Personal2Go OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 22. detsembri 2016. a otsuse nr 12.2-3/038654-2 tühistamiseks
Menetlusosalised
Kaebaja – Personal2Go OÜ (11639449), seaduslik esindaja Peeter Kangro Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Jaanek Lips
Resolutsioon Edasikaebamise kord
1.Jätta Personal2Go OÜ kaebus haldusasjas nr 3-17-519 rahuldamata.
2.Poolte menetluskulud jätta nende endi kanda. Otsusele saab esitada 30 päeva jooksul apellatsioonkaebuse Tartu Ringkonnakohtule arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o kuni 21. maini 2018. a. Tartu Ringkonnakohus võib apellatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ei taotleta kohtuistungi korraldamist.
Asjaolud ja kohtu seisukoht
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis 01.11.2016. a korralduse nr 12.2-3/038654-1 (tl 29) alusel Personal2Go OÜ käibemaksuseaduse mõistes ettevõtlusega tegelemist Eestis ja kohustas osaühingut esitama perioodi oktoober 2016 kuni november 2016 ettevõtlusega tegelemist tõendavad majandustegevuse dokumendid ning andma ettevõtluse kohta kirjalikku teavet. Kaebajale selgitati, et kui ettevõtlusega tegelemine ei leia tõendamist, on õigus kustutada osaühing käibemaksukohustuslaste registrist.
2.Kaebaja tollane seaduslik esindaja andis 09.11.2016. a, 14.11.2016. a ja 06.12.2016. a (tl 30, 33–35, 37) selgitusi osaühingu tegevuse kohta ning esitas 09.11.2016. a, 16.11.2016. a, 06.12.2016. a järgmised dokumendid: müügiarved Medoniks Grupp OÜ-le (tl 49, 50 , 51) ja teenuse osutamise aktid (tl 49p, 51p); müügiarve Ehitusturva OÜ-le (tl 52) ja akti nr 4 (tl 52p– 53); müügileping Mikal OÜ-ga nr 20160901-1 (tl 45); üürileping Medoniks Grupp OÜ-ga nr MG/01092016) (tl 46–47); üürileping Mikal OÜ ja Ehitusturva OÜ vahel ja üürilepingu lisa a) (tl 42–43); AS Swedbank konto väljavõte perioodi 01.10.2016–05.12.2016. a kohta (tl 54, 55).
3.MTA otsustas 22.12.2016. a otsusega nr 12.2-3/038654-2 (tl 11–12) kustutada Personal2Go OÜ käibemaksukohustuslaste registrist. Otsuse kohaselt, Personal2Go OÜ ette näidatud tehingud viitavad sellele, et soovitakse tagada ostjatele käibemaksu maha arvamise õigus, ilma et ise käibemaksu makstaks, millele viitab asjaolu, et käibemaksuga kulud praktiliselt puuduvad ning maksukohustus on suur, samas käibemaksu riigile ei tasuta. Seisuga 22.12.2016. a oli
Personal2Go OÜ maksuvõlg kokku summas 123 315,18 eurot, sellest käibemaksuvõlg summas 56 164,29 eurot. Võlas on käibemaks 2016 august-november. Arvestades esitatud dokumente ja selgitusi kogumis asus MTA seisukohale, et Personal2Go OÜ ei oma ettevõtlust Eestis. Esitatud dokumendid ei kinnita tavapärast ettevõtlust, pigem näitavad need seda, et väljastatud arvete alusel saavad ostjad käibemaksu maha arvata, kuid Personal2Go OÜ makse ei tasu või lükkab tasumise kohustuse tulevikku.
4.Personal2Go OÜ esitas MTA 22.12.2016. a otsusele nr 12.2-3/038654-2 vaide, mille MTA jättis 02.02.2017. a vaideotsusega nr 6-1/3602-2 (tl 15–17) rahuldamata. Vaideotsuse kohaselt ei ole vaidega esitatud mitte ühtegi täiendavat tõendit ettevõtlusega tegelemise tõendamiseks. Vaide esitaja maksuvõlg on tekkinud tema enda esitatud maksudeklaratsioonidest, mille esitamine ja maksuvõla olemasolu ei tõenda ettevõtlusega tegelemist.
