Eesti Vabariigi nimel Kohus Kohtunik Otsuse teatavakstegemine Haldusasja number
Tallinna Halduskohus Kristjan Siigur 17. märts 2017, Tallinn 3-16-2368
Haldusasi
M.M. ja A.K. kaebused Maksu- ja Tolliameti 27. oktoobri 2016 maksuotsuse nr 12.2-3/031245-23 tühistamise nõudes.
Menetlusosalised
Kaebaja: M.M. Esindaja: v.adv Gerly Kask Kaebaja: A.K. Esindaja: v.adv. Janar Urres Vastustaja: Maksu- ja Tolliamet Esindaja: Andreas Aas Kolmas isik: T.T. Esindaja: Madis Truber
RESOLUTSIOON
1.Jätta M.M. ja A.K. kaebused rahuldamata.
2.Jätta menetluskulud poolte endi kanda. Edasikaebamise kord: Menetlusosalistel on õigus kohtuotsuse peale esitada apellatsioonkaebus Tallinna Ringkonnakohtule hiljemalt 17. aprillil 2017 (HkMS § 180, § 181 lg 1). Vastuseks teise menetlusosaliste poolt esitatud apellatsioonkaebusele võib esitada vastuapellatsioonkaebuse 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse menetlusosalisele kättetoimetamisest arvates või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 184). Kui apellant soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda apellatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 182 lg 1 p 9). Kui menetlusosaline soovib apellatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Tallinna Ringkonnakohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning apellatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama apellatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
Maksu- ja Tolliamet tegi 27. oktoobril 2016 maksuotsuse nr 12.2-3/031245-23, millega määras A.K.le, M.M.le ja T.T.le tasumisele kuuluva maksusumma (alkoholiaktsiis) 255 639,15 eurot. Maksuotsuse põhjendused on kokkuvõtvalt järgmised:
19.septembril 2012 Pärsti vallas Mustivere külas Oksa tee 24/26 asuvas angaarist ning 31. oktoobril 2012 Antslas Pärna tn 48 asuvast angaarist leiti läbiotsimiste käigus kokku 18637,1 liitrit vedelikke, mis sisaldasid kokku 17 159,99 liitrit absoluutalkoholi; vedelikud sisaldasid ka denatureerivaid aineid, ent ei vastanud osaliselt ega täielikult denatureeritud alkoholi tunnustele. Tartu Maakohtu otsusega kriminaalasjas nr 1-13-11657 tunnistati A.K., M.M. ja T.T. süüdi karistusseadustiku (KarS) § 375 lõikes 1 nimetatud kuriteos, mis seisnes selles, et nad omavahelisel kokkuleppel ja koos muude isikutega vedasid Antslas Pärna tn 48 asuvasse angaari klaasipesuvedeliku, millest eemaldasid läbi aktiivsöe filtreerimise denatureerivaid aineid ning asusid 25. juulil 2012 sealsamas hoidma saadud alkoholi sisaldavat vedelikku ning
18.septembril 2012 vedas A.K. kokkuleppel M.M.ga 1568,9 liitrit sellest Antslast Viljandisse, kus andis selle üle muule isikule, kes toimetas selle edasi Mustivere külas Oksa 24/26 asuvasse angaari. A.K. ja M.M. valdasid seega aktsiisiga maksustamata aktsiisikaupa ilma ajutise aktsiisivabastuseta, rikkudes nõnda alkoholi-, tubaka-, kütuse- ja elektriaktsiisi seaduse (ATKEAS) nõudeid maksustamata alkoholi valdamisel, millest tulenevalt tekkis aktsiisikohustus vastavalt ATKEAS-e § 22 lg 1 punktile 4; maksukohustus tekkis 25. juulil 2012, kui isikud asusid Antslas, Pärna tn 48 asuvas angaaris hoidma eelnevalt filtreerimise teel valmistatud alkoholi sisaldavat vedelikku. aktsiisimääraks on ATKEAS § 46 lg 6 kohaselt 14,90 eurot liitri absoluutalkoholi kohta ning maksuotsusega määratava aktsiisikohustuse suurus seega 14,90 x (15 679+1477,80) = = 255 639,15 eurot.
KAEBAJATE NÕUDED JA PÕHJENDUSED
2.M.M. esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse Maksu- ja Tolliameti 27. oktoobri 2016 maksuotsuse nr 12.2-3/031245-25 tühistamiseks teda puudutavas osas. Esiteks on kaebaja seisukohal, et maksuhaldur on põhjendamatult tuginenud maksuotsuse tegemisel MKS §-le 41, kuna see säte ei võimalda kaebaja hinnangul teha maksuotsust maksukohustuslasele endale.
3.Teiseks on kaebaja seisukohal, et vaidlusaluse maksuotsuse tegemisel on maksuhaldur kokkuvõttes lubamatult tuginenud kriminaalmenetluses jälitustoimingutega kogutud teabele. Kaebaja rõhutab, et kriminaalasjas nr 1-13-11657 on kohtuotsus tehtud kokkuleppemenetluses ning see ei sisalda kohtu hinnangut kogutud tõenditele ja nende lubamatusele, mistõttu ei saa eelnimetatud kriminaalasjas tehtud kohtuotsus olla maksumenetluses kasutatav kui dokumentaalne tõend, mille läbi oleks seadustatav jälitusteabe kasutamine kaebaja vastu. Kaebaja leiab, et sõltumata süüdimõistvast kohtuotsusest tuleb maksuhalduril tuvastada ATKEAS § 22 lg 1 p 4 ja § 24 lg 12 kohaldamise aluseks olevad asjaolud. Viidates Riigikohtu otsusele kriminaalasjas nr 3-1-1-106-13 märgib kaebaja, et KarS § 375 objektiivse koosseisu moodustab alkoholiseaduse § 7 lg 1 tähenduses käitlemiseks mittelubatud alkoholi valmistamine, villimine, töötlemine, ladustamine, hoidmine, edasitoimetamine või sellega kauplemine, ent alkoholiseaduse § 2 lõikes 1 ja ATKEAS-is sätestatud alkoholi mõisted ei ole kattuvad. Kaebaja leiab, et talle aktsiisimaksu tasumise nõude esitamise põhjendamiseks ei ole asjakohane tugineda KarS § 375 süüdistusele ja kohtuotsusele, kuna nendes esitatud teo objektiivne külg ei täida kõiki ATKEAS § 22 lg 1 p 4 koosseisu tunnuseid.
4.Kaebaja toob ka välja, et maksuotsuses pole põhjendatud, miks leitakse, et KarS § 375 koosseisu realiseerimisega kriminaalasjas tuvastatud asjaoludel tekkis kuriteo tagajärjel maksuvõlg. Ka märgib kaebaja, et prokuratuuriga sõlmitud kokkuleppes on sõnaselgelt kirjas, et seoses kuriteoga riigil kahju tekkinud ei ole ning arvestades, et maksunõuet kriminaalasjas ei esitatud, kinnitab see veelgi, et kriminaalasjas nr 12930000200 menetletud tegu ei olnud maksukuritegu.
