X kaebus Maksu- ja Tolliameti 09.06.2020 vastutusotsusele nr 13-7/01028-11 ja 31.07.2020 vaideotsusele nr 6-1/4673-2
Menetlusosalised
Kaebaja – X, esindaja vandeadvokaat Jaak Siim Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Tiia Pukk
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 27.11.2020 otsus
Menetluse alus ringkonnakohtus
X apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
Kirjalikus menetluses
RESOLUTSIOON
1.Võtta asja materjalide juurde Maksu- ja Tolliameti 20.04.2021 menetlusdokumendile lisatud tõendid.
2.Rahuldada X apellatsioonkaebus osaliselt. Tühistada Tallinna Halduskohtu 27.11.2020 otsus haldusasjas nr 3-20-1679 osas, millega kaebus jäeti tervikuna rahuldamata ning teha asjas uus otsus, millega rahuldada kaebus osaliselt.
3.Tühistada Maksu- ja Tolliameti 09.06.2020 vastutusotsus nr 13-7/01028-11 osas, mis ületab 65 343,19 eurot. Vastutusotsus on õiguspärane OÜ Captus järgmiste maksukohustuste osas: 1) perioodi veebruar – august 2018 maksuvõlg kokku 64 847,12 eurot; 2) raskeveokimaksuvõlg 2019. a III kvartali – 2020. a I kvartali eest kokku 167,70 eurot ning 3) perioodi oktoober 2019 käibemaksuvõlg 328,37 eurot. Otsuse täitmisel järgida käesoleva kohtuotsuse p 16 selgitusi.
4.Mõista Maksu- ja Tolliametilt X kasuks välja esimese ja teise kohtuastme menetluskulude katteks 745,80 eurot. Muus osas jätta poolte menetluskulud nende endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 12.11.2021. Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse
3-20-1679 esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu ja Tolliamet (MTA) kohustas 09.06.2020 vastutusotsusega nr 13-7/01028-11 X tasuma OÜ Captus maksuvõlga 89 860,10 eurot (põhivõlg 64 761,10 eurot ja intress 25 849,88 eurot). OÜ Captus põhimaksuvõlg koosneb äriühingu poolt perioodil märts 2018 – oktoober 2019 deklareeritud, kuid tasumata jäetud maksudest ning raskeveokimaksuvõlast perioodil 15.07.2019–15.04.2020. Äriühing ei ole suuteline maksukohustust täitma ning puudub võimalus maksuvõla täies ulatuses sissenõudmiseks OÜ Captus registervara või majandustegevusest laekuva raha arvelt. MTA tuvastas OÜ Captus maksumenetluses perioodi veebruar – august 2018 kohta, et: 1) OÜ Captus on ebaõigete sisendkäibemaksu summade kajastamisega käibedeklaratsioonidel vähendanud oma käibemaksu tasumise kohustust 8428,79 eurot; 2) OÜ Captus kajastas alusetult oma sisendkäibemaksu hulgas endaga seotud äriühingu Koliauto OÜ (alates 03.05.2019 Captus Cargo OÜ) ostuarvetel kajastatud käibemaksu eesmärgiga vähendada tasumisele kuuluvat käibemaksu kokku 11 005,95 eurot; 3) OÜ Captus tegi endaga seotud äriühingule A! Pesu OÜ laenu andmise tehingu varjus ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid kokku 153 978,09 eurot. Ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt tuleb tasuda tulumaksu 38 494,53 eurot. OÜ Captus esitas 10.06.2019 perioodide veebruar – august 2018 käibedeklaratsioonide ning tulu- ja sotsiaalmaksu, kohustusliku kogumispensioni makse ja töötuskindlustusmakse deklaratsiooni (TSD) parandusdeklaratsioonid, millega maksukohustus suurenes 57 929,27 euro võrra. Sellest on tasumata 51 785,84 eurot. MTA lõpetas 25.06.2019 maksukontrolli kontrollakti väljastamata. Algsetel maksudeklaratsioonidel valeandmete kajastamisega ja OÜ-st Captus raha väljaviimisega sai võimalikuks olukord, kus X tahtliku tegevuse tulemusena ei jätkunud OÜ-l Captus raha ka perioodil veebruar 2019 – aprill 2020 tekkinud maksukohustuste täitmiseks kokku 12 975,26 eurot. X kajastas perioodil veebruar – mai 2019 OÜ Captus deklaratsioonidel valeandmeid tööjõumaksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgil. X rikkus maksukorralduse seaduse (MKS) § 8 lg-s 1 sätestatud kohustust korraldada esindatava tasumiskohustust ning jättis samuti täitmata MKS § 115 lg-st 1 tuleneva rahalise kõrvalkohustuse. OÜ Captus juhatuse liikmena rikkus ta teadlikult ja võlaõigusseaduse (VÕS) § 104 lg 5 tähenduses tahtlikult maksukohustuste tasumis- ja korralduskohustust. Ta oli OÜ Captus ainus juhatuse liige alates 13.09.1999. Maksuvõla tekkimise ajaks oli tal ligi 182(10)
