Eesti Vabariigi nimel Kohus Kohtunik Otsuse avalikult teatavakstegemine Haldusasja number
Tallinna Halduskohus Kristjan Siigur
Haldusasi
OÜ Unipetrol kaebus Maksu- ja Tolliameti 31. oktoobri 2016 maksuotsuse nr 12.2-3/030212-56 tühistamise nõudes.
Menetlusosalised
Kaebaja: OÜ Unipetrol Esindaja: v.adv Rene Varul Vastustaja: Maksu- ja Tolliamet Esindaja: Revo Krause, Miiko Vainer
12. mai 2017, Tallinn 3-17-132
RESOLUTSIOON
1.Jätta OÜ Unipetrol kaebus rahuldamata.
2.Jätta menetluskulud poolte endi kanda. Edasikaebamise kord: Menetlusosalistel on õigus kohtuotsuse peale esitada apellatsioonkaebus Tallinna Ringkonnakohtule hiljemalt 12. juunil 2017 (HkMS § 180, § 181 lg 1). Vastuseks teise menetlusosaliste poolt esitatud apellatsioonkaebusele võib esitada vastuapellatsioonkaebuse 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse menetlusosalisele kättetoimetamisest arvates või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 184). Kui apellant soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda apellatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 182 lg 1 p 9). Kui menetlusosaline soovib apellatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Tallinna Ringkonnakohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning apellatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama apellatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
OÜ Unipetrol deklareeris 2014. aasta juulikuu käibedeklaratsioonil muuhulgas 146 276 euro suuruse sisendkäibemaksu OÜ Vollomond arve alusel, mille esemeks oli 776 000 liitri diislikütuse müük. Maksu- ja Tolliamet tegi 31. oktoobril 2016 maksuotsuse nr 12.2-3/03021256, millega suurendas OÜ Unipetrol 2014. aasta juuli käibemaksukohustust 146 276 euro võrra, leides, et OÜ-l Unipetrol ei olnud õigust OÜ Vollmond arve alusel sisendkäibemaksu
arvestada, kuna OÜ Vollmond tegelikult OÜ-le Unipetrol seda kütust ei müünud ning OÜ Unipetrol oli sellest teadlik. Maksuotsust põhjendatakse kokkuvõttes järgmiste asjaoludega: OÜ Vollmond ei saanud OÜ-le Unipetrol vaidlusalust kütust müüa, kuna OÜ Neopol Invest, kellelt ta selle väidetavalt soetas, eitas kütuse müümist OÜ-le Vollmond ning OÜ Neopol Invest rekvisiitidega saatelehtedel nimetatud kütusesertifikaatidel märgitud kütuse käitleja AS Maardu Terminal kinnitas, et 2014. aastal ei ole ei OÜ Vollmond ega OÜ Unipetrol tema laost kütust saanud; vaidlusaluse kütusekoguse üle andmise kohta OÜ-le Unipetrol puuduvad tõendid; vastavussertifikaadi VSD91280 esemeks olevat kütust on OÜ Unipetrol AS-ile Jetoil üle andnud enne, kui ta selle väidetavalt OÜ-lt Vollmond sai; OÜ Viatica Grupp poolt OÜ-le Unipetrol esitatud arvetelt ei selgu osutatud transporditeenuse tegelik sisu ning raamatupidaja sõnul on selliste arvete summa olnud kogu samasugune, sõltumata sõitudest; kütuse edasimüügil vormistas OÜ Unipetrol OÜ-le Mark Oil topelt saatedokumendid erinevate kütusesertifikaatide numbritega; OÜ Unipetrol ei pidanud kinni OÜ Vollmond arvel näidatud maksetingimustest, tasudes ositi ja arvel näidatust oluliselt hiljem, samas tasumata arvel näidatud intressi; OÜ Unipetrol ei täitnud kontrollimenetluses nõuetekohaselt kaasaaitamiskohustust ega vastanud konkreetsetele küsimustele kontrollitavate tehingute üksikasjade kohta; OÜ Unipetrol töötaja A.B. oli OÜ Vollmond volitatud esindaja, kes koostas viimase nimel arved ja saatelehed, kellega suhtlesid OÜ Viatica Grupp autojuhid transpordi küsimustes ning kellel oli õigus esindada OÜ-d Vollmond AS-is Maardu Terminal; viimati nimetatud volitus oli ka teisel OÜ Unipetrol töötajal A. R.il, kellel samuti pidi olema ülevaade OÜ Vollmond tehingutest ning kes tegutses lisaks OÜ-s Viatica Grupp ning oli samas volitatud tegutsema ka OÜ Unipetrol nimel; liiati oli nii OÜ Unipetrol, OÜ Vollmond kui OÜ Viatica Grupp raamatupidajaks sama isik. OÜ Unipetrol ei ole esitanud tõendeid, mis kinnitaksid mahutite rentimist Lemmatsis, samas polnud Lemmatsi tanklas olevates mahutites võimalik hoida 776 000 liitrit diislikütust ning liiati ei olnud Lemmatsi tanklas õigust osutada vedelkütuse hoiuteenust.
KAEBAJA NÕUE JA PÕHJENDUSED
2.OÜ Unipetrol esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles taotleb Maksu- ja Tolliameti
31.oktoobri 2016 maksuotsuse nr 12.2-3/030212-56 tühistamist, vaieldes vastu maksuotsuses toodud seisukohale, et kütuse müüjaks polnud OÜ Vollmond. Kaebaja selgitab, et OÜ Vollmond omas 2014. aasta juulis vedelkütuse müügi tegevusluba ja pidas muuhulgas kütusetanklat ning 2014. aastal müüs OÜ Vollmond suuri kütusekoguseid AS-ile Jetoil, OÜ-le MK-Kamion, OÜ-le Mark Oil ja kaebajale, kusjuures maksuhaldur on kontrollinud OÜ Vollmond 2014. aasta juuli müügikäivet ega ole tuvastanud, et kütuse müüki tegelikult ei toiminud.
