Eesistuja Virgo Saarmets, liikmed Maret Altnurme ja Villem Lapimaa
Otsuse tegemise aeg ja koht
13. oktoober 2016, Tallinn
Haldusasja number
3-14-51871
Haldusasi
Bogarolo OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 23. mai 2014. a maksuotsuse nr 12.2-3/10939-32 tühistamiseks
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 9. septembri 2015. a otsus
Menetlusosalised
Kaebaja – Bogarolo OÜ Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Margo Karu
Menetluse alus ringkonnakohtus
Bogarolo OÜ apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
RESOLUTSIOON
Jätta Bogarolo OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu
9.septembri 2015. a otsus haldusasjas nr 3-14-51871 muutmata.
Menetlusosaliste menetluskulud apellatsiooniastmes jätta nende endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule hiljemalt 14. novembril 2016 (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks teise menetlusosalise poolt esitatud kassatsioonkaebusele ja sellega ühiseks läbivaatamiseks võib esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse menetlusosalisele kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg-d 1 ja 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata
3-14-51871 menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis 10.10.2012 korralduse nr 12.2-3/10939-1 alusel Bogarolo OÜ maksude arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust perioodil oktoober 2012. Kontrolli tulemused on kajastatud MTA 21.02.2014 kontrollaktis nr 12.2-3/10939-30, millele Bogarolo OÜ esitas eriarvamuse 27.03.2014.
2.Tartu Maakohtu 14.01.2014 otsusega nr 1-14-189 (jõustus 30.01.2014) mõisteti Bogarolo OÜ seaduslik esindaja UR kokkuleppemenetluses süüdi maksupettuste toimepanemiseks moodustatud kuritegelikku ühendusse kuulumises (karistusseadustiku (KarS) § 255 lg 1) ning maksuhaldurile T AS 2012. a jaanuari kuni 2013. a septembri maksudeklaratsioonides valeandmete esitamisele kaasa aitamises (KarS § 22 lg 3 ja § 3891 lg 2). Kohtuotsuse kohaselt aitas UR võltsarvete väljastamisega varjata tegelikke tehinguid T AS ning teravilja ja rapsi müüjate vahel, võimaldades seeläbi T AS-l vähendada oma maksukohustust ja kanda äriühingust välja rahalisi vahendeid. Kokku jäi riigile laekumata käibemaksu 1 209 565 eurot. Üheks äriühinguks, kelle nimel T AS-le võltsarveid väljastati, oli Bogarolo OÜ.
3.Maksu- ja Tolliamet vähendas 23.05.2014 maksuotsusega nr 12.2-3/10939-32 Bogarolo OÜ 2012. a oktoobri maksustatavat käivet summas 302 997,23 eurot, vähendas maksustatavalt käibelt arvestatud käibemaksu summas 60 599,46 eurot ning vähendas sisendkäibemaksu summas 59 404,06 eurot. Bogarolo OÜ deklareeris 2012. a oktoobris 20% määraga maksustatavat käivet 302 997,23 eurot ja sellelt arvestatud käibemaksu 60 599,46 eurot, samuti on käibedeklaratsioonis kajastatud sisendkäibemaksu kokku 59 404,06 eurot (sh viljatehingutega seonduvalt 59 109,89 eurot). Maksuhaldur on tuvastanud, et Bogarolo OÜ ei ole 2012. a oktoobris teravilja ja rapsi soetanud ega müünud (Bogarolo OÜ tegevus seisnes üksnes arvete koostamises), millest tulenevalt ei olnud tal õigust väljastada nimetatud perioodil arveid teravilja ja rapsi müügi kohta T AS-le ja A OÜ-le ning arvestada vilja soetamiselt sisendkäibemaksu. UR tegutses teadlikult eesmärgiga tekitada Bogarolo OÜ-le maksukohustus, mis annaks äriühingu tehingupartneritele võimaluse vähendada oma maksukohustust.
