Maksuõigus › Maksuotsused

3-18-148 Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

3-18-148 teenust. MTA poolt viidatud arvete ja aktide puudused on ebaolulised ning neist ei saa järeldada, et tehinguid ei toimunud. Arved vastavad käibemaksuseaduse (KMS) § 37 lg-s 7 sätestatud nõuetele. Maksumenetluses on äriühing piisava põhjalikkusega selgitanud tehingute üksikasju. Renditud traktoritega sõideti otse objektile Kiili vallas ja Paldiskis. Mexer Building OÜ rentis omakorda traktorid NovaDetail OÜ-lt. Asjaolu, et NovaDetail OÜ ei omanud registrite kohaselt väljarenditavat tehnikat, oskab selgitada vaid NovaDetail OÜ, kellele on MTA saatnud kontrollimenetluse käigus küll korralduse segituste saamiseks, kuid see on jäänud täitmata. Seega on maksuhaldur uurimiskohustust rakendanud puudulikult. Samuti ei saa sellest, et Paldiski ja Kiili objektide omanike selgituste kohaselt töötasid objektidel teiste äriühingute traktorid, teha järeldust, et MaaStella OÜ poolt renditud traktoreid objektil ei olnud. Maksuotsuse viited sellele, et Mexer Building OÜ on reaalselt mittetegutsev äriühing, on ebaõiged. Selle järelduse on MTA teinud pärast kontrollitavat perioodi ilmnenud asjaoludele tuginedes. Mexer Building OÜ-lt saadud tööjõurendi teenust puudutavad maksuotsuse järeldused on põhjendamatud. Töötajate tööaja arvestust pidas MaaStella OÜ, kuid see ei ole säilinud. Tegemist ei ole raamatupidamise algdokumendiga raamatupidamise seaduse (RPS) mõistes ning seega ei ole kohustust neid dokumente säilitada. Asjaolust, et Mexer Building OÜ-l puudus vastav registreering majandustegevuse registris (MTR), ei järeldu, et tööjõurendi teenust tegelikult ei osutatud. Mexer Building OÜ ei rentinud välja vaid oma töötajaid. Seega on põhjendamatu MTA viide sellele, et kuni 2014. a novembri keskpaigani ei olnud Mexer Building OÜ-l tööjõurendi teenuse osutamiseks piisavalt töötajaid. Novembris tööle võetud Digimet Grupp OÜ endiste töötajate ütluste põhjal ei saa teha järeldust, et Mexer Building OÜ neid tegelikult tööle ei võtnud. Seletused võeti vaatluse käigus kiirkorras, mitmed olulised asjaolud jäeti uurimata. ISL Partners OÜ-lt ostis MaaStella OÜ rongirataste treimise pinke. Rongirataste treimise pingi loojaks on kaebaja elukaaslane A.A. Kokku oli 4 mobiilset rongiveeremi rataste treimise pinki. Vene raudteega oli kokkulepe 11 treipingi tarneks, kuid tehingu katkestas majanduskriis. Treipingid liikusid laost lattu ning üks neist sattus lattu, mis kuulus ISL Partners OÜ-le. A.Al ega MaaStella OÜ-l ei olnud pingi 1AK200 osas juriidilist omandiõigust. A.A oli ainus isik, kes teadis, mida pinkidega teha ning kellel oli reaalne turg pinkidele. Seetõttu ostis MaaStella OÜ ISL Partners OÜ-lt rongirataste treimise pingid 22 500 euro eest välja, kuid 02.10.2014 müüs selle 38 400 euro eest edasi. Tehing oli kasumlik ning selle majanduslik sisu loogiline. Vaidlust ei ole, et pingid olid reaalselt olemas ja need eksporditi. Seega ei ole sisendkäibemaksu deklareerimise piiramine põhjendatud. Domanus OÜ-lt soetas MaaStella OÜ samuti tööjõu rendi teenust, MTA vastupidised väiteid on põhjendamatud. Vastava lepingu puudumine ei tähenda, et teenust ei osutatud. Töötajate tööaja arvestus oli olemas, kuid see ei ole säilinud. Viited Domanus OÜ käibedeklaratsioonides esitatud andmete erinevusele võrreldes MaaStella OÜ deklaratsioonide andmetega on põhjendamatud, kuna MaaStella OÜ ei saa kontrollida, mida tehingupartner deklaratsioonides kajastab. MTA selgitused selles osas, et töötamise registris (TÖR) Domanus OÜ töötajatena registreeritud isikud ei saanud arvetel näidatud koguses tööd teha, on arusaamatud, sest võidi teha ka ületunde. Asjaolu, et 2014. a novembris Domanus OÜ-sse tööle võetud töötajad ei tundud juhatuse liiget, ei tähenda, et töötajaid ei saa pidada äriühingu töötajateks, töötajaga suhtlevad keskastme juhid. Pealegi oli tegemist renditööjõuga, kellele annab korraldusi kasutajaettevõtja esindaja. Maksuhaldur ei ole piisava põhjalikkusega uurinud, kas tööandja vahetusega seoses toimusid muutused tööülesannete, palga arvestuse, tööaja, puhkuste, töövahendite jms osas. Seega on põhjendamatud ka maksuotsuse järeldused, et töötajate tööülesanded tööle asumisel Domanus OÜ-sse ei muutnud. MTA viited sellele, et Domanus OÜ kustutati hilisemalt käibemaksukohustuslaste registrist, et äriühing ei esitanud 3(15)

