Maksuõigus › Muud maksumenetluses tehtud korraldused ja otsused (v.a maksuotsused)

3-18-1773 kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

3-18-1773 isikuid, kes müüsid oma vara juriidilise isiku kaudu, maksustatakse võrdselt. Praeguses asjas on maksuotsuse alusel tekkinud kaebajal suur maksuvõlgnevus. Samas on sarnastel juhtudel analoogsed maksuotsused kohtute poolt tühistatud (nr 3-3-1-79-11). Kaebaja peab maksma tulumaksu tulult, mida ta ei ole isiklikult kätte saanud. Maksuotsus tuleb kehtetuks tunnistada MKS § 102 lg 1 p-i 2 ja PS § 12 alusel. Ringkonnakohtu otsus jõustus 2011. aastal, kuid nimetatud asjaolu ei takista maksuotsuse kehtetuks tunnistamist. Kaebaja sai vastuolulistest lahenditest teada 09.07.2018. Kaebaja ei nõustu maksuhalduriga, et kohtuotsustes nr 3-09-1863 ja nr 3-3-1-79-11 vaadeldud olukorrad on erinevad ega ole võrreldavad. Kohtupraktika muutusest ei saa rääkida, sest kaebaja ja CC kassatsioonkaebused olid esitatud Riigikohtusse praktiliselt samal ajal. Seda, et üks kaebus võeti menetlusse ja rahuldati, kuid teist kaebust vaatamata olukordade sarnasusele menetlusse ei võetud, ei saa käsitada kohtupraktika muutusena. Vaidlustatud MTA otsus on motiveerimata, selles toodud põhjendused on otsitud ja asjasse puutumatud.

MTA palus 01.11.2018 kirjalikus vastuses jätta kaebus rahuldamata.

Riigikohtu otsus nr 3-3-1-79-11 ei ole vastuolus XX maksuotsusega ega Tallinna Ringkonnakohtu otsusega nr 3-09-1863. Igat maksuasja tuleb vaadelda eraldi. Kaebaja poolt viidatud Riigikohtu kaasuses võõrandas füüsiline isik enda nimel olnud AS-i Tallegg aktsiad enne nende müüki HK Ruokatalo Oy-le endaga seotud äriühingule OÜ Kase Invest, kus aktsiate müügist saadud kasu ja rahalised vahendid jäid äriühingu kasutusse. Riigikohus on oma otsustes, sh otsuses nr 3-3-1-79-11 väljendanud seisukohta, mille kohaselt MKS § 84 kohaldamine on õigustatud juhul, kui tegemist on tehinguga, millel puudub majanduslik sisu ning selle eesmärk on vältida maksude tasumist. Kaebaja endaga seotud kaasuses tuvastatud järgmised asjaolud: Tasmo Ärigrupi AS-i kitsale ringile suunatud aktsiaemissioon, AS-i Technomar & Adrem majanduslikult ebamõistlik laenu andmine ja sellele järgnev aktsiate ost OÜ-lt Della Project kui ka OÜ Della Project tehingud pärast aktsiate võõrandamise toimumist, andsid kohtu hinnangul aluse järelduseks, et OÜ Della Project ei olnud reaalse majandustegevuse eesmärgil loodud äriühing, vaid loodud üksnes Tasmo Ärigrupi AS-i 28 000 aktsia võõrandamiseks ja võõrandamisest saadud tulu suunamiseks laenudena kaebaja ainuosaluse ning juhtimise all tegutsenud OÜ-sse Bariot Grupp. Vormistatud tehingute ainsaks eesmärgiks oli vältida kaebajal tekkivat tulumaksukohustust ning vormistatud tehinguid ei saa pidada lubatavaks maksuplaneerimiseks. Isegi juhul, kui kaebaja viidatud Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-79-11 aluseks oleva kaasuse asjaolud oleksid sarnased maksuotsuses tuvastatud asjaoludega, ei võimaldaks see kaebaja taotlust rahuldada, sest teises menetluses jõustunud kohtulahendit ei saa käsitada uue asjaolu või tõendina MKS § 102 lg 1 p-i 2 tähenduses. Riigikohtu seisukohad haldusasjades omavad küll üldist tähendust kohtupraktika kujundamisel, kuid Riigikohus oma lahendiga ei saa luua ega kehtetuks tunnistada maksu tasumise õiguslikke aluseid MKS § 33 lg 4 mõttes. Riigikohtu lahend ei too endaga kaasa kohustust tagasiulatuvalt kohtupraktikat muuta ega saa olla aluseks jõustunud kohtuotsusega kinnitatud õiguspärase maksuotsuse kehtetuks tunnistamiseks.