4.MTA jättis 29.07.2014 vaideotsusega nr 6-1/2258-2 rahuldamata Bogarolo OÜ vaide maksuotsuse kehtetuks tunnistamiseks. Praegusel juhul ei ole vaidlust kauba olemasolu üle ning T AS ja A OÜ soetasid teravilja ja rapsi koguses, mis vastab Bogarolo OÜ nimel väljastatud arvetel kajastatule. Vaidlus taandub üksnes sellele, kas kauba müüjaks oli Bogarolo OÜ või tundmatud kolmandad isikud (nt füüsilistest isikutest talunikud Eestist ja Lätist). Maksuhalduri järeldusi toetab enim asjaolu, et kauba päritolu ei ole õnnestunud tuvastada (väidetav müüja OÜ E ei olnud tegelik müüja, vaid samuti variäriühing). Maksuotsuse õigsust kinnitavad ka kriminaalmenetluses tehtud järeldused. Kuigi kriminaalasjas käsitleti üksnes tehinguid T AS-ga, puudub alus arvata, et Bogarolo OÜ tegeles paralleelselt siiski ka reaalsete tehingutega ehk müüs vilja A OÜ-le.
5.Bogarolo OÜ esitas 26.08.2014 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 23.05.2014 maksuotsuse nr 12.2-3/10939-32 tühistamiseks. Kaebaja kinnitab, et on reaalselt müünud vilja ja rapsi T AS-le ja A OÜ-le. Seda kinnitavad asjaolud, et kaup oli olemas, kaebaja korraldas 2(8)
3-14-51871 kauba ostjateni jõudmise, ostjad on tehingute toimumist kinnitanud ja kauba eest tasunud ning pretensioone ei ole esitatud. Asjaolu, kellelt Bogarolo OÜ vilja ja rapsi ostis ning kuidas vastavad tehingud vormistas, ei mõjuta Bogarolo OÜ ning T AS ja A OÜ vaheliste tehingute kehtivust. Kaebaja möönab, et ei tundnud vilja ostmisel huvi selle päritolu suhtes, kuid seadusest ei tulene ja praktikas ei ole teostatav maksuhalduri seisukoht, et vilja vastuvõtmisel peaks dokumentidele olema märgitud kogu tarneahel. Vilja vastuvõtja kontrollib ise selle kvaliteeti ning tema ees vastutab üksnes müüja. Ilmselgelt väär on maksuhalduri seisukoht, et kaebaja väljastas T AS-le ja A OÜ-le arveid üksnes selleks, et neil tekiks sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. Käibemaks oleks viljale tulnud lisada ka juhul, kui müüjateks oleksid olnud vilja kasvatanud talunikud, sest nende käive ületab ilmselgelt 16 000 eurot kalendriaastas. Maksuhaldur ei ole järginud uurimispõhimõtet ning tõendeid on kogutud äärmiselt pealiskaudselt. Maksuotsus tugineb eelkõige oletustele ja kriminaalasjas kogutud tõenditele, mis aga maksuhalduri järeldusi ei kinnita. Kaebaja ega temaga seotud isikud ei ole T AS-le või A OÜ-le mingit raha tagastanud. Kriminaalasi ei puudutanud üldse Bogarolo OÜ ja A OÜ vahelisi tehinguid. Maksuotsus tuleb igal juhul tühistada, sest selles viidatud maksukorralduse seaduse (MKS) § 92 lg 1 p 4 ja § 95 lg 2 ei võimalda anda sellise sisuga haldusakti, millega vähendatakse maksukohustust.
6.Maksu- ja Tolliamet vaidles kirjalikus vastuses kaebusele vastu ja palus selle jätta rahuldamata. Maksuotsuses on põhjendatult leitud, et Bogarolo OÜ ei ole müünud vilja T ASle ega A OÜ-le, vaid kaebaja kaasati tehingutesse üksnes eesmärgiga tekitada ostjatele sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus, sest teravilja ja rapsi soetamisel füüsilistelt isikutelt ja Lätist ei oleks T AS-l ja A OÜ-l sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust tekkinud. Maksumenetluses on lükatud veenvalt ümber kaebaja versioon, et tema poolt ostetud vilja müüjaks oli OÜ E. Bogarolo OÜ ei ole korraldanud ka vilja transportimist ning saatelehtedel pidanuks kajastuma ka tootja, sest sel ajal kehtinud taimede paljundamise ja sordikaitse seaduse § 104 lg 1 nõudis kaubal kvaliteedisertifikaadi olemasolu. Kaebajale tasumine ei ole määrav, sest kriminaalasjast nr 1-14-189 (129300000442) nähtuvalt kandis UR Bogarolo OÜ arvelduskontole laekunud summad edasi enda kontrollitavatele äriühingutele, kellel puudus reaalne majandustegevus. Maksuhaldur on järginud uurimispõhimõtet ning käsitlenud asjaolusid, miks ei toimunud tehinguid ka Bogarolo OÜ ja A OÜ vahel (nt ükski tehingutes väidetavalt osalenu ei korraldanud vilja transportimist ja saatelehtedel ei kajastu õiged andmed). MKS § 10 lg 2 p 1 paneb maksuhaldurile ülesande kontrollida, et makse tasutakse seadusega sätestatud suuruses ja korras. Maksuhaldur oli kohustatud reageerima tuvastatud maksuõigusrikkumisele ja koostama maksuotsuse. Kuna maksuotsust ei ole tehtud T AS ja A OÜ suhtes, siis ei pidanud maksuhaldur kaasama neid maksumenetlusse kolmandate isikutena MKS § 43 p 3 tähenduses.
