Maksuõigus › Maksuotsused

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse hiljemalt 29. aprillil 2019. a (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3).

3-17-2493 Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

3-17-2493 (kontrollakti p 1.1.2.3 alapunkt 4 osa j); OÜ Inndex deklareeritud andmed majandustegevuse kohta ei ole usaldusväärsed (kontrollakti p 1.1.2.3 alapunkt 4 osa k). 3) OSC Oil Trade OÜ ei täitnud hoolsusnõudeid, sest jättis kontrollimata saatedokumentidel kajastatud andmed vedajate, kütuse päritolu ja tegeliku müüja kohta (kontrollakti p 1.1.2.3 alapunktid 2b ja 3; kontrollakti täienduse p 1 ja 2 ning maksuotsuse p-d 3.4 ja 3.6). OÜ Inndex vormistatud saatedokumentidel (kontrollakti p 1.1.2.3 alapunkt 2b, alapunkt 4 osa e, g, j, k ning maksuotsuse p 3.4) on kajastatud ebaõiged ja puudulikud andmed kütuse väljastaja, saaja, peale- ja mahalaadimise koha, mootorsõidukite numbrimärkide ning vastavussertifikaatide osas. Seega ei pidanud tehingu pooled oluliseks saatedokumentide sisu. Saatedokumentide puudused on olulised kütuse identifitseerimiseks ja võimalike nõuete esitamiseks kauba kvaliteedi osas ning kütuse transportimise ja ladustamisega seotud asjaolude tuvastamiseks. Äriühing ei võtnud tarvitusele meetmeid tegelike asjaolude väljaselgitamiseks ja puuduste kõrvaldamiseks. Ei ole eluliselt usutav, et kogenud kütusekäitleja teeb tehinguid, lähtudes üksnes müüja pakkumistest. Lisaks on kütuse väljastamine toimunud aktsiisi- ning tollilao luba ja hoiuteenuste osutamise luba mitteomava Ecodiesel OÜ laost. OSC Oil Trade OÜ pidi teadma, et OÜ Inndex juhatuse liige on varem olnud seotud kütuse valdkonnas toime pandud maksurikkumistega (kontrollakti täienduse p 4). 4) OÜ Inndex saatedokumentidel märgitud sõidukid 040MKI (vedaja OSC Oil Trade OÜ) ja 093THD (vedaja Õliplus OÜ) ei ole tegelikkuses kütuse vedu teostanud, sest saatedokumentidele ei ole märgitud haagiste numbreid, mida kütuse vedamisel samuti kasutati. Teistelt hankijatelt kütuse soetamise korral on dokumentidel kajastatud korrektselt veokite numbrid koos haagistega ning arvetele on lisatud kütuse saatelehed (Neste Eesti AS puhul ka tellimuse kinnitused). OSC Oil Trade OÜ pidi teadma, millised nõuded kehtivad kütuse liikumise kohta vormistatud dokumentidele. Seega oli OSC Oil Trade OÜ teadlik OÜ Inndex nimel vormistatud dokumentide fiktiivsusest. Lisaks on veok 040MKI paakauto, mille kandevõime on 14 390 kg, ning veok 093THD sadulauto, mille kandevõime on 9790 kg. Seega ei olnud OÜ Inndex nimel vormistatud saatelehtedel märgitud veokitega võimalik vedada saatelehtedel märgitud kütusekoguseid (vt kontrollakti lisa 225). 5) OSC Oil Trade OÜ on kontrollitaval perioodil ostnud TKaardikeskus OÜ-lt 392 300 liitrit kütust ning arvestanud arvetel märgitud käibemaksu käibedeklaratsioonidel 2015. a jaanuaris ja veebruaris sisendkäibemaksu hulgas. Maksuhaldur tuvastas, et kütuse tegelikuks müüjaks ei olnud TKaardikeskus OÜ ja OSC Oil Trade OÜ pidi olema sellest teadlik. MTA ei sea kahtluse alla kütuse olemasolu, kuid selle tegelik müüja oli tundmatu kolmas isik. 6) Maksuhalduri seisukoht tugineb alljärgneval: TKaardikeskus OÜ ja OSC Oil Trade OÜ vahel sõlmitud leping on formaalne (kontrollakti p 1.2.2.3 alapunkt 1); kütuse üleandmine ei toimunud saatelehtedel märgitud viisil (kontrollakti p 1.2.2.3 alapunkt 2); OSC Oil Trade OÜ tehingud TKaardikeskus OÜ-ga on võrreldes varasema perioodiga märgatavalt kasvanud (kontrollakti p 1.2.2.3 alapunkt 3); OSC Oil Trade OÜ kajastas TKaardikeskus OÜ arvete alusel kütuse soetust turu keskmisest hulgihinnast madalama hinnaga (kontrollakti p 1.2.2.3 alapunkt 4); TKaardikeskus OÜ-l ei olnud tegelikkuses kütust, mida edasi müüa (kontrollakti p 1.2.2.3 alapunkt 5); kütuse üleandmist OÜ-lt Inndex TKaardikeskus OÜ-le ei toimunud (kontrollakti p 1.2.2.3 alapunkt 6); OÜ Inndex arvelduskontole laekunud raha on edasi kantud varifirma tunnustega äriühingute arvelduskontodele ja võetud sularahas välja (kontrollakti p 1.2.2.3 alapunkt 7); saatedokumentidel märgitud kütuse vastavussertifikaatide numbreid VSD 95341, VSD 60513, 107431 ja 107432 on kuritarvitatud (kontrollakti p 1.2.2.3 alapunkt 8).