3-18-148 majandusaasta aruandeid ning et MaaStella OÜ-lt laekunud summad võeti sularahas välja, ei ole etteheidetavad MaaStella OÜ-le. Maksuotsus ega vastutusotsus ei sisalda põhistatud ega eluliselt usutavat analüüsi, mille alusel saaks äriühingu maksupettuses osalemise osas tekkida põhjendatud kahtlus. Sellepärast ei ole kaebajal tekkinud tõendamiskohustust, vaid see lasub endiselt vastustajal (vt Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-33-14, p 11). Kaebaja ei nõustu maksuotsuse järeldustega selles osas, et MaaStella OÜ ei osutanud tööjõurendi teenust Metallehitus OÜ-le, P&B Weld OÜ-le ja BaltWork Stiil OÜ-le. MTA sellekohased hinnangud põhinevad subjektiivsetel hinnangutel ning samadel asjaoludel, mida eespool on juba selgitatud. Kuivõrd käibemaksu määramine MTA poolt on põhjendamatu, on põhjendamatu ka tulumaksu määramine ettevõtlusega mitteseotud kuludelt. Tehingud on toimunud ning nõuetele vastavate algdokumentidega tõendatud. Vastutusotsuse tegemise eeldused ei ole täidetud, maksuhaldur on rikkunud menetlusnorme. Vastutusotsuses ei ole esitatud tahtluse elementide analüüsi ja nende esinemist kaebaja tegevuses. Selgitamata on, millele tuginedes on vastustaja jõudnud järeldusele, et kaebaja soovis õigusvastast tagajärge. Riigikohtu juhiste kohaselt tuleb äriühingu juhatuse liikme tahtlust hinnata iga tehingu suhtes eraldi (vt Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-38-12). Seda vastutusmenetluses tehtud ei ole. Vastustaja on tahtluse tuvastamisel lähtunud üksnes sellest, et kaebaja on äriühingu juhatuse liige. Juhatuse liikme staatusest tahtlus üksi ei tulene. Kaebaja oli MaaStella OÜ juhatuse liige kuni 14.07.2016, vastutusmenetlus algatati 17.08.2017. Sellepärast ei saa kaebajalt eeldada sama tõendamisstandardit, mis äriühingult. Olukorras, kus kaebaja on raamatupidamise dokumendid üle andnud, on tema poolt esitatud tõenditeks seletused. Kaebajalt ei ole vastutusmenetluses selgitusi võetud. Vastutusmenetluse adressaadi maksumenetluses küsitlemata jätmine on rikkumine, mille tulemusena jäid maksumenetluses loomata tõendid haldusmenetluse seaduse (HMS) § 38 lg 2 mõistes. See on menetlusnormistiku oluline rikkumine, mis on viinud ebaõige otsuseni. Vastustaja on vastutusotsust asunud motiveerima vaideotsuses, kuid vastutusotsuses endas ei sisaldu põhjendusi, milledele tuginedes järeldab vastustaja kaebaja poolt juhatuse liikme kohustuste rikkumist. Vastutusotsuse motiveerimine vaideotsusega ei ole lubatav.

MTA palus jätta kaebuse rahuldamata.

Vastutusotsuse tegemise aluseks olevad tingimused on täidetud: 1) MaaStella OÜ-l on kehtiv maksuvõlg, mis ei ole kustutatud ja mille sissenõudmine ei ole aegunud; 2) MaaStella OÜ maksuvõlg on tekkinud perioodil august 2014‒veebruar 2015, mil kaebaja oli MaaStella OÜ juhatuse liige; 3) maksusumma määramise aegumistähtaeg ei ole möödunud (varaseim tähtaeg lõpeb 10.09.2019); 4) MaaStella OÜ maksuvõla sissenõudmine on nurjunud, kuna Harju Maakohtu 12.04.2017 kohtumäärusega tsiviilasjas nr 2-17-2559 kuulutati välja MaaStella OÜ pankrot; 5) vastutusotsus on tehtud enne MaaStella OÜ õigusvõime lõppemist. Harju Maakohtu 05.12.2017 kohtumäärusega tsiviilasjas nr 2-17-2559 kinnitati MaaStella OÜ (pankrotis) pankrotimenetluses lõpparuanne ja lõpetati pankrotimenetlus. MaaStella OÜ on äriregistrist kustutatud alates 02.01.2018. Vastutusotsuses on tuvastatud, et kaebaja on rikkunud deklareerimiskohustust ja tagamiskohustust. Samuti on tuvastatud kaebaja süü vorm ja põhjuslik seos kaebaja teo ja õigusvastase tagajärje saabumise vahel. Kõik nimetatud asjaolud on üle kontrollitud vaidemenetluses. 4(15)