7.Tallinna Halduskohus jättis 09.09.2015 otsusega Bogarolo OÜ kaebuse rahuldamata. Kohus nõustus maksuotsuses ja maksuhalduri seisukohtades toodud järeldustega ega pidanud vajalikuks neid üle korrata. Bogarolo OÜ-l ei olnud õigust väljastada 2012. a oktoobris T ASle ja A OÜ-le arveid vilja müügi kohta ega arvestada vilja soetamiselt sisendkäibemaksu. Bogarolo OÜ-le tasumine ei kinnita iseenesest, et kaebaja oli vilja müüjaks, seda enam, et Tartu Maakohtu 14.01.2014 otsuse nr 1-14-189 kohaselt kandis UR Bogarolo OÜ arvelduskontole laekunud summad edasi enda kontrollitavatele ja reaalse majandustegevuseta äriühingutele. Samuti on maksuhaldur tuvastanud, et kaebaja viidatud OÜ E ei saanud olla vilja müüjaks, vaid teravili soetati tuvastamata kolmandatelt isikutelt, kelleks võisid olla füüsilisest isikust talunikud Eestist ja Lätist. Maksuotsuses on piisava põhjalikkusega selgitatud, et Bogarolo OÜ ja A OÜ vahel ei ole tegelikkuses tehinguid toimunud. Kaebaja väide uurimispõhimõtte rikkumisest on paljasõnaline ja tõendamata. Kaebaja ei ole konkreetselt viidanud, millised tõendid on maksuhaldur jätnud kogumata või millised 3(8)
3-14-51871 menetlustoimingud tegemata. Vastustaja on maksumenetluses piisava põhjalikkusega uurinud ja hinnanud faktilisi asjaolusid ja kogutud tõendeid ning teinud õiged järeldused. Maksukontrolli käigus leidis kinnitust, et Bogarolo OÜ juhatuse liige UR tegutses teadlikult eesmärgiga tekitada Bogarolo OÜ-le maksukohustus, mis annaks kaebaja tehingupartneritele võimaluse vähendada oma maksukohustust. Kriminaalasjas nr 1-14-189 (12930000442) on UR maksupettuste toimepanemist ise tunnistanud. Maksuhalduril oli õigus teha kaebajale maksuotsus ning maksuotsus ei ole seadusega vastuolus ja see tugineb õigele õiguslikule alusele (st Bogarolo OÜ on rikkunud käibemaksuseaduse (KMS) § 24 lg-t 1 ja § 29 lg-t 1).