3.Teiseks leiab kaebaja, et tema maksuarvestuse õigsuse hindamisel ei saa olla tähtsust OÜ Vollmond ja OÜ Neopol Invest vahelisi suhteid puudutavatel asjaoludel. Siinkohal jääb kaebajale arusaamatuks, et kui maksuhaldur on teises menetluses leidnud, et OÜ Vollmond on soetanud 11 miljonit liitrit diislikütust tundmatult kolmandalt isikult, siis miks on tehtud järeldus, et kaebaja ei saanud 776 000 liitrit osta OÜ-lt Vollmond. Samuti ei pea kaebaja usaldusväärseks OÜ Neopol Invest väiteid, arvestades, et selle äriühingu puhul on tuvastatud 2014. aasta juulis ulatusliku maksupettuse toime panemine, mis seisnes näiliste ostuarvete kajastamises ja tegelikult Läti ettevõttelt soetatud kütuse katmiseks.
4.Mis puudutab OÜ-lt Vollmond soetatud kütuse saatedokumentide puudumist, siis selgitab kaebaja, et selliseid dokumente ei pidanud antud juhul koostama, kuna OÜ Vollmond ja OÜ Unipetrol vahel ei toimunud kütuse vedu, sest OÜ Vollmond andis kaebajale kütuse üle Lemmatsi tanklas ja selle kohta koostati vastavad üleandmise aktid. Kaebaja hinnangul on esitatud aktid usaldusväärsed ning ta selgitab, et esitas need kohe pärast seda, kui jõustus kohtuotsus, milles ta oli vaidlustanud maksuhalduri korralduse teabe nõudmiseks.
5.Kontrollaktis välja toodud asjaolusid, mis puudutavad Vändra ja Roiu tanklate mahutavust, peab kaebaja asjakohatuteks, kuna OÜ Vollmond andis kaebajale kütuse üle laosiseselt Lemmatsi kütusetankla kaudu. Samas selgitab kaebaja, et ka Lemmatsi tanklas ei ole ta kunagi hoidnud korraga 776 000 liitrit kütust, vaid aktide kohaselt soetas ta kütust partiidena, mis kõik on jäänud alla 200 000 liitri.
6.Mis puudutab kütuse väljastamist AS-i Maardu Terminal laost, siis märgib kaebaja esmalt, et pole kunagi väitnud, et tema sealt kütust saanud oleks, teisalt toob aga välja, et sealt laost on asjassepuutuvate vastavussertifikaatide esemeks olnud kütust saanud OÜ Neopol Invest, kes sai selle edasi müüa OÜ-le Vollmond ning liiati pole maksuhaldur teistelt seda kütust Maardust saanud ettevõtjatelt uurinud kütuse võimaliku müügi kohta OÜ-le Vollmond. Kaebaja rõhutab, et sertifikaatidega VSD 91280, 06228 ja 91103 on kütus jõudnud tarbimisse ja kütuseturule ning OÜ Vollmond sai seda osta ja ka kaebajale edasi müüa.
7.Asjakohatuks peab kaebaja maksuhalduri arutlusi seoses kütuse veoga OÜ Viatica Grupp poolt, kuna OÜ Vollmond andis kütuse kaebajale üle Lemmatsi laos ning vedu nende tehingute raames ei toimunud.
8.Kaebaja peab asjakohatuks ka maksuhalduri analüüsi seoses OÜ Vollmond 15. juuli 2014 saatedokumendiga müüdud kütusega, tuues esiteks välja, et tegemist ei ole 16. juuli 2014 arvel kajastatud kaubaga. Teiseks selgitab kaebaja, et kütusekäitlejatel pole võimalik ega kohustuslik pidada arvestust kauba liikumise kohta kütusesertifikaadi täpsusega ning ühes mahutis võib olla erinevate sertifikaatide esemeks olev kaup.
9.Seoses kütuse edasimüügiga OÜ-le Mark Oil selgitab kaebaja, et just OÜ Mark Oil palus parandada dokumentidel sertifikaadi andmed, kuna selgus, et tegemist oli teise kütusepartiiga.
10.Seoses OÜ Vollmond arve tasumisega viivitamisega märgib kaebaja, et kohtupraktikast tulenevalt ei saa üks pool nõuda ilma sellekohase kokkuleppeta seaduses sätestatud määrast suuremat viivist ning lisaks olid kaebaja ja OÜ Vollmond pikaaegsed koostööpartnerid ja sellistes suhetes tavapäraselt viivisenõudeid ei esitata. Kaebaja selgitab, et OÜ Vollmond ei nõudnud viivist, kuna selline oli kokkulepe ning kaebaja oli valmis kütust soetama mõnevõrra pikemate maksetähtaegadega kui arvutiprogramm arvele kandis. Kaebaja rõhutab, et arve on tasutud ülekannetega pangakontole, mis kinnitab veenvalt tehingu kehtivust.
11.Kaebaja hinnangul ei ole ühtki tõendit selle kohta, et A. R. oleks 2014. aastal olnud OÜ Vollmond esindajaks, samuti ei ole A. B. OÜ-s Unipetrol vaadeldaval perioodil mingeid kütusetehinguid teinud, tema peamiseks töölepingu järgseks ülesandeks oli kütusejaama kaupluse varustamine. Maia Kulli osas selgitab kaebaja, et tema oli raamatupidaja, mitte tehingute vormistaja ja teostaja.
12.Viimaks leiab kaebaja, et vastuolu tõttu põhiseadusega tuleb kohaldamata jätta maksukorralduse seaduse § 117 osas, milles nähakse ette, et intressimäär on 0.06% päevas.