5.Kaebaja hinnangul ei nähtu maksuotsusest, millistele asjaoludele ja tõenditele tugineb maksuhalduri seisukoht, et kaebaja ladustas ja valdas ATKEAS nõuetele vastavat aktsiisikaupa. Siinkohal heidab kaebaja maksuhaldurile ette, et viimane ei ole maksuotsuses üldse käsitlenud kaebaja eriarvamuse punktides 2.1.1-2.1.9 esitatud vastuväiteid.
6.Kaebaja hinnangul on asjassepuutumatu maksuhalduri viide Saksamaalt klaasipesuvedeliku soetamise, Eestisse toimetamise ja Antslas Pärna 48 laopinnal ladustamise kohta, kuna seda ei heidetud kaebajale ette ei kriminaalmenetluses ning ka maksuotsusest ei nähtu, et see oleks olnud maksuotsuse tegemise aluseks. Samuti toob kaebaja välja, et ühestki tõendist ei nähtu, et M.M. oleks tegelenud piirituse kogumiseks 1000-liitriste anumate soetamisega, samuti ei nähtu kaebaja hinnangul ühestki kriminaalasja materjalide hulgas olevast tõendist, et M.M. andis tuvastamata isikutele juhiseid klaasipesuvedeliku filtreerimiseks ega selle kohta, milles need juhised seisnesid. Kaebaja hinnangul ei saa sellekohaseks tõendiks olla süüdistusakt. Samuti on kaebajale ebaselge, milliste tõenditega seostab maksuhaldur teda just filtreerimisprotsessi kasutamisega ja alkoholi töötlemisega ning mida on mõeldud töötlemise all. Kaebaja rõhutab, et ükski maksuotsuses nimetatud isikutest, sh kaebaja ei tegelenud alkoholi töötlemisega, vaid kriminaalasja materjalide kohaselt tegelesid sellega hoopis tundmatud isikud. Veel toob kaebaja välja, et olukorras, kus tundmatute isikute poolt toimus klaasipesuvedeliku koostise muutmine, siis milliste tõendite alusel saab pidada kaebajat selle protsessi tulemusena tekkinud alkoholi omandajaks või valdajaks. Kaebaja rõhutab, et 26. aprilli 2016 seletuses on kaebaja sõnaselgelt eitanud Antsla angaaris käimist ning puuduvad mistahes tõendid, et kaebajal oleks olnud pärast 25. juulit 2012 reaalne kokkupuude muu alkoholiga või see oleks olnud tema faktilises valduses. Kaebaja heidab ette, et maksuhaldur ei ole kindlaks teinud sedagi, kelle omandis oli klaasipesuvedelik, kelle vahel ja millal oli klaasipesuvedeliku omandi üleandmise kokkulepe, kelle vahel ja millal sõlmiti hoiuleping. Kaebaja hinnangul on arusaamatu, mis seoses on A. B. poolt 2012. aasta maikuus Rakveresse ja edasi Tallinnasse läbipaistva vedelikuga pudelite toimetamisel ning Antslas Pärna tn 48 toimunud vedeliku töötlemisel. Samamoodi peab kaebaja asjakohatuks maksuotsuses viidatud T. S. ütlusi. Kaebaja hinnangul ei ole kontrollitav, milliste tõenditega on seostav ja kinnitust leidnud, et tema hoidis ja ladustas Antslas valmistatud alkoholi. Kaebaja leiab, et maksuotsuses viidatud ekspertiisiaktist ei ole jälgitav, kuidas on jõutud järeldusele, et T.T. kasutuses olnud sõidukist leitud 0,5-liitrine alkoholilõhnaline vedelik ja Antslast leitud vedelik on pärit samas algallikast töödeldud alkoholist. Samuti märgib kaebaja, et läbiotsimisprotokollist ei nähtu, et Antslast leitud aktiivsüsi oleks pakendatud ja tõkendatud, mistõttu pole ka kontrollitav, kas aktiivsüsi, mida ekspert hindas, on seesama, mis leiti Antslast. Kaebaja hinnangul on ekspert, vastates küsimusele, kas 19. septembril 2012 ja 31. oktoobril 2012 kinni peetud alkohol pärinevad ühest kogumist, andnud vastuse üksnes selle kohta, et Viljandist Oksa teelt äravõetud alkohol on pärit samast anumast.
7.Kaebaja toob ka välja, et maksuotsuses on tõendamata tema kaebaja teadmine sellest, et peale nn. filtreerimisprotsessi saadud vedelik ei vastanud täielikult või osaliselt
denatureeritud alkoholi tunnustele, arvestades, et ATKEAS § 27 lg 1 punktide 8 ja 91 kohaselt on denatureeritud alkohol aktsiisist vabastatud.
8.Kaebaja leiab, et maksuhalduri nõue on aegunud, sest ATKEAS § 25 lg 5 kohaselt ei tule ATKEAS § 22 lg 1 punktis 4 nimetatud isikul aktsiisi tasumiseks esitada deklaratsiooni ja sellises olukorras kohaldub MKS § 98 lg 2 esimeses lauses sätestatud 1-aastane aegumistähtaeg, mis lõppes kriminaalmenetluse kulgu arvestades 26. veebruaril 2016.
9.A.K. esitas samuti kaebuse Maksu- ja Tolliameti 27. oktoobri 2016 maksuotsuse nr 12.23/031245-23 tühistamise nõudes. Kaebaja hinnangul ei nähtu maksuotsusest, millistele tõenditele tugineb maksuhalduri seisukoht, et kaebaja üldse käitles aktsiisikaupa ega selgu, kas need tõendid on lubatavad maksumenetluses. Nii jääb kaebaja sõnul mõistmatuks, kuidas on järeldatud, et tema klaasipesuvedeliku töötlemises osales, kui samas on leitud, et sellega tegelesid tundmatud isikud. Kaebaja rõhutab, et süüdistusakt iseenesest ei saa olla tõendiks. Nagu M.M.gi, heidab ka A.K. ette, et maksuhaldur on kriminaalasja materjalidest maksuotsusesse kopeerinud väiteid, mis maksumenetlusega mingit puutumust ei oma.
10.Kaebaja ei eita, et on seotud klaasipesuvedeliku paigutamisega Antslas asuvasse lattu, ent tema hinnangul pole selge, millistel asjaoludel ja mis hetkest tekkis aktsiisi tasumise kohustus ja kuidas oleks tulnud seda kohustust täita. Kaebaja rõhutab, et antud juhul vaidluse all oleva vedeliku näol oli tegemist joogikõlbmatu klaasipesuvedelikuga, ei saanud see vastata alkoholiseaduse § 4 lg 1 nõuetele. Samas leiab kaebaja, et põhjendatud ei saa olla olukord, kus riik kriminaalmenetluses leiab, et nõuetele mittevastava alkoholi käitlemisega ei ole riigil kahju tekkinud, kuid maksumenetluses, mis põhineb kriminaalmenetlusega seotud asjaoludel, leiab, et on tekkinud alus käitlemiseks mittelubatud ja mittekõlbulikult alkoholilt nõuda aktsiisi tasumist.
11.A.K. leiab, et maksuotsuses puuduvad viited konkreetsetele tõenditele, mis kinnitaksid, et kaebaja ladustas või valdas aktsiisikaupa ajavahemikul 25.07.2012-31.10.2012. Kaebaja toob ka välja, et fakt denaturaatide ebapiisavuse kohta ilmnes hilisemate ekspertiiside käigus ning nagu tuleneb, siis ei saanud keegi olla sellest varem teadlik.