otsusega

kaebuse

rahuldamata

ja

MKS § 102 lg-s 2 nimetatud asjaolu või tõendi all mõistetakse faktilist asjaolu või konkreetset tõendit, mis mõjutab maksukohustuse suurust. Iga maksuotsus rajaneb elulistel asjaoludel ja 3(7)

3-18-1773 konkreetsetel tõenditel. Kui pärast maksu määramist ilmneb, et asjaolud on arvesse võetud ebaõigesti või on rikutud tõendite kogumise kohustust (sh on ilmnenud uute tõendite alusel tõendatud mõni asjaolu, mis ei olnud varem tõendatud, kuid mis võimaldab maksukohustust vähendada), siis on MKS § 102 lg 1 alusel võimalik maksukohustuse määramine uute asjaolude ja tõendite valguses uuesti läbi vaadata. Ka maksukorralduse seaduse eelnõu (886 SE) seletuskirjas on selgitatud, et MKS §-s 102 on mõeldud asjaolu või tõendit, mis oli maksuotsuse tegemise ajal olemas, kuid ei olnud maksuhaldurile teada. Tegemist on asjaolu või tõendiga, millest ilmneb, et maksukohustus ei ole maksuotsuses määratud kindlaks sellises ulatuses, nagu ta peaks olema vastavalt seadusele. Nendeks asjaoludeks võivad olla näiteks õigussuhted, millest maksuhaldur ei olnud varem teadlik. Uuteks asjaoludeks ei loeta õigusnormide tõlgenduste muutumist. Kaebaja ei tugine asjaolule, et ilmnenud on mõni uus faktiline asjaolu või tõend, mille arvesse võtmise korral tuleks tema suhtes teha teistsugune maksuotsus. Kaebaja väidab hoopis, et Riigikohtu lahendi nr 3-3-1-79-11 põhjendusi arvestades oleks tulnud kohaldada õigust juba algselt teisiti ning kaebajat koheldi ebavõrdselt võrreldes teiste maksumaksjatega. Sellistel asjaoludel ei ole maksuotsuse kehtetuks tunnistamine võimalik. Kaebaja suhtes tehtud 14.03.2011 Tallinna Ringkonnakohtu otsusega haldusasjas nr 3-09-1863 tühistati halduskohtu 03.12.2009 otsus ja tehti uus otsus, millega jäeti kaebaja kaebus 30.03.2009 maksuotsuse tühistamiseks rahuldamata. Nimetatud maksuotsus on jõustunud, kehtiv ja täitmiseks kohustuslik. Kuivõrd kohtumenetluses kaebaja suhtes tehtud maksuotsust ei tühistatud, siis ei saa maksuhaldur maksuotsust tühistada põhjusel, et kaebaja leiab, et kohus on teinud kaebaja kaebuse läbivaatamisel ebaõige kohtulahendi. Kui kaebaja leiab, et tema suhtes on viidatud kaasusega sarnastel asjaoludel tehtud ebaõige kohtulahend ning Riigikohus ei võtnud kaebaja kassatsioonkaebust põhjendamatult menetlusse, saaks maksuhaldur maksuotsuse tühistada üksnes siis, kui kaebaja on saavutanud jõustunud kohtulahendi tühistamise haldusasjas nr 309-1863. Jõustunud kohtulahendi uuesti läbi vaatamine ja tühistamine uute asjaolude ilmnemise tõttu on HKMS § 239 järgi võimalik üksnes teistmise korras. Teismisavalduse on kaebaja Riigikohtule esitanud, kuid Riigikohus ei võtnud 02.10.2018 määrusega seda menetlusse. Seega on Tallinna Ringkonnakohtu otsus haldusasjas nr 3-09-1863 jätkuvalt kehtiv. Seega ei ole kaebaja õiguslik olukord muutunud. Kaebaja taotlust ei oleks saanud rahuldada ka põhjendusel, et sarnaste asjade lahendamisel on muutunud kohtupraktika. Sellist võimalust maksuseadused ette ei näe ja selline tõlgendus ei ole ka õiguslikult mõeldav, kuna kohtute seisukohad on pidevas muutumises ja arengus. Kui iga uudse tõlgenduse kohaselt tuleks tagasiulatuvalt üle vaadata juba tehtud maksuotsused, siis kaasneks sellega õiguslik ebastabiilsus. Ka Riigikohus on oma praktikas selgitanud, et uue asjaoluna ei saa käsitada halduspraktika või õigusakti tõlgenduse muutumist (nt lahendid nr 33-1-6-04, p 18, 3-3-1-7-04, p 16). Kohtuotsus ei ole ka maksuotsuses otsene õiguse allikas ega tõend. HKMS § 177 lg-te 1 ja 2 järgi on jõustunud kohtuotsus kohustuslik menetlusosalistele, mis tähendab, et teise isiku suhtes tehtud kohtuotsuses sisalduvad seisukohad ei ole haldusorganile teises asjas siduvad ja kohustuslikud. Sellist tähendust ei ole antud ka Riigikohtu lahenditele. Kuigi Riigikohtu seisukohad haldusasjades omavad üldist tähendust kohtupraktika kujundamisel, ei saa Riigikohus oma lahenditega luua ega kehtetuks tunnistada maksu tasumise õiguslikke aluseid MKS § 33 lg 4 mõttes. Vastustaja viitab põhjendatult Tallinna Ringkonnakohtu 05.11.2015 otsusele haldusasjas nr 3-15-110, milles kohus selgitas, et analoogia korras ei saa maksu tasumise õigusliku aluse äralangemisena käsitada Riigikohtu tõlgenduse muutumist tulumaksuseaduse (TuMS) sätete osas. Selline lähenemine laiendaks põhjendamatult põhiseadusest tulenevat Riigikohtu rolli haldusasjade lahendamisel. Samuti selgitas ringkonnakohus, et Riigikohtu lahend ei too endaga kaasa kohustust tagasiulatuvalt kohtupraktikat muuta. 4(7)

