Oliver Kask (eesistuja), Monika Laatsit ja Virgo Saarmets
Otsuse tegemise aeg ja koht
25. mai 2018, Tallinn
Haldusasja number
3-16-675
Haldusasi
AS Ilo ja Faktum Grupp OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 7. märtsi 2016. a otsuse nr 13-4/005450-1 tühistamiseks ning Maksu- ja Tolliameti kohustamiseks tagastada kaebajatele alusetult makstud 89 563,31 eurot ning maksta sellelt summalt intressi
Menetlusosalised ja nende esindajad
Kaebajad – AS Ilo ja Faktum Grupp OÜ, volitatud esindaja v.adv Toomas Pikamäe Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindajad Kristel Uibo ja Andreas Aas
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 19. juuni 2017. a otsus
Menetluse alus ringkonnakohtus
AS Ilo apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
14.mail 2018 kohtuistungil
RESOLUTSIOON
1.Jätta AS Ilo apellatsioonkaebus rahuldamata.
2.Asendada Tallinna Halduskohtu 19. juuni 2017. a otsuse põhjendused ringkonnakohtu otsuse põhjendustega. Muus osas jätta halduskohtu otsus muutmata.
3.Jätta menetlusosaliste apellatsiooniastmes kantud menetluskulud nende endi kanda.
Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse hiljemalt 25. juunil 2018 (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1).
3-16-675 Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.AS Ilo, Danske Bank A/S ja Eesti Vabariik Maksu- ja Tolliameti (MTA) kaudu sõlmisid 14.05.2009 hüpoteegi ulatuse vähendamise lepingu, hüpoteegi seadmise lepingu ja asjaõiguslepingud. Lepinguga seadis AS Ilo 2/4 mõttelisele osale Tallinnas Madara tn 14 asuvast kinnistust Eesti Vabariigi kasuks hüpoteegi summas 2 800 000 krooni. Hüpoteegiga olid tagatud kõik Eesti Vabariigi nõuded AS Iloprint (pankrotis) vastu, mis tulenesid viie tööpäeva jooksul pärast lepingu sõlmimist kinnitatavast AS Iloprint (pankrotis) maksuvõla tasumise ajatamise otsusest ja selle võimalikest muudatustest.
2.AS Ilo ja Faktum Grupp OÜ sõlmisid 28.11.2014 laenulepingu, mille järgi Faktum Grupp OÜ laenas AS-le Ilo 89 563,31 eurot, kohustudes maksma selle AS Ilo asemel maksuhalduri kontole koos põhjendusega, et makstav summa on AS Iloprint (pankrotis) maksuvõla osa, mis on tagatud hüpoteegiga.
3.AS Ilo esitas 09.02.2016 MTA-le taotluse alusetult makstud 89 563,31 euro tagastamiseks ja intressi maksmiseks.
4.MTA 07.03.2016 otsusega nr 13-4/005450-1 jäeti AS Ilo taotlus rahuldamata. Juhul, kui nõustuda taotluse esitaja väitega, et 28.11.2014 maksuhaldurile tasutud 89 563,31 eurot on makstud ilma õigusliku aluseta, oleks riigivastutuse seaduse (RVastS) § 22 lg 2 alusel kohaldatav võlaõigusseaduses (VÕS) toodud alusetu rikastumise regulatsioon. VÕS § 1030 lgte 1 ja 2 alusel oleks tagasinõude suhtes õigustatud isikuks OÜ Faktum Grupp. Ebaõige on AS Ilo seisukoht, et 14.09.2009 seatud hüpoteegiga tagatud rahaliseks kohustuseks oli üksnes AS Iloprint (pankrotis) maksuvõlg. Hüpoteegiga tagatavate kohustuste kogum määrati kohustuste sisu – käibemaks ja tööjõumaksud perioodil aprill 2008 kuni aprill 2009 – ning nende kohustuste täitmise eest vastutava isiku (AS Iloprint (pankrotis)) kaudu. Maksukorralduse seaduse (MKS) § 38 sätestab, et ettevõtte või selle osa üle andnud isik vastutab maksuvõla tasumise eest solidaarselt ettevõtte omandajaga vastavalt VÕS-s sätestatule (VÕS § 183 lg 1). Järelikult vastutab AS Iloprint (pankrotis) perioodil aprill 2008 kuni aprill 2009 deklareeritud tööjõumaksude tasumise eest, kuna need muutusid sissenõutavaks enne AS Iloprint (pankrotis) üleminekut OÜ-le Ilotrükk, s.o enne 2009. a oktoobrit. Tuginedes VÕS § 65 lg-le 1, võib kohustuse täitmist nõuda ka AS-lt Iloprint (pankrotis). Seega ei kohaldu RVastS § 22 lg 1.