3(16)

3-17-2493 7) OSC Oil Trade OÜ ei olnud heauskne ostja, sest jättis kontrollimata saatedokumentidel kajastatud andmed vedajate, kütuse päritolu ja tegeliku müüja kohta. TKaardikeskus OÜ nimel vormistatud saatedokumentidel kajastatud ebaõiged ja puudulikud andmed kütuse väljastaja, vastuvõtja, peale- ja mahalaadimise koha ning vastavussertifikaatide osas (vt maksuotsuse p 3.9) viitavad sellele, et tehingu pooled ei ole pidanud kütuse saatedokumente oluliseks. Ei ole eluliselt usutav, et kütuseturul kogenud kütusekäitleja teeb tehinguid, lähtudes üksnes müüja pakkumistest, jättes seejuures tegelikud asjaolud välja selgitamata. Lisaks on kütuse väljastamine toimunud aktsiisi- ning tollilao luba ja hoiuteenuste osutamise luba mitteomavast laost. Eelnev viitab sellele, et kütuse tegelik müüja ei olnud TKaardikeskus OÜ ja OSC Oil Trade OÜ pidi olema sellest teadlik. 8) TKaardikeskus OÜ saatedokumentidel märgitud sõidukid 040MKI (vedaja OSC Oil Trade OÜ) ja 093THD (vedaja Õliplus OÜ) ei teostanud tegelikkuses kütuse vedu, sest saatedokumentidel on märkimata jäetud haagiste numbrid, mida kütuse vedamisel samuti kasutati. Kütuse soetamisel teistelt hankijatelt on saatedokumentidel kajastatud veokite numbrid koos haagistega ning arvetele on lisatud kütuse saatelehed ja mõnel juhul tellimuse kinnitused. OSC Oil Trade OÜ pidi teadma, millised nõuded kehtivad kütuse liikumise kohta vormistatud dokumentidele. Sõiduk nr 040MKI on paakauto, mille kandevõime on 14 390 kg. Sõiduk nr 093THD on sadulauto, mille kandevõime on 9790 kg. Seega ei olnud saatelehtedel märgitud veokitega võimalik vedada nendel märgitud kütusekoguseid (vt kontrollakti lisa 5, tabel 243).

4(16)

3-17-2493 3) Kaebaja müüs OÜ-lt Inndex ja TKaardikeskus OÜ-lt soetatud kütuse edasi mitmetele äriühingutele väljaspool aktsiisiladu ja ilma T-saatelehtedeta. Tavapärane on müüa sertifitseeritud kütust väljaspool aktsiisiladu. Samuti müüs kaebaja kütust edasi samade vastavussertifikaatide alusel ning OSC Oil Trade OÜ poolsed läbirääkimised, dokumentatsiooni koostamine, vedu jms toimusid samadel tingimustel nii OÜ-ga Inndex, TKaardikeskus OÜ-ga kui ka teiste tehingupartneritega. 4) TKaardikeskus OÜ poolt kütuse müük vastavussertifikaadi numbriga 107432 on tõendatud 11 000 liitri osas (13.01.2015 arve nr 5532 alusel 5000 liitrit ja 19.01.2015 arve nr 5537 alusel 6000 liitrit). Viidatud kütus on soetatud sama raamlepingu alusel, läbirääkimised on toimunud samal viisil, arved ja saatelehed on vormistatud sama moodi, kütus on soetatud samast kohast ning hind on olnud samaväärne võrreldes muude tehingutega. Üksnes erinevus vastavussertifikaatides ei anna alust väita, et ülejäänud osas ei ole TKaardikeskus OÜ-lt kütust soetatud. 5) OSC Oil Trade OÜ ja OÜ Inndex vaheliste tehingute dokumentatsioon on esitatud MTA-le. Iga tehingu kohta on olemas nii arved kui ka saatelehed. Saatelehtedelt nähtub, et kütus on võetud peale aadressilt Lao 14-3 ning edasi transporditud. Saatedokumentidel kajastub kütuse väljastaja, saaja, peale- ja mahalaadimise koha andmed, mootorsõidukite numbrimärgid ning vastavussertifikaadid. OÜ-lt Inndex soetatud kütus laaditi peale samast kohast, mistõttu märgiti saatedokumendile „kaup autol“. OSC Oil Trade OÜ saatelehelt nähtub, kuhu on kaup edasi toimetatud. Samuti on MTA-le esitatud OSC Oil Trade OÜ ja TKaardikeskus OÜ vaheliste tehingute dokumentatsioon. Iga kütusepartii puhul on nähtav, kellele ja millises koguses on see edasi müüdud. TKaardikeskus OÜ saatedokumentidel on märgitud aadress, kus kaup autole laaditi (Vibeliku 15). Järgnevatelt saatelehtedelt nähtub, kuhu on pealelaaditud kaup edasi toimetatud. MTA on aktsepteerinud arveid nr 5532 ja 5537 ning ka nende tehingute puhul võttis kaebaja kütuse peale aadressilt Vibeliku 15. 6) Hankijad ei avalikusta teistele tehingupooltele, kellelt on kütust soetatud. Järelikult ei olnud kaebajal võimalik kontrollida, kas OÜ Inndex või TKaardikeskus OÜ saatelehtedel olevad vastavussertifikaadid on tegelikkuses väljastatud konkreetsele kütusepartiile. Seega ei saa kaebajale ette heita seda, et ta ei selgitanud välja vastavussertifikaatide alusel liikunud kütuse teekonda. 7) Vedelkütuseseaduse (VKS) § 9 lg 6 kohaselt tuleb kütuse vastavust kehtestatud nõuetele uuesti tõendada, kui kütuse vastavussertifikaadi või -deklaratsiooni väljastamisest on möödunud rohkem kui kuus kuud. Kütuse soetamine, mille sertifikaadid on väljastatud 94 ja 116 päeva tagasi, ei ole ebatavaline. 8) Vaidlusaluse kütuse puhul on tegemist kaubaga, millelt oli aktsiis tasutud ning kaup aktsiisilaost välja toimetatud. Kütuse, millelt on aktsiis makstud, soetamine väljaspool aktsiisiladu on tavapärane. Isegi, kui vastab tõele MTA väide, et mahutite rendileping oli fiktiivne, ei pidanud kaebaja olema sellest teadlik. Lisaks asusid vaidlusalused mahutid tegelikkuses aadressil Lao 14/3. RM on juhatuse liige nii AS-s NCC&PO kui ka OÜ-s Ecodiesel. AS NCC&PO on kütuseturul usaldusväärne tegutseja, mistõttu ei tekitanud kütuse pealelaadimine aadressilt Lao 14/3 kahtlusi. 9) Sõidukid numbrimärkidega 040MKI ja 093THD kasutasid kütuse vedamisel haagiseid (mida on kinnitanud ka autojuhid). VKS § 6 lg 2 p 7 sätestab, et saatedokumendil peab olema 5(16)

