.09.2016 vastus; JI 15.09.2016 vastus; IK 18.09.2016 vastus) või C&S Art OÜ-d (vt GS 17.08.2016 vastus; TS 04.09.2016 vastus; AJ 20.08.2016 vastus; TJ 25.08.2016 vastus; AR 14.09.2016 vastus; MM 17.08.2016 vastus; MK 17.09.2016 vastus), ei muuda seda seisukohta. Kostamena OÜ kohta selgitas JK halduskohtu istungil, et viisa peal oli Kostamena OÜ nimi, sest tema oli Naval Interior Team OY alltöövõtja (16.10.2017 kohtuistungi helisalvestis 10:24:46), mistõttu on põhjendatud, et töötajad pidasid enda tööandjaks Kostamena OÜ-d. Kirjalikud töölepingud jäeti aga väidetavate alltöövõtjate poolt töötajatega enamasti sõlmimata või sõlmiti need C&S Art OÜ nimel. OÜ-ga Endmills, OÜ-ga Pellegraanul ega OÜ-ga Trimax ei ole seletusi andnud isikuid nende ütluste alusel võimalik seostada.
14.JK on halduskohtu istungil tõepoolest selgitanud, et tema hinnangul ei olnud Lumemarja Invest OÜ-l endal Jaapanis töötajaid ning AO äriühingud osutasid Lumemarja Invest OÜ-le alltöövõtu korras paigaldusteenust (16.10.2017 kohtuistungi helisalvestis 10:10:35). Ringkonnakohtu hinnangul viitavad asjas kogutud muud tõendid aga sellele, et Lumemarja Invest OÜ ja väidetavate alltöövõtjate eesmärgiks oligi jätta mulje paigaldustööde teostamisest alltöövõtu korras ning ei ole välistatud, et selline mulje jäi ka tööde tellijale, s.o Kostamena OÜ-le. Töid teostasid ühed ja samad füüsilised isikud, mistõttu ei olnud ka selle järgi tellijal võimalik eristada, millise äriühingu alluvuses nimetatud isikud tegelikult töötavad. Tunnistaja ütlustest ei nähtu, et tema hinnang põhineks dokumentaalsetel tõenditel. Seega ei lükka tunnistaja antud ütlused maksuhalduri kahtlusi ümber. Samadel põhjendustel ei lükka maksuhalduri kahtlusi ümber ka ASi tunnistajana kohtuistungil antud ütlused AO tegevuse kohta (16.10.2017 kohtuistungi helisalvestis 11:09:16–11:15:02). Lisaks on halduskohus õigesti märkinud, et AS selgitas, et TV oli kogu tegevuse algataja (16.10.2017 kohtuistungi helisalvestis 11:16:44).
15.Ringkonnakohtu hinnangul ei piisanud praegusel juhul hoolsuskohustuse täitmiseks üksnes sellest, et kaebaja kontrollis väidetavate alltöövõtjate käibemaksukohustuslaseks olemist. Kontrollakti p-s 1.1.2.2 on maksuhaldur selgitanud väidetavate alltöövõtjate majandustegevusega seonduvat ja märkinud, et teenuse osutamise perioodidel ei deklareerinud äriühingud käivet ning neil puudusid registreeritud töötajad. Iseenesest on õige, et Lumemarja Invest OÜ ei saa vastutada alltöövõtjate tegevuse (sh maksualase käitumise) eest, ent maksuhaldur on siiski õigesti hinnanud väidetavate alltöövõtjatega seonduvat. Juhul, kui on põhjendatud alus arvata, et viidatud äriühingud ei saanud vaidlusalust paigaldusteenust osutada, seab see ka Lumemarja Invest OÜ tegevuse ja väited kahtluse alla. Viidatud kontrollakti punktist nähtub, et AO ja MO omandasid äriühingud vahetult enne väidetavate arvete väljastamist (või samal ajal) ning äriühingud kustutati käibemaksukohustuslaste registrist üsna pea pärast paigaldustööde teostamist. Seejuures on maksuhaldur veenvalt näidanud, et periood, mil OÜ Endmills, OÜ Pellegraanul ja OÜ Trimax väidetavad paigaldustööd tegid, ei kattu osaliselt perioodiga, mil MO ja AO viidatud äriühinguid esindasid. Lisaks on MO selgitanud, et ettepanek äriühing osta tuli TV-lt, kes koos AO-ga korraldasid tegevust ning tehingutes MO ei osalenud ega olnud kursis väidetavate paigaldusteenuste osutamise korraldusega. Samuti ei ole ta esitanud TV-le dokumente ning andmed arvetele märgitu osas tulid TV-lt (vt MO 11(12)
3-17-433 15.06.2016 seletused). Puudub mõistlik alus MO ütlustes kahelda ning koostoimes muude maksumenetluses kogutud tõenditega ei saa kirjeldatud asjade käiku pidada juhuslikuks. C&S Art OÜ nimel tehingute tegemiseks puudus AO-l volitus (vt C&S Art OÜ äriregistri väljavõte; TR 26.08.2016 ütlused) ning OÜ Pellegraanul, OÜ Endmills ja OÜ Trimax tegevusalad äriregistri väljavõtetes ei seondu paigaldus- või muu ehitusteenuse osutamisega. Olukorras, kus isik teadis või pidi teadma tehingu tegelikest asjaoludest, sh tehingu kohta esitatud dokumendi võimalikust fiktiivsusest, kuid kajastas seda dokumenti siiski maksukohustust vähendavana oma maksudeklaratsioonis, on tegemist ostja pahausksusega, sest toimumata tehingu kajastamine maksudeklaratsioonis saab oma iseloomult olla üldjuhul tahtlik tegu (Riigikohtu halduskolleegiumi 19.09.2009 otsus nr 3-3-1-32-09, p 12). Vaidlust ei ole ka selles, et TV oli varasemast ajast AO-ga tuttav.
16.Eelnevast tulenevalt on maksuhaldur veenvalt tõendanud, et OÜ Trimax, OÜ Pellegraanul ja OÜ Endmills esitatud arvete alusel ei olnud sisendkäibemaksu mahaarvamine KMS § 31 lg 1 järgi lubatav, sest arved ei vasta KMS § 37 lg 7 p 2 nõuetele (st need ei sisalda tegeliku teenuse osutaja andmeid). Seega ei saanud kaebaja sisendkäibemaksu arvestada viisil, nagu ta kajastas seda oma maksuarvestuses perioodil 2015. a september – 2016. a märts ning on saanud seeläbi maksueelise. Olukorras, kus objektiivselt leiab tõendamist, et mahaarvamisõigust kasutati pettuse või kuritarvituse kavatsusega, tuleb keelduda mahaarvamise lubamisest (Riigikohtu otsus nr 3-3-1-30-15, p 18 ja seal viidatud Euroopa Kohtu praktika).
17.Kuna Lumemarja Invest OÜ apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, jäävad HKMS § 108 lg 1 alusel kaebaja apellatsiooniastmes kantud menetluskulud tema enda kanda. Vastustaja ei ole menetluskulude väljamõistmist taotlenud, mistõttu jäävad ka MTA võimalikud menetluskulud tema enda kanda (HKMS § 109 lg 1).
(allkirjastatud digitaalselt)
12(12)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.