5.AS Ilo ja Faktum Grupp OÜ esitasid 06.04.2016 Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles palusid tühistada MTA 07.03.2016 otsuse nr 13-4/005450-1; kohustada MTA-d tagastama Faktum Grupp OÜ poolt AS Ilo ülesandel makstud 89 563,31 eurot AS-le Ilo või Faktum Grupp OÜ-le; mõista MTA-lt AS Ilo või Faktum Grupp OÜ kasuks välja intress 89 563,31 eurolt 6% aastas alates nimetatud summa maksmise päevast kuni kohtuotsuse tegemise päevani; mõista MTA-lt AS Ilo või Faktum Grupp OÜ kasuks välja intress 89 563,31 eurolt 6% aastas alates
2(10)
3-16-675 kohtuotsuse tegemise päevast kuni summa AS-le Ilo või Faktum Grupp OÜ-le täieliku tagastamise päevani. Maksuhaldur leidis, et summa tagastamist saab nõuda Faktum Grupp OÜ. Puudub mõistlik põhjus, miks peaks Faktum Grupp OÜ enne kohtusse pöördumist esitama maksuhaldurile taotluse, mille osas on juba ette teada, et maksuhaldur jätab selle taotluse rahuldamata. Seetõttu tuleb möönda Faktum Grupp OÜ õigust nõuda maksuhaldurilt summa tagastamist ja intressi maksmist. MTA 02.06.2011 maksuotsuses leiti, et AS Iloprint (pankrotis) läks hiljemalt 13.10.2009 üle OÜ-le Ilotrükk. 02.06.2011 maksuotsus tühistati Tallinna Ringkonnakohtu 04.06.2015 otsusega asjas nr 3-11-1558 (jõustus 16.11.2015), kuid maksuotsuse tühistamine ei muuda selle kunagist kehtivust olematuks. MTA 29.04.2015 maksuotsusega nr 12.2-3/016469-9 määrati OÜ-le Ilotrükk perioodi märts 2010 kuni mai 2012 eest tasumiseks maksusumma 802 986,63 eurot. Nii 29.04.2015 maksuotsuses (kehtiv) kui ka kontrollaktis väidetakse, et 2009. a oktoobris toimus AS-i Iloprint (pankrotis) üleminek OÜ-le Ilotrükk. Ettevõtte üleminekut väitis maksuhaldur ka viidatud maksuotsustega seotud kohtumenetlustes (haldusasjad nr 3-11-1558 ja nr 3-15-1249). Asjakohatu on väide, et kuna 29.04.2015 maksuotsuse resolutsioonis ei ole mainitud AS-i Iloprint (pankrotis) üleminekut OÜ-le Ilotrükk, ei saa kaebajad 29.04.2015 maksuotsusele tugineda. Haldusmenetluse seaduse (HMS) § 60 lg-ga 2 ei ole kooskõlas järeldus, et maksuhaldur võib maksuotsuse põhjendavas osas esitada ükskõik milliseid väiteid või põhjendusi ega ole nendega seotud. Haldusasjas nr 3-15-1249 väidab ka vastustaja, et 02.06.2011 maksuotsuse tühistamine ei oma tähtsust, kuna maksuotsuse aluseks olevad tõendid on alles ning ettevõtte üleminek on jätkuvalt tõendatud. Hüpoteegiga olid tagatud üksnes AS-i Iloprint (pankrotis) maksukohustused ning seda üksnes graafikus näidatud ulatuses (lepingu p 3.2). Alates 2009. a oktoobrist puudusid AS-l Iloprint (pankrotis) graafikus näidatud maksukohustused ning puudusid ka hüpoteegiga tagatud nõuded. Seega on 28.11.2014 OÜ Faktum Grupp poolt AS-i Ilo eest tasutud 89 563,31 eurot makstud õigusliku aluseta (RVastS § 22 lg 1). Kui AS Ilo oleks teadnud, et pärast hüpoteegi seadmise lepingu sõlmimist teeb vastustaja OÜ-le Ilotrükk 02.06.2011 ja 29.04.2015 maksuotsused, milles väidab AS-i Iloprint (pankrotis) üleminekut OÜ-le Ilotrükk, ei oleks AS Ilo hüpoteegi seadmise lepingut sõlminud. MTA 22.02.2011 vastuses väitis maksuhaldur, et 19.05.2009 maksuvõla ajatamise graafikust jäi AS-l Iloprint (pankrotis) tasumata 21.02.2011 seisuga perioodi jaanuar kuni aprill 2009 maksuvõlg 215 517,92 eurot. 28.11.2014 OÜ Faktum Grupp poolt makstud 89 563,31 eurot maksti AS-i Iloprint (pankrotis) perioodi jaanuar kuni aprill 2009 maksuvõlgade katteks. Ettevõtte üleminekuga tekkis olukord, kus graafikus toodud AS Iloprint (pankrotis) maksuvõlad lõppesid. Seda järeldust kinnitab MKS § 38. Ettevõtte ülemineku korral muutuvad ettevõttega seotud maksukohustused ettevõtte üleandja jaoks võõrasteks maksukohustusteks. MKS § 96 lg 5 teise lause kohaselt võib MKS §-des 38–40 nimetatud isikutele teha vastutusotsuse alles pärast seda, kui maksumaksja või maksu kinnipidaja suhtes on alustatud sissenõudmist MKS § 130 lg 1 p-s 3 sätestatud viisil ning selle tulemusel ei ole õnnestunud kolme kuu jooksul võlga sisse nõuda või kui maksumaksjale või maksu kinnipidajale on välja kuulutatud pankrot. Järelikult võib AS-lt Iloprint (pankrotis) nõuda maksuvõlgade tasumist üksnes siis, kui OÜ Ilotrükk suhtes on graafikus näidatud maksuvõlgade sissenõudmiseks alustatud täitemenetlust või kui OÜ-le Ilotrükk on välja kuulutatud pankrot. Need eeldused ei ole täidetud. MKS § 96 lg 5 moodustab ettevõttega seotud maksukohustuste osas erinormi VÕS § 65 lg 1 ja § 183 lg 1 suhtes ning maksuhaldur saaks AS-lt Iloprint (pankrotis) nõuda 3(10)
3-16-675 maksuvõlga sisse üksnes vastutusotsuse alusel. Kuna hüpoteegiga tagatud maksuvõlad seonduvad perioodiga jaanuar kuni aprill 2009, ei ole vastutusotsuse tegemine tähtaja möödumise tõttu enam võimalik (MKS § 96 lg 5 ls 1 ja § 98 lg 1). Järelikult on väide AS Iloprint (pankrotis) solidaarsest vastutusest asjakohatu ka põhjusel, et vastustajal ei ole võimalik seda sisse nõuda (vt ka maksukorralduse seaduse eelnõu (Riigikogu IX koosseisu 882 SE) seletuskiri). RVastS § 23 p 1 kohaselt võib isik nõuda avaliku võimu kandjalt intressi alusetult saadud raha eest kuus protsenti aastas. Kaebuse esitamise päeva seisuga (06.04.2016) peab maksuhaldur maksma AS-le Ilo intressi 7287,39 eurot.