12.A.K. hinnangul ei ole MKS § 41 lg 1 käesoleval juhul kohaldatav, kuna see säte näeb ette maksukuriteos süüdi mõistetud isiku vastutuse kuriteo tagajärjel tekkinud võõra maksuvõla eest. Sarnaselt M.M.le, leiab ka A.K., et maksusumma määramine on aegunud.
VASTUSTAJA SEISUKOHT
13.Maksu- ja Tolliamet vaidleb M.M. ja A.K. kaebustele vastu ning taotleb nende rahuldamata jätmist, leides, et maksuotsus on põhjendatud ning kaebajate välja toodud vastuolud või arusaamatused seoses üksikute asjaoludega või tõenditega eraldivõetuna ei anna alust väita, et maksuotsus oleks põhjendamata.
14.Vastustaja on seisukohal, et maksukohustuse sissenõudmiseks MKS § 41 lg 1 alusel on üksnes oluline, et isik oleks süüdi mõistetud karistusseadustikus sätestatud maksualase kuriteo toimepanemise eest ning see säte ega KarS § 375 lg 1 ei võimalda maksuhalduril kaaluda, kas maksukohustus määrata või mitte ega ka otsustada selle üle, kas asjaolud, mis on süüdimõistva kohtuotsuse kvalifikatsiooni osaks, on tõendatud või mitte. Vastustaja rõhutab, et MKS § 41 eesmärgiks on maksuvõla sissenõudmise lihtsustamine ehk olukorras, kus isik on
juba süüdi mõistetud maksukuriteo toimepanemises, ei pea maksuhaldur enam uuesti tuvastama neid asjaolusid, mis on süüdimõistva kohtuotsuse aluseks. Vastustaja toob ka välja, et MKS §-s 41 ei ole eristatud, millises menetlusvormis isiku süüdimõistmine toimus ning süüdimõistmise õiguslikud tagajärjed isikule sõltuvalt sellest, millises vormis on menetlus läbi viidud. Viidates kriminaalasjas nr 3-1-1-79-05 tehtud Riigikohtu otsusele selgitab vastustaja, et ka kokkuleppemenetluses tuleb kohtul tuvastada kas süüdistatav on toime pannud teo, milles teda süüdistatakse. Vastustaja leiab, et eeltoodust tulenevalt ning samuti tulenevalt selles, et kokkuleppemenetlust kohaldatakse üksnes süüdistatava ja kaitsja nõusolekul, tuleb teo aset leidmisega ja isikute süüga seotud asjaolud lugeda kriminaalasjas tehtud kohtuotsusega tuvastatuks.
15.Vastustaja ei nõustu kaebajate seisukohaga aegumise kohta ning leiab, et kaebajaid tuleb käsitada võlgnikena ATKEAS § 22 lg 1 p 4 tähenduses ning ATKEAS § 25 lõikele 4 oli neil aktsiisivõla deklareerimise kohustus ja aegumise arvestamisel tuleb lähtuda MKS § 98 lõikest
1.Vastustaja hinnangul on välistatud MKS § 98 lg 2 kohaldamine, ent isegi selle kohaldamise korral poleks maksusumma määramine aegunud, sest kohaldamisele kuuluks selle lõike teine lause, kust tuleneb, et kui maksusumma jäi määramata või määrati valesti maksukohustuslase poolt talle seadusega pandud kohustuste täitmatajätmise või mittenõuetekohase täitmise tõttu, on aegumistähtaeg neli aastat.
KOLMANDA ISIKU T.T. SEISUKOHT
16.Menetlusse kolmanda isikuna kaasatud T.T. leiab, et kaebused on põhjendatud. Kolmas isik leiab, nagu kaebajadki, et MKS § 41 lg 1 ei ole käesoleval juhul kohaldatav. Kolmas isik leiab samuti, et tema ei ole väidetavat aktsiisikaupa näinud, ei ole seda käidelnud ning on ainult üürinud laopinda, kust väidetavalt osa aktsiisikaubast leiti. Kolmas isik toob välja, et maksuotsuses ei ole esitatud ühtegi tõendit kolmanda isiku tegevuse kohta. Ka kolmas isik leiab, et KarS § 375 moodustab objektiivse koosseisu käitlemiseks mittelubatud alkoholi suures koguses valmistamine, villimine, töötlemine, ladustamine, hoidmine või edasitoimetamine, mis ei kattu ATKEAS § 22 lg 1 p 4 ja § 24 lg 12 tooduga, mida aga maksuhaldur ei ole arvestanud. Kolmanda isikugi hinnangul ei ole maksukohustuse määramiseks vajalik teokoosseis täidetud, sest kuigi maksuhaldur väidab, et kolmas isik ladustas 17 068,02 liitrit käitlemiseks lubamatut alkoholi, on ta jätnud tähelepanuta, et kolmanda isiku juurest leiti ainult 0,5 l pudel, mille samastamine vaidlusaluse alkoholiga on küsitav. Nagu kaebajadki, leiab kolmas isik, et maksusumma määramine on aegunud, sest antud asjaolude kuuluks kohaldamisele MKS § 98 lg 2 esimeses lauses sätestatud 1-aastane aegumistähtaeg.
KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED
17.Hinnanud poolte väiteid ja toimikusse kogutud tõendeid, leian, et M.M. ja A.K. kaebused tuleb rahuldamata jätta. Kuigi mõnede maksuotsuse põhjendustes esitatud arutluskäikudega ma nõustuda ei saa, on maksuhaldur kokkuvõttes asjas kogutud tõendite pinnalt kaebajate maksukohustuse aluseks olevad asjaolud õigesti tuvastanud ning tasumisele kuuluva aktsiisi suuruse õigesti määranud.