3-20-1679 aastane kogemus äritegevuses. Deklaratsioonides olevad vead ei olnud juhuslik eksimus, vaid pikemaajaline käitumismuster, algdokumendid puudusid. X ütlused olid üldsõnalised ja vastuolulised. OÜ Captus ja Koliauto OÜ juhatuse liikmena antud selgitused arvetel kajastatud arve sisu kohta erinevad ning neist ei selgu, kas tegemist oli teenuse või kauba arvetega. OÜ Captus ei tasunud Koliauto OÜ arvete eest. Koliauto OÜ ei tasunud OÜ-le Captus koostatud müügiarvetel kajastatud käibelt käibemaksu ning X oli sellest teadlik. Koliauto OÜ arved ei vastanud nõuetele. X selgitused A. Pesu OÜ-le antud rahasummade kohta on eksitavad ja ajas muutuvad. Laenulepinguid ei koostatud või jäeti need kontrolli käigus maksuhaldurile esitamata. Laenusuhte poolte esindaja oli üks ja sama füüsiline isik. A! Pesu OÜ ei olnud võimeline OÜ-le Captus laenu andma ega väidetavalt võetud laenu tagasi maksma. X süülise tegevuse ja OÜ-l Captus maksuvõla tekkimise vahel on otsene põhjuslik seos. X tegutses teadlikult ja tahtlikult eesmärgiga vähendada OÜ Captus maksukohustusi ebaõigete andmete esitamise kaudu maksudeklaratsioonidel ning raha väljaviimise kaudu OÜst Captus.
2.X esitas 09.06.2020 vastutusotsusele vaide, mille MTA jättis 31.07.2020 vaideotsusega nr 6-1/4673-2 rahuldamata.
3.X esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 09.06.2020 vastutusotsuse ja 31.07.2020 vaideotsuse tühistamiseks, alternatiivselt osaliseks tühistamiseks. MTA on maksuvõla sissenõudmiseks teinud täitetoimingud. Kuigi kaebaja on korduvalt maininud suures summas ehitusjärgsete garantiide olemasolu, et pidanud MTA vajalikuks kohaldada neile areste. Täitetoimingutest on MTA-le pidevalt laekunud maksuvõlga. Perioodil 02.07.2019–31.03.2020 on OÜ Captus vähendanud maksuvõlgnevust 15 339,48 eurot. OÜ Captus pankrotti ei ole välja kuulutatud. MTA andis nõuded täitmiseks osaliselt üle kohtutäituritele, millega lisandusid täiendavad kulud. Selline tegevus ei ole lubatav. Kaebaja ei ole saanud sõidukeid müüa, sest neil lasub käsutamise keelumärge ja MTA on vara müümisele seadnud lisatingimusi, mis toovad kaasa rahalise nõude tekke ning müügiprotsessi venimise. Varade realiseerimine on nihkunud ebasoodsale ajale, mida ilmestab 7% majanduslangus. MTA peab koostama juhendid, kuidas võiks vara realiseerimine täitemenetluses aset leida. Maksuhaldur ei teavitanud kaebajat maksumenetluse alustamisest. MTA korraldas üksnes vastutusotsuse menetluse ning maksukontrolli sellega paralleelselt ei toimunud. Isegi kui kaebaja käitumine oli tahtlik perioodide veebruar – august 2018 maksudeklaratsioonidel ebaõigete andmete märkimisel ja rahasummade tähtaegselt tasumata jätmisel, ei ole võimalik seda üle kanda perioodidel veebruar 2019 – aprill 2020 tekkinud maksukohustusele. Kuna selles osas pole maksumenetlust toimunud, ei ole ka tuvastatud kaebaja vastutuse aluseks olevaid asjaolusid. Äriühingust ei viidud välja ettevõtlusega mitteseotud raha, vaid seda kasutati tehtud töö eest tasumiseks. Asjaolu, et makse saajad ei olnud A! Pesu OÜ töötajate registris, ei oma tähtsust, sest tööjõumakse saab deklareerida ka registris mitteolevatele töötajatele. Töötajad soovisid saada töötasu sularahas ega andnud pangakontode andmeid. Kuna OÜ Captus TSD-des on deklareeritud maksusummad isikutele, kellele väljamaksed toimusid A! Pesu OÜ poolt sularahas, siis on nimetatud summad deklareeritud mitmekordselt: ühelt poolt OÜ Captus TSD deklaratsioonides töötasuga seotud väljamaksetes ja teiselt poolt A! Pesu OÜ-le makstud laenu tulumaksustamises.
3(10)
3-20-1679 Halduskohtule esitatud eelaresti taotluse ja vastutusotsuse tegemise vahelisel ajal (27.02– 20.05.2020) toimus OÜ Captus maksuvõla vähendamine 5700,03 euro võrra. Seda pole maksuhaldur vastutusotsuses arvestanud. Järgitud ei ole maksuvõla kustutamise järjekorda. OÜ Captus ja Koliauto OÜ tehingutega seoses on maksuhalduri tegevus kaasa toonud topeltmaksustamise. Käibemaks, mille tasumist maksuhaldur kaebajalt nõuab, on kajastatud Koliauto OÜ deklaratsioonidel. Kipsik OÜ osutas Koliauto OÜ vahendusel teenuseid spetsiifiliste kipsitoodete tootmiseks. Kuna oli teada, et T1 ehitustegevusega seoses läheb vaja tooteid, mida Eestis ei valmistata, asutati selleks otstarbeks Kipsik OÜ, mis asus neid eritooteid välja töötama. Koostatud arved on nõuetekohased.