6.MTA palus jätta kaebuse rahuldamata. Praeguses vaidluses ei ole tõendatud, et 2009. a oktoobris leidis aset AS Iloprint (pankrotis) üleminek OÜ-le Ilotrükk. Kaebaja ei saa ettevõtte üleminekut tõendava asjaoluna tugineda 02.06.2011 maksuotsusele, kuna see on tühistatud (vt Riigikohtu halduskolleegiumi 07.03.2003 määrus asjas nr 3-3-1-21-03, p 14) ega 29.04.2015 maksuotsusele, kuna isiku õigusi saab mõjutada üksnes maksumenetluses tehtava haldusakti resolutsioon, mitte põhjendused (HMS § 60 lg 2; Riigikohtu halduskolleegiumi 26.03.2014 otsus asjas nr 3-3-1-55-13, p 16). Viidatud maksuotsuse resolutsioonis ettevõtte ülemineku fakti ei tuvastatud. MKS § 38 kohaselt ettevõtte või selle osa üle andnud isik vastutab maksuvõla tasumise eest solidaarselt ettevõtte omandajaga vastavalt VÕS-s sätestatule (VÕS § 183 lg 1). Seega võib ettevõtte ülemineku puhul võlausaldaja nõuda võlga ilma sissenõudmist puudutavate erisusteta nii üleandjalt kui ka omandajalt. Olukord, kus maksuhaldur peaks nõude esitamisel lähtuma VÕS-s sätestatu asemel MKS § 96 lg-st 5, paneks maksuhalduri teiste võlausaldajatega võrreldes halvemasse positsiooni. See ei ole seadusandja eesmärk. Pigem võib MKS § 38 ja § 96 lg 5 sõnastusest aru saada nii, et tegemist on alternatiividega – maksuhaldur võib tugineda VÕS-s sätestatu üldreeglile, kuid saab vajadusel kasutada ka MKS regulatsiooni (vt P. Varul jt. Võlaõigusseadus I. Kommenteeritud väljaanne. Kirjastus Juura, Tallinn, 2006, p 4.7, lk 605).
7.Tallinna Halduskohtu 19.06.2017 otsusega jäeti kaebus rahuldamata ning menetluskulud poolte endi kanda. Halduskohus pidas MTA 07.03.2016 otsust nr 13-4/005450-1 motiveerituks, nõustus selle põhjendustega ega korranud neid (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 165 lg 2). Halduskohus ei nõustunud kaebajate seisukohaga, et koos ettevõttega saab omandajale üle läinud maksuvõlgade osas üleandja suhtes solidaarvastutust kohaldada üksnes juhul, kui omandaja suhtes on läbi viidud MKS § 96 lg-s 5 sätestatud menetlus. MKS § 38 kohaselt vastutab ettevõtte või selle osa üle andnud isik maksuvõla tasumise eest solidaarselt ettevõtte omandajaga vastavalt VÕS-s sätestatule (VÕS § 183 lg 1). Seega leiab vastustaja õigesti, et VÕS järgi võib ettevõtte ülemineku puhul võlausaldaja nõuda võlga ilma sissenõudmist puudutavate erisusteta nii üleandjalt kui ka omandajalt. Faktum Grupp OÜ-le ei tulene vaidlustatud otsusest õiguslikke tagajärgi, mistõttu tema olukorda otsus ei mõjuta ega saa tema subjektiivseid õigusi rikkuda. Faktum Grupp OÜ ei ole MTA-lt vaidlusaluse summa tagastamist ega intresse nõudnud.