3-17-2493 kajastatud mootorsõiduki registreerimisnumber. Haagis ei ole mootorsõiduk. OSC Oil Trade OÜ poolt vormistatud saatedokumentidel ei kajasta kaebaja tavaliselt haagiste numbreid. Seetõttu ei tekitanud haagise kohta info puudumine kaebajas kahtlusi. 10) OÜ Inndex suhtes toimetati maksumenetlust 2003. aastal, kus oli vaidluse all 2001. a ettekirjutus. Ei ole mõeldav, et kaebaja teeb iga oma tehingupartneri juhatuse liikme kohta analüüsi, kus selgitab välja, millistes äriühingutes on juhatuse liige varem töötanud ning kas neil äriühingutel on olnud vaidlusi MTA-ga. MTA ei ole põhjendanud, kuidas oleks kaebaja pidanud selle teabe pinnalt jõudma arusaamiseni, et OÜ Inndex ei soetanud kütust OÜ-lt Bundes Invest. 11) Maksuhaldurile ütlusi andnud isikud selgitasid, et kaebaja endine juhatuse liige tegeles suurte klientide, s.o äriühingutega, kes kaebajalt kütust soetavad. Kuni 2015. a jaanuarini oli tehingute maht OÜ-ga Inndex alla 100 000 euro. Sel ajal tegeles hankijaga MM. Tulenevalt sellest pidas kaebaja eesmärgipäraseks jätkata sellist suhtlust ka jaanuaris, mil kütuse maht ületas 100 000 eurot. 12) Raamlepingu puudumine OÜ-ga Inndex ei ole erand. Kaebaja ei sõlminud raamlepinguid enamike hankijatega (nt Neste Eesti AS-ga ja Mark Oil OÜ-ga). MM peab läbirääkimisi telefonitsi ka kõikide teiste hankijatega, sest kütuseturul on oluline kiire tegutsemine. Üksnes Neste Eesti AS saadab hinnapakkumised e-kirja teel. 13) OSC Oil Trade OÜ ja TKaardikeskus OÜ vahel sõlmitud lepinguga määrati kindlaks üldised ostu-müügi tingimused (raamleping). Raamleping ei pea käsitlema iga kütusepartii ostu detaile, sest konkreetse ostuga käib kaasas arve ja saateleht. 14) Ebaõige on väide OSC Oil Trade OÜ ja TKaardikeskus OÜ esindajate vastuoluliste selgituste kohta. Kontrollakti p 1.2.2.3 alapunkt 1 käsitleb TKaardikeskus OÜ ja OSC Oil Trade OÜ vahelist raamlepingut. Kontrollakti p 1.2.2.3 alapunktist 8 sellist etteheidet ei nähtu. Kontrollakti p 1.2.2.3 alapunktis 2 on viide vaid ühe äriühingu esindaja selgitusele. Isegi kui TKaardikeskus OÜ juhatuse liikme selgitused oleksid umbmäärased, ei seondu see kaebaja hoolsuskohustuse täitmisega.