4.MTA palus jätta kaebus rahuldamata, jäädes vastutus- ja vaideotsuses toodud seisukohtade juurde.
5.Tallinna Halduskohus jättis 27.11.2020 otsusega kaebuse rahuldamata. Halduskohus nõustus maksuhalduri haldusaktide seisukohtadega (HKMS § 165 lg 2). MTA-l ei ole õnnestunud seni tehtud sundtäitmise toimingute tulemusena OÜ-lt Captus maksuvõlga sisse nõuda ning puudub võimalus maksuvõla täies ulatuses sissenõudmiseks OÜ Captus registervara või majandustegevusest laekuva raha arvelt. Seega on täidetud MKS § 96 lg-st 5 tulenev vastutusotsuse koostamise alus. Maksuhaldur alustas täitemenetlust 26.07.2019 OÜ Captus arvelduskontode arestimisega. Õige pole kaebaja seisukoht, et kui äriühing on maksuvõlga jooksvalt vastavalt võimalustele vähendanud ning kordagi pole esinenud 3kuulist perioodi, millal ei poleks raha laekunud, siis pole MKS § 96 lg 5 kohaldamine võimalik. Vastutusotsuse adressaat vastutab maksukohustuslasega solidaarselt (MKS § 40 lg 1). Kui maksukohustuslane on maksuvõlga vähendanud, väheneb ka vastutusotsuse adressaadi kohustus. OÜ Captus maksukontroll tehti perioodi veebruar – august 2018 kohta. Kontrolli tulemusena esitas OÜ Captus 10.06.2019 maksudeklaratsioonide parandused. Pärast MTA 25.06.2019 teadet kontrolli lõpetamise kohta ei olnud OÜ-l Captus õigust kontrollitud deklaratsioone ise parandada. Seega esitas kaebaja perioodil veebruar – august 2018 maksudeklaratsioonidel teadlikult ebaõigeid andmeid ning tasumiskohutuse rikkumine sai võimalikuks läbi algselt ebaõigete andmete kajastamise maksudeklaratsioonidel. Järgneval perioodil tegi maksuhaldur kontrolli ilma maksukontrolli alustamata. Maksuhaldur võttis vajadusel OÜ Captus seadusliku esindajaga ühendust telefoni teel ning äriühing tegi maksuhalduri sekkumisel maksudeklaratsioonide parandusi. Perioodil 2019–2020 seega maksukontrolli ei toimunud, kuid kaebaja oli OÜ Captus maksuvõlgadest teadlik. Kaebajale anti vastutusotsuse menetluses piisavalt võimalusi esitada kirjalikke selgitusi, täiendavaid tõendeid ning vastuväiteid. Kaebaja on kinnitanud, et maksudeklaratsioonidel olevad andmed on õiged. MTA arvestab parandusdeklaratsioonide esitamist ning ei koosta maksuotsust, kuid see ei välista kaebaja vastutust maksuvõla tekitamise eest. Õige pole kaebaja hinnang, et maksuhaldur ei tegelenud piisavalt sõidukite realiseerimisega. Maksuhalduril on õigus teha MKS § 130 lg-s 1 nimetatud täitetoiminguid ning need ei sisalda võimalust, et maksuhaldur realiseerib ise arestitud vara. Kaebajal oli võimalus arestitud vara (sh sõidukeid) maksuhalduri või kohtutäituri järelevalve all iseseisvalt realiseerida. Maksuhalduri väidetavad rikkumised aresti seadmisel või vara sundtäitmiseks edastamisel ei ole sellised rikkumised, mis toovad kaasa vastutusotsuse tühistamise. Kaebaja ei ole täpsustanud, millises osas rikkus maksuhaldur maksuvõla kustutamise järjekorda. 4(10)
3-20-1679 Kaebaja leiab, et kõik väljamaksed A! Pesu OÜ-le on kasutatud ettevõtluses ning sellest on tasutud töötajatele. OÜ Captus maksukontrolli käigus koostas maksuhaldur kontrollakti, mille järgi tegi OÜ Captus kontrollitaval perioodil ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid kokku 153 978,09 eurot. OÜ Captus ei vaidlustanud kontrollakti, vaid korrigeeris maksudeklaratsioone. Maksuhaldur on vastutusotsuses asjakohaselt põhjendanud, miks on kaebaja väited A! Pesu OÜ-le kantud rahasummade kohta eksitavad ning ajas muutuvad. Kaebaja selgitas 11.12.2018, et OÜ Captus andis A! Pesu OÜ-le laenu, mida pole tagasi makstud. OÜ Captus pangakonto väljavõttest ei ole aru saada, kas OÜ Captus annab kontrollitaval perioodil A! Pesu OÜ-le laenu või tagastab varem saadud laenu. Laenulepinguid pole esitatud. Kaebaja oli vaadeldaval perioodil nii OÜ Captus kui ka A! Pesu OÜ juhatuse liige, mistõttu oli tal võimalik vormistada