8.AS Ilo palub apellatsioonkaebuses tühistada Tallinna Halduskohtu 19.06.2017 otsus ning uue otsusega kaebus rahuldada. Riigikohtu tsiviilkolleegium selgitas 23.11.2016 otsuse asjas nr 3-2-1-107-16 p-s 12, et VÕS § 1030 on kohaldatav vaid siis, kui tegemist on VÕS § 80 lg-s 2 nimetatud lepinguga, kus kolmas isik võib seaduses või lepingus sätestatud juhul nõuda lepingu täitmist. Laenulepingu pooled on AS Ilo ja OÜ Faktum Grupp ning kolmandaks isikuks, kellele tuli summa välja maksta, oli Eesti Vabariik (MTA kaudu). Seadusest ega laenulepingust ei tulene, et lisaks AS-le Ilo võib ka Eesti Vabariik nõuda OÜ-lt Faktum Grupp lepingus näidatud kohustuse täitmist. Seega ei ole VÕS § 1030 kohaldatav. 28.11.2014 ülekandega ei täidetud AS Ilo ega OÜ Faktum Grupp maksukohustusi. Seetõttu ei ole asjakohane viide MKS § 33 lg-le 1. Järelikult kuulub kohaldamisele RVastS § 22 lg 1 esimene lause. OÜ Faktum Grupp tegi 28.11.2014 ülekande MTA arvelduskontole AS Ilo ülesandel. Seega täitis OÜ Faktum Grupp lepingust tuleneva kohustuse AS Ilo asemel kolmandale isikule (VÕS § 80 lg 1). Järelikult on AS-l Ilo õigus nõuda aluseta üle kantud summa tagastamist. Erinevust ei ole olukorral, kus OÜ Faktum Grupp laenab 89 563,11 eurot AS-le Ilo, kes kannab selle summa edasi maksuhaldurile, ja olukorral, kus OÜ Faktum Grupp laenab summa AS-le Ilo, kandes selle otse maksuhaldurile. Mõlemal juhul on MTA saanud 89 563,11 eurot ja AS-l Ilo on laenulepingust tulenev võlakohustus OÜ Faktum Grupp ees. Maksuhalduri seisukoht, et ainult OÜ Faktum Grupp saab nõuda 28.11.2014 üle kantud summa tagastamist, toob kaasa OÜ Faktum Grupp alusetu rikastumise. Halduskohus on jätnud hindamata hüpoteegilepingu p 3.2 ja 19.05.2009 otsuse. Lepingus peeti silmas MTA maksunõudeid AS Iloprint (pankrotis) vastu. Ka 19.05.2009 graafiku pealkirjas mainitakse, et tegemist on AS Iloprint (pankrotis) maksuvõla tasumise ajakavaga. Seega olid hüpoteegiga tagatud üksnes AS Iloprint (pankrotis) maksukohustused. Pärast 28.11.2014 koostas MTA OÜ-le Ilotrükk kolm maksuotsust: 17.02.2015 maksuotsus nr 12.2-3/020757-17, millega kohustati OÜ-d Ilotrükk perioodi 2013 oktoober kuni detsember eest tasuma maksusumma 105 228,82 eurot; 29.04.2015 maksuotsus nr 12.2-3/016469-9, millega kohustati OÜ-d Ilotrükk perioodi 2010 märts kuni 2012 mai eest tasuma maksusumma 802 986,63 eurot; 17.12.2015 maksuotsus nr 12.2-3/031259-8, millega kohustati OÜ-d Ilotrükk perioodi 2014 jaanuar kuni 2015 veebruar eest tasuma maksusumma 246 087,51 eurot. 17.02.2015 ja 17.12.2015 maksuotsused jäeti jõustunud kohtuotsustega haldusasjades nr 3-15556 ja 3-16-48 jõusse. 29.04.2015 maksuotsus tühistati Tallinna Halduskohtu 16.02.2017 otsusega asjas nr 3-15-1249. Halduskohtu otsus ole jõustunud. Ringkonnakohus leidis 31.03.2016 otsuse asjas nr 3-15-556 p-des 11–13, et Madara tn 14 trükikoda käitas OÜ Ilotrükk, trükikojas töötavad inimesed allusid OÜ Ilotrükk juhtimisele ja neile maksti töö eest perioodiliselt tasu; AS-l Iloprint (pankrotis) puudus igapäevane majandustegevus tootmise, teenuse osutamise või muu tegevuse kujul. 29.04.2015 maksuotsuses (p-d 2.1.2 ja 2.13) ja kontrollaktis (p 2.2.1 alap 1 ja p 2.2.2 alap-d 1 ja 5–8) väideti, et 2009. a oktoobris toimus AS Iloprint (pankrotis) üleminek OÜ-le Ilotrükk ning pärast seda jätkas trükiteenuste osutamist OÜ Ilotrükk (vt ka Tallinna Ringkonnakohtu 23.02.2017 otsus asjas nr 3-16-48, p 15). Seega on 17.02.2015 ja 17.12.2015 maksuotsustega ning kohtuotsustega asjades nr 3-15-556 ja 3-16-48 tuvastatud, et hiljemalt 2013. a oktoobris toimus ettevõtte üleminek. Seisuga 21.02.2011 oli AS-l Iloprint (pankrotis) endiselt tasumata perioodi jaanuar kuni aprill 2009 eest maksuvõlg 215 517,92 eurot. 28.11.2014 tasutud 89 563,31 eurot maksti AS Iloprint 5(10)
3-16-675 (pankrotis) perioodi jaanuar kuni aprill 2009 maksuvõlgade katteks. Kuna hiljemalt 2013. a oktoobris toimus AS Iloprint (pankrotis) üleminek OÜ-sse Ilotrükk, läksid MKS § 37 ja VÕS § 181 lg 2 alusel üle ka perioodi jaanuar kuni aprill 2009 maksuvõlad. Ettevõtte või selle osa üle andnud isik on kolmas isik, kes vastutab võõra maksukohustuse eest (MKS § 38). Maksuhaldur võib nõuda ettevõtte üle andnud isikult ettevõttega seotud maksukohustuste täitmist alles pärast seda, kui maksuhaldur on eelnevalt alustanud maksuvõla sissenõudmist ettevõtte omandaja suhtes (MKS § 96 lg 5). MKS § 96 lg 5 on erinormiks VÕS § 65 lg-le 1 ja § 183 lg-le 1. Halduskohus ei ole põhjendanud MKS § 96 lg 5 kohaldamata jätmist. AS Ilo palub mõista perioodi 28.11.2014–14.07.2017 eest MTA-lt välja intress summas 14 117,47 eurot (RVastS § 23 lg 1 p 1).