3-18-148 Maksuotsuses ja selle lisaks olevas kontrollaktis on toodud välja asjaolud, milles seisnes äriühingu august 2014‒veebruar 2015 maksudeklaratsioonides valeandmete esitamine. Ka vastutusotsuse koostamise menetluses on äriühingu maksudeklaratsioonides valeandmete esitamise asjaolud välja toodud. See, et vastutusotsuse koostamisel on viidatud kontrollaktis väljatoodud asjaoludele ega ole kõiki üksikasju korratud, ei tähenda, et vastutusotsuse menetluses ei oleks äriühingu maksudeklaratsioonides valeandmete kajastamine tuvastatud. Kuna kaebaja oma eriarvamusele täiendavaid tõendeid ei lisanud ega usutavaid seletusi ei esitanud, on põhjendatud ka valdavas osas kontrollaktis tehtud järeldustele tuginemine nii vastutusotsuses (vt Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-17-13) kui ka vaideotsuses. Kaebaja eriarvamuses toodud vastuväidete paikapidavust on lisaks vastutusmenetlusele kontrollitud ja üksikasjalikult analüüsitud vaideotsuse p-des 33–38. Maksuotsus on koostatud maksu määramise kolmeaastase tähtaja jooksul, mistõttu ei olnud maksuotsuses süü vormi tuvastamine oluline. Asjaolu, et maksuotsuses ei ole seetõttu esitatud otsest väidet äriühingu maksupettuses osalemise kohta, ei tähenda seda, et maksupettusega seotud asjaolusid ei peaks tuvastama vastutusmenetluses (vt Riigikohtu lahend asjas nr 3-15706, p 11). Vastutusmenetluses läbiviidud MaaStella OÜ maksuvõla tekkimise asjaolude tuvastamine nähtub vastutusotsuse täpsetest viidetest maksumenetluses kogutud tõenditele: ISL Partners OÜ 27.04.2015 protokollile, Shipload Plus OÜ 10.12.2014 protokollile, A.A 07.04.2015 protokollile, Shipload Plus OÜ 05.02.2015 protokollile, A.A 25.04.2016 protokollile, A. N 11.03.2015 protokollile ja 04.07.2016 protokollile, A.A 17.03.2015 protokollile ja A. P 28.06.2016 protokollile. Kaebuses väljatoodud versioonid Mexer Building OÜ-ga, ISL Partners OÜ-ga ja Domanus OÜ-ga toimunud tehingute kohta, mida maksu-, vastutus- ega vaidemenetluses ei esitatud, ei ole usutavad ning on tõendamata. Äriühingu toimumata tehingute käibedeklaratsioonides kajastamine ja ettevõtlusega mitteseotud kulude deklareerimata jätmine saab olla ainult tahtlik tegevus. Samuti saab olukorras, kus tehakse ettevõtlusega mitteseotud kulutusi, kuid jäetakse täitmata maksukohustused, järeldada üksnes tahtlikku tagamiskohustuse rikkumist. Vastustaja on täiendavalt nimetatud asjaolusid analüüsinud vaideotsuse p-des 39 ja 40.