tegelikkusele mittevastavaid tehinguid. Seoses tehingutega Koliauto OÜ-ga leidis maksuhaldur OÜ Captus maksumenetluses koostatud kontrollaktis, ei nimetatud tehinguid ei toimunud ning kaebaja oli sellest teadlik. Kaebaja oli mõlema äriühingu juhatuse liige, tema selgitused olid üldsõnalised ning ta ei osanud öelda, kes osutas arvel märgitud teenuseid. Kaebaja oli teadlik, et Koliauto OÜ ei tasunud OÜ-le Captus koostatud müügiarvetel kajastatud käibelt käibemaksu. OÜ Captus, Koliauto OÜ ja Kipsik OÜ on omavahel seotud, kuna äriregistri andmetel oli kaebaja OÜ Captus ja Koliauto OÜ juhatuse liige ning Kipsik OÜ-s volitatud isik. Seega oli kaebajal võimalik deklareerida näilikke tehinguid. Koliauto OÜ arved ei vasta nõuetele, sealt ei nähtu teenuse osutamise kuupäev ja sisu. Vastutusotsuses on kajastatud OÜ Captus maksuvõlg 90 610,98 eurot seisuga 09.06.2020. Vastutusotsuse projektis esinenud eksimus on parandatud. Kaebaja ei ole maksuhaldurile esitanud dokumente ehitusgarantiide kohta, seega ei saanud maksuhaldur säärase infoga arvestada. Kohtumenetluses esitas kaebaja teostatud tööde aktid, mis on koostatud T1 kaubanduskeskuse kohta. Kuigi aktidest nähtuvad summad, mis kuuluvad OÜ-le Captus tasumisele, ei saa nende dokumentide alusel eeldada, et OÜ Captus nende tööde eest tegelikult raha saab.
6.X palub apellatsioonkaebuses Tallinna Halduskohtu 27.11.2020 otsus tühistada ning teha asjas uus otsus, millega kaebus rahuldada. Kaebaja jääb halduskohtus toodud seisukohtade juurde, esitades halduskohtu otsusele järgmised vastuväited. Halduskohus kohaldas vääralt HKMS § 165 lg-t 2. Kohus nõustus ka vaideotsusega, milles ei käsitletud kõiki kaebaja vastuväiteid vastutusotsusele. Nt tugines kaebaja vastuoludele tõendites, kuid seda ei hinnatud. Seisukohti, mida pole haldusakti põhjendustes piisavalt ümber lükatud, peab kohus hindama. Kohus ei ole hinnanud kaebaja väidet, et rikutud on MKS § 96 lg-t 5 , mistõttu on vastutusotsus juba selle tõttu õigusvastane. Kohus ei võtnud arvesse kaebaja seisukohta, et vastustaja on kaebaja selgituste vastuoludele viidanud sellekohaseid tõendeid esitamata. Samuti pole kohus põhjendanud, miks peab kaebaja vastutama liigsete väljamaksete eest, mida maksuhaldur oleks saanud vältida
5(10)
3-20-1679 (üleminek e-aresti süsteemile, täitemenetluse kulud). Maksuhaldur oleks saanud algatada selliseid täitetoiminguid, mis oleksid viinud arestitud vara realiseerimiseni. Tähelepanuta on jäänud kaebaja poolt esile toodud topeltmaksustamise põhimõtte rikkumine. Maksuhaldur on saanud Koliauto OÜ tehingutelt käibemaksu ning ei võimaldanud OÜ-l Captus sama tehingu eest käibemaksu tagasi küsida. Samuti deklareeris OÜ Captus tulumaksu töötajate väljamaksetelt, mis teostati A! Pesu OÜ poolt, kuid pidi tasuma ka tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt. Maksuhaldur pole tõendanud, et osas, milles TSD-d muudeti, teostas väljamaksed töötajatele OÜ Captus. Samuti on tõendamata, et OÜ Captus tegevusest viidi raha välja ettevõtlusega mitteseotud otstarbel. Kohus jättis tähelepanuta tõendid, millest nähtuvalt oli ettevõtlusest nii suure summa väljaviimine võimatu. Maksuhaldur on esitanud Seicom OÜ-ga seotud tõendid, kuid need ei ole nõuetekohased. Halduskohus märkis, et maksuhaldur teostas kontrolli maksumenetlust alustamata. Selle kohta pole tõendeid esitatud, ebaseaduslik jälitustegevus ei ole lubatud. Seega on jätkuvalt ebaselge ja põhjendamata 2019. a-l tekkinud maksusummadele solidaarvastutuse määramine. Tõendeid saab koguda vaid maksumenetluses, väljaspool seda ei ole maksuhalduril õigust teavet ja dokumente saada. OÜ-le Captus koostatud kontrollakti pole kaebajale kunagi esitatud, seega pole kaebaja saanud sellele vastu vaielda. MTA dokumendiregistris sellist dokumenti ei ole. Kohus on ise samuti märkinud, et MTA lõpetas maksumenetluse kontrollakti väljastamata. Seoses A! Pesu OÜ-ga on kaebaja selgitanud, et laenu arvelt tehti töötajatele väljamakseid. A! Pesu OÜ-l tekkis OÜ-le Captus vastu nõue seoses tehtud töödega ja seeläbi toimus laenu tasaarveldamine. Raamatupidamiskonto P3504 kajastab kõiki liikumisi kahe äriühingu vahel. Laenulepinguid ei olnud võimalik esitada arvuti kõvaketta hävinemise ja laos toimunud põlengu tõttu. Koliauto OÜ-ga seoses on kaebaja andnud igakülgseid selgitusi. Nii on 11.12.2018 protokollis selgitatud ühikuhinna kujunemist ja viidatud Merko aktidele. 