9.MTA palub jätta apellatsioonkaebuse rahuldamata. Isik, kellelt maksuhaldur faktiliselt rahalisi vahendeid sai, oli Faktum Grupp OÜ, mistõttu esitas kahju hüvitamise taotluse ja apellatsioonkaebuse vale isik. Ettevõtte ülemineku korral võib võlausaldaja VÕS-le tuginedes nõuda võlga ilma MKS-s sätestatud sissenõudmist puudutavate erisusteta üheaegselt nii üleandjalt kui ka omandajalt. Lisaks koostati esimene kehtiv haldusakt, kus ettevõtte üleminekut mainitakse, 2015. aastal, seega hiljem kui 28.11.2014, mil Faktum Grupp OÜ tasus maksuhaldurile 89 563,31 eurot. Seega isegi kui maksuhalduri poolt viidatud põhimõte, mille kohaselt saab isiku õigusi mõjutada üksnes haldusakti resolutsioon, mitte põhjendused, ei kohaldu ja ettevõtte ülemineku määratlemisel tuleb lähtuda haldusakti sisust, avaldus kehtiv seisukoht ettevõtte ülemineku fakti kohta hiljem, kui Faktum Grupp OÜ vaidlusaluse väljamakse tegi. Maksuhaldur ei saaks enne ettevõtte ülemineku fakti tuvastamist MKS § 96 lg-le 5 tugineda. Ettevõtte üleminek võis olla juba varasemalt aset leidnud, kuid alles pärast selle tuvastamist on maksuhalduril võimalik rääkida ettevõtte üleandjast ja omandajast, solidaarvastutusest ning maksuvõla tasumiseks ettenähtud sissenõudmise korrast. Põhjusel, et ettevõtte üleandmine toimub tehinguga, võib toimuda üksnes osaliselt ja see võib toimuda varjatult, ongi ette nähtud mõlema tehingupoole solidaarne vastutus, et ei tekiks võimalust jätta maksukohustused poolele, kellel puudub vara kohustuste täitmiseks. See ei tähenda, et ettevõtte ülemineku tuvastamise korral tuleks ettevõtte ülemineku reaalse toimumise ja tuvastamise vahele jääval ajal üleandja poolt tasutud maksukohustused lugeda riigi alusetuks rikastumiseks. Sellist lähenemist ei toeta seadus ega kohtupraktika. Kuna MKS § 96 lg-t 5 ei saa enne ettevõtte ülemineku tuvastamist kohaldada, on seadusega kooskõlas käsitus, et kuni ettevõtte ülemineku tuvastamiseni loetakse ettevõtte ülemineku reaalse toimumise ja tuvastamise vahele jääval ajal üleandja poolt tasutud maksukohustused automaatselt MKS §-s 38 sätestatud solidaarvastutuse täitmiseks, mille võrra kahaneb omakorda omandaja maksukohustus.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
10.AS Ilo, Danske Bank ning Eesti Vabariik (MTA kaudu) sõlmisid 14.05.2009 notariaalselt tõestatud hüpoteegi ulatuse vähendamise lepingu, hüpoteegi seadmise lepingu ja asjaõiguslepingud (tl 5–8p). Lepingu p 3.2 kohaselt tagati AS-le Ilo 2/4 osas kuuluva kinnisasjaga (Madara tn 14, Tallinn) MTA kõiki nõudeid AS Iloprint (pankrotis) vastu, mis tulenesid MTA ja AS Iloprint (pankrotis) vahel sõlmitavast maksuvõla tasumise ajatamise otsusest ja selle võimalikest muudatustest. Hüpoteegiga tagatud nõuete täitmata jätmisel allus kinnisasi kohesele sundtäitmisele (lepingu p 3.1).
6(10)
3-16-675 MTA 19.05.2009 otsusega nr 13-1/1508 rahuldati AS Iloprint (pankrotis) taotlus maksuvõla tasumise ajatamise muutmiseks ning kinnitati võlanõuete ajakava seisuga 18.05.2009 summas 3 962 972 krooni (tl 36–38p). Graafik tunnistati kehtetuks 19.10.2009, kuna AS Iloprint (pankrotis) ei tasunud graafikujärgseid makseid. Seisuga 22.02.2011 oli AS-l Iloprint (pankrotis) tasumata maksuvõlg 215 517,92 eurot (tl 78–78p). Kaebaja selgituste kohaselt toimus ajavahemikul 2011–2014 maksuhalduri ja AS Ilo vahel kirjavahetus AS Iloprint (pankrotis) maksuvõla suuruse üle (kaebuse p 4). AS Ilo ja Faktum Grupp OÜ sõlmisid 28.11.2014 laenulepingu, mille kohaselt laenas Faktum Grupp OÜ AS-le Ilo 89 563,31 eurot, kandes selle koheselt üle MTA kontole AS Iloprint (pankrotis) maksuvõla eest (tl 9–9p). Sellega täitis AS Ilo kohustuse, mille täitmist hüpoteek tagas, et vältida AS-le Ilo kuuluva kinnisasja arvel võla sundtäitmist. Pärast summa tasumist nõustus maksuhaldur hüpoteegi kustutamisega (kaebuse p 6).