3-18-148 traktorid omakorda rentida NovaDetail OÜ-lt, kuid viimane on käibemaksukohustuslaste registrist alates 10.11.2014 kustutatud põhjusel, et ta ei tõendanud perioodil 2014 september kuni oktoober ettevõtlusega tegelemist Eestis. Maksumenetluse käigus ei ole esitatud dokumente, mis võiks tõendada traktorite rentimist omakorda kelleltki kolmandalt. Eeltoodust tulenevalt on MTA põhjendatult leidnud, et traktorite renditeenuse osutamist Mexer Building OÜ poolt MaaStella OÜ-le ei ole tegelikult toimunud. Maksu- ja vastutusmenetluse käigus MaaStella OÜ ja kaebaja poolt esitatud üldsõnalised vastuväiteid ei kinnita vastupidist. Mexer Building OÜ ei ole MaaStella OÜ-le 2014. a septembris ja novembris ka tööjõurendi teenuseid osutanud. Kontrollimenetluse käigus esitatud arvetest (arved nr 140946 ja 140947) nähtub, et septembri tööjõurendi mahuks oli väidetavalt 1340 töötundi (593h + 747h) ja novembri mahuks 4320 töötundi (arve nr 141132 ja akt nr 48/14). Samas nähtub Mexer Building OÜ maksuhaldurile esitatud andmetest, et 2014. a septembris oli Mexer Building OÜ-s tööl vaid üks töötaja. Oktoobris 2014 võttis Mexer Building tööle veel kaks töötajat, kuid need töötasid kuni 01.11.2014 (vt kontrollakti lk 11, p 5). Seega oli Mexer Building OÜs ka novembri alguses tööl vaid üks töötaja. Novembri keskpaigas võttis Mexer Building OÜ tööle veel 27 töötajat ‒ neist üks alustas tööd 10.11.2014, ülejäänud aga 19.11.2014. Seega poleks Mexer Building OÜ, isegi eeldades, et viimane rentis MaaStella OÜ-le välja kõik töötajad, saanud 2014. a septembris ja novembris osutada tööjõu renditeenust arvetel ja aktides näidatud mahus. Vaatamata sellele, kas tööaja arvestuse näol on tegemist säilitamisele kuuluva raamatupidamise algdokumendiga või mitte, peaks maksukohustuslane juhul, kui arvete ja aktide põhjal ei ole võimalik veenduda pooltevaheliste tehingute täpsemas sisus ning olukorras, kus nähtub, et väidetavalt osutatud teenuse mahu osas on põhjendatud kahtlused, tegema omapoolseid pingutusi, selgitamaks osutatud teenusega seotud täpsemaid asjaolusid. Kohtule esitatud materjalidest nähtuvalt ei ole kaebaja ega MaaStella OÜ esitanud mistahes infot, mis võimaldaks veenduda tööjõurenditeenuse tegelikus osutamises. Puudub ka info selle kohta, et Mexer Building OÜ oleks tööjõudu omakorda rentinud kelleltki kolmandalt. Maksuhaldurile on Mexer Building OÜ juhatuse liige hoopis selgitanud, et töötajad võeti 2014. a novembris juurde seepärast, et neid Shipload Plus OÜ-le rentida, kes omakorda pidi tööjõudu rentima Metallehitus OÜ-le. Vastustaja viitab, et Mexer Building OÜ pangakonto väljavõtetest ja ka registriandmetest (2014. a september ja november) järeldub, et viimane ei olnud reaalset majandustegevust omav isik (äriühingul puudus registervara ja töötajad; kogu raha võeti pangaautomaatidest välja; puudusid rahalised väljaminekud muudeks äritegevust iseloomustavateks tehinguteks; äriühing ei ole esitanud 2014. ja 2015. aastate majandusaasta aruandeid jne). Ka see viitab asjaolule, et tõenäoliselt ei olnud Mexer Building OÜ reaalselt tegutsev äriühing, kes võiks ülalkirjeldatud teenuseid osutada. Kuna MTA kahtlus Mexer Building OÜ-ga tehtud tehinguid puudutavas osas on piisavalt põhjendatud, siis on tõendamiskoormus läinud üle MaaStella OÜ-le, vaidlustatud vastutusotsuse osas aga kaebajale. Kaebaja ei ole esitanud mistahes andmeid, mille alusel oleks tuvastatav Mexer Building OÜ poolt teenuste tegelik osutamine kaebajale. Eelnevalt välja toodud asjaolud kogumis annavad piisava aluse järeldamaks, et Mexer Building OÜ ei saanud tegelikkuses olla arvetel nr 140946, 140947 ja 141132 näidatud teenuste osutajaks. Kohus nõustus kontrollaktis märgituga, et MaaStella OÜ ja ISL Partners OÜ vahelise väidetava tehingu kohta (rongirataste treimise tööpingid) kogutud tõendite pinnalt ei ole võimalik veenduda tehingu reaalses toimumises. Tehingus osalenud isikute esindajad (A.A ja I. S-L) ei mäletanud maksumenetluses pool aastat tagasi tehtud tehingu olulisi üksikasju, sh 6(15)