14.03.2019 protokollis teatas kaebaja, kes töid teotas. OÜ Captus ei saanud esitatud arvete eest tasuda pingelise eelarve tõttu. Arvete mittetasumisest ei saa järeldada, et arvel märgitud töid ei teostatud. Teenuse teostamise kuupäeva ei olnud võimalik arvetele märkida, sest tööde maht oli suur ja need esitati kalendriperioodile, mis vastas Merko ehitusobjektil toimunud akteerimise tsüklile. Kaebaja on käsitanud Seicomi arveid, sest seda tehingut on kirjeldatud Tallinna Halduskohtule esitatud taotluses täitmist tagavate toimingute sooritamise loa saamiseks. Maksuhaldur ei võimalda kaebajal Seicomi arvega seotud nõuet käibemaksudeklaratsioonides parandada ning see suurendab OÜ Captus maksuvõlga. Vastutusotsusega ei saa juhatuse liikmelt nõuda intressivõla tasumist olukorras, kus selles osas analoogselt põhivõlaga ei ole täidetud MKS § 96 lg 5 eeldus – vastutusotsuse saab teha alles pärast seda, kui juriidilise isiku suhtes on alustatud ka intressivõla osas sissenõudmist MKS § 130 lg 1 p-s 3 sätestatud viisil. Maksuhaldur taotles OÜ Captus pangakonto arestimist üksnes põhivõla summas. Sama summa on märgitud Tallinna Halduskohtule esitatud loataotluses.
7.MTA palub jätta apellatsioonkaebus rahuldamata, nõustudes halduskohtu otsuse põhjendustega ning jäädes varasemate seisukohtade juurde.
6(10)
3-20-1679
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
8.Halduskohus ei kohaldanud HKMS § 165 lg-t 2 vääralt. Nimetatud normi alusel ei pea kohus otsuses kordama vaidlustatud haldusakti või selle kohta tehtud vaideotsuse põhjendusi, kui ta jätab kaebuse rahuldamata ning järgib eelnimetatud haldusaktides toodud põhjendusi. Asjaolu, et vaideotsuses ei vastatud kaebaja hinnangul kõigile tema seisukohtadele, ei tähenda, et HKMS § 165 lg-t 2 ei saa rakendada. Tõendeid ja seisukohti, mida maksu- ja vaidemenetluses pole arvestatud, hindab kohus kohtumenetluses. Praeguses asjas polegi kohus otsuse põhjendustes viidanud pelgalt maksuhalduri haldusaktidele, vaid on kaebaja seisukohti analüüsinud. Seega pole kohus HKMS § 165 lg-le 2 tuginedes loobunud kohtuotsuse põhjendamisest.
9.MKS § 96 lg 5 järgi võib vastutusotsuse teha alles pärast seda, kui maksumaksja suhtes on alustatud sissenõudmist ja selle tulemusel pole õnnestunud võlga kolme kuu jooksul sisse nõuda. Ringkonnakohus ei nõustu kaebajaga, et nimetatud normi on rikutud ning halduskohus pole kaebaja sellekohase seisukohaga arvestanud. Õige pole kaebaja seisukoht, et kuna OÜ Captus on iga kuu maksuvõlga tasunud ning kordagi ei ole esinenud 3-kuulist perioodi, mil poleks laekunud vahendeid kas arestitud pangakonto või esitatud käibemaksudeklaratsioonide kaudu, on MKS § 96 lg 5 kohaldamise eeldused täitmata. MKS § 96 lg 5 kohaldamiseks ei pea esinema 3-kuulist perioodi, kus maksumaksja üldse maksuvõlga ei tasu. Sätte kohaldamine eeldab, et 3 kuu jooksul pole õnnestunud maksuvõlga täies ulatuses sisse nõuda. Vastutusotsuse õiguspärasusega ei ole seotud kaebaja väited sellest, kuidas maksuhaldur oleks võinud sissenõudmise menetlust toimetada efektiivsemalt ning väiksemate kuludega. Maksuvõla tasumise kohustus on maksukohustuslasel endal ning vaidlust pole selles, et vastutusotsuse tegemise ajaks polnud OÜ Captus olulises osas maksuvõlga tasunud.