11.AS Ilo on apellatsioonkaebuses selgitanud, et hüpoteegi seadmise lepinguga olid tagatud AS Iloprint (pankrotis) maksuvõlad (apellatsioonkaebuse p-d 10.1–10.6). Hüpoteegi seadmise lepingu p-s 3.2 on märgitud, et hüpoteegiga on tagatud MTA kõik nõuded AS Iloprint (pankrotis) vastu, mis tulenevad sõlmitavast maksuvõla ajatamise tasumise graafikust. Viidatud graafiku koostas MTA 19.05.2009 ning selles on konkreetselt ära näidatud, milliseid AS Iloprint (pankrotis) poolt tasumata maksukohustusi on silmas peetud. Seisuga 21.02.2011 oli viidatud graafikust tasumata 215 517,92 eurot. MKS § 42 lg 1 võimaldab kolmandal isikul võtta vastutus maksukohustuslase rahaliste kohustuste täitmise eest. MKS § 42 ei anna iseseisvat vastutuse alust, vaid möönab lihtsalt võimalust, et kolmas isik võib endale lepinguga võtta vastutuse maksukohustuslase rahaliste kohustuste täitmise eest. Vastutuse sisu ja tingimused sõltuvad lepingust (L. Lehis. Maksuõigus. 3., täiendatud ja muudetud trükk. Kirjastus Juura, Tallinn, 2012, p 2.6.6, lk 103; vt ka maksukorralduse seaduse eelnõu 886 SE seletuskiri, § 43). Nii MKS § 42 lg 3 kui ka MKS § 127 lg-d 1 ja 3 (tagatise regulatsioon) sätestavad, et kolmanda isiku vastu saab maksuhaldur panna nõuded maksma tsiviilkorras. Seega on maksuhalduri ja AS Ilo vaheline suhe eraõiguslik. Asjaolu, et hüpoteegi seadmise lepingu sõlmimise aluseks on AS Iloprint (pankrotis) maksukohustuste tagamine, ei muuda suhet avalik-õiguslikuks. AS Ilo ja maksuhalduri vahelise suhte tekkimisele ei eelnenud haldusorgani avalik-õiguslikke tahteavaldusi või toiminguid AS Ilo suhtes (vrdl P. Saar, I. Pilving, § 4, lk 40 – K. Merusk, I. Pilving. Halduskohtumenetluse seadustik. Kommenteeritud väljaanne. Kirjastus Juura, Tallinn, 2013). Asjaolu, et AS Ilo asemel kandis rahasumma maksuhaldurile üle Faktum Grupp OÜ, ei muuda seda seisukohta. Laenusaaja nõusolekul võib laenulepingu täitmine toimuda ka kolmandale isikule (M. Käerdi, § 396, p 3.2.1, lk 382 – P. Varul jt. Võlaõigusseadus II. Kommenteeritud väljaanne. Kirjastus Juura, Tallinn, 2007). Nõuet maksuhalduri vastu halduskohtumenetluses ei saaks esitada ka Faktum Grupp OÜ. Avalik-õiguslik suhe on isiku ja avaliku võimu kandja vahel kahtlemata olemas siis, kui isik on asja või raha avaliku võimu kandjale üle andnud haldusaktile, halduslepingule või muule õiguslikule alusele tuginedes. Asjaolu, et nimetatud õiguslik alus tegelikkuses puudus või hiljem ära langes, ei väära avalik-õigusliku suhte olemasolu. Kui aga isik andis asja või raha avaliku võimu kandjale üle üksnes eksimuse tõttu (nt isik märkis pangaülekande tegemisel ekslikult avaliku võimu kandja kontonumbri), siis ei juhindunud isik avaliku õiguse normidest, mistõttu kuulub kohaldamisele võlaõiguslik regulatsioon (E. Andresen. Riigivastutus. Riigikohus, 2009, lk 100–101). Ringkonnakohus selgitas eelnevalt, et laenulepingus sätestatud kohustuse täitmine on võimalik ka muule isikule kui laenusaajale. Seega on Faktum Grupp OÜ ja MTA vahel eraõiguslik täitmissuhe. Asjaolu, et summa saajaks oli MTA, ei muuda poolte vahelist suhet avalik-õiguslikuks. Täitmissuhte võimaliku ebaõigsuse korral on Faktum Grupp OÜ-l võimalik esitada hagi maakohtusse.