3-18-1773 Kuna kohtuotsuses, sh Riigikohtu otsuses sisalduvatel õiguslikel põhjendustel ei ole tagasiulatuvat mõju, siis ei saaks kaebaja sisuliste väidete põhjendatuse korral praeguses asjas kohaldada ka MKS § 103 lg 1 p-i 2, mis võimaldaks maksuotsust muuta või kehtetuks tunnistada tagasiulatuva mõjuga sündmuse tõttu. Samas on ka viidatud sündmuste all mõeldud faktilisi asjaolusid mõjutavat sündmust. Riigikohtu seaduse tõlgendused, mis võivad endaga kaasa tuua halduspraktika muutumise, ei oma ega peagi omama tagasiulatuvat jõudu ning ei too kaasa vajadust tagasiulatuvalt kogu senist halduspraktikat ümber hinnata. Ka juhul, kui Riigikohtu ja Tallinna Ringkonnakohtu otsuste vahel esinev vastuolu võiks anda aluse maksuotsuse kehtetuks tunnistamiseks, ei ole viidatud eeldus praegusel juhul ka faktiliselt täidetud. Oma olemuselt on mõlema kaasuse asjaolud mõneti sarnased. Nii haldusasjas nr 3-09-1863 kui ka asjas nr 3-3-1-79-11 vaieldi TuMS § 15 lg 1 kohaldamise üle koosmõjus MKS §-ga 84. Mõlemas asjas olid vaatluse all aktsiate võõrandamisega seonduvad tehingud, aktsiate eest laekus raha äriühingute kontodele ning puudutatud füüsilised isikud ei ole seda raha enda käsutusse saanud. Kohtute lõppjäreldused tehingute maksustamise osas on erinevad. Samas tuleb iga maksuasja tuleb vaadelda eraldi, sh milliste konkreetsete asjaolude alusel järeldusi tehakse ning milline hinnang esitatud tõenditele antakse. Eelpool viidatud Riigikohtu lahendis hindas kohus konkreetses asjas esitatud tõendeid ja asjaolusid, Riigikohtu seisukohad on seotud konkreetse kohtuasjaga ja järeldused ei ole üldistatavad. Seega ei ole Riigikohtu ja Tallinna Ringkonnakohtu seisukohad omavahelises vastuolus, vaid mõlemad lahendid on tehtud konkreetsete asjaolude alusel. Samuti puudub halduskohtul pädevus hakata praeguse haldusasja raames uuesti analüüsima ja üle hindama haldusasja nr 3-09-1863 aluseks olevaid asjaolusid ja tõendeid. Kohus ei nõustu kaebajaga, et MTA 28.08.2018 otsus on motiveerimata. Otsuses on välja toodud asja lahendamisel tähtsust omavad asjaolud ja vastustaja seisukoht, miks kaebaja taotlus ei kuulu rahuldamisele. Viidatud on asjakohastele õigusnormidele. Seega vastab otsus HMS §-des 55 ja 56 sätestatud nõuetele, on arusaadav ning nõuetekohaselt põhjendatud. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