6(16)

3-17-2493 2) MTA on põhjalikult kajastanud saatedokumentidel esinevaid puuduseid kontrollakti p 1.2.2.3 alapunktis 2 ja sertifikaatide numbrite kuritarvitamist kontrollakti p 1.2.2.3 alapunktis 8 ning leidnud, et tegelikkuses ei ole OÜ Inndex ja TKaardikeskus OÜ saatedokumentidel kajastatud vastavussertifikaatide numbritega kütust ostnud ning neil polnud võimalust seda kaebajale edasi müüa. 3) Kütuse saatedokumendid ei vastanud VKS § 6 lg 2 p-des 5 ja 7 sätestatud nõuetele (mh ei kajastatud nendel mootorsõidukijuhi ees- ja perekonnanime, vaid üksnes vedu teostanud isiku allkirju, mille tõttu ei saanud autojuhid konkreetseid tehinguid kinnitada; vt kontrollakti p 1.1.2.3 alapunkti 2b). Kuigi vastavussertifikaadi kontrollimise kohustus ei tulene otsesõnu seadusest, on tegemist valdkonna eripärast tuleneva hoolsuskohustusega, mida ostja peaks täitma, et olla kindel, et ostetakse nõuetele vastavat kütust. 4) Kaebajat kui kogenud kütusekäitlejat oleks pidanud konkreetse kütusepartii pikk kasutusaeg tegema valvsaks, sest tavapäraselt väljastatakse kütus ladudest pärast sertifitseerimist lühikese perioodi, st ühe või kahe kuu jooksul. Hoolika suhtumise korral pidanuks kaebaja ette nägema olukorda, kus väljaspool aktsiisladu võib kütuse osutuda nõuetele mittevastavaks ja selle päritolu ei ole võimalik tuvastada. 5) Kaebaja rikkus hoolsuskohustust sellega, et eiras saatedokumentidel esinevaid puudusi (nt VKS § 6 lg 2 p 7, autoveoseaduse § 23 lg 1 p 1 alusel teede- ja sideministri määrusega (kehtis perioodil 01.07.2013–30.06.2015) kehtestatud ohtlike veoste autoveo eeskirja § 3 p-d 24 ja 29, millest tulenevalt tuleb saatedokumentidel kajastada sõiduki ja haagise number). OÜ Inndex juhatuse liikme osalemine maksupettuses ei tähenda automaatselt seda, et ka teised temaga seotud äriühingud võivad osaleda maksupettuses, kuid see asjaolu oleks pidanud äratama kaebajas tähelepanu. OSC Oil Trade OÜ juhatuse liige SG on 20.04.2015 seletuste protokolli p-s 24 selgitanud, et kaebaja uuris enne tehingute sooritamist tehingupartnerite tausta internetist või tuttavate kaudu, kuid kirjeldatud info jäeti põhjendamatult tähelepanuta.