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS
8.Bogarolo OÜ palub apellatsioonkaebuses tühistada halduskohtu otsus ja teha asjas uus otsus, millega rahuldada tema kaebus. Halduskohus on otsuse tegemisel rikkunud HKMS § 165 lg 1 p-des 1, 2 ja 4 sätestatut. Kohtuotsuses puuduvad viited asja lahendamisel arvestatud ja mittearvestatud tõenditele ning selles ei ole sisuliselt põhjendatud mittenõustumist ühegi apellandi seisukohaga. Ka HKMS § 165 lg 2 ei anna halduskohtule võimalust põhjendada otsust vaid tõdemusega, et ta nõustub vastustaja vastuses toodud seisukohaga. Haldusaktis või vaideotsuses toodud põhjenduse järgimisele ei ole kohus viidanud. Maksuhaldur ei ole millegagi põhjendanud järeldust, et Bogarolo OÜ ei müünud tegelikkuses vilja ja rapsi T AS-le ja A OÜ-le. Arvetel kajastuvate tehingute toimumist kinnitavad eelkõige kauba olemasolu (selle üle vaidlus puudub), kauba ostjateni jõudmise korraldamine apellandi poolt, ostjate poolt kauba eest tasumine just Bogarolo OÜ-le ning lisaks ostjate kinnitused tehingute toimumisest ja nende poolsete pretensioonide (nt kauba mittesaamise kohta) puudumine. Võimalikud kahtlused tehingute pisidetailide osas ei väära järeldust, et tehingu poolteks olid ühelt poolt Bogarolo OÜ ja teiselt poolt T AS või A OÜ. Tehingute olemasolu ega kehtivust ei mõjuta asjaolu, kellelt apellant ise vilja ja rapsi ostis ning kuidas on vastavad tehingud vormistatud. Apellant möönab, et ei tundnud vilja ostmisel huvi selle päritolu suhtes, kuid kahtlust ei ole kauba edasimüümises T AS-le ja A OÜ-le. Seadusel ei põhine ning praktikas on teostamatu ja ebavajalik maksuhalduri seatud eeldus, et vilja vastuvõtmisel peaks dokumentidel kajastuma kogu tarneahel. Vilja kvaliteeti kontrollib ostja ise ning ostja ees vastutab kauba kvaliteedi eest üksnes vahetu müüja. Maksuhaldur ei saa piirduda pelgalt oletusega, et vilja ja rapsi tegelikeks müüjateks olid teised isikud (nt talunikud nii Eestis kui ka Lätis). Ühtegi tõendit selle järelduse kinnitamiseks pole vastustaja esitanud. Väär on seisukoht, et Bogarolo OÜ esitas T AS-le ja A OÜ-le arveid üksnes selleks, et viimastel tekiks sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus, mida poleks vastustaja arvates „tegelike“ müüjate puhul tekkinud. Mingigi kasumi teenimiseks vajalikke tehingumahte arvestades on enamik vilja müüvatest talunikest ilmselgelt käibemaksukohustuslased (KMS § 19 lg 1), mistõttu oleks käibemaks lisandunud ka siis, kui tootjad oleksid müünud vilja T AS-le ja A OÜ-le otse, mitte vahendaja kaudu. Maksuhaldur ei ole järginud uurimispõhimõtet ja menetlus on olnud äärmiselt pealiskaudne. Maksuotsus tugineb peamiselt oletustele ja kriminaalasjas kogutud tõenditele, kuid teiste õigusharude normide rikkumine ei too automaatselt kaasa maksukohustuse korrigeerimist. Kokkuleppemenetluses tehtud kohtuotsusele ei saa tugineda kui objektiivsele tõele. Kriminaalasjas on võltsarvete esitamist kajastatud vääralt. Tegelikkuses ei esitanud mitte Bogarolo OÜ võltsarveid T AS-le, vaid võltsarveid esitati just Bogarolo OÜ-le. UR ütlustest kriminaalmenetluses ei ole võimalik järeldada, et poolte ei toimunud vahel mingeid tehinguid, vaid tegemist oli üksnes maksupettusega, millest said kasu T AS ja A OÜ. Bogarolo OÜ ega temaga seotud isikud ei ole tagastanud T AS-le ega A OÜ-le mingit raha. Uurimispõhimõtte 4(8)
3-14-51871 rikkumist kinnitab ilmekalt asjaolu, et maksuhalduri järeldused Bogarolo OÜ ja A OÜ vaheliste tehingute (mida kriminaalasi ei puudutanud) kohta ei põhine tõenditel, vaid üksnes eeldusel, et apellandi tegevus oli tervikuna teeseldud. Lisaks tuleb vaidlusalune maksuotsus tühistada põhjusel, et seadus ei näe ette sellesisulise haldusakti andmise võimalust. Praegusel juhul ei kohaldu ükski MKS § 92 lg-s 1 loetletud juhtumitest (sh maksuotsuses viidatud MKS § 92 lg 1 p 4), millal maksuhaldur saab maksukohustuse suuruse kindlaks määrata. Kuigi maksuotsusega ei ole määratud tasumisele kuuluvat maksusummat, vaid hoopis vähendatud maksukohustust, rikub see haldusakt apellandi õigusi, sest maksuotsusega nõustumine kohustab teda muutma oma maksu- ja raamatupidamisarvestust ning talle võivad kaasneda kahjunõuded tehingupartneritelt, kelle õigusi võib maksuotsus puudutada, kuid keda ei ole maksumenetlusse kaasatud. Lisaks võib maksuotsus anda aluse apellandi suhtes täiendavate menetluste alustamiseks seoses väidetavalt valeandmete esitamisega.
