Eesistuja Villem Lapimaa, liikmed Oliver Kask ja Monika Laatsit
Otsuse tegemise aeg ja koht
07.11.2018, Tallinn
Haldusasja number
3-17-608
Haldusasi
XX kaebus Maksu- ja Tolliameti 16.12.2016 vastutusotsuse nr 13-7/00642-10 tühistamiseks
Menetlusosalised
Kaebaja – XX, volitatud esindajad v.adv Sven Veltmann ja Madis Truber Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Miiko Vainer
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 01.06.2018 otsus
Menetluse alus ringkonnakohtus
XX apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
Kohtuistungil 31.10.2018
RESOLUTSIOON
1.Jätta XX apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 01.06.2018 otsus muutmata.
Menetlusosaliste apellatsiooniastme menetluskulud jätta nende endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 07.12.2018. Vastuseks kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal selleks esitada Riigikohtule taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) andis 09.07.2014 Temporin OÜ-le (endise ärinimega Premizze OÜ) ettevõtlusega tegelemise kontrollimiseks korralduse dokumentide ja teabe esitamiseks perioodi 01.04.–15.07.2014 kohta ning maksuhalduri juurde ilmumiseks.
2.MTA algatas 14.10.2014 korraldusega 2013. aasta juuni- kuni 2014. aasta augustikuu käibedeklaratsioonides deklareeritud andmete õigsuse kontrolli menetluse.
3.MTA tegi 25.02.2015 Temporin OÜ-le maksuotsuse nr 12.2-3/026772-6, millega: 1) vähendas maksustamisperioodidel 2014. aasta märtsi- kuni augustikuu sisendkäibemaksu kokku 37 352,06 euro võrra; 2) nõudis tagasi maksustamisperioodidel 2013. aasta juuni- kuni augustikuu ja 2013. aasta novembri- kuni 2014. aasta jaanuarikuu alusetult deklareeritud ja äriühingu ettemaksukontole vabastatud käibemaksu enammaksu kokku 2137,26 eurot; 3) määras maksustamisperioodidel 2013. aasta juuni- kuni detsembrikuu ja 2014. aasta veebruarikuni augustikuu tasumisele kuuluvat käibemaksu kokku 35 214,80 eurot ning 4) määras maksustamisperioodidel 2014. aasta juuli- kuni augustikuu tasumisele kuuluvat tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt kokku 57 173,17 eurot. Maksuotsusega kohustati Temporin OÜ-d tasuma kokku maksusumma 94 525,23 eurot. Maksuotsuse kohaselt on Temporin OÜ kajastanud 2013. aasta juuni kuni 2014. aasta augusti käibedeklaratsioonidel alusetult sisendkäibemaksu 37 352,06 eurot. Temporin OÜ ei esitanud maksuhaldurile dokumente ega andnud selgitusi kontrollitaval perioodil soetatud kaupade ja teenuste, nende mahtude ja olemuse ning kasutamise kohta ettevõtte majandustegevuses. Ettevõtte arvelduskontolt nähtuvad arvete alusel tasumised vaid OÜ-le Goldenlands (likvideeritud 22.08.2014, juhatuse liige XX tütar YY), OÜ-le Posentes ja vähesel määral ka New Deal OÜ-le kokku 35 492,68 eurot (sh sisendkäibemaks 5915,45 eurot). Rohkem tasumisi teistele äriühingutele võimalike soetatud kaupade ja teenuste eest väljastatud arvete alusel ei nähtu. Samuti ei ole teada, milliseid kaupu või teenuseid on soetatud nimetatud äriühingutelt ning kuidas on need seotud Temporin OÜ ettevõtluse ja maksustatava käibega. Temporin OÜ ei ole perioodil juuni 2013 kuni august 2014 deklareerinud ettevõtlusega mitteseotud kulusid ja muid väljamakseid. Temporin OÜ pangakontode väljavõtetest nähtuvad laekumised XX-lt selgitusega „laen“ kokku 5105,00 eurot ning samale isikule tehtud väljamaksed selgitusega „laenu tagastus“ kokku 213 185,00 eurot. Temporin OÜ ei esitanud dokumente XX-lt 208 080,00 euro suuruse laenu saamise kohta. Samuti nähtub, et 18.07– 19.07.2013 on äriühingu arvelduskontolt võetud välja sularaha kokku 7000 eurot. Kuna Temporin OÜ ei ole esitanud algdokumente, mis kinnitaks XX-le tehtud ülekannete ja väljavõetud sularaha seotust ettevõtlusega, tuleb kõnealused väljamaksed maksustada tulumaksuga.