3-18-148 seda, kus anti üle raha ja kas seda tehti ühes või mitmes jaos. Olukorras, kus väidetava tehingu esemeks oli ostja juhatuse liikme abikaasa poolt välja töötatud patent, ei ole usutav, et MaaStella OÜ nõustus kolmandast isikust müüjale maksma pinkide soetamise eest 22 500 eurot. Seda eriti olukorras, kus kaebaja väidete kohaselt oli üksnes A.Al olemas teave, mida pinkidega teha ja kes on potentsiaalsed kliendid. Puuduvad igasugused dokumendid, millest nähtuks, kuidas vastavad seadmed ISL Partners OÜ valdusesse või omandisse said. Maksumenetluse käigus kogutud informatsioon viitab sellele, et tegemist oli näiliku tehinguga. MaaStella OÜ teadis või pidi teadma, et tehinguid reaalsuses ei toimunud. Maksumenetluses on kaebaja kinnitanud, et ISL Partners OÜ tausta enne tehinguid ei uuritud, kuna selle äriühingu juhatuse liige on kaebaja abikaasa ammune tuttav ning kaebaja usaldab abikaasat. Mingeid lepinguid ega esemete üleandmise-vastuvõtmise akte ei ole koostatud. Ühtegi dokumenti esemete liikumise või hoiustamise kohta maksumenetluses esitatud ei ole. Maksumenetluses esitatud arvete kohaselt ostis MaaStella OÜ Domanus OÜ-lt 2014. a novembris tööjõurenditeenust. Domanus OÜ on MaaStella OÜ-le esitanud neli ühesugust, samal kuupäeval 28.11.2014 koostatud arvet (arved nr 14-0030, nr 14-0031, nr 14-0033, nr 14-0034), millel on teenuse sisuks märgitud üldsõnaliselt: „Toojourent“ ja viide akti numbrile (vastavalt nr 35/14; 36/14; 37/14 ja 38/14). Arvetel viidatud akte maksumenetluses esitatud ei ole. Arvetes märgitud andmete põhjal võib järeldada, et teenust osutati kokku 2823 töötunni ulatuses. Samas ei sisalda arved teavet selle kohta, millise ajaperioodi jooksul teenust osutati ja mitu töötajat ja millist tööd väidetavalt tööjõurendi korras tegid. Arvetel viidatud tehingute sisu kirjeldamiseks ei ole esitatud mistahes täpsemaid dokumente. Samuti pole esitatud lepingut või muid dokumente, kus oleks kindlaks määratud tehingu olulised tingimused. Maksumenetluses kogutud teabe pinnalt jääb mulje, et kumbagi tehingus osalenud äriühingut tegelikult ei huvitanud, kelle poolt, kui kaua, kuidas ja milliseid töid teostati. MTA on menetluse käigus küsitlenud töötajaid, kelle ütlustest selgub, et sõltumata tööandjate vahetusest, kelleks olid erieval ajal Digimet Grupp OÜ, Domanus OÜ, Shipload Plus OÜ (MaaStella OÜ), on nende töös kõik muu muutumatuna säilinud, sh tööülesanded, töötamise asukoht, töövahendid jne. Ka see asjaolu viitab, et tegelikkuses ei olnud Domanus OÜ ja MaaStella OÜ vaheliste tehingute sisuks tööjõurent. Lisaks ei ole Domanus OÜ kunagi esitanud majandusaasta aruannet ning on käibemaksukohustuslaste registrist 25.03.2015 kustutatud, sest ta ei ole tõendanud Eestis ettevõtlusega tegelemist perioodil 2014 november kuni 2015 jaanuar, ning põhjusel, et ettevõte on registreerimisnumbrit kuritarvitanud (tegelenud maksupettusega). Domanus OÜ pangakontode väljavõtetest nähtub, et MaaStella OÜ-lt laekunud summad võeti sularahas välja ning puuduvad andmed, et raha oleks leidnud edasist kasutamist ettevõtluse tarbeks. Eeltoodust tulenevalt pidi MaaStella OÜ teadma, et Domanus OÜ-ga teostatud tehingute kohta on esitatud ebaõiged arved ning tehinguid tegelikkuses ei toimunud. Domanus OÜ juhatuse liige V.M ja kaebaja on ammused tuttavad (vt V.V 05.02.2015 ütluste protokoll, maksumenetluse toimiku lisa 13), mis toetab MaaStella OÜ maksupettuses osalemise põhjendatud kahtlust. Kaebaja ega MaaStella OÜ ei ole maksumenetluses ning vastutusmenetluses esitanud tõendeid, mis lükkaks ümber kontrollaktis toodud maksuhalduri seisukohad. Kuivõrd täiendava maksusumma määramisel on MTA tuginenud maksumenetluses kogutud tõendite kogumile, ei piisa vastustaja põhjendatud kahtluse ümberlükkamiseks sellest, kui kaebaja ründab maksumenetluses ja vastutusmenetluses toodud üksikuid väiteid, seejuures esitamata ühtki täiendavat tõendit. Kaebaja väide, et ta ei ole enam äriühingu juhatuse liige ega oma seepärast juurdepääsu asjakohastele tõenditele, ei ole tõendamiskoormusest vabanemiseks piisav. Kaebaja oli teadlik äriühingu maksumenetlusest juba ajal, mil ta oli äriühingu juhatuse liige. Kaebaja ei ole esitanud ka mistahes viiteid sellele, millised võiksid olla need tõendid, mis võiksid tehingute toimumist kinnitada või kus võiksid taolised tõendid asuda. 7(15)