9.Maksu- ja Tolliamet vaidleb kirjalikus vastuses apellatsioonkaebusele vastu ning palub selle jätta rahuldamata ja halduskohtu otsuse muutmata. Vastustaja jääb maksuotsuses, vaideotsuses ja kohtumenetluses varasemalt esitatud seisukohtade juurde. Kuigi vaidlust ei ole selles, et T AS ja A OÜ said vilja ja rapsi kogustes, mis olid märgitud Bogarolo OÜ arvetele, ei kinnita see vaidlusaluste tehingute toimumist, sest maksuhalduri hinnangul ei olnud müüjaks Bogarolo OÜ, vaid tundmatud isikud. Ka apellandi viidatud OÜ E ei saanud olla Bogarolo OÜ-le vilja müünud isikuks. Apellandi seaduslik esindaja UR kinnitas maksumenetluses, et Bogarolo OÜ ei korraldanud vilja transporti, kuid kohtumenetluses on ta hakanud ebausutavalt väitma vastupidist. Bogarolo OÜ-le tasumine ei tähenda iseenesest, et kaebaja oli vilja müüjaks, eriti koos kriminaalasjas tuvastatuga, et UR kandis laekunud summad edasi teistele tema kontrolli all olevatele variäriühingutele. Kuna füüsilistelt isikutelt (s.o kelle puhul ei ole võimalik teada, kas nad olid käibemaksukohustuslased) ja Lätist (s.o ühendusesisese käibe korral) vilja ja rapsi soetamisel ei oleks T AS-l ja A OÜ-l sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust tekkinud, siis on maksuhaldur seisukohal, et Bogarolo OÜ kaasati tehingutesse üksnes eesmärgiga tekitada T AS-le ja A OÜ-le sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Väide maksumenetluse pealiskaudsusest on alusetu ja konkretiseerimata. Maksuhaldur on kontrollakti p-des 1.1.4.3, 1.1.4.12 ja 1.2.6 käsitlenud vedajatega seonduvaid asjaolusid, millest selgus, et ükski tehingutes väidetavalt osalenud isik ei ole vilja transportimist tegelikult korraldanud. Tuvastatud asjaoludel puudub igasugune alus arvata, et paralleelselt maksupettusega tegeles Bogarolo OÜ reaalsete tehingutega ehk müüs vilja A OÜ-le. Kuna apellant ei ole 2012. a oktoobris teravilja soetanud ega müünud, ei olnud tal õigust väljastada sellel perioodil vilja müügi kohta arveid T AS-le ja A OÜ-le ega arvestada vilja soetamiselt sisendkäibemaksu. Maksuotsuse lk 8-9 on toodud välja, milliseid KMS sätteid apellant rikkus ning maksuhaldur on kohustatud reageerima tuvastatud maksuõigusrikkumisele (MKS § 10 lg 2 p 1).
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
10.Ringkonnakohus leiab, et Bogarolo OÜ apellatsioonkaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta rahuldamata. Halduskohtu vaidlustatud otsus on seaduslik ja põhjendatud ning selle muutmiseks või tühistamiseks puudub alus. Seejuures ei ole halduskohus rikkunud HKMS § 165 lg-s 2 sätestatut, sest kohtuotsuse lk-l 6 on selgelt viidatud nõustumisele maksuotsuses toodud seisukohtadega ning kaebaja ei ole kohtumenetluses esitanud ainsatki uut tõendit või varem esitamata väidet, mida poleks juba hinnatud või millele poleks vastatud MTA 23.05.2014 maksuotsuses nr 12.2-3/10939-32 või MTA 29.07.2014 vaideotsuses nr 6-1/22582.
5(8)
3-14-51871
11.Kuigi praeguses asjas ei ole vaidlust selle üle, et nii T AS kui ka A OÜ on reaalselt saanud kogu Bogarolo OÜ arvetel näidatud kauba (nisu, raps) ja selle eest kaebajale pangaülekandega tasunud, on maksuhaldur kogutud tõendite pinnalt järeldanud, et Bogarolo OÜ osales maksupettuses, olles üksnes näiliku vahelülina kaasatud nii tehingutesse T AS-ga kui ka A OÜ-ga, et tekitada ostjatele sisendkäibemaksu mahaarvamise võimalus. Maksupettust kinnitavate asjaolude esinemisel saab maksueelise tekkimist eeldada (vt Riigikohtu 27.01.2016 otsus nr 3-3-1-30-15, p 28). Seetõttu ei oma iseenesest tähtsust apellandi arutlus, et isegi juhul, kui teravili ja raps oleks soetatud otse Eesti või Läti tootjatelt, tulnuks ka nendel müüjatel lisada arvetele käibemaks, sest tehingumahte arvestades pidanuks nad ilmselgelt olema käibemaksukohustuslased. KMS § 31 lg 1 ja § 37 lg 7 p 2 kohaselt on sisendkäibemaksu mahaarvamine välistatud, kui arvetel märgitud müüja ei ole kauba või teenuse tegelik müüja.