4.Maksu- ja Tolliameti 16.12.2016 vastutusotsusega nr 13-7/00642-10 (parandatud 21.12.2016 otsusega nr 13-7/00642-11) kohustati XX tasuma Temporin OÜ 94 403,94 euro suurust maksuvõlga. Vastutusotsuse kohaselt on maksuotsuses ekslikult märgitud, et Temporin OÜ arvelduskontolt on vahemikus 01.06.2013–31.08.2014 tasutud teistele äriühingutele 35 492,68 eurot. Tegelikult tasuti teistele äriühingutele 9100,53 eurot. Kuna New Deal OÜ-le tehtud ülekannetelt arvestatud sisendkäibemaksu (108 eurot) ei loe maksuhaldur alusetuks, tuleb sisendkäibemaksu vähendada 37 244,06 euro võrra. Lisaks on maksuotsuses ekslikult märgitud, et juulis 2013 on Temporin OÜ arvelduskontolt välja võetud sularaha 7 000,00 eurot. Tegelikult võeti nimetatud perioodi jooksul äriühingu kontolt sularaha välja 6 950,00 eurot, millelt arvestatud tulumaks on 1 847,47 eurot. 2(9)
3-17-608 25.02.2015 maksuotsusega määratud maksusummat ei õnnestunud Temporin OÜ vara arvelt sisse nõuda. Maksukohustuslaste registri andmetel deklareeris Temporin OÜ viimati käivet 2014. aasta augustis ning kustutati käibemaksukohustuslaste registrist 24.09.2014. Alates 2014. aasta augustist ei ole äriühing deklareerinud väljamakseid töötajatele. Seega puudub Temporin OÜ-l majandustegevus. XX oli perioodil 16.06.2013–21.08.2014 Temporin OÜ ainus juhatuse liige. XX tegutsemismuster erinevate äriühingute asutamisel ja võõrandamisel pärast maksukontrollide alustamist viitab soovile takistada maksuhalduril maksukohustuse tuvastamist. Vahetult pärast kontrollimenetluse alustamist võõrandas XX Temporin OÜ KK-le, kes MTA andmebaaside järgi on arvatav variisik. Seejärel võõrandati äriühing Venemaal elavale NN-le, kes on Temporin OÜ juhatuse liige alates 01.12.2014. XX väitel saatis ta ise KK palvel – kes XX ütluste kohaselt oli talle täiesti võõras inimene – Temporin OÜ dokumendid Venemaale uuele omanikule. Selle tulemusel pole maksuhalduril võimalik tuvastada, millised dokumendid Temporin OÜ raamatupidamises tegelikult eksisteerisid, samas tahab XX jätta muljet, justkui oleks tema oma juhatuse liikme kohustused täitnud ning ta ei saa maksuhalduri küsimustele täpsemaid vastuseid anda, kuna kogu dokumentatsioon on uuele omanikule korrektselt üle antud. XX ei osanud anda maksuhaldurile teavet Temporin OÜ arvelduskontol nähtuvate tehingute kohta teiste äriühingutega. Kuivõrd maksumenetluses tuvastatu kohaselt tegi Temporin OÜ tehinguid XX-le või tema tütrele kuuluvate äriühingutega, oleks XX pidanud teadma, millega nimetatud äriühingud tegelesid ja mis kaupa või teenust Temporin OÜ nimetatud äriühingutelt soetas. Üldsõnalised olid ka XX selgitused väidetavalt Temporin OÜ-le antud laenusummade osas. XX väide, et ta andis Temporin OÜ-le majandustegevuseks sularahas laenu, ei leidnud kinnitust. Vastutusmenetluses esitatud rahade liikumise skeem – XX andis sularahas Temporin OÜ-le krediiti ja sai summad tagasi oma arveldusarvele, misjärel XX võttis taas oma arvelduskontolt sularaha välja ning andis selle Temporin OÜ-le, mille eest viimane soetas kaupu ja/või teenuseid – on ebausutav. Temporin OÜ ja XX vahel 01.07.2013 sõlmitud krediidileping nr 2013.001, orderi kviitungid, millega XX annab sularaha Temporin OÜ-le ja Temporin OÜ raamatupidamiskonto ei tõenda tegelikku raamatupidamislikku olukorda ning nende majanduslik sisu pole kontrollitav. Pole tõendatud, et XX-l olid rahalised vahendid Temporin OÜ-le laenu