3-18-1773 saada. Kohe, kui juriidiline isik teeb kaebajale väljamakse, peaks ta selle deklareerima ja tasuma tulumaksu, mis tähendaks topeltmaksustamist. MTA 30.03.2009 maksuotsus ja Tallinna Ringkonnakohtu otsus nr 3-09-1863 rikuvad ühetaolise maksustamise põhimõtet (PS § 12). Riigikohus selgitas lahendis nr 3-3-1-63-06, et asjaolu, et maksuotsuse osas on olemas jõustunud kohtuotsus, ei võta ära õigust rakendada MKS § 102 lg-t 1. Jõustunud kohtuotsus vaid kinnitab haldusakti õiguspärasust, mitte ei keela haldusorganil õiguspärast haldusakti muuta, kui seadus näeb ette sellise võimaluse. Asjaolu, et 2011. a kohtuvaidluses kohtuotsus kaebaja osas jõustus ja maksuotsus jäi kehtima, ei võta maksuhaldurilt õigust tühistada maksuotsus osas, mis puudutab 28 000 aktsia eest saadud tulu maksustamist. Pärast Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-79-11 tegemist pidi MTA-le olema selge, et kaebaja suhtes tehtud maksuotsus ei ole õiglane ja rikub kaebaja põhiõigusi. MKS § 102 lg 1 p-i 2 koostoimes haldusmenetluse seaduse §-dega 64 ja 65 ning PS §-dega 11 ja 12 peab tõlgendama selliselt, et kui maksuhaldur näeb ja tuvastab, et maksuotsus rikub oluliselt ühetaolise maksustamise põhimõtet, siis peab maksuhalduril olema võimalik selles osas maksuotsus tühistada. MTA 30.03.2009 maksuotsuse tegemisel oli tegelikult selge juba Riigikohtu seisukoht, et kui MTA soovib maksustada füüsilist isikut, tuginedes TuMS § 15 lg-le 1 koostoimes MKS §-ga 84, siis peab maksuhaldur tuvastama, et faktiliselt oli aktsiate müügist äriühingutele laekunud raha füüsiliste isikute kasutuses. Riigikohtu seisukoht, kuidas tõlgendada TuMS § 15 lg-t 1 koostoimes MKS §-ga 84 olukorras, kus füüsilise isiku n.-ö varjatud tulu laekus juriidilise isiku pangakontole ning füüsilisel isikul puudub võimalus seda raha sealt maksuvabalt kätte saada, on põhimõtteline ja peaks olema kõikidele maksumaksjatele sama. Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-79-11 p-des 32 ja 34 toodud seisukohad on olulised ka XX asjas.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

3-18-1773 HKMS § 201 lg 4 alusel. Vastuseks apellatsioonkaebuse väidetele märgib ringkonnakohus järgmist.

(allkirjastatud digitaalselt)

7(7)

Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.