18.Esmalt on poolte vahel vaidlus selles, kas antud juhul saab kohaldada MKS §-i 41. MKS § 41 lõikes 1 on sätestatud, et isik, kes on süüdi mõistetud karistusseadustikus sätestatud
maksualase kuriteo toimepanemise eest, vastutab tema poolt toime pandud kuriteo tagajärjel tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega. Kaebajad ja kolmas isik leiavad õigesti, et selle normi kohaldamisel pannakse maksualases kuriteos süüdi mõistetud isikule vastutus toime pandud kuriteo tagajärjel teisele isikule tekkinud maksukohustuse eest. Sellist tõlgendust toetab esiteks selle sätte sõnastus "vastutab [...] solidaarselt maksukohustuslasega", millest tuleneb üheselt, et kõnealuse normi eesmärk on kanda maksukohustus üle muule isikule kui see, kellel selline maksukohustus maksuseaduses sätestatud teokoosseisu täitmise tõttu algselt tekkis. Samuti toetab sellist tõlgendust asjaolu, et MKS § 41 paikneb seaduse 2. peatüki 3. jaos, mille pealkirjaks on "Kolmanda isiku vastutus võõra maksukohustuse eest". Samamoodi nagu MKS §-s 40 nähakse ette maksukohustuse üle kandmine maksukohustuslase esindajale, reguleerib ka MKS § 41 maksukohustuse üle kandmist isikule, kelle poolt toime pandud maksualase kuriteo tagajärjel tekkis maksukohustus muule isikule. Teiseks ei ole viitamine MKS §-le 41 antud juhul asjakohane ka seetõttu, et kaebajaid ei ole süüdi mõistetud maksualases süüteos. Tartu Maakohtu otsusega kriminaalasjas nr 1-13-11657 mõisteti kaebajad süüdi karistusseadustiku (edaspidi KarS) § 375 lg 1 järgi. Selle kuriteokoosseisu näol ei ole tegemist maksualase süüteoga. MKS § 41 lõike 1 tähenduses tulevad maksualaste kuritegudena kõne alla KarS 21. peatüki 4. jaos "Maksualased süüteod" (KarS §-d 3891-393) nimetatud kuriteod. Minu hinnangul ei saa MKS § 41 lõiget 1 tõlgendada selliselt, et selle kohaldamisalasse kuuluvad mistahes kuriteod, mille objektiivse teokoosseisu moodustava teoga kaasneb mingisugune maksukohustus. Seega, kuivõrd esiteks ei ole käesoleval juhul maksuotsusega kaebajatele pandud aktsiisi tasumise kohustuse näol tegemist vastutuse panemisega kolmanda isiku maksuvõla eest ning kuivõrd teiseks ei saa kaebajaid käsitada maksualases kuriteos süüdi mõistetutena, ei ole kohane viidata MKS §-le
41.Sellele normile ekslik viitamine maksuotsuse põhjendavas osas on aga käsitatav vormipuudusena, mis ei too kaasa maksuotsuse tühistamist, eriti pidades silmas, et samal ajal on maksuotsuses asjakohaselt viidatud selle andmise õigusliku alusena MKS § 92 lg 1 punktile 4, ATKEAS § 22 lg 1 punktile 4 ning MKS § 95 lõikele 1.
19.Järgnevalt on vaidluse all see, kas aktsiisikohustuse tekkimise aluseks olev teokoosseis on täidetud ning tõendatud. ATKEAS § 22 lg 1 p 4 kohaselt maksab aktsiisi isik, [...] kes on rikkunud käesoleva seaduse nõudeid aktsiisikauba tootmisel, maksumärgistamisel, ladustamisel, lähetamisel, vedamisel, valdamisel ja kauba võõrandamisel isikule, kellel ei ole õigust kaupa ajutises aktsiisivabastuses vastu võtta. Vaidlustatud maksuotsuses heidetakse kaebajatele ette ATKEAS nõuete rikkumist aktsiisikauba valdamisel. Kõnealune rikkumine seisnes maksuotsuse kohaselt selles, et kaebajad valdasid aktsiiskaubaks olevat alkoholi, millelt ei olnud aktsiisi tasutud, ilma et selle suhtes kohalduks ajutine aktsiisivabastus. ATKEAS §-i 41 ja § 24 lõigete 1 ja 2 koosmõjust tulenevalt on aktsiisikauba valdamine, kui see toimub väljaspool ajutist aktsiisivabadust ning sellelt kaubalt ei ole aktsiisikohustust täidetud, käsitada ATKEAS nõuete rikkumisena kauba valdamisel.
20.Käesolevas asjas ei ole vaidlust selles, et 19. septembril 2012 Pärsti vallas Mustivere külas Oksa tee 24/26 kinnistult ning 31. oktoobril 2012 Antslas Pärna tn 48 toimunud läbiotsimistel avastatud kauba suhtes ei kohaldunud ajutine aktsiisivabastus. Samuti pole vaidlust selles, et mistahes aktsiisikohustusi selle kauba osas keegi täitnud ei olnud. Aktsiisikohustuse tekkimise alusena on sellest tulenevalt käesoleva vaidluse lahendamisel vaja kontrollida, kas kõnealuse kauba näol oli tegemist aktsiisikaubaga ning kas see oli kaebajate valduses. Jaatav vastus mõlemale küsimusele toob vääramatult kaasa järelduse, et kaebajatel tekkis aktsiisi tasumise kohustus ATKEAS § 22 lg 1 p 4 alusel.
21.ATKEAS § 1 lg 1 kohaselt maksustatakse alkohol aktsiisiga. ATKEAS § 12 lõigete 1 ja 6 kohaselt on alkoholiks muuhulgas toode, mille etanoolisisaldus on üle 1,2 mahuprotsendi ja mille KNi esimesed neli numbrit on 2207 või 2208. 2012. aastal oli kombineeritud nomenklatuur kehtestatud komisjoni 27. septembri 2011 määrusega (EL) nr 1006/2011, millega muudetakse tariifi- ja statistikanomenklatuuri ning ühist tollitariifistikku käsitleva nõukogu määruse (EMÜ) nr 2658/87 I lisa. Selle kohaselt on kaubakoodi 2207 20 00 kirjelduseks "denatureeritud etüülalkohol jm piiritusjoogid, mis tahes alkoholisisaldusega".
22.19. septembril 2012 toimunud läbiotsimisel (läbiotsimise protokoll, MTA lisa 2) kohaselt leiti kaks 1000-liitrist anumat alkoholikahtlase vedelikuga. Ühest nimetatud anumast (musta korgiga) võeti ka proov, mis tõkendati tõkendiga ET0043543. Teine anum (punase korgiga), tõkendati tõkenditega 0045994EST ja 0045995EST. OÜ Eesti Keskkonnauuringute Keskus 25. septembri 2012 analüüsiaktist nr 1-3/214 (MTA lisa 5)1 nähtuvalt oli proovi nr ET0043543 (st. musta korgiga anumast võetud proovi) näol tegemist vedelikuga, mille etanoolisisaldus oli 92,09 mahu%. Proovivõtuprotokolli PT-12-008 (MTA lisa 12) kohaselt võeti punase korgiga anumast proov, mis tõkendati tõkendiga 1582851. OÜ Eesti Keskkonnauuringute Keskus 8. oktoobri 2012 ekspertiisiakti nr 1-9/677-1 (MTA lisa 10) kohaselt oli nimetatud proovi näol tegemist ainega, mille etanoolisisaldus oli 92,9 mahuprotsenti. Nii eelnimetatud analüüsiaktis (MTA lisa 5) kui ekspertiisiaktis (MTA lisa 10) on märgitud, et uuritud alkoholis sisaldub denatureerivaid lisaaineid, ent mitte piisavalt alkoholi täielikuks või osaliseks denatureerimiseks. Asjaolu, et tegemist pole täielikult denatureeritud alkoholiga komisjoni määruse (EÜ) 3199/932 tähenduses ega osaliselt denatureeritud alkoholiga rahandusministri
22.märtsi 2010 määruse nr 21 "Alkoholi osaliselt denatureerivate ainete loetelu ja nende sisaldus alkoholis" tähenduses, ei välista sellise toote klassifitseerimist KN koodiga 2207 20 00, kuna sellesse gruppi kuuluvad nii joogiks kõlbulikud, mujal nimetamata alkoholid, sõltumata nende alkoholisisaldusest kui ka denatureerivaid aineid sisaldavad alkoholid. Ülalnimetatud tõenditega on tõendatud, et see osa 19. septembril 2012 läbiotsimisel leitud kaubast, mille eest on maksuotsusega kaebajatele aktsiisi tasumise kohustus pandud, on muu alkohol ATKEAS § 12 lg 6 p 1 tähenduses ehk toode, mille etanoolisisaldus on üle 1,2 mahuprotsendi ja mille KNi esimesed numbrid on 2207 ehk tegemist on aktsiisikaubaga.