7(10)
3-16-675
12.Kui hüpoteegiga tagatud võla on tasunud hüpoteegiga koormatud kinnisasja omanik, kes ei ole võlgnik, läheb nõue asjaõigusseaduse § 349 lg 3 esimese lause järgi rahuldatud ulatuses talle üle. Kinnisasja omanik, kes ei ole tagatava nõude isiklik võlgnik, ei pea seda nõuet üldjuhul rahuldama ja temalt ei saa seda nõuda. Nõude rahuldab ta reeglina hüpoteegi realiseerimise vältimiseks ning on õiglane, et teise isiku võla maksnuna on tal ka õigus seda võlga võlgnikult tagasi nõuda. Kokkuleppel saab selle nõude välistada, kuid seda kokkulepet ei saa muuta hüpoteegi sisuks (V. Kõve, § 349, p 3.2.1, lk 611 – P. Varul jt. Asjaõigusseadus II. Kommenteeritud väljaanne. Kirjastus Juura, Tallinn, 2014). Seega läks AS Iloprint (pankrotis) maksunõuete eest tasutud summa osas nõudeõigus üle AS-le Ilo ning AS-l Ilo oli võimalik tasutud summa välja nõuda AS-lt Iloprint (pankrotis) tsiviilkohtumenetluses hagi esitamisega. Eelnevast tulenevalt ei ole AS Ilo ja MTA ega Faktum Grupp OÜ ja MTA vahel avalikõiguslikku suhet, mis võimaldaks kaebuse esitamist halduskohtule RVastS § 22 lg 1 alusel. Eraõiguslike vaidluste lahendamine ei kuulu halduskohtu pädevusse (HKMS § 4 lg 1).
13.Halduskohtul oleks tulnud kaebus pädevuse puudumise tõttu HKMS § 121 lg 1 p 1 alusel tagastada või jätta HKMS § 151 lg 1 p 1 alusel läbi vaatamata. Riigikohtu erikogu selgitas 10.04.2002 määruse asjas nr 3-3-4-2-02 p-s 10, et kui isik on pöördunud halduskohtusse vaidluses, mille lahendamine pole seaduse järgi halduskohtu pädevuses, ja halduskohus on kaebuse vastu võtnud ning protsessiosalised ei ole esimese astme halduskohtu otsuse tegemiseni halduskohtu pädevust vaidlustanud, ei ole mõistlik tühistada kohtuotsust üksnes põhjusel, et seaduse järgi ei kuulu vaidlus lahendamisele halduskohtus. Seega ei ole halduskohtu pädevuse puudumine praegusel juhul vaidlustatud otsuse tühistamise aluseks ning ringkonnakohtul on võimalik haldusasi sisuliselt läbi vaadata (vrd TsMS § 61 lg ).
14.Kaebaja hinnangul on 89 563,31 eurot tasutud MTA-le alusetult, kuna AS Iloprint (pankrotis) läks OÜ-le Ilotrükk üle 2009. a oktoobris, alternatiivselt hiljemalt 2013. a. Ettevõtte üleminekuga koos läksid OÜ-le Ilotrükk üle ka AS Iloprint (pankrotis) maksuvõlad ning nende tasumise kohustus. Tõendusena ettevõtte ülemineku kohta on AS Ilo viidanud mitmele kohtulahendile ja maksuotsusele, mille raames on AS Ilo hinnangul MTA ning kohtud ettevõtte ülemineku tuvastanud (apellatsioonkaebuse p-d 11.1–12.11). Ringkonnakohus AS Ilo seisukohtadega ei nõustu.
15.AS Iloprint (pankrotis) võimalikku üleminekut OÜ-le Ilotrükk analüüsis Riigikohtu halduskolleegium 26.03.2014 otsuses asjas nr 3-3-1-55-13. Viidatud otsuse p-des 22–48 selgitas halduskolleegium, et AS Iloprint (pankrotis) üleminek OÜ-le Ilotrükk ei ole tõendamist leidnud, ega nõustunud MTA ja haldus- ning ringkonnakohtu vastupidiste seisukohtadega. Haldusasja uuel menetlemisel tühistas ringkonnakohus 04.06.2015 otsusega asjas nr 3-11-1558 Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse 02.06.2011 maksuotsuse koos maksuvõla tasumise korraldusega nr 12.2-3/10287-67. Viidatud otsuse p-des 16–21 selgitas ringkonnakohus, et AS Iloprint (pankrotis) üleminek OÜ-le Ilotrükk ei ole tõendatud. Seega ei kinnita viidatud kohtulahendid kaebaja väiteid. Asjaolu, et maksuhaldur on erinevates maksuotsustes ning kohtumenetlustes endiselt seisukohal, et ettevõtte üleminek on leidnud tõendamist, ei anna alust asuda teistsugusele seisukohale. HMS § 60 lg 2 kohaselt on igaühele kohustuslik kehtiva haldusakti resolutiivosa. Haldusakti muudel osadel, sealhulgas haldusakti põhjendustes tuvastatud asjaoludel, on iseseisev õiguslik tähendus ainult seaduses sätestatud juhtudel. Maksuseadused ei anna haldusakti põhjendavas osas tuvastatud asjaoludele iseseisvat õiguslikku tähendust. Seega saab isiku õigusi mõjutada vaid maksumenetluses tehtava haldusakti resolutsioon, mitte põhjendused (Riigikohtu halduskolleegiumi 26.03.2014 otsus asjas nr 3-3-1-55-13, p 16). 8(10)
3-16-675 Ühegi kaebaja poolt viidatud haldusakti resolutsioonis ei ole ettevõtte üleminekut siduvalt tuvastatud. Lisaks on Tallinna Ringkonnakohus 22.02.2018 otsuse asjas nr 3-15-1249 p-s 11 selgitanud, et hoolimata 02.06.2011 maksuotsuse tühistamisest saaks vaidlusaluses haldusasjas põhimõtteliselt tugineda 02.06.2011 maksuotsusega päädinud maksumenetluses kogutud tõenditele. Vaidlustatud maksuotsuses või selle lisaks olevas kontrollaktis ei ole aga eraldi analüüsitud, millised asjaolud kogumis andsid aluse järeldada ettevõtte üleminekut, vaid piirdutud on üldise viitega 02.06.2011 maksuotsusele. Samamoodi ei ole 29.04.2015 maksuotsuses ega kontrollaktis analüüsitud, millised konkreetsed 02.06.2011 maksuotsuseni viinud asjaolud ja tõendid kinnitavad seda, et töötajad saab lugeda kaebaja töötajateks ning seda, et kaebaja valmistas tegelikult trükised ise. Maksuhaldur ei ole sellist analüüsi esitanud ka kohtumenetluses, viidates üldsõnaliselt kõigile haldusasjas nr 3-11-1558 kogutud tõenditele.