10.Vastustaja alustas OÜ-lt Captus maksuvõla sissenõudmist 26.07.2019, mil edastas korraldused pankadele ja krediidiasutustele OÜ Captus arvelduskontode arestimiseks summas 64 847,12 eurot ning Swedbank Liising AS-le äriühingule kuuluvate rahaliste õiguste arestimiseks. Nimetatud dokumentidest nähtub, et maksuhaldur kohustas OÜ-d Captus tasuma 02.07.2019 korraldusega nr 13-11/37357 sisalduvaid nõudeid, kuid 26.07.2019 seisuga olid need täitmata. Tegemist oli perioodil veebruar – august 2018 tekkinud maksuvõlaga. Vastutusotsuse p 2.2.5 kohaselt vastutab kaebaja ka OÜ Captus maksuvõla eest, mis on tekkinud perioodil veebruar 2019 – aprill 2020, kokku 12 975,26 eurot. Vastustaja esitas alles ringkonnakohtu menetluses tõendid selle kohta, et eelnimetatud maksuvõlgade osas on OÜ Captus suhtes alustatud sissenõudmist: 22.07.2019 korraldus nr 13-11/42657 (raskeveokimaks 2019. a III kvartal 55,90 eurot) ja 26.11.2019 pöördumine panga poole pangakonto arestimiseks vastavas summas; 23.10.2019 korraldus nr 13-11/63675 (raskeveokimaks 2019. a IV kvartal 55,90 eurot) ja 26.11.2019 kiri pangakonto arestimiseks; 02.01.2020 korraldus nr 13-11/1998 (oktoober 2019 käibemaks 328,37 eurot) ja 13.01.2020 kiri pangakonto arestimiseks; 23.01.2020 korraldus nr 13-11/5975 (raskeveokimaks 2020. a I kvartal 55,90 eurot) ja 17.02.2020 kiri pangakonto arestimiseks. Lisaks on maksuhaldur 18.11.2019 edastanud OÜ-le Captus intressinõude 321,57 eurot (jaanuar – veebruar 2019 tasumata jäetud käibemaksult). Nimetatud tõendid on asja lahendamisel olulised ning tuleb võtta toimiku materjalide juurde (HKMS § 62 lg 2, § 198 lg-d 2 ja 3).
7(10)
3-20-1679 Eelnevast järeldab ringkonnakohus, et perioodi veebruar 2019 – aprill 2020 puhul on kaebajale vastutusotsuse tegemine lubatav summas 496,07 eurot (3 × 55,90 + 328,37). Muus osas ei ole MKS § 96 lg 5 eeldused täidetud, sest OÜ Captus osas ei ole alustatud sissenõudmist MKS § 130 lg 1 p-s 3 sätestatud viisil vt (Riigikohtu 09.10.2019 otsus nr 3-17991). Sissenõudmist peab alustama iga konkreetse maksuvõla suhtes, sõltumata sellest, kas varasemate maksuvõlgade sissenõudmine on olnud edukas. Arvestades eeltoodut ning pidades muu hulgas silmas Riigikohtu 03.12.2020 otsuse nr 3-19104 seisukohti, saab kaebajale vastutusotsuse teha üksnes sellise maksuvõla (sh intressivõla) suhtes, mida on asutud sundtäitma. OÜ-le Captus on 14.05.2020 koostatud intressinõue nr 133/48834 summas 25 099 eurot. Kuna vastutusotsus tehti 09.06.2020, ei ole ilmselgelt möödunud MKS § 96 lg-s 5 nimetatud 3-kuuline tähtaeg ning sissenõudmistoimingutega pole alustatud. 18.11.2019 intressinõude 321,57 eurot osas pole samuti sissenõudmist alustatud. Kaebajale on vastutusotsuse tegemine lubatav seega järgmiste nõuete osas: veebruar – august 2018 maksuvõlg kokku 64 847,12 eurot, raskeveokimaksuvõlg 2019. a III kvartal – 2020. a I kvartal kokku 167,70 eurot ning oktoober 2019 käibemaksuvõlg 328,37 eurot. Ülejäänud ulatuses kuulub vastutusotsus tühistamisele MKS § 96 lg 5 rikkumise tõttu ning ringkonnakohus selles osas halduskohtu väiteid ja vastutusotsust rohkem ei kontrolli.
11.Muus osas järgib ringkonnakohus halduskohtu otsuse põhjendusi ega korda neid (HKMS § 201 lg 4). Vastuseks apellatsioonkaebuse väidetele märgib ringkonnakohus järgmist.