3-17-2493 kogumis sellele, et kaebaja pidi olema sellest teadlik. Kaebaja ei ole kohtumenetluses esitanud uusi tõendeid, mis annaksid aluse hinnata maksuhalduri seisukohti ümber. 3) Kuigi OÜ Inndex juhatuse liikme eelnev tegevus eraldiseisvalt ei anna alust väita, et kaebaja oli teadlik, et kütuse tegelikuks müüjaks ei ole OÜ Inndex, viitavad muud asjaolud kogumis kaebaja teadlikkusele. Kontrollakti p-st 1.1.2.3 4) j) nähtub, et MTA on kontrollinud vastavussertifikaatide VDS 95341 ja VSD 69294 päritolu ning tuvastanud, et viidatud sertifikaate on kuritarvitatud ning sertifikaate ei ole OÜ-le Bundes Invest väljastatud. Kogu diislikütus vastavussertifikaadiga VSD 953141 on väljastatud AS Milstrand aktsiisilaost perioodil 21.11.2014–05.01.2015 Mark Oil OÜ ja Terramare Eesti OÜ nimele, kellest kumbki ei ole deklareerinud müüki OÜ-le Inndex ja OÜ-le Bundes Invest. Diislikütus vastavussertifikaadiga number VSD 69294 on väljastatud AS Milstrand aktsiisilaost perioodil 16.10.2014–25.11.2015 ning osa kütust on mh väljastatud kaebajale. Kaebajal olid sellest tulenevalt olemas sertifikaadi VSD 69294 andmed ning ta võis neid andmeid väljastada müügiarvete väljastajale või väljastada ise arved kütuse soetamise kohta OÜ-lt Inndex. See viitab kaebaja pahausksusele. Kaebajal ei pruugi olla võimalust kontrollida sertifikaatide vastavust kütusele, kuid maksuhaldur on põhjendatult leidnud, et kaebajas pidi tekitama kahtlust sertifikaatide päritolu kohta asjaolu, et tavaliselt väljastatakse sertifitseeritud kütus aktsiisilaost, kusjuures sama vastavussertifikaadiga kütust väljastab ladu alates sertifitseerimisest lühikese aja jooksul. Maksuotsuse p-st 3.6 nähtub, et kaebaja ise on soetanud kütust, mis on väljastatud Neste Eesti AS aktsiisilaost ja mille vastavussertifikaatide kasutusaeg on olnud 1–24 päeva. Sertifikaadi VSD95341 kasutusaeg oli aga 94 päeva ja sertifikaadi VSD 69294 kasutusaeg 116 päeva. Nii pika kehtivusega sertifikaatide väljastamine ei ole tavapärane. Iseenesest ei ole kütuse väljastamine väljaspool aktsiisiladu lubamatu, kuid kütusekäitleja peab nägema ette võimalust, et tavapärasest madalama hinnaga kütuse soetamisel renditud mahutitest võib kütus osutuda nõuetele mittevastavaks. Seega oleks kaebaja pidanud aru saama, et tegemist ei pruugi olla saatedokumentidel näidatud kütusega ning see ei pruugi vastata kehtestatud nõuetele. Nimetatud asjaolu viitab sellele, et kaebajat ei saa pidada heauskseks ostjaks. Asjaolu, et kaebaja on kütuse edasi müünud, ei tähenda, et ta on täitnud hoolsuskohustust õigussuhetes OÜ-ga Inndex. 4) Kaebaja ei ole lükanud ümber MTA väidet, mille kohaselt ei ole OÜ Inndex nimel vormistatud saatelehtedel märgitud haagiseta veokiga võimalik vedada selliseid kütusekoguseid, nagu on kajastatud saatelehtedel. Olukorras, kus saatedokumentidel märgitud sõiduki kandevõime ei võimalda vedada saatedokumentidel märgitud koguses kütust, peaks tekkima kahtlus saadud kütuse päritolu, koguse jms osas. Nimetatud asjaolud kogumis viitavad sellele, et kaebaja pidi olema teadlik, et saatedokumentidel märgitud autodega 040MKI ja 093THD ei ole kütuse vedu tegelikkuses toimunud. Seejuures ei ole määrav, kas VKS § 6 lg 2 p 7 kohaselt tuleb saatedokumendil kajastada sõiduk koos haagisega või on piisav, kui saatelehele märgitakse sõiduk haagiseta. Kaebaja ei ole tõendanud, et ta tavapäraselt vormistab saatelehti ilma haagisteta. Samadest põhjendustest tuleb lähtuda TKaardikeskus OÜ-ga tehtud tehingute puhul. 5) MTA ei ole tõendanud, et suuliste kokkulepete sõlmimine kaebaja puhul ei olnud tavapärane. Raamlepinguid ei ole sõlmitud ka Neste Eesti AS-ga ja Mark Oil OÜ-ga. Samas on maksuhaldur kontrollakti p 1.1.2.3 alapunktis 2 seadnud põhjendatult kahtluse alla, et kütuse üleandmine tehingutes OÜ-ga Inndex ei toimunud saatelehtedel kajastatud viisil. OÜ Inndex nimel koostatud saatelehtedest nähtub, et kütuse pealelaadimise aadressina on näidatud Lao 143, Maardu ja mahalaadimise aadressina märgitud „kaup autol“. Seega puudub korrektne 8(16)