16.AS Ilo viited haldusasjadele nr 3-15-556 ja 3-16-48 ei tõenda vastupidist. Viidatud haldusasjades ei tuvastanud ringkonnakohus siduvalt ettevõtte üleminekut. Haldusasjas nr 315-556 ei olnud küsimuse all ettevõtte kui terviku või töötajate üleminek, vaid ringkonnakohtul tuli anda hinnang, kas OÜ Ilotrükk on korrektselt tasunud tööjõumakse (vt Tallinna Ringkonnakohtu 31.03.2016 otsus asjas nr 3-15-556, p 10). Tööjõumaksude õiguspärane tasumine oli vaidluse all ka haldusasjas nr 3-16-48. Sellele hinnangu andmiseks ei olnud vajalik viidatud haldusasja raames tuvastada ettevõtte üleminekut ning sellele ei andnud ringkonnakohus ka hinnangut (vt Tallinna Ringkonnakohtu 23.02.2017 otsus asjas nr 3-16-48, p 18). Lisaks ei lõpeta ettevõtte üleminek maksukohustusi, vaid juba sissenõutavaks muutunud maksukohustused lähevad ettevõtte omandajale üle. Maksuhaldur on õigesti märkinud, et vaidlusaluse perioodi osas muutus maksuvõlg sissenõutavaks hiljemalt 2009. a maikuus ning oleks ka väidetava ettevõte ülemineku korral OÜ-le Ilotrükk üle läinud ning maksuhaldur saanuks nõuda võla tasumist.
17.Kuivõrd AS Iloprint (pankrotis) ettevõtte üleminek OÜ-sse Ilotrükk ei ole tuvastamist leidnud, ei oma haldusasja lahendamisel tähtsust MKS § 38 ja § 96 lg 5 tõlgendamine. Ringkonnakohus märgib siiski, et ei nõustu kaebaja tõlgendusega, et MKS § 38 rakendamise korral tuleb ettevõtte üleandjale koostada vastutusotsus MKS § 96 lg 5 mõttes. Ettevõtte ülemineku tuvastamise korral ei toimu MKS § 37 ega VÕS § 182 lg 2 alusel maksukohustuste kindlaksmääramist, vaid õigusjärgluse alusel lähevad omandajale ettevõtte vara kõrval (solidaarselt üleandjaga) üle ka ettevõttega seotud kohustused (sh maksukohustused). Üle läinud maksukohustuste sissenõudmiseks antakse üldjuhul maksuvõla tasumise korraldus, mis võib formaalselt sisalduda ka maksuotsuses (vrdl Riigikohtu halduskolleegiumi 26.03.2014 otsus nr 3-3-1-55-13, p 17). Seega ei eelda maksuvõla sissenõudmine ettevõtte ülemineku korral sarnase menetluse läbiviimist, nagu seda kohaldatakse näiteks juhatuse liikme vastutuse puhul (MKS § 40). Seda seisukohta toetab ka asjaolu, et MKS §-d 38 ja 39 annavad maksuhaldurile pädevuse esitada oma nõue halduskorras, mitte tsiviilhagi esitamise teel. MKS §-des 40 ja 41 toodud alused hõlmavad ainult maksuõigussuhteid (L. Lehis. Maksuõigus. 3., täiendatud ja muudetud trükk. Kirjastus Juura, Tallinn, 2012, p 2.6.1, lk 99–100). Lisaks viitab MKS § 38 VÕS solidaarvastutuse sätetele, mis ei näe ette täiendavate – MKS § 96 lg-le 5 sarnaste – toimingute tegemist võla sissenõudmiseks (vt ka M. Tamme, § 183, p 4.7, lk 908 – P. Varul jt. Võlaõigusseadus I. Üldosa (§-d 1–207). Kommenteeritud väljaanne. Kirjastus Juura, Tallinn, 2016).
18.Alusetu rikastumise nõude rahuldamata jätmise tõttu jääb rahuldamata ka intressinõue.
19.Eelnevast tulenevalt jääb AS Ilo apellatsioonkaebus rahuldamata. Tallinna Halduskohtu 19.06.2017 otsuse põhjendused tuleb asendada ringkonnakohtu otsuse põhjendustega. Muus osas jääb halduskohtu otsus muutmata. 9(10)
3-16-675
20.Kaebaja apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, mistõttu jäävad kaebaja apellatsiooniastmes kantud menetluskulud HKMS § 108 lg 1 alusel tema enda kanda. MTA ei ole menetluskulude väljamõistmist taotlenud (HKMS § 109 lg 1).
(allkirjastatud digitaalselt)
10(10)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.