andmiseks. Vastutusmenetluses antud selgituste kohaselt andis XX Temporin OÜ-le sularaha, mille ta oli oma pangakontolt välja võtnud aastatel 2005–2006 Eesti kroonides ja mida XX hoidis kodus. Kuivõrd alates 01.01.2011 on Eestis käibel euro, pidi XX vahetama oma sularahavaru pangas eurodeks. Selle kohta pole XX maksuhaldurile ühtegi dokumenti esitanud. Kui XX-l oleks olnud alles aastatel 2005–2006 kinnistute müügist saadud raha, poleks tal olnud vaja hiljem kinnisvara soetamiseks pangalaenu võtta ja sellega kaasnevaid kulutusi kanda. XX on Temporin OÜ juhatuse liikmena tahtlikult rikkunud maksukorralduse seaduse (MKS) § 8 lg-s 1 sätestatud deklareerimis- ja tasumiskohustust. XX on deklareerinud maksustamisperioodil juuni 2013 kuni august 2014 valeandmeid eesmärgiga saada maksueelist alusetu sisendkäibemaksu arvelt ning teinud väljamakseid, mille kohta puuduvad nõuetele vastavad algdokumendid, jättes väljamaksetelt arvestamata ja tasumata tulumaksu. Kui XX oleks käibemaksu ja tulumaksu õigesti deklareerinud, oleks äriühingul olnud rahalisi vahendeid, et need kohustused tasuda. XX on rikkunud maksukohustusi tahtlikult. XX esitas teadlikult maksuhaldurile valeandmeid ning soovis õigusvastase tagajärje saabumist. Temporin OÜ maksuvõla ja XX tahtliku tegevuse vahel on põhjuslik seos. Äriühingu käibe- ja tulumaksuvõlg on tekkinud põhjusel, et XX esitas
3(9)
3-17-608 valeandmetega maksudeklaratsioone, varjates seeläbi tegelikkuses tasumisele kuuluvaid summasid ja jättes maksukohustused tähtpäevaks tasumata.
5.XX esitas MTA 16.12.2016 vastutusotsusele vaide, mis jäeti 14.02.2017 vaideotsusega nr 6-1/3592-4 rahuldamata.
6.XX esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 16.12.2016 vastutusotsuse tühistamiseks. 1) Maksuhaldur on vastutusotsuse tegemisel rikkunud uurimiskohustust ja hinnanud valesti tõendeid. Samuti on rikutud põhjendamiskohustust. 2) Vastutusotsuse tegemise eeldused ei ole täidetud. Maksusumma on määratud ebaõigesti, sest MTA-le ei ole kättesaadavad olnud Temporin OÜ raamatupidamise algdokumendid. Maksuotsuse tegemine vaid kolmandatelt isikutelt saadud info põhjal ei taga maksukohustuse korrektset tuvastamist. Selline maksukohustuse panemine äriühingule võib olla õigustatud, kui ta ei täida maksumenetluses maksukohustuslase kohustusi, kuid sellise metoodikaga ei saa tuvastada endise juhatuse liikme vastutust, sest maksuvõla ja juhatuse liikme tegevuse vahel peab olema vahetu seos. Kaebaja puhul sellist seost ei eksisteeri. Kaebaja ei ole ega saagi olla vastutav Temporin OÜ maksumenetluses tuvastatud maksuvõla eest. Kaebaja on kõik maksudeklaratsioonid esitanud tähtaegselt ja raamatupidamise algdokumentide kohaselt ega saa vastutada äriühingu hilisemate esindajate tegevuse eest. Ükski õigusakt ei sätesta endisele juhatuse liikmele kohustust säilitada raamatupidamise algdokumente pärast volituste lõppemist. Kaebaja on Temporin OÜ raamatupidamise dokumendid tõendatud viisil üle andnud ning teda ei saa süüdistada selles, et uus juhatus maksuhaldurile raamatupidamisdokumente ei esitanud ning maksuhalduriga ei suhelnud. Maksuhalduri arvamus kaebaja tegutsemisele juhatuse liikmena on tervikuna hinnanguline. Jääb arusaamatuks, millisel tõendil põhineb seisukoht, et kaebaja on rikkunud MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustusi. Ebaselge on kaebaja süü vorm ning seda ei ole analüüsitud kõikide tehingute lõikes eraldiseisvalt.