12.Maksuhaldur tegi perioodi veebruar – august 2018 osas maksukontrolli, kuid see lõppes haldusakti andmata, sest OÜ Captus esitas 10.06.2019 parandusdeklaratsioonid, mille tulemusena kasvas äriühingu maksukohustus 57 929,27 euro võrra. Maksuhaldur kohustas OÜ-d Captus 02.07.2019 korraldusega nr 13-11/37357 tasuma põhivõlga koos intressidega, kuid 26.07.2019 seisuga oli tasumata 64 847,12 eurot. Vastutusotsuse tegemise ajaks oli äriühing põhivõlast tasunud 6143,43 eurot. Maksuhaldur heitis OÜ-le Captus ette järgmist: 1) perioodil märts 2018 – august 2018 ebaõigete sisendkäibemaksu summade (algdokumentideta isikustamata sisend) kajastamisega vähendati alusetult käibemaksu tasumise kohustust kokku 8428,79 eurot; 2) perioodil juuni 2018 – august 2018 ei toimunud tehinguid Koliauto OÜ-ga, vastavatel ostuarvetel kajastatud käibemaksu sisendkäibemaksu hulgas arvestamine vähendas tasumisele kuuluvat käibemaksu kokku 11 005,95 eurot; 3) laenu andmise tehingu varjus tehti A! Pesu OÜ-le ettevõtlusega seotud väljamakseid kokku 153 978,09 eurot, mistõttu tuleb tasuda tulumaksu 38 494,53 eurot. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et eelkirjeldatud tegevus kujutas endast teadlikku tegevust. Kaebaja oli nii OÜ Captus, Koliauto OÜ kui ka A! Pesu OÜ juhatuse liige. Lisaks oli ta Kipsik OÜ volitatud isik (juhatuse liige oli kaebaja poeg). Seega oli tal võimalik äriühingute vahelisi õigussuhteid vabalt kujundada. Kaebaja on vaidlusalust maksukohustust parandusdeklaratsioonide esitamise teel ise aktsepteerinud. Summa 8428,79 osas ei osanud kaebaja OÜ Captus maksumenetluses selgitada, miks oli ostuarvetel kajastatud käibemaksu summa väiksem kui deklareeritud mahaarvamisele kuulunud sisendkäibemaks. Maksumenetluses ei esitatud dokumente, millest nähtuks sellise eksimuse põhjus. Seega järeldas maksuhaldur põhjendatult, et OÜ Captus kajastas alusetult sisendkäibemaksu hulgas rohkem käibemaksu. Tegemist ei olnud juhusliku eksimusega. 8(10)
3-20-1679 Maksuhaldur ja halduskohus on leidnud põhjendatult, et Koliauto OÜ-ga toimunud tehingute osas olid kaebaja ütlused üldsõnalised (vastutusotsuse p 2.2.3). Kolmest arvest esitati maksuhaldurile vaid kaks. Teenuse sisu oli arvetel märgitud ebamääraselt (nt „frees“, „transport“), seal ei olnud märgitud teenuse osutamise aega. OÜ Captus ei tasunud Koliauto OÜ arvete eest, vaid suurendas väidetavalt Koliauto OÜ laenukohustust. Koliauto OÜ ei tasunud arvetel kajastatud käibelt käibemaksu, sest deklareerides samal ajal täpselt samas suurusjärgus sisendkäibemaksu. Sisendkäibemaks koosnes kas isikustamata soetusest või Kipsik OÜ ostuarvetel kajastatud käibemaksust. Kipsik OÜ deklareeris Koliauto OÜ müügikäibe, aga ei tasunud deklareeritud käibelt käibemaksu, sest näitas sama suurt sisendkäibemaksu summat. OÜ-ga Captus tehtud tehingud olid peaaegu ainukesed Koliauto OÜ müügitehingud ning Koliauto OÜ tehingud olid Kipsik OÜ ainukesed müügitehingud. Ringkonnakohus nõustub, et eeltoodu viitab teadlikult loodud tehinguahelale, kus seotud ettevõtted teevad omavahel näilisi tehinguid. Kaebaja põhjused selle osas, miks ei koostatud nõuetekohaseid arveid (tööde suur maht ja pikk periood), pole usutavad. Topeltmaksustamise olukorda ei esine, sest ükski äriühing pole vaidlusalustelt tehingutelt reaalselt käibemaksu tasunud. OÜ Captus tegi perioodil veebruar – august 2018 A! Pesu OÜ-le väljamakseid kokku 179 294,50 eurot. Nimetatud väljamakseid OÜ Captus ei deklareerinud, vaid need nähtusid maksukontrolli käigus kogutud pangakonto väljavõttest. Ülekannete selgitavasse ossa oli märgitud „laenu tagastamine“ või „makse oma kontode vahel“. Kogu ülekantud raha võeti A! Pesu OÜ poolt pangaautomaatide kaudu sularahas välja. Kaebaja väitis, et summa kulus OÜ Captus töötajatele palkade maksmiseks. Maksumenetluses leidis see väide kinnitust osaliselt ning maksuhalduri hinnangul on 153 978,09 euro puhul tegemist ettevõtlusega mitteseotud väljamaksega. Ringkonnakohus nõustub selle seisukohaga. Laenusuhte osas selgitas kaebaja maksumenetluses, et laenust finantseeriti ehitustegevust, mis seisnes selles, et A! Pesu OÜ maksis OÜ Captus töötajatele palka. Lisaks olevat laenu eest tasutud erinevatele alltöövõtjatele, kuid nimesid kaebaja ei esitanud. Kaebaja ei mäletanud, milleks laenu konkreetselt kasutati, milline oli laenatav summa. Sellised ütlused on ebausaldusväärsed. Laenulepinguid maksuhaldurile ei esitatud. Näiteks väitis kaebaja maksumenetluses, et ei mäleta, kas lepinguid on sõlmitud. Kaebaja väited dokumentide hävimisest ei ole usutavad, sest sellised väited esitas kaebaja alles vastutusmenetluses. Maksumenetluses lepingute hävimist välja ei toodud. Maksuhaldur tõi asjakohaselt esile, et A! Pesu OÜ ei olnud majandusnäitajatest tulenevalt suuteline laenu andma. Tõendatud ega eluliselt usutavalt põhistatud pole, et vaidlusalune summa kulus tõesti töötajatele palkade maksmiseks. Seega ei saa tekkida topeltmaksustamise riski, kus OÜ Captus peab samadelt töötasu väljamaksetelt tulumaksu tasuma kaks korda.