3-18-148 Maksumenetluses esitatud dokumentide kohaselt on MaaStella OÜ osutanud 2014. a septembris ja novembris OÜ-le Metallehitus, P&B Weld OÜ-le ja BaltWork Stiil OÜ-le tööjõurendi teenust. Sisuliselt on tegemist eelnevalt käsitletud tehingute (Mexer Building OÜ ja Domanus OÜ) raames saadud tööjõu edasi rentimisega. Kuivõrd on leidnud tuvastamist, et tegelikkuses ei olnud MaaStella OÜ ja Mexer Building OÜ ning Domanus OÜ vaheliste tehingute näol tegemist tööjõurendi teenustega, ei saanud MaaStella OÜ tööjõudu ka edasi rentida. Ka tööjõu edasirentimise tehingud on dokumenteeritud vigaselt ja puudulikult ning nende dokumentide põhjal ei ole võimalik kontrollida tehingute täpsemat sisu ja mahtu (kontrollakti lk 22‒29). Maksuhalduri põhjendatud kahtlust tehingute mittetoimumise kohta kinnitavad ka muud arvetel nähtuvad olulised vastuolud: vale registrinumber, vale tehingupartneri nimi, vale akti allkirjastaja nimi (vt kontrollakti lk 23, punkt d). Selliselt koostatud aktid ei ole usaldusväärsed. Sarnaseid ebakõlasid esineb kõigis väidetava tööjõurendi kohta koostatud dokumentides. Asjaolud, et tehingupooled olid omavahel varasemast tuttavad, tehingute kohta vormistatud dokumentatsioon ei ole piisav ega võimalda hilisemalt tuvastada tehingu täpset sisu, viitavad koosmõjus eeltuvastatuga sellele, et tehinguosalised teadsid, et arvetel näidatud teenuseid tegelikkuses ei osutatud. Maksumenetluses kujunevat hinnangut tehingute toimumise või mittetoimumise kohta saab üldjuhul peamiselt rajada kaudsetele tõenditele, seepärast piisab maksumenetluses kahtlusest, mida kaudsed tõendid kogumis toetavad. Kui maksuhalduri kahtlus on asjaolude pinnalt põhjendatud, läheb vastupidise tõendamise kohustus üle kaebajale. Kaebaja ei ole esitanud kohtule tõendeid, mis maksuotsuse vastavaid järeldusi kummutaksid. Seetõttu on MTA õigesti leidnud, et MaaStella OÜ kajastas alusetult 20% määraga maksustatavat käivet ja arvestas käibemaksu eelnimetatud tehingutelt. Maksuotsus on käibemaksu osas õiguspärane ja nõuetekohaselt motiveeritud. Põhjendatud on maksuhalduri seisukoht, et Mexer Building OÜ, ISL Partners OÜ ja Domanus OÜ arvetel näidatud teenuseid MaaStella OÜ-le ei osutatud, mistõttu ei vasta arved KMS § 37 lg-s 7 sätestatud nõuetele ning MaaStella OÜ ei ole arvetel näidatud teenuseid tegelikkuses saanud. Sealjuures on piisav alus arvata, et MaaStella OÜ oli sellest teadlik. Väidetud teenuseid osutanud isikud ei ole usaldusväärselt tuvastatavad ning kogu väljamakse tuleb lugeda ettevõtlusega mitteseotud väljamakseks TuMS § 51 lg 1 ja lg 2 p-i 3 alusel. Seega on maksuotsus ka tulumaksu puudutavas osas õiguspärane. Täidetud on vastutusotsuse materiaalsed eeldused. Vastutusotsuse aluseks oleva süü hindamisel saab maksuhaldur lähtuda tõendite kogumist ja elulise usutavuse kriteeriumist. Kaebaja pidi MaaStella OÜ tegevusest olema teadlik. Olukorras, kus juhatuse liikmel puuduvad objektiivsed takistused äriühingu majandustegevuse juhtimises sisuliselt osalemiseks (kaebaja näol on tegemist äriühingu juhatuse ainuliikmega) ning äriühing esitab teadlikult ebaõigeid maksudeklaratsioone, ei ole vastutusotsuse tegemine juhatuse liikmele õigusvastane. Vastutusotsuses on kajastatud kaebaja tegevus ja tuvastatud asjaolude pinnalt määratletud kaebaja süü vorm (tahtlik tegevus). Vastutusotsuses esile toodud asjaolud annavad piisava aluse lugeda kaebaja teadlikuks MaaStella OÜ esindusisikute, töötajate ja teiste äriühingute omavaheliste õigussuhete tegelikust sisust. Tuvastatud asjaolud viitavad kaebaja teadlikule maksupettuses osalemisele, mille sisuks ja eesmärgiks on olnud ebaõigete arvete kajastamine äriühingu sisendkäibemaksu arvestuses ning nende alusel ettevõtlusega mitteseotud kulutuste tegemine. Kaebaja allkirjastas kõik lepingud, arved ning valdavalt ka nende aluseks olnud aktid. See annab kinnitust, et maksupettus toimus kaebaja teadmisel ja osavõtul. Sõltumata sellest, et deklaratsioonid esitas raamatupidaja, mitte kaebaja isiklikult, on valeandmetega deklaratsiooni esitamise eest vastutavaks kaebaja kui äriühingu juhatuse liige (MKS § 8 lg 1). Kaebaja ei ole väitnud, et raamatupidaja tegutses omavoliliselt õigusvastaselt. Samuti ei oma vastutuskohustuse tuvastamisel tähtsust, kuidas olid äriühingu siseselt erinevad 8(15)