VASTUSTAJA SEISUKOHT
13.Maksu- ja Tolliamet taotleb OÜ Unipetrol kaebuse rahuldamata jätmist. Vastustaja ei nõustu kaebaja väitega nagu oleks maksuhaldur OÜ Vollmond kontrollimenetluses tuvastanud kütuse müügi kaebajale ning selgitab, et OÜ-le Vollmond 12. novembril 2015 tehtud maksuotsuses leiti, et kõnealust 776 000 liitri suurust diislikütusekogust ei ole OÜ Vollmond soetanud ega ka kaebajale edasi müünud. Vastustaja rõhutab ka, et OÜ Neopol Invest seaduslikud esindajad on eitanud igasuguste tehingute tegemist OÜ-ga Vollmond ning ka OÜ Neopol Invest laoarvestus ei kinnita kütuse müüki OÜ-le Vollmond. Vastustaja leiab, et isegi kui OÜ Neopol Invest on ise toime pannud maksuõigusrikkumisi, ei tähenda see veel ilmtingimata seda, et isiku selgitusi ning raamatupidamis- ja maksuarvestust, mis on iseenesest usutavad ja tõenditega kattuvad, ei saaks mõnes teises menetluses kvaliteetse tõendina käsitleda.
14.Mis puudutab OÜ Vollmond ja kaebaja vahel kütuse üle andmise dokumenteerimist, siis leiab vastustaja, et VKS § 6 lg 1 kohaselt tuleb saatedokument vormistada nii kütuse veol (transportimisel) kui muudel juhtudel, sh sõnaselgelt ka „kütuse müügil“, ning et saatelehe vormistamise nõue on ette nähtud kütuse ja selle koguse identifitseerimiseks. Vastustaja leiab, et selle identifitseerimist võimaldava dokumendi vormistamata jätmine OÜ Vollmond poolt ja vormistamise mittenõudmine kaebaja poolt osundab samuti kaebaja heausksuse puudumisele ning soovile kütuse päritolu (tegeliku müüja isikut), teekonda või selle reaalse olemasolu ja koguse kontrollimist raskendada.
15.Vastustaja peab põhjendamatuks kaebaja nõuet kontrollida, kellele veel OÜ Neopol Invest kütust müüs ja isikuid, kellele Maardu Terminal AS enda aktsiisilaost veel samade sertifikaatide alusel kütust väljastas.
16.Vastustaja on ka seisukohal, et OÜ Vollmond ja kaebaja vaheliste tehingute pelgalt näilisele toimumisele viitab seegi, et kaebaja ei ole kütuse eest õigeaegselt tasunud, OÜ Vollmond pole aga nõudnud viivitusintressi tasumist.
17.Seoses vaidlusaluse kütuse võimalike hoiukohtade mahutavusega toob vastustaja esiteks välja, et kaasaaitamiskohustust rikkudes tekitas kaebaja ise olukorra, kus maksuhaldur pidi kontrollaktis keskenduma ainult kaebaja Vändra ja Roiu tanklate mahutavusele ning alles eriarvamusega koos esitatud dokumentidest nähtus kütuse hoiukohana Lemmatsi tankla. Samas toob vastustaja välja, et OÜ-lt Unipetrol väärteomenetluse käigus äravõetud ja ka AS-i Jetoil esitatud saatelehtede kohaselt veeti viimasele kütust siiski Roiult ning suurtes kogustes kütuse müüki just Roiult on kaebaja kajastanud ka vedelkütuse aruandel. Samas toob vastustaja välja, et Lemmatsi tanklas ei olnud võimalik korraga 776 000 liitrit diislikütust mahutada. Siinkohal toob vastustaja välja, et kaebaja väide kütuse soetamise kohta partiidena ei ole tõendanud, sest arve-saatelehe sõnastusest ja vormistusest järelduvalt anti kogu kütus üle korraga.
18.Veel toob vastustaja välja, et OÜ Vollmond müüs kütuse Unipetrol OÜ-le edasi odavamalt, kui selle ise varem OÜ-lt Neopol Invest soetas, kusjuures tehingud toimusid samal päeval.
19.Vastustaja märgib ka, et kui tehingud tõepoolest dokumentidel näidatud viisil ja poolte vahel toimusid, jääb selgusetuks, mis takistas nii kaebajal kui OÜ-l Vollmond mitmeid dokumente kohe kontrolli alguses või üldse esitada. Vastustaja hinnangul on mitmed hiljem esitatud dokumendid ebausaldusväärsed, arvestades eriti asjaolu, et OÜ Vollmond ja OÜ Unipetrol suhtes teostatud läbiotsimistel neid ei leitud.
20.Vastustaja on jätkuvalt seisukohal, et kahtlust maksupettuse toime panemises õigustab ka see, et kaebaja ja OÜ Vollmond olid enda esindajate, töötajate ja muude isikute läbi seotud äriühingud: kaebaja töötaja A. B. oli ka OÜ Vollmond töötajaks ja volitatud esindajaks ning äriühingutel oli ühine raamatupidaja M. K. Vastustaja leiab, et kuigi AS-i Maardu Terminal 1. septembri 2016 kirja kohaselt on viimane varasemast seisukohast, et A. R.il oli OÜ Vollmond esindamise volitus ka 2014. aastal, lahti öelnud, võib ka A. R. puhul eeldada vähemalt teatud sidemete säilimist (eriti arvestades asjaolu, et A. B. oli endiselt tegutsev mõlemas äriühingus).
KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED
21.Vaadanud läbi poolte seisukohad ning hinnanud kogutud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses, leian, et OÜ Unipetrol kaebus tuleb rahuldamata jätta. Maksuhaldur on vaidlustatud maksuotsuses kogutud tõenditele tuginedes piisavalt põhjendanud seisukohta, et kaebaja osales maksupettuses. Järeldust, et vaadeldava 776 000 liitri diislikütuse müügiahelas pandi toime maksupettus, õigustab eeskätt see, et OÜ Neopol Invest eitab väidetavalt kaebajale edasi müüdud kütuse müümist OÜ-le Vollmond. Järelduse, et kaebaja maksupettuses osales, saab aga teha esiteks sellest, et kaebaja ei ole suutnud veenvalt tõendada kõnealuse diislikütuse vastu võtmist, teiseks see, et kaebaja ja OÜ Vollmond olid omavahel seotud mõlema ühingu huvides tegutsenud samade isikute kaudu ning kolmandaks see, et kaebaja ja OÜ Vollmond vahelised suhted, mis seonduvad ühelt poolt arvete tasumisega ning teiselt poolt väidetavalt Lemmatsi tanklas toimunud kütuse üle andmisega, hälbivad teineteisest sõltumatute ja iseseisvalt toimivate ettevõtjate tavapärastest suhetest. Eeltoodud asjaolud on, nagu öeldud, piisavad, põhjendamaks kaebaja osalemist maksupettuses ning kuivõrd kaebaja ei ole ei maksuhalduri poolt läbi viidud kontrollimenetluses ega kohtumenetluses esitanud maksuhalduri seisukohta ümber lükkavaid tõendeid, on maksuotsus õiguspärane.
22.Käibemaksusüsteem on üles ehitatud selliselt, et ostja õigusele sisendkäibemaks maha arvata, peab vastama müüja kohustus arvele lisatud käibemaks tasuda. Olukorras, kus maksuhalduril ei õnnestu kontrollida müüja käibemaksuarvestuse aluseks olevaid asjaolusid, näiteks põhjusel, et see isik ei esita kontrollimiseks oma maksuarvestuse aluseks olevaid dokumente või need dokumendid ei võimalda tema maksuarvestuse õigsuses veenduda, on iseenesest alust kahtluseks, et kõnealune müüja ei ole käibemaksu nõutud ulatuses tasunud. Ostja poolt sisendkäibemaksu maha arvamise õigus ei sõltu iseenesest sellest, kas müüja oma maksukohustuse täidab ning ostjale ei saa panna vastutust müüja võimalike rikkumiste eest. Küll aga tuleneb väljakujunenud kohtupraktikast, et ostjal ei ole õigust KMS §-s 37 sätestatud nõuetele formaalselt vastava arve alusel sisendkäibemaksu maha arvata, kui ta teadis või pidi teadma, et arvel müüjana näidatud isik ei olnud tegelik müüja või kui ostja osales maksupettuses (vt. Riigikohtu otsused haldusasjades 3-3-1-73-10, 3-1-1-18-10 ja 3-3-1-27-14).
23.Mitmest tehingust koosnevat tehingute ahelat hõlmava maksupettuse puhul saab ostja osalemisest rääkida siis, kui ostja teab, tulenevalt teatud kooskõlastatud tegevusest
tehinguahela teiste lülidega, et tema sooritusel ahelas ei ole tegelikult sellist majanduslikku tähendust, nagu see kajastub dokumentides. Tulenevalt ühelt poolt maksupettuste äärmiselt konspiratiivsest iseloomust ning teisalt sellest, et nii ehk naa saab iga maksukohustuslane vastutada üksnes iseenda eest, ei pea maksuhaldur ostja maksupettusega seostamiseks üksikasjalikult ära tõendama maksupettusele viinud kooskõlastatud tegevusi, tõendama teiste tehinguahelas osalenud isikute maksuõigusrikkumisi ega kindlaks määrama, kui suures osas ja millises tehinguahela lülis täpselt käibemaks riigile tasumata jäi. See ei olekski võimalik, kui mõnede tehinguahelas osalenud teatud isikutel pole olnud võimalik maksukohustuste aluseks olevate asjaolude kohta teavet saada. Sellest tulenevalt peab maksuhaldur, selleks, et piirata ostjal sisendkäibemaksu maha arvamise õigust maksupettuses osalemise alusel, esiteks põhjendama kahtlust, et tehingute ahela tulemusena on riigile käibemaks tasumata jäänud, teiseks aga tõendama, et ostja teadis või pidi teadma maksupettusele viitavatest olulistest asjaoludest. Selliseks oluliseks asjaoluks võib olla näiteks see, et müüjana arvel näidatud isik ei ole kauba tegelik müüja. Selle kohta, kas isik midagi teadis, on harva võimalik leida üheseltmõistetavaid ja kindlaid tõendeid, mistõttu tuleb seda hinnata vaadeldava olukorra kohta teada olevate asjaolude kogumi pinnalt. Kui maksuhaldur on kogutud tõendite pinnalt tuvastanud, et ostja teadis maksupettusele viitavast olulisest asjaolust, loob see kahtluse, et ostja osales maksupettuses. Sellist kahtlust saab põhjendatuks pidada, kui maksuhaldur on menetluses nõuetekohaselt uurimispõhimõtet järginud ning sel moel kogutud tõendite põhjal on eluliselt usutavam, see et kontrollitav maksukohustuslane osales maksupettuses, kui see, et ta käitus ausalt ega teadnud maksupettusest. Sellisel juhul peab kontrollitav ostja tõendama, et ainult tema seisukohast vaadates (st. sõltumata mistahes võimalikest pettustest tehingute ahela muudes lülides) toimusid tehingud majanduslikus mõttes täpselt nii, nagu tema maksuarvestuse aluseks olevates dokumentides kajastatud ning kõrvaldama oma seletuste ja tõenditega need ebakõlad, millel tugineb maksuhalduri kahtlus maksupettuses osalemise kohta. Juhul kui kontrollitav ostja ei suuda oma seletuste ning dokumentidega maksuhalduri kahtlust hajutada, saab maksuhaldur järeldada, et ostja osales maksupettuses.