5.Personal2Go OÜ esitas 06.03.2017. a Tartu Halduskohtule kaebuse (tl 2–7) MTA 22.12.2016. a otsuse 12.2-3/038654-2 tühistamiseks.
6.Tartu Halduskohus jättis 06.12.2017. a määrusega (tl 60) kaebuse läbi vaatamata. Tartu Ringkonnakohus tühistas 17.01.2018. a määrusega (tl 68) Tartu Halduskohtu 06.12.2017. a määruse ning saatis asja halduskohtule tagasi menetluse jätkamiseks. Riigikohtu Halduskolleegium jättis 12.03.2018. a määrusega (tl 76) Maksu- ja Tolliameti määruskaebuse menetlusse võtmata. Tartu Halduskohus määratles 15.03.2018. a määrusega (tl 78) asja läbivaatamise viisi. Kaebaja nõue
7.Kaebaja on seisukohal, et kaebajale maksumenetluses kogutud materjalide tutvustamise võimaluse andmata jätmine ja kaebaja arvamuse ja vastuväidete ärakuulamata jätmine on oluline menetlusnormide rikkumine, mis on kaasa toonud õigusvastase haldusakti. Kuna maksuhaldur jättis asjas vajalikud tõendid kogumata, rikkus maksuhaldur sellega MKS-is sätestatud uurimispõhimõtet, mis omakorda tõi kaasa õigusvastase haldusakti.
8.Kaebaja arvates on maksuhaldur kohaldanud erinevates menetlustes õigust erinevalt, ühes menetluses on leidnud, et kaebajal puudub majandustegevus, teises menetluses on leidnud, et kaebajal on majandustegevusest tekkinud maksuvõlg. Maksuotsuse vastuolu tõttu õigusriigi printsiibi (põhiseaduse § 10) ja õigusselguse nõudega (põhiseaduse § 10 ja § 13 lg 2), ei saa riik erinevate menetluste kaudu anda kehtivale õigusele erinevat sisu, mille tõttu taotleb kaebaja käibemaksuseaduse (KMS) § 22 lg 31 põhiseadusevastaseks tunnistamist ja kohaldamata jätmist.
9.Kaebaja esitas kirjalikus menetluses täiendavate menetlusdokumentide esitamise tähtpäevaks 28.03.2018. a (tl 78) täiendavad seisukohad (tl 79–85) pidades käesolevat menetlust kriminaalmenetluseks ja taotledes Euroopa Kohtult eelotsuse küsimist ning asjas menetluse peatamist motiivil, et vaidlustatud korraldus sisaldab viidet maksukorralduse seaduse (MKS) §-le 64 ja seoses vaideotsuses kaebajale tehtud õigusliku etteheitega kaasaaitamiskohustuse rikkumisest. Vastustaja vastuväited
10.Vastuses kaebusele vaidleb vastustaja kaebusele vastu. MTA hindas vaidlustatud otsuses kaebaja esitatud dokumente ja selgitusi kogumis. MTA asus seisukohale, et kaebaja ei ole tõendanud oma ettevõtlust Eestis ning esitatud dokumendid ei kinnita tavapärast ettevõtlust, vaid pigem näitavad seda, et väljastatud arvete alusel saavad ostjad üksnes käibemaksu maha arvata. Ettevõtlusega tegelemise tõendamine on eelkõige maksukohustuslase ülesanne, maksuhalduri kahtluse, et isik ettevõtlusega ei tegele, peab üldreeglina ümber lükkama eeskätt maksukohustuslane ise.