12.Maksuotsuse koostamisel on tuginetud nii maksuhalduri enda poolt kogutud tõenditele kui ka kriminaalasjas tehtud kohtuotsusele ja UR 20.12.2013 kahtlustatavana ülekuulamise protokollile. Tartu Maakohtu 14.01.2014 otsuses nr 1-14-189 kajastatud kokkuleppe sisu kohaselt on UR nõustunud süüdistusega, mille kohaselt osales ta maksupettuste toimepanemiseks moodustatud kuritegelikus ühenduses ning aitas muu hulgas Bogarolo OÜ nimel võltsarveid väljastades kaasa sellele, et T AS esitas 2012. a jaanuari kuni 2013. a septembri maksudeklaratsioonides valeandmeid teravilja ja rapsi soetamise tehingute kohta eesmärgiga vähendada oma maksukohustust ja kanda äriühingust välja rahalisi vahendeid. Kriminaalmenetluse seadustiku (KrMS) § 249 kohaselt tuleb kokkuleppemenetluses tehtud süüdimõistva kohtuotsuse põhiosas märkida üksnes see, millises süüdistuses kohus süüdistatava süüdi mõistab ning kokkuleppe sisu. Sellise kohtuotsuse sisule ei laiene KrMS §s 312 ettenähtud nõuded (sh kohustus esitada kohtulikul uurimisel tõendatuks tunnistatud asjaolud ja tõendid, millele tuginetakse, samuti tõendid, mida kohus ei pea usaldusväärseks ja põhjendus, miks ta neid usaldusväärseks ei pea). Kokkuleppemenetluses lepivad pooled enne asja kohtulikku arutamist kokku nii teo faktilistes asjaoludes (KrMS § 306 lg 1 p-d 1 ja 2) kui ka selle õiguslikus kvalifikatsioonis (KrMS § 306 lg 1 p 3) ning KrMS § 247 lg-st 2 tulenevalt eeldatakse kohtumenetluses, et kokkuleppes fikseeritud asjaolud on tõendatud (vt Riigikohtu 01.10.2012 määrus nr 3-1-1-70-12, p 9). Seejuures ei nõua kokkuleppemenetluse kohaldamine seda, et süüdistatav end talle etteheidetavas teos otsesõnu süüdi tunnistaks, vaid piisab sellest, kui süüdistatav nõustub kokkuleppega, sh temale süüksarvatud kuriteo kvalifikatsiooniga ning seeläbi asjaoluga, et kokkuleppemenetluses tehtava süüdimõistva kohtuotsuse korral käsitatakse teda kokkuleppes märgitud kuriteo toimepanemises süüdi olevana (vt Riigikohtu 04.11.2011 otsus nr 3-1-1-81-11, p 26.1). Kokkuleppemenetluses tehtud kohtuotsus ei ole kindlasti käsitatav pelgalt kohtu poolt kokkuleppe formaalse kinnitamisena, vaid ka selles menetluses tuleb kohtul eelnevalt põhimõtteliselt tuvastada muu hulgas see, kas on aset leidnud tegu, milles süüdistatavat süüdistatakse (s.o kokkuleppes kajastatu peab olema iseenesest kooskõlas kriminaalasjas kogutud tõenditega). Sellele vaatamata ei saa kokkuleppemenetluses nende küsimuste lahendamine objektiivselt toimuda samasuguse põhjalikkusega nagu üldmenetluses (vt Riigikohtu 27.02.2013 otsus nr 3-1-2-2-13, p 10.1; 04.10.2007 otsus nr 3-1-1-52-07, p-d 7-8; 26.09.2005 otsus nr 3-1-1-79-05, p 9). Lisaks on Riigikohus rõhutanud, et kuna kokkuleppemenetluses tehtavas kohtuotsuses puudub tõendite analüüs muu hulgas selle kohta, kas tegu, milles süüdistatavat süüdistatakse, on aset leidnud, pole lahendit vastavas osas ka võimalik kontrollida (vt lahend nr 3-1-1-70-12, p 10). Kokkuleppemenetluses tehtud süüdimõistva kohtuotsuse vormistamise olulisi erisusi arvestades tuleb apellandiga põhimõtteliselt nõustuda, et sellise kohtuotsuse tõenduslik tähendus ei ole samaväärne näiteks 6(8)
3-14-51871 üldmenetluses tehtud kohtuotsusega. Samas ongi maksuhaldur tuginenud kriminaalasja materjalidele üksnes piiratud ulatuses, kogudes lisaks hulgaliselt omapoolseid tõendeid (nt tehinguosaliste esindajate seletusi) nii T AS-ga kui ka A OÜ-ga väidetavalt tehtud tehingute kohta. Apellandi etteheited maksumenetluses uurimispõhimõtte rikkumise kohta on jäänud vaid üldsõnalisteks.