24.Käesoleval juhul on vaidlustatud maksuotsuses piisavalt põhjendatud seisukohta, et vaadeldava 776 000 liitri diislikütuse müügiahel on seotud maksupettusega ehk et vaadeldava tehingute ahela tulemusena on riigile käibemaks tasumata jäänud. Seda järeldust õigustab eelkõige see, et OÜ Neopol Invest, kellelt OÜ Vollmond kaebajale edasi müüdud kütuse väidetavalt soetas, kütuse müüki eitab. Maksuhaldurile selgitusi andes kinnitas A. B. (MTA lisa 012)1, et tegeles 2014. aasta juulis OÜ Vollmond igapäevase majandustegevusega, sealhulgas Lemmatsi tanklas, samuti kinnitas ta, et tegeles Lemmatsi tanklas kütuse vastu võtmisega. Küsimusele, kellelt OÜ Vollmond kütust soetas, ei osanud A.B. vastata ning teatas, et see nähtub dokumentidest. OÜ Vollmond poolt maksuhaldurile esitatud arvete (MTA lisad 016 ja 017) kohaselt soetas OÜ Vollmond 776 000 liitrit diislikütust 16. juulil 2014 OÜ-lt Neopol Invest. OÜ Neopol Invest seevastu eitab kütuse müüki ja üldse igasuguseid tehinguid OÜ-ga Vollmond (MTA lisa 019). Kui kõrvutada sellega asjaolu, et OÜ Vollmond tegevuskohtade läbiotsimise käigus OÜ Neopol Invest arveid ei leitud ning need esitati maksuhaldurile alles hiljem ja ka A.B. ei osanud 10. oktoobril 2015 (ehk umbes kolm kuud pärast väidetavalt
Siin ja edaspidi on nii viidatud Maksu- ja Tolliameti 27. veebruari 2017 kirjalikule seletusele lisatud dokumentidele, mida säilitatakse elektrooniliselt kohtute infosüsteemis ja mis on e-toimiku kaudu pooltele kättesaadavaks tehtud.
toimunud tehinguid) nimetada, kellelt OÜ Vollmond kütust soetas, on maksuhaldur põhjendatult nende arvete usaldusväärsuse kahtluse alla seadnud.
25.Usaldusväärselt ning OÜ Neopol Invest poolset tehingu eitamist ümber lükkavalt ei kinnita neid tehinguid ka koostatud saatedokumendid (MTA lisa 022), kuna neilt ei ole tegelikult võimalik tuvastada, kes need koostas ja allkirjastas, samuti ei nähtu neilt, kust ja kuhu väidetavalt OÜ Neopol Invest poolt OÜ-le Vollmond müüdud kütus veeti. Saatedokumentidel on küll sõidukite numbrid ja autojuhtide nimed, ent kajastamata on see, kust kaup lähetati ja kuhu veeti. Seega ei ole maksuhalduril olnud võimalik tuvastada selliseid faktilisi asjaolusid, mis usaldusväärselt kinnitaksid kütuse müüki OÜ Neopol Invest poolt OÜ-le Vollmond. Sellisteks faktilisteks asjaoludeks saaksid olla näiteks konkreetsete kütusekoguste vedamist ja ladustamist puudutavad asjaolud, mille esinemist oleks võimalik kontrollida kahtlusaluse tehingu pooltest sõltumatutest allikatest. Olukorras, kus sellised asjaolud ei selgu maksuhaldurile tehingu pooltelt saadud teabest ja dokumentidest, ei pea maksuhaldur asuma omal algatusel kontrollima igasuguseid teoreetilisi võimalusi, vaid saab lugeda tuvastatuks, et tehingut nende kahe poole vahel toimunud ei ole.
26.Nõustuda ei saa kaebaja väitega, et kuna OÜ Neopol Invest on olnud seotud muude maksupettustega, ei ole tema seletus usaldusväärne. Iseenesest on mõistagi võimalik, et OÜ Neopol Invest soovis OÜ-le Vollmond kütuse müüki eitada eesmärgiga vähendada enda müügiga seotud käibemaksukohustust, ent nagu juba märgitud, õigustab lisaks sellele, et OÜ Neopol Invest tehingut eitas, järeldust, et OÜ Neopol Invest OÜ-le Vollmond seda diislikütust ei müünud, ka see, et OÜ-s Vollmond töötanud ja väidetavalt igapäevase majandustegevusega tegelenud A.B. ei osanud (või ei soovinud) maksuhaldurile nimetada hankijate nimesid, OÜ Vollmond tegevuskohtade läbiotsimisel OÜ Neopol Invest arveid ei leitud, vaid need ilmusid välja alles hiljem ja saatedokumentidele pole kantud andmeid, mis võimaldaks kauba liikumist sõltumatute allikate kaudu kontrollida. Teiseks tuleb tähele panna, et OÜ Neopol Invest ja OÜ Vollmond vahelistesse suhetesse puutuv omab käesoleva vaidluse seisukohast tähtsust vaid seoses küsimusega, kas kogu tehinguahela lõikes (st. OÜ Neopol Invest poolt kütuse müümine OÜ-le Vollmond ja selle edasimüük kaebajale) on toimunud maksupettus. Selles küsimuses tuleks jaatavale seisukohale asuda ka juhul, kui nõustuda kaebaja seisukohaga, et OÜ Neopol Invest valetas, eitades müüki OÜ-le Vollmond. Sellise valetamise eesmärk saanuks olla üksnes müügiga seonduva käibemaksukohustuse vältimine ning ikkagi oleks tegemist vaadeldavas tehinguahelas toime pandud maksupettusega.