3-17-2493 mahalaadimise aadress. Saatelehtedel märgitud lahtrites „välja andnud“ ja „vastu võtnud“ on olemas allkirjad, kuid puuduvad isikute nimed. Vedajateks on märgitud kaebaja, Õliplus OÜ ja Tradestan OÜ. Tradestan OÜ töötaja AP on saatelehtede LV1502095 ja LV1502144 osas märkinud, et ehkki saatelehel on tema nimi, ei ole sellel tema allkirja. Õliplus OÜ töötaja EP selgitas, et saatelehtedel LV1501178, LV1501187, LV1502068, LV1502067, LV1502137 ja LV1502151 ei ole tema allkirja. Õliplus OÜ töötaja RR kinnitas, et saatelehtedel LV1502005, LV1502029, LV1502068, LV1502067, LV1502137, LV1502055 ja LV1502088 ei ole tema allkirja, ehkki saatelehtedel on vastuvõtjana märgitud tema nimi. Seega on maksuhaldur põhjendatult seadnud kahtluse alla saatelehtede õigsuse. TKaardikeskus OÜ-ga on sõlmitud raamleping. On usutav, et kütuseturul on tavapärane, et kokkulepped sõlmitakse suuliselt ja telefoni teel, mis tähendab, et lepingu formaalne sõnastus ei tähenda, et tehinguid ei toimunud. Samas on maksuhaldur kontrollakti p 1.2.2.3 alapunktis 2 seadnud põhjendatult kahtluse alla, et kütuse üleandmine tehingutes TKaardikeskus OÜ-ga ei toimunud saatelehtedel kajastatud viisil. TKaardikeskus OÜ nimel koostatud saatelehtedelt nähtub, et kütuse peale- ja mahalaadimise aadress on sama ning saatelehed ei kajasta andmeid mahutite numbrite kohta, mille tõttu pole võimalik tuvastada, kus toimus kütuse peale- ja mahalaadimine. Samuti puuduvad saatelehtedel kütuse väljastanud ja allkirja andnud isikute andmed. Seega on maksuhaldur põhjendatult seadnud kahtluse alla saatelehtede õigsuse (vt kontrollakti p 1.2.2.3.2). 6) Ka tehingute puhul TKaardikeskus OÜ-ga on maksuhaldur põhjendatult leidnud, et kaebajas pidi tekitama kahtluse väljastatud sertifikaatide päritolu kohta asjaolu, et tavaliselt väljastatakse sertifitseeritud kütus aktsiisilaost alates sertifitseerimisest lühikese aja jooksul. Kontrollakti p-s 1.2.2.3.8 toodud vastavussertifikaatide puhul on nende kasutusajad aga 44–56 päeva. Nii pika kehtivusega vastavussertifikaadi väljastamine ei ole tavapärane. Kütust ei ole väljastatud aktsiisilaost, vaid kütuse väljastamine toimus Vibeliku 15 laost, millel puudub tolli-, aktsiisi- ja hoiuteenuste osutamise luba. Iseenesest ei ole kütuse väljastamine väljaspool aktsiisiladu lubamatu, kuid kütusekäitleja peab nägema ette võimalust, et tavapärasest madalama hinnaga kütuse soetamisel väljastpoolt aktsiisiladu renditud mahutitest võib kütus osutuda nõuetele mittevastavaks. Kaebaja oleks pidanud märkama, et TKaardikeskus OÜ nimel vormistatud saatedokumendid kajastasid andmeid, mis olid oluliselt erinevad võrreldes teiste hankijate vormistatud dokumentidega. Seetõttu ei ole eluliselt usutav kütuse vastavus viidatud sertifikaatidele ning kaebajat ei saa pidada heauskseks ostjaks. 7) TKaardikeskus OÜ poolt kütuse müük kaebajale vastavussertifikaadi 107432 alusel on tõendatud koguses 11 000 liitrit (sh 13.01.2015 arve nr 5532 alusel 5000 liitrit ja 19.01.0215 arve alusel 6000 liitrit). Viidatud asjaolu ei tähenda, et maksuhaldur oleks pidanud aktsepteerima ka teisi tehinguid kaebaja ja TKaardikeskus OÜ vahel. Kontrollakti p 1.2.2.3 alapunkti 8.c põhjendustest nähtuvad argumendid, miks on soetust aktsepteeritud. Samas ei ole need põhjendused laiendatavad kõigile kaebaja ja TKaardikeskus OÜ vahelistele tehingutele, sest konkreetsel juhul ei olnud maksuhalduril kahtlust kütuse soetuse ja päritolu osas. 8) Keskmisest turuhinnast madalama hinnaga kütuse soetamine võib koosmõjus teiste tõenditega viidata sellele, et tegemist on kütusega, millelt on jäetud maksud maksmata ning mille osas on vajadus see kiirelt turustada. Kontrollakti p 1.2.2.3 alapunktist 3 nähtub, et 2015. a jaanuaris ja veebruaris kasvas oluliselt soetus OÜ-lt Inndex ja TKaardikeskus OÜ-lt. Asjaolu, et kaebaja asus soetama kütust turuhinnast madalama hinnaga ja suurtes kogustes, viitab sellele, et kaebaja pidi teadma kütuse tegelikku päritolu ja müüjat. Tuvastamis- ja kohustamisnõue 9(16)

3-17-2493 9) MTA alustas kaebaja osas perioodi 2015. a jaanuar kuni veebruar käibe- ja tulumaksu arvestamise kontrolli 23.03.2015 korralduse alusel. MTA koostas 19.10.2017 maksuotsuse. Seega kestis kontroll kokku 914 päeva. MTA koostas 30.10.2017 otsuse, millega kustutas kaebaja poolt tasumisele kuuluva intressi perioodi 01.04.2017–19.10.2017 eest. Otsuses leiti, et põhjendatuks saab lugeda kontrolli kestust 712 päeva ulatuses. Vaideotsusega rahuldas MTA kaebaja vaide osaliselt ja muutis 30.10.2017 otsust, leides, et lisaks vaidlustatud otsuses toodud perioodile tuleb intressid jätta arvestamata ka perioodi 13.07.2017–20.08.2017 eest. Sellest tulenevalt pidas maksuhaldur mõistlikuks maksumenetluse kestuseks 673 päeva. Halduskohus asus seisukohale, et maksuhaldur oli lisaks 30.10.2017 otsuses ja 13.12.2017 vaideotsuses toodule viivitanud maksumenetluse toimetamisega ebamõistlikult veel 123 päeva ning mõistliku menetlusaja kestus maksumenetluses nr 12.2-3/031251 on 550 päeva (vt halduskohtu otsuse p-d 40–42). MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