3-18-148 juhtimisülesanded kaebaja, A.A ja A.Ni vahel jaotatud, kuivõrd äriühingu juhtimiskohustus lasus üksnes kaebajal ning tehinguid vormistati kaebaja heakskiidul. Kaebaja poolse rikkumise ja MaaStella OÜ maksuvõla vahel on põhjuslik seos, sest kaebajale etteheidetava tegevuseta ei oleks äriühing esitanud ebaõigete andmetega maksudeklaratsioone ja jätnud makse tasumata. Vastutusmenetluses kaebajat tõepoolest ei küsitletud, kuid sellest ei saa järeldada ärakuulamisõiguse rikkumist. Kaebajat on maksuotsuse menetluses korduvalt küsitletud ning ta on saanud anda ütlusi ja esitada tõendeid. Ka vastutusmenetluses on kaebajale antud võimalus maksuhalduri juurde ilmuda, ütlusi anda ja tõendeid esitada (MTA 18.08.2017 korraldus nr 13-7/00771-2 teabe andmiseks). Kaebaja on korralduse kätte saanud, kuid ei ole selgituste andmise ja tõendite esitamise võimalust kasutanud. Siiski on kaebaja saanud võimaluse esitada vastutusotsuse projektile omapoolne seisukoht, seisukoha esitamiseks on kaebaja soovil tähtaega ka pikendatud. Vastuväidete esitamiseks saadud tähtaega ei saa pidada liialt lühikeseks, arvestades, et kaebaja oli maksumenetlusest teadlik ning kaebaja esindajale väljastati vastutusmenetluses kogutud tõendite koopiad juba 2017. a oktoobrikuu alguses (05.10.2017 ja 10.10.2017). Kaebaja on vastuväiteid esitanud ning neid on vastutusotsuses analüüsitud. Asjaolust, et MTA kaebaja vastuväidetega ei nõustunud, ei saa järeldada, et need oleks jäetud tähelepanuta. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

3-18-148 ei olnud MaaStella OÜ treipingi omanik. Vallasomand tekib asja üleandmisega (asjaõigusseaduse § 92 lg 1). Kuna ISL Partners OÜ oli heauskne omandaja, siis oli ainuke võimalus treipink välja osta. Seega ei ole tegu näilise tehinguga. Tehing oli kaebajale majanduslikult kasulik. Kohus on ebaõigesti hinnanud tehingu kohta esitatud tõendeid – nõuetekohaseid arveid, tasumise kviitungeid, kauba liikumist ja tehingu majanduslikku loogikat ning on jõudnud põhjendamatult valele järeldusele. Seoses tööjõurenditeenuse ostmisega Domanus OÜ-lt on kaebaja koostanud ja esitanud kõik nõutud dokumendid, sh arvete juurde käivad aktid. Vastustaja poolt e-toimikusse laetud materjalide hulgas vastavaid akte ei leidu. Kaebaja ei saa hetkel tõendada dokumentide esitamist. Domanus OÜ on tõendanud ja kinnitanud tööjõu rentimist. Kohus on jätnud kaebaja argumendid hindamata. Kaebaja ei nõustu kohtuotsuse järeldusega, et arved ei vasta KMS § 37 lg-s 7 sätestatud nõuetele. Isegi kui see nii oleks, on tulumaksu määramises teine tõendamisstandard ning arvete nõuetele vastavuse mõõdupuuks on eelkõige RPS §-s 7 sätestatu. Seega on tulumaksu määramine põhjendamatu. Vastutusotsuse andmise eeldused on täitmata, kuna ei ole tõendatud kaebaja poolt juhatuse liikme kohustuste tahtlik rikkumine. Tõendatud ei ole, et kaebaja oleks esitanud teadlikult ebaõigete andmetega maksudeklaratsioone. Kuna maksuhaldur ei ole mõistlikult ja eluliselt usutavalt põhjendanud kaebaja osalemist maksupettuses, ei ole juhatuse liikme kohustuste rikkumine tõendatud. Vastustaja ei ole vastutusotsuses järginud Riigikohtu lahendis nr 3-3-143-14 (p-d 16 ja 18) antud juhiseid, samuti on vastustaja eiranud Riigikohtu lahendis nr 3-3-117-13 (p-d 12, 13, 17) antud juhiseid. Tahtlus kuulub tuvastamisele vastutusmenetluses, mitte kontrollimenetluses, mille eesmärk on maksukohustuse määramine äriühingule. Halduskohus ei ole otsuses kaebaja tahtluse analüüsi esitanud, vaid on lähtunud ebaõigetest eeldustest – väidetavast teadlikkusest, et esitati ebaõigete andmetega maksudeklaratsioonid ning kaebaja oli äriühingu ainsa juhatuse liikmena selle eest vastutav. Kuna puuduvad eluliselt usutavad ja mõistlikud põhjendused kaebaja maksupettuses osalemise põhistamiseks, ei saa rääkida ka juhatuse liikme kohustuste tahtlikust rikkumisest ning tuleb järeldada, et vastutusotsuse andmise eeldused on täitmata. Kaebajalt ei ole vastutusmenetluses seletusi võetud. Kuigi kaebajale on antud võimalus saada ärakuulatud vastuväidete esitamise teel, ei ole see samastatav isiku küsitlemisega menetluses. Kaebaja ei ole vaidlustanud ärakuulamisõiguse põhimõtte rikkumist, vaid vastutusmenetluse läbiviimist kohtupraktika poolt esitatud reegleid eirates (vt Riigikohtu lahendid nr 3-3-1-1713, p 17; nr 3-3-1-17-17, p 13).