27.See, et tehinguahelas on toime pandud maksupettus, ei anna iseenesest alust kaebajal sisendkäibemaksu maha arvamise piiramiseks. Seega tuleb järgnevalt käsitleda selle vaidluse põhiküsimust, milleks on see, kas kaebaja teadis maksupettusele viitavatest olulistest asjaoludest määral, mille põhjal saab lugeda, et ta osales maksupettuses. Sellele küsimusele tuleb vastata jaatavalt ning seda kahel põhjusel.
28.Esiteks on maksuhaldur põhjendatult leidnud, et puuduvad mistahes usaldusväärsed andmed kõnealuse 776 000 liitri kütuse kaebajale üle andmise kohta. Küsimus ei ole mitte selles, et OÜ Vollmond ja kaebaja vahel kütuse üle andmise kohta koostatud dokumendid ei vasta VKS §-s 6 sätestatud nõuetele, vaid selles, et nende dokumentide alusel ei ole võimalik usaldusväärselt tuvastada, kas ja kus kõnealune kütus asus ning kas kaebaja selle tegelikult sai Lemmatsi tanklas või mitte. Seega kaebaja seisukoht, et kütuse müügil ilma veota ei ole VKS § 6 kohase saatedokumendi koostamine vajalik, võib olla isegi õige, ent on asjakohatu. Kauba
üle andmist tõendavad dokumendid on tehingu tegeliku toimumise tõendamise seisukohast olulised just seetõttu, et seal kajastuvad andmed selliste asjaolude kohta, mille alusel saab kontrollida tehingu kohta vormistatud dokumentide usaldusväärsust.
29.Antud juhul esitas kaebaja koos kontrollakti kohta koostatud eriarvamusega OÜ Vollmond ja kaebaja vahel koostatud naftasaaduste vastuvõtmise-üleandmise aktid (MTA lisa 007). Varasema menetluse käigus kaebaja selliseid dokumente ei esitanud, samuti ei leitud neid OÜ Vollmond tegevuskohtade läbiotsimisel. Juba ainuüksi selliste dokumentide hilisem ilmumine õigustab kahtlust nende usaldusväärsuses. Siinkohal olgu märgitud, et maksukohustuslasel on õigus seaduses sätestatud alustel keelduda maksuhaldurile teabe ja dokumentide esitamisest, samuti on tal õigus vaidlustada kohtus maksuhalduri korraldused teabe andmiseks, kui ta peab neid õigusvastaseks, ent ühel ega teisel juhul ei ole välistatud maksude õigsuse kontrollimiseks menetluse läbi viimine. Juhul kui maksukohustuslane oma maksuarvestuse aluseks olevaid dokumente ei esita, peabki maksuhaldur tuvastama asjaolud talle kättesaadavate tõendite põhjal ning võib muuhulgas lähtuda sellest, et kaebajal teatud raamatupidamisdokumente ei ole. Antud juhul pidi kaebajale maksuhalduri 6. veebruari 2015 korraldusest (MTA lisa 002) üheselt selge olema, et maksuhaldur kontrollib ka 2014. aasta juulikuus OÜ Vollmond arvete alusel sisendkäibemaksu arvestamise õigsust ning ta pidi aru saama vajadusest esitada nendel arvetel kajastatud tehingute toimumist tõendavad raamatupidamisdokumendid. Dokumentide nõutud ajal esitamata jätmise ja nende hilisema esitamise korral riskib maksukohustuslane paratamatult sellega, et dokumentide usaldusväärsus satub kahtluse alla.
30.Põhiline aga pole käesoleval juhul mitte see, et kaebaja esitas need üleandmise aktid alles pärast maksuhalduri poolt kontrollakti koostamist, vaid selles, et need vastuvõtmiseüleandmise aktid on vastuolus maksuhalduri poolt menetluse käigus saadud andmetega. Nimetatud aktide (MTA lisa 007) kohaselt on kaebaja OÜ-lt Vollmond 776 000 liitrit diislikütust vastu võtnud kuue partiina ajavahemikul 16.-31. juulini 2014. Samas kaebaja kauba liikumise aruandest (MTA lisa 081) nähtuvalt on kaebaja algdokumendi nr 2176 alusel kandnud laoarvestusse 16. juulil 2014 kogu vaidlusaluse kütusekoguse ehk 776 000 liitrit diislikütust. Olukorras, kus kaebaja sai OÜ-lt Vollmond kütust partiidena erinevatel päevadel ligi kahenädalase perioodi jooksul, ei ole kuidagi loogiliselt seletatav laoarvestusse selle kütuse kandmine ühekorraga selle perioodi alguses. Kauba kajastamine laoarvestuses enne selle aktidega üle andmist viitab üheselt sellele, et aktid on koostatud tagantjärgi ega fikseeri kauba tegeliku üle andmise asjaolusid.