23.31. oktoobril 2012 toimunud läbiotsimisel (MTA lisa 21) leiti kokku seitseteist 1000-liitrist mahutit ning üks 0,5-liitrine pudel alkoholikahtlase vedelikuga. OÜ Eesti Keskkonnauuringute Keskus 16. novembri 2012 ekspertiisiakti nr 1-9/762-2 (MTA lisa 23) kohaselt oli neis mahutites ning pudelis olevate ainete etanoolisisaldus vahemikus 91,14-93,53 mahuprotsenti. Ekspertiisiakti kohaselt uuritud mahutite tõkendite numbrid vastavad läbiotsimisprotokolli kohaselt mahutitele seatud tõkendite numbritele, välja arvatud mahuti nr 10 puhul. Selle mahuti puhul on läbiotsimisprotokolli kohaselt korgile asetatud tõkend nr 000728343 ja kraanile tõkend nr 000728350. Selliste tõkenditega proovi uurimine ekspertiisiaktis ei kajastu, küll aga nähtub sealt, et ekspert on uurinud proovi tõkendi numbriga 000728384, millise tõkendi paigutamist ei nähtu jälle läbiotsimisprotokollist. Samas nähtub proovivõtuprotokollist PT-12-012 (MTA lisa 26) ja proovivõtu selgitusest (MTA lisa 24), et tõkendiga nr 000728343 suletud mahutis oleva vedeliku mahuks mõõdeti 816,6 kg. Sama mass
Siin ja edaspidi on sel moel viidatud käesolevas haldusasjas Maksu- ja Tolliameti 3. jaanuari 2017 kirjalikule seletusele lisatud tõenditega (tl. 50), mis on elektrooniliselt salvestatud kohtute infosüsteemis ning menetlusosalistele e-toimiku kaudu kättesaadavad, ent mida toimikusse paberkujul välja trükitud ei ole.
Komisjoni 22. novembri 1993 määrus (EÜ) 3199/93 aktsiisivabastuse eesmärgil alkoholi täieliku denatureerimise menetluste vastastikuse tunnustamise kohta.
figureerib ka ekspertiisiaktis tabelis 1 järjekorranumbri 16 all oleva proovi puhul, mille kohta on ekspertiisiakti kantud tõkendi number 000728384. Kõrvutades selle asjaoluga, et kaebajad ei ole ei kriminaalmenetluses ega maksuotsuse tegemisele eelnenud menetluses, samuti mitte kohtumenetluses 1000-liitristest mahutites olnud aine osas tehtud ekspertiisi kulgu ja tulemusi vaidlustanud ning et kaebajad on kriminaalasjas nr 1-13-11657 tehtud kohtuotsusega KarS § 371 lg 1 järgi süüdi mõistetud kuriteos, mis seisnes süüdistuse kohaselt selles, et nad hoidsid Antslas Pärna tn 48 angaaris kokku 17 1000-liitrises anumas käitlemiseks keelatud alkoholi, on usutav, et ekspertiisiaktis tõkendi numbriga 000728384 tähistatud proov on koos ülejäänud ekspertiisiakti tabelis 1 kirjeldatud proovidega võetud 31. oktoobril 2012 toimunud läbiotsimisel Antslas Pärna tn 48 asuvast angaarist leitud 1000-liitrisest mahutist. See, kas või miks on ühele mahutile läbiotsimisel paigaldatud tõkend teisega asendatud, toimiku materjalidest ei nähtu, ent eeltoodud asjaoludel ei ole mõistlikku kahtlust selles, et tegemist on 31. oktoobril 2012 toimunud läbiotsimisel leitud ainega.
24.Eelnimetatud ekspertiisiakti (MTA lisa 23) kohaselt on märgitud, et uuritud alkoholis sisaldub denatureerivaid lisaaineid, ent mitte piisavalt alkoholi täielikuks või osaliseks denatureerimiseks. Sarnastel põhjustel, mis on toodud juba käesoleva kohtuotsuse punktis 22, on 31. oktoobril 2012 Antslas Pärna tn 48 toimunud läbiotsimisel leitud kauba näol tegemist muu alkoholiga ATKEAS § 12 lg 6 p 1 tähenduses ehk tootega, mille etanoolisisaldus on üle 1,2 mahuprotsendi ja mille KNi esimesed numbrid on 2207 ehk tegemist on aktsiisikaubaga.
25.Nagu juba märgitud, et oma see, et 19. septembril ja 30. oktoobril 2012 läbiotsimistel leitud vedelikud sisaldasid ka denatureerivaid aineid, aktsiisikohustuse seisukohast tähtsust.
25.septembri 2012 analüüsiaktist (MTA lisa 5), 8. oktoobri 2012 ekspertiisiaktist (MTA lisa 10) ja 16. novembri 2012 ekspertiisiaktist (MTA lisa 23) nähtuvalt on ekspert sõnaselgelt vastanud, et ükski uuritud vedelikest ei vastanud osaliselt või täielikult denatureeritud alkoholi tunnustele. Kõnealuste eksperdi arvamustega on kinnitust leidnud, et ATKEAS § 27 lg 1 p 8 või 91 nimetatud aktsiisivabastuse kohaldamiseks ei ole alust. Seejuures olgu märgitud, et ATKEAS § 27 lõikes 91 nimetatud aktsiisivabastus ei saaks käesoleval juhul kõne alla tulla ka seetõttu, et see laieneb osaliselt denatureeritud alkoholile vaid tingimusel, et seda kasutatakse toidust erineva toote tootmiseks. Sellist kasutust ei saa eeldada, vaid see peab olema tõendatud. Antud juhul puuduvad mistahes tõendid, et kõnealust alkoholi, isegi kui see vastaks rahandusministri määruse kohaselt osaliselt denatureeritud alkoholi tunnustele, oleks kasutatud toidust erineva toote tootmiseks.