11.Vastustaja ei nõustu väidetega uurimispõhimõtte rikkumisest. Riigikohtu praktikas on järjekindlalt leitud, et ettevõtlusega tegelemise tõendamise kohustus on maksukohustuslasel ehk võrrelduna maksumenetlusega on siin tegemist ümberpööratud tõendamiskoormusega. Vastustaja ei jaga seisukohta, et ärakuulamisõigust on rikutud, kaebajal oli menetluse käigus piisavalt võimalusi nii asjakohaste tõendite, kui ka arvamuse ja vastuväidete esitamiseks. E-kirjavahetusest nähtub, et kaebajalt on nõutud täiendavatele küsimustele vastamist ja täiendavate dokumentide esitamist. Tegemist on kaebaja soovimatusega maksuhalduriga sisulist ja konstruktiivset koostööd teha. Ettevõtlusega tegelemise kontrolli puhul KMS § 22 lg 31 tähenduses on tegemist maksukontrolli eriliigiga, mistõttu on ärakuulamisõiguse tagamise ulatus sellises menetluses mõnevõrra väiksem, võrreldes maksude arvestamise ja tasumise õigsuse kontrolli menetlusega. KMS § 22 lg 31 alusel isiku registrist kustutamise õiguspärasuse eelduseks on tema ettevõtlusega mittetegelemise s.o käibemaksukohustuslase staatuse fiktiivsuse tuvastamine. Kaebaja ei ole viidanud ühelegi õigusnormile, mida maksuhaldur oleks kohaldanud erinevalt võrreldes varasema menetlusega või andnud sellele normile erineva sisu. Ainetud on ka kaebaja väited otsuse vastuolust põhiseaduse normide, põhimõtete või MTA poolt eelnevalt läbi viidud menetlustega.
12.Vastuseks kaebuse täiendusele teatas vastustaja 06.04.2018. a (tl 86–89), et vastustaja vaidleb kaebaja seisukohtadele ning taotlustele vastu. Taotlused menetluse peatamiseks ja eelotsuse küsimiseks on põhjendamatud. Vastustaja leiab erinevalt kaebajast, et enese mittesüüstamise privileeg (MKS § 64 lg 1 p 6) ja kaasaaitamiskohustus (MKS § 56) ei saa käesolevas vaidluses olla omavahel kollisioonis. Kaebajal puudus igasugune mõistlik alus tema õiguserikkumist eitavate tõendite esitamiseks maksumenetluses, mistõttu rikkus kaebaja järelikult teadlikult kaasaaitamiskohustust, üksnes registrist kustutamise vältimise eesmärgil. Kohtu seisukoht
13.Kohtuasjas on vaidluse all, kas olid täidetud eeldused kaebaja käibemaksukohustuslaste registrist kustutamiseks. Vaidlustatud otsusega (tl 11–12) kustutati kaebaja käibemaksukohustuslaste registrist põhjusel, et ette näidatud tehingud viitavad sellele, et soovitakse tagada ostjatele käibemaksu maha arvamise õigus, ilma et ise käibemaksu makstaks. Vaidlusaluse otsuse andmise seisuga 22.12.2016. a oli kaebajal maksuvõlg kokku summas 123 315,18 eurot, sellest käibemaksuvõlg summas 56 164,29 eurot. Võlas oli käibemaks 2016 august-november, st osaliselt kontrollitavast perioodist. Vastustajale esitatud dokumendid ei tõenda ettevõtlust tavapärases mõttes, vaid tõendavad, et kaebaja väljastatud arvete alusel saavad ostjad käibemaksu maha arvata, samas kui kaebaja ei ole makse ise tasunud.