3-17-2493 ei pidanud kaebajal tekkima kahtlust TKaardikeskus OÜ kui müüja osas ka teiste tehingute puhul. Erinevus seisneb üksnes vastavussertifikaatide analüüsis (kontrollakti p 1.2.2.3), kuid kaebajal ei olnud võimalust vastavussertifikaatide alusel kütuse liikumist kontrollida. Seetõttu ei saanud kaebajale olla teada, mitu liitrit kütust on TKaardikeskus OÜ-ni sertifikaatide alusel jõudnud. Sertifikaadi nr VSD107432 alusel on tervikuna aktsepteeritud TKaardikeskus OÜ müüki AP Oil OÜ-le, Jalaka Grupp OÜ-le ja Truveks OÜ-le. On tõenäoline, et kogu kütus asus samas mahutis. Nii ei ole võimalik teada, milline osa sattus kaebaja saadetud auto peale ning milline osa teiste hankijate autodele. Seega pidanuks MTA aktsepteerima kütuse soetust sertifikaadi nr VSD107432 alusel vähemalt 39 000 liitri osas. MTA tabelist ei selgu, miks on eelistatud Hulgi Oil OÜ tehingut OSC Oil Trade OÜ tehingule, kuigi mõlemad tehti 12.02.2015. 5) Kaebaja selgitas, et müüs sama kütust 33 tehingupartnerile väljaspool aktsiisiladu. Seetõttu ei ole MTA väide, et aktsiisilao väline tehing peaks tekitama müüja tegelikkusele vastavuses kahtlusi, kooskõlas kütuseturul tegutsevate isikute tavapärase praktikaga. Kaebaja müüs kütust edasi samade vastavussertifikaatide alusel. OSC Oil Trade OÜ poolsed läbirääkimised, dokumentatsiooni ja saatelehtede koostamine, vedu jms toimus samadel põhimõtetel nii OÜ-ga Inndex, TKaardikeskus OÜ-ga kui ka teiste tehingupartneritega. 6) Sertifikaadi väljastamisel ei vali väljastaja selle kehtivusaega. Tehingud kütusega, millele on võetud sertifikaat 116 päeva tagasi, on tavapärased. MTA ei ole kontrollaktis ega maksuotsuses väitnud, et TKaardikeskus OÜ-lt soetatud kütuse vastavussertifikaadi kasutusaeg (44–56 päeva) on ebamõistlikult pikk. MTA tegi sellise etteheite üksnes tehingutes OÜ-ga Inndex. Vastavussertifikaatides, mis on välja antud kuni 100 päeva varem, ei ole midagi ebatavalist. Maksuotsuse väide, et vastavussertifikaatidega kütust väljastab ladu alates sertifitseerimisest lühikese perioodi jooksul, on üllatuslik ning selles osas ei ole kaebajat ära kuulatud. Halduskohus ei ole kaebaja väidet hinnanud. Sertifikaadiga VSD69294 kütusetehinguid on teinud AS Milstrand, kes on kütuse väljastanud Lätti ning lisaks mitmele Eesti äriühingule. Seega on mitmeid äriühinguid, kes saanuks OÜ-d Inndex sertifikaadi nr VSD69294 olemasolust teavitada. OÜ-le Inndex oli sertifikaat VSD69294 teada juba aastal 2014. 7) Maksuotsusest nähtuvalt ei ole kütuse hinda puudutavaga põhjendatud väidet, et OSC Oil Trade OÜ pidi teadma, et OÜ Inndex ei ole kauba tegelik müüja. Selline käsitus väljub maksuotsuse põhjendustest. Halduskohtu hinnangul viitab kütuse hind sellele, et müüja võis jätta varasemas tehinguahelas maksud maksmata ning soovib kütust kiirelt turustada. Selline järeldus ei muuda müüja isikut (vt ka eriarvamuse p-d 26–28). Kütuse hinna andmed ei ole piisaval määral järgitavad (vrdl AS Olerex ja AS Jetoil hinnapakkumised), sest kütuse müügihinda mõjutab nt kütuse temperatuur, maksetähtaeg ja soetatav kogus. Maksuhalduri kogutud andmetes on kajastatud hulgihind, millelt ei nähtu seda mõjutavaid muid tingimusi. MTA tabelist nähtuvalt soetas OSC Oil Trade OÜ 02.02.2015 Neste Eesti AS-lt kütust hinnaga 0,948310 eurot liitri eest. Samas on MTA sama päeva turu keskmiseks hinnaks märkinud 0,989 eurot liitri eest, s.o 0,0407 senti kallima kütuse hinna. Mitmed OSC Oil Trade OÜ ja OÜ Inndex või TKaardikeskus OÜ ning väidetava keskmise müügihinna vahed on märgatavalt väiksemad. 8) Kaebaja sai OÜ-lt Inndex soetatud kütuse omanikuks aadressil Lao 14-3 ning müüs samal aadressil kütuse edasi. OSC Oil Trade OÜ sai TKaardikeskus OÜ-lt soetatud kütuse omanikuks aadressil Vibeliku 15 ning müüs samal aadressil kütuse edasi. Seetõttu on saatedokumenditel kajastatud peale- ja mahalaadimise aadress sama või mahalaadimise aadressina „kaup autol“. Sarnaselt on Õliplus OÜ soetanud kütuse Lao 14-3 terminalis ning müünud selle edasi samas 11(16)