26.Olles tuvastanud selle, et läbiotsimistel leitud alkoholi näol on tegemist aktsiisikaubaga, tuleb järgnevalt kontrollida, kas kõnealune kaup oli kaebajate valduses. Kaebajate keskne väide ongi see, et maksuhaldur ei ole nõuetekohaselt tuvastanud, et kaebajad kõnealust kaupa valdasid. Selles, et maksuhalduri poolt kohtule esitatud kriminaalmenetluse muud materjalid ning maksumenetluses kogutud täiendavad tõendid ei anna mingit ühest tõendusteavet kõnealuse kauba valduse kohta 25. juulil 2012, on kaebajatel põhimõtteliselt õigus. Samas on kaebajad jätnud tähelepanuta, et faktiline asjaolu, et nemad asusid 25. juulil 2012 Antslas Pärna tn 48 asuvas angaaris hoidma 1000-liitristesse kuubikmahutitesse villituna vähemalt 18 636,9 liitrit eelnevalt klaasipesuvedeliku filtreerimise teel valmistatud alkoholi sisaldavat vedelikku, on tõendatud Tartu Maakohtu kohtuotsusega kriminaalasjas nr 1-1311657 (MTA lisa nr 70) ning kaebajate ning Riigiprokuratuuri vahel sõlmitud kokkulepetega (MTA lisad 63 ja 64). Kaebajad leiavad ekslikult, nagu tugineks maksuhaldur aktsiisikohustuse
tekkimise aluseks olnud tegude tõendamisel prokuratuuri süüdistusaktile. Kohtuotsusega, millega isikud kuriteos süüdi tunnistatakse, tuvastatakse, kas isikud on toime pannud need teod, milles neid süüdistatakse. Kuigi kokkuleppemenetluses tehtavas kohtuotsuses käsitletakse üksnes süüdistust ning süüdistatavate ja prokuratuuri vahelist kokkulepet, ei tähenda see, et kokkuleppemenetluses kriminaalasja lahendav kohus ei tuvastaks karistamise aluseks oleva teokoosseisu esinemist. Selles osas on Riigikohtu kriminaalkolleegium kohtuasjas nr 3-1-1-79-05 selgitanud, et ka kokkuleppemenetluses kohtuotsuse tegemisel tuleb kohtul tuvastada, kas on aset leidnud tegu, milles süüdistatavat süüdistatakse ning kas selle teo on toime pannud süüdistatav. Seega kontrollib kohus ka kokkuleppemenetluses süüdimõistva kohtuotsuse tegemisel, kas süüdistatavad on toime pannud teod, milles neid süüdistatakse.
27.Kriminaalasjas nr 1-13-11657 tehtud otsuses on maakohus ka sõnaselgelt märkinud (kohtuotsuse lk 11, seitsmes lõik), et kriminaalasjas kogutud tõendid annavad aluse A.K. ja M.M. süüdi tunnistada KarS § 375 lg 1 järgi. Kokkuleppemenetluses isiku süüdi mõistmine on välistatud mingisuguse määratlemata faktilise teo kuriteona kvalifitseerimise teel. Juba viidatud kohtuasjas nr 3-1-1-79-05 tehtud otsuses selgitas Riigikohus veel, et süüdistatava nõustumine kokkuleppega tähendab ka nõustumist asjaoluga, et kokkuleppemenetluses tehtava süüdimõistva kohtuotsuse korral käsitatakse teda kokkuleppes märgitud kuriteo toimepanemises süüdi olevana. Isik ei saa süüdi olla mingisuguses abstraktses KarS § 375 lõikes 1 nimetatud teos, vaid kokkuleppemenetluses isiku süüdi mõistmine tähendab seda, et ta on toime pannud teo, milles teda süüdistatakse, see tegu on kvalifitseeritav KarS-i eriosa vastavas sättes nimetatud kuriteona ning isik on selle teo toime panemises süüdi. Muuhulgas määratleb süüdimõistev kohtuotsus ära ka selle konkreetse teo, mille eest ei ole isikut võimalik edaspidi teistkordselt mistahes KarS sätte alusel karistada. Tartu Maakohtu otsusega kriminaalasjas nr 1-13-11657 on tõendatud, et alates 25. juulist 2012 oli 17 068,2 liitrit alkoholi, mis 30. oktoobril 2012 läbiotsimisel leiti, kaebajate ja kolmanda isiku valduses. Samuti on selle kohtuotsusega tuvastatud, et
19.septembril 2012 Mustiveres toimunud läbiotsimisel leitud 1568,9 liitrit alkoholi oli alates
25.juulist 2012 kuni 18. septembrini 2012 Antslas kaebajate ja kolmanda isiku valduses. Seda tõendavaks tõendiks on eelnimetatud kriminaalasjas tehtud kohtuotsus. Kohtuasjas nr 3-3-19-15 tehtud otsuses on Riigikohus selgitanud, et maksuotsuse tegemisel on õigus tugineda ka jälitustoimingutega saadud teabele, osas, milles see on esitatud, hinnatud ja kontrollitud kriminaalmenetluses, kusjuures tõendiks pole sellisel juhul jälitusprotokoll, vaid kohtuotsus kui dokumentaalne tõend. Kriminaalasjas nr 12930000200 esitatud süüdistusaktist, mida ei ole küll maksumenetluse toimikus, ent mille sisu on kaebajatele teada, nähtub, et suurel määral on kaebajatele inkrimineeritud teod kriminaalmenetluses tuvastatud just jälitustoimingutega. See leiab kinnitust ka käesolevas asjas maksuhalduri poolt kohtule esitatud tõendikogumist, mille osas on kaebaja iseenesest õigustatult leidnud, et seal ei sisaldu konkreetseid tõendeid, mis kinnitaksid kõnealuse alkoholi kaebajate valduses olemist alates 25. juulist 2012. Küll on see aga tõendatud eelnimetatud kriminaalasjas tehtud maakohtu otsusega ning maksuhalduril puudus vajadus selle kohta mistahes täiendavate tõendite kogumiseks. Olukorras, kus kriminaalasjas tehtud süüdimõistva kohtuotsusega on isik teatud teo toime panemises süüdi mõistetud, saab maksuhaldur kohtuotsusega teo tõendatuks lugeda. Sellises olukorras ei saa maksukohustuslane, kes on ise vastava teo eest süüdi mõistetud, nõuda, et maksuhaldur koguks kõik algsed tõendid samade tegude kohta, mis kuulusid maksukohustuslasele inkrimineeritud objektiivsesse süüteokoosseisu ega saa ka
tehtavale maksuotsusele vastu vaielda pelgalt argumendiga, et maksuhalduri poolt kogutud algsed tõendid ei kinnita sellise teo (antud juhul siis aktsiiskauba valdamise) toime panemist. Antud juhul ei ole kaebajad esitanud mistahes täiendavaid tõendeid, mis seaksid maakohtu otsuses tuvastatud faktiliste asjaolude esinemise kahtluse alla. Kaebajate väited, et alkohol ei olnud nende valduses, on kriminaalasjas tehtud kohtuotsusega ümber lükatud ning arvestades kaebajate nõustumist kokkuleppemenetluses enda süüdi mõistmisega, ka täiesti ebausutav.