31.Seoses kaebaja väitega kauba üle andmise kohta Lemmatsi tanklas tuleb tähele panna, et kauba üleandmise-vastuvõtmise aktide koostamise eesmärk on fikseerida kauba valduse üle andmine. Käesoleval juhul väidab kaebaja sisuliselt, et kõnealune diislikütus jäi pärast aktiga kaebajale üle andmist edasi OÜ Vollmond mahutitesse. Seega tegelikult ei saanud kaebaja nende aktide koostamisega kütust enda valdusesse. Maksuhaldur on põhjendatult välja toonud selle, et puuduvad mistahes tõendid selle kohta, et kaebaja oleks asunud rentima kõnealuseid mahuteid Lemmatsi tanklas. Samuti puuduvad mistahes kirjalikud kokkulepped kaebaja ja OÜ Vollmond vahel selle kütuse üle valduse teostamise kohta. Põhimõtteliselt ei ole välistatud ostja kaudse valduse tekkimine kaubale nii, et kaup jääb müüja otsesesse valdusesse, ent teineteisest sõltumatute ja iseseisvalt tegutsevate isikute vahel tuleb eeldada sellist lahendust kajastava selge kokkuleppe olemasolu. Antud juhul sellise kokkuleppe olemasolu kaebaja ja OÜ Vollmond vahel ei nähtu. Seega põhimõtteliselt on kaebaja ostjana selliste aktide allkirjastamisel kinnitanud kauba valduse saamist ilma, et ta oleks saanud
tegeliku võimu selle kauba üle. Käesolev olukord erineb seega n-ö kolmandast isikust terminalipidaja mahutites toimuvast kütuse üle andmisest, kus kauba omandiõiguse ja kaudse valduse üle peab arvestust pooltest sõltumatu terminali käitaja, kellele pooled esitavad kauba üle andmist kinnitavad dokumendid. Kõrvuti juba eeltoodud asjaoluga, et kaebaja ja OÜ Vollmond vahelised üleandmise-vastuvõtmise aktid erinevad kaebaja laoarvestusest, õigustab ka see, et aktide koostamisega tegelikku võimu kauba üle kaebajale üle ei antud, järeldust, et aktid on koostatud pelgalt tehingust mulje jätmiseks. Partiidena kauba üle andmine on aktides ilmselt kajastatud eeskätt põhjusel, et korraga 776 000 liitrit kütust Lemmatsi tankla mahutitesse paigutada ei olnud võimalik. Kokkuvõttes on maksuhaldur seega õigesti leidnud, et need aktid ei kinnita kauba üle andmist kaebajale ega selle asumist Lemmatsi tanklas. Seda, kas või kus OÜ Vollmond arvel nimetatud kütus tegelikult asus ning millal või kellelt kaebaja selle omandas, ei ole olnud võimalik kindlaks teha.
32.Õigustatult on maksuhaldur välja toonud OÜ Vollmond esitatud arvete tasumist puudutavad asjaolud. OÜ Vollmond arvel (MTA lisa 010) on kajastatud maksetähtpäev 30. juuli 2014 ning arvel on kajastatud 0,5% suuruse viivise tasumise kohustus. Ühtki tõendit kirjalikult vormistatud kokkuleppe kohta pikema maksetähtaja osas ei ole kaebaja esitanud. Samas pole vaidlust selles, et kaebaja tasus OÜ-le Vollmond arvel näidatud summa maksetähtpäevast oluliselt hiljem. Kaebaja väide, nagu kannaks arvele maksetähtpäeva arvutiprogramm ning sellel pole poolte vahelise tegeliku kokkuleppega mingit seost, ei ole tõsiseltvõetav. Asjaolu, et arvele on kantud maksetähtpäev, millest ostja kinni ei pidanud ja millest kinni pidamist müüja ei nõudnud, ilma et selles osas oleks poolte vahel mistahes taasesitamist võimaldav kokkulepe, ning ka see, et arvele on kantud märkus, mille kohaselt kuulub kaup kuni arve tasumiseni müüjale, õigustavad samuti seisukohta, et väidetava tehingu kohta vormistatud dokumentidel ei olnud poolte jaoks tegelikku tähendust. Asjaolu, et tehingut kajastavad kirjalikud dokumendid (sh. arve) ei kajasta kokkulepete tegelikku sisu, ei ole omane teineteisest sõltumatute ettevõtjate vahelisele asjaajamisele ning õigustab koosmõjus juba eelpool toodud asjaoludega järeldust, et tehingut sellisel kujul ei toimunud ning kaebaja teadis seda.
33.Maksuhalduri seisukohale kaebaja osalemise kohta maksupettuses lisab eeltoodu kõrval kaalu ka asjaolu, et kaebaja ning OÜ Vollmond olid omavahel seotud ka seeläbi, et A.B. töötas mõlemas äriühingus (MTA lisad 012, 013 ja 033) ning samuti korraldas mõlema äriühingu raamatupidamist sama isik ning liiati töötas kaebaja ettevõttes A. R., kes samal ajal juhtis R. L. (MTA lisa 050) ja V. B. (MTA lisa 054) sõnutsi ka OÜ Neopol Invest ja OÜ Vollmond vaheliste väidetavate tehingute raames kütust vedanud OÜ Viatica Grupp (MTA lisa 022) tegevust. Seda, kas üldse või milline oli eelnimetatud isikute roll maksupettuse toime panemisel, ei pidanud maksuhaldur välja selgitama, küll aga saab sellest, et kahtluse alla sattunud tehingu poolte juhid või töötajad osaliselt kattuvad, järeldada, et isikute vahel on koordineeritud pettuslik tegevus hõlpsam. See suurendab kahtlust, et kontrollitav maksukohustuslane on osalenud maksupettuses, ent ei saa eraldivõetuna olla selle kahtluse aluseks. Seetõttu ei saa põhjendatuks pidada kaebaja etteheidet, et maksuhaldur pole oma järelduste tegemisel arvestanud A.B. tegelike tööülesannetega OÜ-s Unipetrol ega raamatupidaja tööülesannete iseloomuga.