14.Kaebaja tõendab kaebust (tl 6) maksuotsuse, vaide ja vaideotsusega (tl 11–12, 13–14, 15– 17). Vastusaja on vastuväidete põhistamiseks esitanud maksumenetluses kogutud tõendid (tl 29–55), milleks on kaebaja tollase seadusliku esindaja Raivo Paala 09.11.2016. a, 14.11.2016. a ja 06.12.2016. a (tl 30, 33–35, 37) selgitused osaühingu tegevuse kohta ning kirjalikud tõendid: müügiarved Medoniks Grupp OÜ-le (tl 49, 50 , 51) ja teenuse osutamise aktid (tl 49p, 51p); müügiarve Ehitusturva OÜ-le (tl 52) ja akt (tl 52p–53); müügileping Mikal OÜ-ga (tl 45);
üürileping Medoniks Grupp OÜ-ga (tl 46–47); üürileping Mikal OÜ ja Ehitusturva OÜ vahel ja üürilepingu lisa (tl 42–43); AS Swedbank konto väljavõte perioodi 01.10.2016–05.12.2016. a kohta (tl 54, 55).
15.Halduskohus, hinnates asjas kogutud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses, on seisukohal, et kaebaja poolt vastustajale esitatud tõendid ja kirjalikult vormistatud teave ei tõenda kaebaja ettevõtlusega tegelemist, mille tõttu puudub alus kaebuse rahuldamiseks. HKMS § 165 lg-st 2 tulenevalt nõustub kohus vastustaja poolt maksu- ja vaideotsuses antud põhjendustega ja järgib neid nende sisu kordamata.
16.KMS § 22 lg 31 kohaselt on maksuhalduril õigus kustutada registrist maksukohustuslane, kes ei tegele Eestis ettevõtlusega. Kui maksukohustuslase ettevõtlusega tegelemine ei ole piisavalt tõendatud, on maksuhalduril õigus nõuda maksukohustuslaselt lisatõendeid või koguda neid omal algatusel. Maksuhaldur teatab maksukohustuslasele registrist kustutamise kavatsusest kirjalikult ning annab tähtaja ettevõtlusega tegelemise tõendamiseks. Kui ettevõtlusega tegelemine ei ole ettenähtud tähtaja jooksul tõendatud, kustutab maksuhaldur maksukohustuslase registrist.
17.Kaebaja ainukesed omapoolseks kohtumenetluses esitatud tõendiks on vaie (tl 13–14), mis on halduskohtumenetluse algatamiseks ümbervormistatud kaebuseks, mille sisu ei erine määravas osas vaidest (tl 2–79.
18.Alahindamata ära kuulamise õiguse tagamise, uurimispõhimõtte järgimise ja ühetaolise õiguse kohaldamise tähendust, on halduskohus seisukohal, et käesoleval juhul on vastustaja kaebaja osundatud õiguse maksiime käesolevas asjas kohaldanud õiguspäraselt ja kaebaja kui menetlusosalise õigusi järgides, mille tõttu ei ole ärakuulamisõiguse, uurimispõhimõtte ja õiguse ühetaolise kohaldamise kohustust vastustaja poolt asjas kogutud tõendite kohaselt rikutud, mille tõttu puudub alus kaebuse rahuldamiseks ja halduskohtule puudub alus ka KMS § 22 lg 31 kohaldamata jätmiseks ja sellega põhiseaduslikkuse järelevalve algatamiseks.