28.Kaebajad leiavad ekslikult, nagu oleks kokkuleppemenetluses tehtud kohtuotsusel mingisugune põhimõtteliselt teistsugune kvaliteet kriminaalasja üldmenetluses tehtud kohtuotsusega võrreldes. Põhjusi, miks süüdistatav kokkuleppemenetlusega nõus on, võib olla väga erinevaid, ent kokkuleppemenetluses tehtud kohtuotsuse tagajärjed on samasugused nagu üldmenetluses tehtud kohtuotsuse puhulgi – isik mõistetakse süüdi konkreetsete kuriteona kvalifitseeritavate tegude eest. Loetakse tõendatuks, et teod, milles teda süüdistatakse, on ta toime pannud, need on kvalifitseeritavad vastava KarS eriosa normi järgi kuritegudena ning ta on nende toime panemises süüdi. Olukorras, kus maksustamise aluseks oleva teokoosseisu moodustavad osaliselt või täielikult samad faktilised asjaolud (teod), mis olid isiku süüdimõistmise aluseks, võib isik põhimõtteliselt maksuotsuse tegemisel nõuda kriminaalasjas tehtud kohtuotsusega tõendatud asjaolude ümber hindamist mingisuguste täiendavate tõendite valguses, ent ei saa põhimõtteliselt nõuda samade asjaolude uuesti tõendamist algsete tõenditega ega asuda sisuliselt väitma, et kriminaalasjas tehtud kohtuotsusega tuvastatud asjaolud on tõendamata. Käesolevas asjas ei ole kaebajad esitanud mitte ühtki tõendit, mis seaks kaebajate poolt Tartu Maakohtu otsusega tuvastatud tegude toime panemise (sh. 31. oktoobril ja 19. septembril 2012 läbiotsimistel leitud alkoholi valdamise alates 25. juulist 2012) põhjendatult kahtluse alla. Maksuotsuse tegemisel oli maksuhalduril vaja tuvastada, kas tegemist oli aktsiisikaubaga, ent selle asjaolu on maksuhaldur juba eeltoodud põhjustel õigesti tuvastanud.
29.See, et kaebajate ja Riigiprokuratuuri vahel kriminaalmenetluses sõlmitud kokkulepete kohaselt ei ole kuriteoga kahju tekitatud, ei välista kriminaalmenetluses tehtud kohtuotsusega tuvastatud asjaoludele tuginemist maksuotsuse tegemisel. Riigiprokuratuur ning süüdistatavad ei saa omavahel kokku leppida seda, kas mingisuguste faktiliste asjaolude alusel tekib maksukohustus või mitte. Liiati ei saa maksukohustuse tekkimist käsitada kahjuna. Kokkuleppesse tehtud märkus kuriteoga tekitatud kahju puudumise kohta tähendab üksnes seda, et puuduvad sellised kannatanud, kes on kriminaalmenetluse raames nõudnud kuriteoga tekitatud kahju hüvitamist.
30.Kaebajad on esitanud rea etteheiteid vaidlusaluse maksukohustuse seisukohast asjassepuutumatute asjaolude käsitlemise kohta maksuotsuses. Nõustun, et vaidlusaluse maksuotsuse seisukohast ei ole otseselt tähtsust asjaoludel, mis puudutavad klaasipesuvedeliku soetamist, selle Antslasse viimist, samuti enne 2012. aasta juulit toimunud sündmusi. Kaudselt on need asjaolud siiski maksukohustusega puutumuses, kuivõrd annavad ülevaate sellest, kuidas tekkis kaebajate valdus aktsiisi objektiks olevale alkoholile. Kindlasti ei anna ka mõned üleliigsed viited teatud asjaoludele või tõenditele (nt. kaebajate poolt viidatud T.S.i ütlustele) alust maksuotsuse tühistamiseks. Kaebajate väidetega, et tõendamata on, et alkohol oli kaebajate valduses, ei saa aga nõustuda, kuna see asjaolu on veenvalt tõendatud eelnimetatud maakohtu otsusega kriminaalasjas nr 1-13-11657 ning kaebajad ei ole esitanud ühtki tõsiseltvõetavat tõendit, mis lubaks selle kohtuotsusega tuvastatud asjaolud kahtluse
alla seada, samas kui maksuhalduril mingisugust vajadust kriminaalasjas tehtud kohtuotsusega tuvastatud asjaolude täiendavaks uurimiseks või omal algatusel selle kohta tõendite kogumiseks ei olnud. Leian, et kriminaalasjas tehtud kohtuotsusega tuvastatuks loetud tegude toime panemise vaidlustamisel saaksid kaebajad antud juhul tugineda põhimõtteliselt vaid sellistele asjaoludele, mis vähemalt sarnanevad neile, mis võiksid olla kriminaalasjas tehtud kohtuotsuse teistmise aluseks kriminaalmenetluse seadustiku § 366 p 1 või p 5 tähenduses. Ühtki sellist asjaolu kaebajad esile toonud ei ole, vaid tuginevad sisuliselt vaid sellele, et kriminaalasjas tehtud kohtuotsuses on valesti ning kriminaaltoimikus olnud tõendeid eirates tuvastatud, et alkohol oli 25. juulist 2012 kaebajate valduses. Olen seisukohal, et kriminaalasjas tehtud kohtuotsuse tõendusjõud teo toime panemise asjaolude tõendamisel on väga suur ning selle kahtluse alla seadmiseks peaksid olema mingisugused eriti kaalukad argumendid, mida antud juhul ei esine.
31.Selles, et ATKEAS § 22 lg 1 p 4 ja KarS § 375 lg 1 teokoosseisud ei ole kattuvad, on kaebajatel samuti põhimõtteliselt õigus. Vastupidisel seisukohal ei ole iseenesest ka vastustaja. KarS § 375 lg 1 süüteo sisuks on põhimõtteliselt alkoholiseaduse nõuete rikkumine alkoholi käitlemisel, samas aktsiisikohustust alkoholiseadus ei reguleeri ning ATKEAS'is isegi ei viidata alkoholiseadusele. Antud juhul ei ole aga kaebajatele pandud maksukohustuse aluseks mitte nende süüdi mõistmine KarS § 375 lg 1 järgi, vaid süüdimõistva kohtuotsusega on tõendatuks loetud üksnes maksukohustuse aluseks olev faktiline asjaolu, nimelt see, et kaup oli kaebajate valduses. Eraldi ja sõltumata kriminaalasjas tehtud kohtuotsusest, on eksperdi arvamustega tõendatud, et selle kauba näol oli tegemist aktsiisikaubaks oleva alkoholiga. See, et KarS § 375 lg 1 ja ATKEAS § 22 lg 1 p 4 teokoosseisud ei kattu, ei tähenda, et maksuotsuse tegemisel ei võiks lähtuda kriminaalasjas tehtud kohtuotsuses tuvastatud nendest faktilistest asjaoludest, mis on aluseks ka aktsiisikohustuse tekkimisele. Kriminaalasjas tehtud kohtuotsusega tuvastatud, et kaebajad valdasid 25. juulil 2012 alkoholi, ilma et sellelt aktsiisi deklareeritud või tasutud oleks. Maksuotsuses viidatud eksperdi arvamustega on tõendatud, et tegu oli aktsiisikaubaga ning vaidlust pole selles, et kaebajad ei olnud aktsiisilao pidajad ega selles, et kõnealune alkohol ei saanud nende valduses oleku ajal kuuluda ajutise aktsiisivabastuse kohaldamisalasse. Seega oli sellise kauba valdamise näol tegu ATKEAS'i nõuete rikkumisega aktsiisikauba valdamisel, millega seoses tekib ATKEAS § 22 lg 1 p 4 alusel aktsiisikohustus. ATKEAS § 24 lg 12 kohaselt tekib ATKEAS § 22 lõike 1 punktis 4 nimetatud isikul tekib maksukohustus rikkumise objektiks olnud aktsiisikaubalt või maksumärgilt rikkumise päeval või kui rikkumise päeva ei ole võimalik kindlaks teha, siis rikkumise avastamise päeval. Kriminaalasjas nr 1-13-11657 tehtud kohtuotsusega on tuvastatud, et valdusest aktsiisikaubaks olevale alkoholile saab rääkida 25. juulist 2012, mil klaasipesuvedelikust denatureerivate ainete eemaldamise teel saadi kõnealune aktsiisikaup.