13.Kuna eelpool kirjeldatud tegevus saab toimuda vaid tahtluse vormis, vastutab kaebaja OÜ Captus maksuvõla eest (MKS § 40 lg 1). Kaebaja on äriühingu juhatuse liikmena rikkunud tasumis- ja korralduskohustust (MKS § 8 lg 1).
14.Seoses raskeveokimaksuvõlaga ning perioodi oktoober 2019 käibemaksuvõlaga märgib ringkonnakohus, et maksuhaldur ei pidanud nende osas korraldama eraldi maksumenetlust OÜ Captus suhtes. Raskeveokimaksu on maksumaksja kohustatud ise arvutama ja tasuma selle maksuhalduri pangakontole (raskeveokimaksu seaduse §-d 5 ja 6). Oktoobri 2019 käibemaksu on OÜ Captus deklareerinud. Maksuhaldur on leidnud, et ka nende maksude tasumata jätmine on tingitud kaebaja tegevusest perioodil veebruar – august 2018. Kui kaebaja oleks kõik maksud deklareerinud ja tasunud nõuetekohaselt, poleks äriühing sattunud
9(10)
3-20-1679 olukorda, kus ta ei suuda oma kohustusi enam täita. Tasumiskohustuse rikkumine oleks olnud välditav. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri seisukohaga.
15.Ringkonnakohus rahuldab apellatsioonkaebuse osaliselt, tühistab halduskohtu otsuse osas, millega kaebus jäeti tervikuna rahuldamata ning teeb asjas uue otsuse, millega tühistab 09.06.2020 vastutusotsuse osas, mis ületab 65 343,19 eurot. Vastavalt tuleb ümber jagada ka menetluskulud (HKMS § 109 lg 4). Kaebaja on tasunud esimese ja teise kohtuastme menetluses riigilõivu kokku 1515 eurot. Halduskohtus taotles kaebaja esindajakulude hüvitamist 733,60 eurot. Asjaomased kuludokumendid on esitatud, kuid kaebuse esitas kaebaja isiklikult ning lepinguline esindaja esitas esimesed menetlusdokumendid alles 12.11.2020. Menetluskulude nimekirjale lisatud ekirjavahetus, mille järgi abistas lepinguline esindaja kaebajat kaebuse koostamisel, ei anna alust mööda minna tõlgendusest, mille järgi saab esindajakulud välja mõista vaid juhul, kui esindus toimub kooskõlas HKMS §-dega 31–32. Seega on esimese astme menetluskulud põhjendatud summas 218,40 eurot. Apellatsioonimenetluses on esindajakulude suuruseks 1028,80 eurot. Arvestades, et esindaja ei osalenud halduskohtu menetluses algusest peale, on põhjendatud aktsepteerida apellatsioonimenetluses kulusid, mis ületavad esimese kohtuastme menetluse kulud. Kaebaja põhjendatud ja vajalikud menetluskulud on seega 2762,20 eurot (HKMS § 109 lg 6). Kuna kaebus ja apellatsioonkaebus kuulub rahuldamisele 27% ulatuses, tuleb vastustajalt kaebaja kasuks välja mõista menetluskulude katteks 745,80 eurot (HKMS § 108 lg 2). Muus osas jäävad menetluskulud poolte endi kanda.
16.Seoses kohtuotsuse täitmisega selgitab ringkonnakohus veel järgmist. Maksuhalduril tuleb perioodi veebruar – august 2018 osas arvestada, et kaebaja vastutab vaid selle põhi- ja intressivõla eest, mis oli fikseeritud 26.07.2019 seisuga, mil nimetatud võlga asuti sisse nõudma. Kuna kaebaja vastutab OÜ-ga Captus solidaarselt (MKS § 40 lg 1), tuleb maksuvõlast maha arvata kõik need summad, mis on äriühingu poolt või sundtäitmise teel juba tasutud.
(allkirjastatud digitaalselt)
10(10)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.