13.Ringkonnakohus nõustub täielikult maksuhalduri hinnanguga, et Bogarolo OÜ ei ole T AS-le ja A OÜ-le väidetavalt edasi müüdud teravilja ja rapsi soetanud OÜ-lt E, kelle nimel väljastatud ostuarveid ja saatelehti on ta oma raamatupidamises kajastanud. Muu hulgas nähtub UR kriminaalmenetluses antud ütlustest selgelt, et kogu Bogarolo OÜ nimel T AS-le müüdud vili ja raps hangiti otse talunikelt Eestist ja Lätist, mitte mõnelt vahendajalt. Pidades silmas, et Bogarolo OÜ raamatupidamise kohaselt on 2012. a oktoobris kogu kaup soetatud OÜ-lt E, siis puudub igasugune mõistlik alus eristada tehinguid T AS-ga ja A OÜ-ga ning maksuotsuses on põhjendatult tehtud järeldus, et kogu kaup pärines otse tootjatelt, keda ei ole suudetud menetluse käigus tuvastada. UR 22.11.2012 seletused maksuhaldurile ei veena samuti vastupidises, sest ka seal nimetas apellandi seaduslik esindaja Bogarolo OÜ hankijateks esmalt väiketalupidajaid ning tema selgitused OÜ-ga E väidetavalt toimunud tehingute kohta jäid väga üldsõnalisteks (mh kinnitas UR, et vilja tema ise ei näinud ja selle transportimisega tema ei tegelenud). Ka vilja ja rapsi edasimüügi tehingute osas ei näe ringkonnakohus sisulist põhjust eristada tehinguid T AS-ga ja A OÜ-ga, sest kuigi viimati nimetatud äriühingu esindajate teadlikkust Bogarolo OÜ pelgalt näilikust rollist müügitehingutes ei ole asja materjalide (nt A OÜ piirkonnajuht MM 19.09.2013 seletus maksuhaldurile) pinnalt võimalik üheselt tuvastada (erinevalt T AS puhul, kelle töötaja oli üks toimepandud maksupettuse organiseerijatest), nähtub muudest tuvastatud asjaoludest siiski, et Bogarolo OÜ reaalne roll tehingutes piirdus arvete väljastamisega. Kuigi Bogarolo OÜ nimi kajastub ka saatelehtedel, puuduvad igasugused muud tõendid, mis kinnitaksid apellandi poolt vilja ja rapsi transpordi korraldamist (nt dokumendid transporditeenuse tellimise kohta). A OÜ-le lähetatud viljakoormate saatelehtedel vedajaks märgitud GR Transport OÜ oli samuti kokkuostja esindajate jaoks tundmatu variäriühing. Seejuures ei nõustu ringkonnakohus siiski maksuhalduriga, et saatelehtedel pidanuks kajastuma kogu tarneahel alates tootjast. Kuna vaidlust ei ole selles, et tasumine toimus Bogarolo OÜ-le, puudus vajadus märkida saatelehel tootjat selleks, et oleks teada, kellele tuleb kauba eest tasuda. Samuti ei ole asjakohane vastustaja poolt kohtumenetluses tehtud viide varem kehtinud taimede paljundamise ja sordikaitse seaduse § 104 lg-s 1 sätestatud kvaliteedisertifikaadi olemasolu nõudele, sest praegusel juhul ei olnud tegemist teravilja-, sööda- või õlikultuuri seemnetega, mida kasutatakse või kavatsetakse kasutada turustamisotstarbelise seemne või paljundusmaterjali tootmiseks või taimede kasvatamiseks. Maksumenetluses kogutud tõenditest nähtub selgelt, et tarnitud teravilja ja rapsi kvaliteeti kontrollis (või korraldas kontrollimise) kokkuostja alati ise.