32.Põhjendamatu on kaebajate arutlus sellest, et tõendamata on nende teadlikkus selles, et filtreerimisprotsessi tulemusena saadud toote näol on tegemist aktsiisikaubaga. See, kas isikud olid aine täpsest koostisest või ka alkoholiaktsiisi regulatsioonist teadlikud, ei ole ATKEAS § 22 lg 1 p 4 kohaldamise seisukohast oluline.
33.Leian, et maksu määramise aegumistähtaeg ei ole möödunud. Antud juhul on maksustamise aluseks olevaks teokoosseisuks ATKEAS nõuete rikkumine aktsiisikauba valdamisel. Teisisõnu fakt, et kaebajad valdasid aktsiisiga maksustamisele kuuluvat alkoholi ilma, et sellele kohalduks ajutine aktsiisivabastus ja ilma, et kaup oleks aktsiisiga maksustatud. ATKEAS § 22 lg 1 p 4 alusel maksustamise teokoosseisuks on seega sisuliselt õigusrikkumise
toime panemine. Kaebajatel on põhimõtteliselt õigus selles, et seaduses ei ole ette nähtud võimalust deklareerida ATKEAS § 22 lg 1 p 4 alusel tekkivat maksukohustust. ATKEAS §-s 25 sellise maksukohustuse deklareerimise võimalust ette nähtud ei ole ning viidatud paragrahvi lõike 5 kohaselt tuleb ATKEAS § 22 lg 1 punktis 4 sätestatud juhul tasuda aktsiis haldusaktis määratud tähtpäevaks. ATKEAS § 22 lg 1 punkti 4 alusel tekkiva maksukohustuse deklareerimise kohustus oleks tegelikult ka ebaloogiline, sest sisuliselt tähendaks see kohustust deklareerida õigusrikkumine. Hoolimata sellest, leian siiski, et maksusumma määramise aegumistähtaega tuleb arvestada MKS § 98 lg 1 alusel. Aegumistähtaja alguseks tuleb seejuures lugeda päev, mil oleks tulnud esitada aktsiisideklaratsioon juhul, kui kauba valdamine oleks toimunud ATKEAS rikkumiseta. Teisisõnu, olukorras, kus kaebajad rikkusid ATKEAS nõudeid aktsiiskauba valdamisel, tuleb maksu määramise aegumistähtaega arvestada lähtudes sellest, millal oleks aktsiisikohustus tulnud deklareerida, kui seda rikkumist poleks toime pandud. Antud juhul on kriminaalasjas nr 1-13-11657 tehtud maakohtu otsusega ning käesolevas asjas juba eelpool käsitletud ekspertiisi- ja analüüsiaktidega tõendatud, et aktsiisikauba tunnustele vastav alkohol oli kaebajate valduses 25. juulist 2012. Seega sellest päevast oli aktsiisikaup ATKEAS § 41 tähenduses tarbimisse lubatud. Sellise kauba tarbimisse lubamine oleks tohtinud toimuda üksnes aktsiisilaost ning sellega kaasneva maksukohustuse oleks selle tarbimisse lubaja (ehk aktsiisilao pidaja) pidanud ATKEAS § 24 lg 1 ning § 25 lõigete 1 ja 2 kohaselt deklareerima hiljemalt 20. augustil 2012.
34.ATKEAS § 22 lg 1 p 4 eesmärk on panna õigusvastaselt tarbimisse lubatud aktsiisikaubaga seotud aktsiisikohustus selle aktsiisikauba valdajale. Arvestades, et ATKEAS § 41 kohaselt loetakse aktsiisikauba tarbimisse lubamiseks ka aktsiisiga maksustamata aktsiisikauba valdamine ajutise aktsiisivabastuseta, on ATKEAS § 22 lg 1 p 4 eesmärk panna sellisele valdajale kohustused, mis tekkinuksid aktsiisikauba nõuetekohase käitlemise korral selle tarbimisse lubajal (nt. aktsiisilao pidajal). Sellest tulenevalt on ka loogiline omistada sellisele valdajale kauba tarbimisse lubamise faktist tuleneva deklareerimiskohustuse rikkumine ning arvestada aegumistähtaega alates valduse saamise kuule järgneva kuu 20. kuupäevast ehk antud juhul 20. augustist 2012. Kuivõrd maksustamise aluseks olevad teod (st. alkoholi valdamine) olid kriminaalmenetluse esemeks, kusjuures aegumistähtaja alguse hetkel kriminaalmenetlus juba käis, siis on vastustaja õigesti leidnud, et aegumine peatus MKS § 99 lg 1 p 5 alusel kuni 9. veebruarini 2015, mil jõustus Tartu Maakohtu otsus kriminaalasjas nr 113-11657. Vaidlustatud maksuotsus on tehtud 2016. aasta oktoobris, seega igal juhul MKS § 98 lõikes 1 sätestatud 3-aastase aegumistähtaja jooksul.
35.MKS § 98 lõike 2 kohaselt arvestatakse aegumist selliste maksude puhul, mille puhul isikul põhimõtteliselt deklareerimise kohustust ei ole ning mille puhul on maksuhalduri ülesanne maks määrata talle muudest allikatest kätte saadavate andmete põhjal. Aktsiis ei ole olemuselt selline maks ning asjaolu, et eraldi maksustamise aluseks on ATKEAS nõuete rikkumine, mida eraldivõetuna tõesti deklareerida võimalik ei ole, ei saa olla aluseks aegumise kohaldamisel MKS § 98 lõikest 2 lähtumisel. Selle lõike esimeses lauses sätestatud lühem aegumistähtaeg ei ole mõeldud selleks, et panna soodsamasse olukorda isikud, kes on astunud samme oma maksukohustuste vältimiseks või nende rikkumiseks, vaid selle mõte on luua õiguskindluse osas parem olukord neile, kellel polegi kohustust maksuhaldurile oma maksustatava tegevuse kohta aru anda. Aktsiisikauba ebaseadusliku valdaja asetamine MKS § 98 lg 2 kohaldamisalasse oleks ilmselgelt ebaõiglane ning selle sätte eesmärgiga vastuolus. Samas, isegi kui asuda seisukohale, et käsitletud olukorras tuleks aegumist arvestada MKS § 98 lg 2 järgi, kuuluks kohaldamisele selle sätte teise lause kohane nelja-aastane
aegumistähtaeg, sest asja tehioludest tulenevalt tuleks lugeda, et maksukohustuse õigeaegne kindlaksmääramine oleks tingitud kaebajate poolt toime pandud õigusrikkumisest.
36.Kuivõrd kaebused jäävad rahuldamata ning vastustaja ei ole taotlenud enda kasuks kaebajatelt menetluskulude välja mõistmist, samuti arvestades, et kolmas isik osales menetluses kaebajate poolel, siis jäävad kõigi menetlusosaliste kulud halduskohtumenetluse seadustiku § 108 lõigete 1 ja 8 kohaselt menetlusosaliste endi kanda. /allkirjastatud digitaalallkirjaga/ Kristjan Siigur kohtunik
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.