19.Halduskohus nõustub vastustajaga, et käesoleval juhul lasus ettevõtlusega tegelemise tõendamise kohustus vastavalt kehtivale kohtupraktikale kaebajal (vrdl RKHKo 3-3-1-17-15 p 15 ja 3-3-1-79-15 p 15). Tõendamiskoormuse jaotus tuleneb kohtupraktikas õigusnormi tõlgendamisest selle kohaldamisel, mitte seda ei ole käesoleval juhul esmakordselt määratletud vaidlustatud maksuotsuses. Vastustaja ülesandeks on tuua välja põhjendatud kahtlus, millest tulenes kaebajalt teabe nõudmise vajadus. Vastustaja on seda teinud ja oma ülesande täitnud. Käesolevas asjas kogutud tõendite kohaselt on vastustaja esitanud maksumenetlust alustades konkreetse nõude (tl 29) tõendite ja teabe esitamiseks, mida on kaebaja seadusliku esindajaga peetud e-kirjavahetuses ka täiendavalt selgitatud ja vastavatele faktilistele asjaoludele tehtud konkreetsete viidetega täiendatud. Vastustaja on tuvastanud kaebaja seadusliku esindaja selgitustes ja esitatud tõendites vastuolud ja puudused konkreetsetes faktilistes asjaoludes seoses ettevõtlusega tegelemise tõendamisega. Kaebaja ei ole seadusliku esindaja tegevuse ega ka raamatupidamist osutanud isiku tegevusega neid vastuolusid, millele vastustaja osundas, kõrvaldanud. Neil asjaoludel on kohus ühesel seisukohal, et kaebaja ei ole täitnud temal lasunud kohustust tõendada Eestis ettevõtlusega tegelemist vaidlusalusel perioodil, mille tõttu ei ole vaidlustatud otsuse tühistamise aluseks väidetavad minetused vastustaja poolt maksumenetluses ärakuulamisõiguse rikkumisest ja uurimispõhimõtte eiramisest. Asjas kogutud tõendite kohaselt on vastustaja dokumentide ja teabe andmise korraldusest kuni maksuotsuseni taganud kaebajale õiguse olla ära kuulatud ja rakendanud uurimispõhimõtet seadustes sätestatud määras, seega piisavalt ja õiguspäraselt.
20.Halduskohtu hinnangul ei tõenda asjas kogutud tõendid vastustaja poolt õigusriigi printsiibi ja õigusselguse printsiibi vastu eksimist ja seeläbi kaebaja õiguste rikkumist, mistõttu puudub
vajadus ja alus põhiseadusliku järelevalve menetluse algatamiseks õigusnormi suhtes (KMS § 22 lg 31), millele on vaidlusaluse otsuse andmisel tuginetud.
21.Asjas kogutud tõendid ei tõenda, et vastustaja oleks samadel faktilistel asjaoludel kohaldanud vaidlusalust õigusnormi erinevalt, s.o oleks ühel juhul tunnustanud samade tõendite kogumi alusel kaebaja ettevõtlusega tegelemist ja teisel juhul ehk käesoleval juhul seda eitanud ja kaebaja vastavast registrist kustutanud.
22.Halduskohtu hinnangul tõendab asjas kogutud tõendite kogum kaebaja osundatud asjaolude erinevust võrreldes kaebaja viidatud perioodi ja vastustaja otsustustega. Käesoleval juhul on vastustaja vaidlustatud otsuse andnud asjaolul, et tõendamist leidis kaebaja poolt ettevõtlusega mittetegelemise, s.o käibemaksukohustuslase staatuse fiktiivsus. Vastustaja on kaalukalt põhjendanud, et nimetatule viitab kaebajal olnud maksuvõlg, mille olemasolu tulenes kaebaja enda esitatud maksudeklaratsioonidest. Vastustaja on põhjendatult selgitanud, miks ei tõenda maksuvõla olemasolu iseenesest ettevõtlusega tegelemist. Vastustaja ei ole kaebaja poolt referentsperioodina osutatud ajal tõendanud kaebaja poolt alusetute maksudeklaratsioonide esitamist. Nimetatud asjas tähtsust omava asjaolu poolest erinevad käesoleva kaasuse asjaolud selle perioodi asjaoludest, mille osas heidab kaebaja vastustajale ette õigusriigi printsiibi ja õigusselguse nõude eiramist. Kaebaja etteheited vastustajale ei ole asjas kogutud tõendite kohaselt põhjendatud, mille tõttu jääb rahuldamata kaebaja taotlus KMS § 22 lg 31 põhiseadusevastaseks tunnistamiseks. Nimetatud sätte eesmärgiks on anda vastustajale põhjendatud kahtluse korral alus ja õigus maksukohustuslaselt ettevõtlusega tegelemise kohta tõendite esitamiseks. Vastustaja on halduskohtu hinnangul sätet kohaldanud õigesti ja eesmärgipäraselt ning põhjendatult, mille tõttu puudub alus põhikaebuse rahuldamiseks. Märkimist väärib asjaolu, et kaebaja ei pea õigusvastaseks õigusnormi, vaid vastustaja poolt normi kohaldamist.