14.Kuna vaidlusalust maksuotsust ei ole tehtud T AS ega A OÜ suhtes ning see ei mõjuta nende õigusi ja kohustusi, siis puudus maksuhalduril MKS § 43 p-st 4 tulenevalt ka vajadus neid kolmandate isikutena maksumenetlusse kaasata. Mõlemalt äriühingu esindajatelt on maksuhaldur küsinud menetluse käigus seletusi.
15.MKS § 95 lg 1 kohaselt teeb maksuhaldur tasumisele kuuluva maksusumma määramiseks maksuotsuse. Vaidlusaluses maksuotsuses on selle andmise õiguslike alustena viidatud MKS § 92 lg 1 p-le 4 ja § 95 lg-le 2. MKS § 92 lg-s 1 on loetletud juhtumid, millal maksuhaldur määrab maksukohustuse suuruse (nt kui maksudeklaratsiooni ei ole tähtpäevaks 7(8)
3-14-51871 esitatud või deklaratsioonis on esitatud valeandmeid, mille tagajärjel on tasumisele kuuluv maksusumma tegelikust väiksem või tagastamisele kuuluv maksusumma tegelikust suurem) ning selle lõike p 4 näeb ette, et maksuhaldur määrab maksukohustuse suuruse ka „muudel seaduse või määrusega ettenähtud juhtudel“. MKS § 95 lg 2 reguleerib omakorda üksnes maksuotsuse sisule ja vormile esitatavaid nõudeid. Praegusel juhul on maksuotsusega küll muudetud Bogarolo OÜ 2012. a oktoobri käibedeklaratsiooni andmeid (vähendades maksustatavat käivet, tasumisele kuuluvat käibemaksu ja mahaarvatavat sisendkäibemaksu), kuid see ei ole toonud kaasa tasumisele kuuluva maksusumma suurendamist ega tagastatava maksusumma vähendamist. Vastustaja on tuginenud MKS § 10 lg 2 p-s 1 sätestatud maksuhalduri ülesandele kontrollida maksude arvestamise ja tasumise õigsust ning jälgida, et makse tasutakse ja maksusoodustusi kohaldatakse seadusega sätestatud suuruses ja korras, leides selle põhjal, et tuvastades KMS § 24 lg 1 ja § 29 lg 1 rikkumise, lasus maksuhalduril kohustus sellele reageerida. Ringkonnakohtu hinnangul ei muuda maksuotsuse tegemist õigusvastaseks ega tingi selle tühistamist ainuüksi asjaolu, et maksuhalduril ei pruukinud maksuotsuse andmiseks olla praegusel juhul tegelikku vajadust, sest sama tulemuse võinuks saavutada ka üksikjuhtumi kontrolli lõpetava teatega, milles maksuhaldur kontrolli tulemustele toetudes loobub maksuotsuse tegemisest. Mõlemal juhul olnuks maksukohustuse puudumine haldusaktiga siduvalt kindlaks määratud (vt Riigikohtu 17.05.2016 otsus nr 3-3-13-16, p-d 18-19; 05.03.2009 otsus nr 3-3-1-91-08, p 12). Sellest tulenevalt ei saanud kontrolli tulemuste kohta maksuotsuse vormistamine kuidagi rikkuda kaebaja õigusi.
16.Eelneva põhjal ja HKMS § 200 p 1 alusel jääb Bogarolo OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 09.09.2015 otsus muutmata.
17.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. HKMS § 109 lg 1 järgi tuleb menetluskulude väljamõistmiseks kohtule esitada menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid, mille esitamata jätmise korral menetluskulusid välja ei mõisteta. HKMS § 109 lg-st 2 juhindudes märgib ringkonnakohus, et Bogarolo OÜ tasus apellatsioonkaebuse esitamisel riigilõivu 15 eurot, kuid muude apellatsioonimenetlusega seotud kulude kandmise kohta pole kumbki pool andmeid esitanud. Seega jäävad kaebaja ja vastustaja menetluskulud apellatsiooniastmes vastavalt HKMS § 108 lg 1 ja § 109 lg 1 alusel nende endi kanda. (allkirjastatud digitaalselt)
(allkirjastatud digitaalselt)
(allkirjastatud digitaalselt)
Maret Altnurme
Villem Lapimaa
Virgo Saarmets
8(8)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.