3-18-148 ettevõtlusega mitteseotud väljamaksed. Sellega on kaebaja toime pannud maksupettuse. Kuna tehingud Mexer Building OÜ-ga, ISL Partners OÜ-ga ja Domanus OÜ-ga olid MaaStella OÜ raamatupidamis- ja maksuarvestuses puudulikult dokumenteeritud, läks tõendamiskoormus juba seetõttu maksukohustuslasele üle. Domanus OÜ arvetel näidatud aktide esitamise (nende tegeliku olemasolu korral) oleks kaebaja saanud korraldada juba enne vastutusotsuse koostamist, samuti oleks saanud lisada need vaidele. Alles apellatsioonimenetluses paljasõnaliselt aktide esitamisele viidata ei ole asjakohane. Tõsiseltvõetavad ei ole kaebaja väited ärakuulamisõiguse rikkumise kohta vastutusotsuse koostamisele eelnenud menetluses. Kui kaebaja esindaja sai enda käsutusse 10.10.2017 maksumenetluses ja vastutusotsuse menetluses kogutud tõendid, sai ta ilmselge ülevaate selle kohta, et MTA 18.08.2017 korraldus oli kaebaja poolt täitmata.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

3-18-148 mitut traktorit üldse renditi. Nii MaaStella OÜ-l kui ka Mexer Building OÜ-l puudus igasugune dokumentatsioon selle kohta, kes nimeliselt, millal, mis mahus, mis objektidel ja mitme traktoriga töid teostas. Mexer Building OÜ juhatuse liige ei ole kinnitanud juhtide renti. Mexer Building OÜ-lt renditud traktorite osas puudub igasugune teave selle kohta, milliste traktoritega (mudel, aasta, tehnilised andmed) üldse tegu oli. Dokumentaalsetes tõendites puuduvad igasugused viited sellele, et oleks renditud nii suuri traktoreid kui ka juhtideta väikeseid traktoreid. Samuti ei kinnita kaebaja kohtumenetluses esitatud versiooni juhtide vahetustega töötamisest mitte ükski tõend. MTA-l puudub võimalus tõendada negatiivset asjaolu, et Mexer Building OÜ ei rentinud NovaDetail OÜ-lt traktoreid. Küll aga panevad sellise rendisuhte tõsise kahtluse järgmised asjaolud kogumis ‒ puuduvad dokumentaalsed tõendid, mis seda kinnitaks; NovaDetail OÜ on hoidunud maksuhalduri korraldusi täitmast; liiklusregistrist ei nähtu, et äriühingul oleks traktoreid olnud. Lisaks eelnevale ei ole kinnitust leidnud MaaStella OÜ renditud traktorite kasutamine Paldiski ja Kiili objektidel. Paldiski ehitusobjekti peatöövõtja BauEst OÜ seletuste kohaselt renditi traktoreid Berkard OÜ-lt ja Sandro Grupp OÜ-lt. Kiili objekti peatöövõtja Halls Building OÜ selgituse kohaselt renditi traktor Kivisalu OÜ-lt, kes teostas kaevetöid endale kuuluva kopplaaduriga. A.Ni selgitus, mille kohaselt soetati Mexer Building OÜ-lt traktorite renditeenust selleks, et paigaldada Loorent OÜ-le Kiili ja Paldiski objektidel metallkonstruktsioone, on ümber lükatud Loorent OÜ selgitustega. MTA on ka asjakohaselt osutanud, et Mexer Building OÜ-d iseloomustavad näitajad (puudub reaalne tegevuskoht, toimiv juhtkond, töötajad ning tegevust võimaldavad registreeringud majandustegevuse registris; esitamata on majandusaasta aruanded; pangakontol puuduvad tegutsevale äriühingule omased väljamaksed; pangakontole laekunud raha võeti koheselt välja sularahas) viitavad reaalset äritegevust mitteomavale äriühingule.

12(15)

3-18-148

3-18-148 16). Riigikohus on teenuste osutamise eest esitatavatele arvetele kehtivaid nõudeid ja nende eiramise tagajärgi rõhutanud ja selgitanud korduvalt (vt lisaks asjad nr 3-3-1-81-12 (p 11), 33-1-57-13 (p 13) ja 3-3-1-65-13 (p 20).

14(15)

3-18-148

(allkirjastatud digitaalselt)

15(15)

Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.