3-17-2493 terminalis (vt nt saatelehed LV1502005 ja LV1502029; vt ka RR 20.06.2016 protokolli p 21 ja L. Nurtšenkova 29.06.2016 selgitused). 9) Halduskohtu otsuse p-s 31.3 viidatud saatelehed ei käsitle tehinguid OSC Oil Trade OÜ ja OÜ Inndex või TKaardikeskus OÜ vahel. Tegemist on kaebaja müügitehingutega, mille tegelikkusele vastavust on MTA kinnitanud maksuotsuse p-des 2.1.2.1 ja 2.2.2.1. Lisaks ei ole RRle saatelehte nr LV1502088 näidatud. Saatedokumentide LV1502067 ja LV1502137 näol on tegemist saatelehtedega, mille alusel kütus ei liikunud, kuna see soetati ja müüdi edasi samas terminalis (vt ka APi 08.06.2016 selgitused). VKS § 6 lg 2 p 7 sätestab, milliseid andmeid tuleb saatelehtedel kajastada. Loetelu hulgas ei ole mahutite numbrit, mistõttu seda saatelehelt ei nähtu. 10) Tehingud OÜ-ga Inndex ega TKaardikeskus OÜ-ga ei alanud ootamatult 2015. a jaanuaris, vaid neid on tehtud märkimisväärses mahus ka varem, sh nii Ecodiesel OÜ terminalis (Lao 143) kui ka aadressil Vibeliku 15. MTA ei ole neid tehinguid kahtluse alla seadnud.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

I

3-17-2493 Eelnevast tulenevalt tagastab ringkonnakohus alljärgnevad korduvalt esitatud tõendid (sulgudes märgitud, kus halduskohtule juba esitatud tõendid asuvad): OSC Oil Trade OÜ saatedokument nr LV1502029 (MTA vastuse lisa 114, lk 5); OSC Oil Trade OÜ saatedokument nr LV1502005 (MTA vastuse lisa 112, lk 15); OSC Oil Trade OÜ saatedokument nt LV1501097 (MTA vastuse lisa 284, lk 3); OSC Oil Trade OÜ saatedokument nr LV1502088 (MTA vastuse lisa 120, lk 7). II

3-17-2493 klientidele. Neid tehinguid ei ole maksuhaldur vaidluse alla seadnud (vt nt JK 08.06.2016 ütlused, p-d 15 ja 16). JK ütlused ning asjaolu, et kaebaja ning OÜ Inndex ja TKaardikeskus OÜ vahel väidetavalt toimunud tehingute ajal ei väljunud kütus laost, viitavad sellele, et saatelehtede sellisel viisil vormistamine võimaldas jätta mulje kütuse üleandmisest OÜ Inndex ja TKaardikeskus OÜ ning kaebaja vahel. Asjaolu, et UK on 09.06.2016 ütluste p-des 14 ja 15, viitega OÜ Inndex ja TKaardikeskus OÜ saatelehtedele, kinnitanud vedude toimumist, ei muuda seda seisukohta. UK kinnitas, et on OÜ Inndex ja TKaardikeskus OÜ saatelehtede alusel kütust vedanud, ent nagu ringkonnakohus eelnevalt selgitas, puudus kütuse füüsiliseks veoks tegelik vajadus ning vedude all said autojuhid silmas pidada üksnes kütuse vedu OSC Oil Trade OÜ klientidele. Sellele viitab täiendavalt UK 09.06.2016 ütluste p 15 (vt ka EP 15.06.2016 ütluste p-d 17-19; vt ka RR 20.06.2016 ütlused, p-d 21-22). Kütuse olemasolu ning selle tarnimist OSC Oil Trade OÜ äripartneritele ei ole maksuhaldur kahtluse alla seadnud, mistõttu ei lükka asjaolu, et kaebaja autojuhid on kinnitanud kütuse transportimist teistele äriühingutele, maksuotsuse väiteid ümber. Sarnastel põhjendustel ei ole asja lahendamisel määrav see, kas maksumenetluses üle kuulatud autojuhid on kinnitanud kütuse transporti TKaardikeskus OÜle ja OÜ-le Inndex, sest kaebaja on selgitanud, et ei vaidle vastu asjaolule, et viidatud äriühingud ei saanud olla kütuse müüjateks. Seda, et kütus transporditi tegelikkuses tundmatule kolmandale isikule (kellelt kaebaja ostis ekslikult OÜ Inndex arvete alusel kütust), ei ole kaebaja kohtumenetluses väitnud. Apellatsioonkaebusele lisatud kinnitused AS-lt Duve, Kaurits OÜ-lt ja Õliplus OÜ-lt (tl 23–26, kd III) puudutavad kaebaja müügitehinguid ega kummuta eelnevast tulenevalt maksumenetluse järeldusi.

14(16)

3-17-2493 ütluste p 11 kütuse väljastamise kohta OSC Oil Trade OÜ-le; SP 13.10.2016 ütluste p 19 kütuse üleandmise kohta).

3-17-2493 vt nt OÜ Inndex saateleht nr 1201/1; MTA vastuse lisa 034; OÜ Inndex arve nr 2150129, MTA vastuse lisa 041). Kütuse temperatuur on märgitud üksnes OÜ Inndex saatelehtedele nr 0502/5 ja 0502/3 (MTA vastuse lisa 099). Seega on kaebaja etteheited põhjendamatud. Apellatsioonkaebusele lisatud Jetoil AS ja Neste Eesti AS hulgihinnad kajastavad vastavalt 11.06.2018 ja 20.06.2018 seisu ega ole asjakohased (tl 27–28p, kd III).

(allkirjastatud digitaalselt)

16(16)

Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.