23.Kaebuse täienduses (tl 79–85) esitas kaebaja taotluse eelotsuse küsimiseks Euroopa Kohtult MKS § 64 tuleneva õiguse alusel teabe andmise ja tõendite esitamisest keeldumise õiguse kohaldamiseks, sest kaebaja hinnangul vastab vaidlusalune maksumenetlus ja maksuotsus kriminaalmenetlusele.
24.Halduskohus on vaidluse esemest lähtudes seisukohal, et vaidlustatud otsuses ei ole vastustaja tuginenud otsust andes MKS §-le 64 ega süüstanud kaebajat maksupettuse toimepanemises, mille tõttu saaks asjas tõusetuda Euroopa Kohtult kaebaja taotletud küsimustes (tl 84p) eelotsustuse küsimise vajadus. Kaebajale on dokumentide ja teabe andmise korralduses selgitatud üheselt maksumenetluse eesmärk, milleks on korralduse kohaselt ettevõtlusega tegelemise kontroll, mille eesmärgiks on kindlaks teha, kas kaebaja tegeleb käibemaksu seaduse mõistes ettevõtlusega või mitte (tl 29, teine ja kolmas lõik). Samuti onn kaebajale selgitatud korraldusega kaasneda võiv haldusõiguslik tagajärg, milleks on vastava hoiatuse kohaselt käibemaksukohustuslaste registrist kustutamine KMS § 22 lg 31 alusel (tl 29p kolmas lõik). Seetõttu on kaebuse täienduses toodu kaebaja arutlused vaidlustatud otsuse kriminaalõiguslikust loomusest alusetud ja põhjendamatud, kuna vaidlustatud maksuotsus on haldusõiguslik. Haldusõiguslik on nii isiku registrisse kandmine, kuid aluste tuvastamisel sealt kustutamiseks toimetatav menetlus ja vastav otsustus.
25.Vastuseks kaebuse täiendusele osundab halduskohus Riigikohtu asjakohasele seadusetõlgendusele kohtupraktikas (RKHKo 3-3-1-79-15 p 19), mille kohaselt, kui maksuhalduril on põhjendatud kahtlus ettevõtja poolt maksualaste õigusaktide rikkumisest, siis on sellisel juhul asjakohasteks haldusmeetmeteks, kas maksukontrolli alustamine maksude määramiseks maksuotsusega, mida ei ole asjas kogutud tõendite kohaselt käesolevas asjas toimunud, Teiseks, täitetoiminguteks loa taotlemine ja/või väärteo- või kriminaalmenetluse menetlemisega alustamine maksuõigusrikkumise menetlemiseks, millest kumbagi ei ole samuti
asjas kogutud tõendite kohaselt käesoleval juhul toimunud. Ainult viimane nimetatud meetmetest ei ole haldusõiguslik.
26.Seega ei esine käesoleval juhul alust kaebuse täiendustes esitatud menetluslike taotluste rahuldamiseks. Vaidlustatud maksuotsusega ei nõuta kaebajalt viivisintressi, maksumenetlus ei vasta kriminaalmenetluse kriteeriumidele, tegemist ei ole pisirikkumise ega kriminaalsüüdistusega, mis tingiks vajaduse menetlusalusele isikule kriminaalõiguslike garantiide andmiseks.
27.Kaebaja on eeltoodud põhjustel kustutatud KMS § 22 lg 31 alusel käibemaksukohustuslaste registrist õiguspäraselt. Kaebus tuleb jätta rahuldamata ja maksuotsus jääb jõusse.
28.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks tehti otsus. Otsus on kaebaja kahjuks, mille tõttu ta peab kandma kulud. Kuna vastustaja ei taotle menetluskulu, jäävad poolte menetluskulud nende endi kanda. (allkirjastatud digitaalselt)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.