34.Kaebaja poolt kohtumenetluses esitatud väited ei lükka maksuhalduri järeldust ümber ega kinnita veenvalt väidet kütuse soetamise kohta OÜ-lt Vollmond. Õige ei ole kaebaja väide maksuhalduri seisukohtade vastuolulisuse kohta erinevates maksumenetlustes. Maksuhaldur
ei ole asunud OÜ-d Vollmond kontrollides seisukohale, et viimane on kaebajale kõnealuse 776 000 liitrise diislikütuse koguse müünud. Sellel, et OÜ Vollmond võis kütust samal perioodil müüa suurtes kogustes teistele ettevõtjatele, ei ole vaidlusaluse tehingu tegelikkuse hindamise seisukohast tähtsust. Maksuhaldur ei ole väitnud, et OÜ-l Vollmond oleks reaalne majandustegevus üldse puudunud, ent kontrollitaval perioodil reaalse majandustegevuse olemasolu ei lükka ümber konkreetse tehingu osas tekkinud maksupettuse kahtlust ja sellele viitavaid selgeid asjaolusid. Ka vaidlusaluse 16. juuli 2014 arve nr 2176 puhul ei ole maksuhaldur seadnud kahtluse alla esimesel kahel real kajastatud kütuse (22075+18500=40575 liitri) müügi ehtsust. Nimetatud kütusekoguste vastu võtmise kohta on olemas kontrollitavate andmetega saatelehed (MTA lisa 010) ning need on kooskõlas kaebaja laoarvestusega (MTA lisa 081). Seevastu vaidlusaluse 776 000 liitri diislikütuse üle andmise kohta usaldusväärseid tõendeid pole.
35.Kaebaja leiab ekslikult, et maksuhaldur on kaebajale adresseeritud maksuotsuses põhjendamatult asunud hindama OÜ Neopol Invest ja OÜ Vollmond vahelise tehingu kehtivust. Asjaolu, et OÜ Neopol Invest eitab kütuse müüki OÜ-le Vollmond, samas kui viimase raamatupidamisdokumentide kohaselt on kaebajale müüdud kütus soetatud OÜ-lt Neopol Invest, seab igal juhul kahtluse alla OÜ Vollmond raamatupidamisdokumentide usaldusväärsuse ja õigustab seisukohta, et tehingute ahelas on toiminud maksupettus. Lähtudes sellest seisukohast on maksuhaldur edasi asunudki kontrollima, kas kaebaja teadlikkus sellest ja OÜ Vollmond arvel kajastatud tehingu tegelikest asjaoludest on käsitatavad maksupettuses osalemisena.
36.Põhjendamatu on kaebaja etteheide, et maksuhaldur on analüüsinud kontrollaktis Roiu tankla mahutite mahutavust. Maksuhalduri sellekohane analüüs põhines eeldusel, et vaidlusalune 776 000 liitrit kütust on müüdud sarnastel asjaoludel nagu samal arvel kajastatud need kütusekogused (arve esimesed kaks rida), mille kohta olid olemas saatelehed ehk siis tegu on müügiga, mis hõlmas vedu Roiu tanklasse. Selline eeldus põhines sellel, et kaebaja ei olnud vaidlusaluste kütusekoguste kohta andmeid ega dokumente esitanud. Väite, et vaidlusalune 776 000 liitrit anti üle Lemmatsi tanklas, esitas kaebaja esmakordselt alles kontrollaktile esitatud vastuväites. Maksuotsuses on vastustaja tegelikult möönnud, et kaebaja uue väite valguses ei ole Roiu tankla mahutavus asjassepuutuv. Selle etteheitega ei saa kaebaja aga kuidagi ümber lükata maksuhalduri järeldust, et kauba üle andmise kohta Lemmatsis puuduvad usaldusväärsed tõendid.
37.Põhjendamatu on kaebaja etteheide, et maksuhaldur ei ole kontrollinud kõigi vastavussertifikaatide nr VSD91280, VSD06228 ja VSD91103 esemeks olnud kütusekoguste edasist liikumist alates AS Maardu Terminal mahutitest ega seda, kas või milliste sertifikaatide alusel on kaebaja kauba edasi müünud. Maksuotsuses ei ole väidetud, et kaebaja ei ole OÜ Vollmond arvel kajastatud koguses kütust üldse soetanud. Küll on aga põhjendatud seisukohta, et kaebaja ja OÜ Vollmond vaheline kütuse müügitehing on osaks maksupettusega seotud tehingute ahelast. Iseenesest ei ole välistatud, et eelnimetatud vastavussertifikaatide esemeks olev kütus jõudis reaalselt kaebajani, ent teadmata on, kellelt, millal ja mis asjaoludel kaebaja selle soetas. Maksuhalduri ülesanne on uurimispõhimõttest juhindudes kontrollida maksukohustuslase maksuarvestuse õigsust, lähtudes maksukohustuslase poolt tehingute kohta esitatud selgitustest ja dokumentidest. Antud juhul on maksuhaldur piisavalt põhjendanud seisukohta, et tehingud kaebaja ja OÜ Vollmond vahel ei ole toimunud nii nagu raamatupidamisdokumentides kajastatud. Majanduslikus mõttes võis kaebaja eelnimetatud
vastavussertifikaatide esemeks oleva kütuse soetada mistahes isikult (sh. mõnelt, kellele oli seda kütust väljastatud AS Maardu Terminal laost), ent sellise tegeliku tehingu varjamiseks ning käibemaksukohustuse lubamatuks vähendamiseks vormistati kaebaja teadmisel kütuse soetus OÜ-lt Vollmond ehk teisisõnu, kaebaja osales maksupettuses, mis õigustab kaebaja sisendkäibemaksu maha arvamuse õiguse piiramist.
38.Viimaks on kaebaja taotlenud MKS § 117 kohaldamata jätmist. Kuivõrd vaidlusaluse maksuotsusega ei ole kaebajale pandud intressi tasumise kohustust, ei ole kõnealune säte kaebuse lahendamise seisukohast asjassepuutuv.
39.HkMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse rahuldamata jätmisega on otsus tehtud kaebaja kahjuks. Kuivõrd vastustaja ei ole nõudnud enda kasuks menetluskulude välja mõistmist, jäävad poolte menetluskulud nende endi kanda. /allkirjastatud digitaalallkirjaga/ Kristjan Siigur kohtunik
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.