7.Maksu- ja Tolliamet võttis kaebuse õigeks summade – kokku 25 223,79 eurot – osas, mille deklareerimis- ja tasumiskohustus tekkis pärast 19.08.2014. Muus osas vaidles MTA kaebusele vastu ning palus jätta see rahuldamata. 1) Vastutusotsuse tegemise eeldused on täidetud ning vastutusotsus on piisavalt motiveeritud. Maksuvõlg tekkis ebaõigete andmetega deklaratsioonide esitamisest või maksude õigeaegsest deklareerimata jätmisest. Kõik määratud maksud puudutavad maksustamisperioodi, mil XX oli Temporin OÜ juhatuse liige. Vastutusotsuses on selgitatud maksuvõla kujunemist eraldi käibeja tulumaksu osas. Kohtupraktikast tuleneb, et kui äriühingul on vaid üks seaduslik esindaja, langevad äriühingu tahtluse ja seadusliku esindaja tahtluse väljaselgitamiseks olulised asjaolud valdavalt kokku, sest seaduslik esindaja mitte üksnes ei taga esindatava kohustuste nõuetekohast täitmist, vaid täidab neid kohustusi ise. Kaebaja on maksuhaldurile kinnitanud, et ta oli maksuvõla tekkimise perioodil ainus juhatuse liige ning korraldas äriühingu raamatupidamist. Vastutusmenetluses ei vaielnud kaebaja vastu, et tema oli seotud Temporin OÜ pangakontode ja -kaartidega. MTA on kirjeldanud kaebaja käitumismustrit – kontrolli alustamisel äriühing võõrandatakse, ignoreeritakse maksuhalduri korraldusi ning ei tõendata ettevõtlusega tegelemist. Ebausutav on kaebaja väide, et ta saatis Temporin OÜ raamatupidamisdokumendid Venemaale ajal, mil ta ei olnud enam äriühingu juhatuse liige. Koostoimes muude tuvastatud asjaoludega viitab see püüdlusele luua põhjus raamatupidamisdokumentide esitamata jätmiseks. 2) Väidetav krediidi andmine ning sularaha väljavõtmine selleks, et soetada kaupu äriühingule, mille tegevusala on digitaalne markerite valmistamine, on tõendamata ning äritegevuses eluliselt ebausutav. MTA tuvastatud asjaolud kogumis jätavad äriühingu 4(9)
3-17-608 tegevusest ning selle korraldamisest niivõrd ebaratsionaalse mulje, et seda saab pidada üksnes tahtlikuks tegevuseks maksuõigusnormide rikkumisel.
8.Tallinna Halduskohus rahuldas 27.04.2018 otsusega kaebuse osaliselt ja tühistas 16.12.2016 vastutusotsuse osas, milles kohustati XX tasuma Temporin OÜ maksuvõlga 25 223,79 euro ulatuses. Muus osas jättis halduskohus kaebuse rahuldamata. Halduskohus mõistis MTA-lt kaebaja menetluskulude katteks välja 734,80 eurot. 1) Juriidilise isiku juhatuse liikmele vastutusotsuse tegemiseks tuleb tuvastada, kas juriidilisel isikul on tekkinud maksuvõlg, mille sissenõudmine juriidiliselt isikult ei ole osutunud võimalikuks, kas see juhatuse liige on tahtlikult või raskest hooletusest rikkunud kohustust tagada juriidilise isiku maksukohustuste täitmine ning kas sellise kohustuse rikkumise ja maksuvõla tekkimise vahel on põhjuslik seos. Need eeldused on praeguses asjas täidetud. 2) Kuna Temporin OÜ ei esitanud maksuhaldurile kontrolliperioodi käibedeklaratsioonidel deklareeritud tehingute kohta käibemaksuseaduse (KMS) § 37 nõuetele vastavaid arveid, ei olnud Temporin OÜ-l õigust nendelt tehingutelt sisendkäibemaksu maha arvata. Kaebaja ei esitanud ka vastutusmenetluses tõendeid ega veenvaid selgitusi, mis kinnitaks tehingute toimumist. Kaebajale ei saanud küll ette heita Temporin OÜ raamatupidamisdokumentide esitamata jätmist pärast äriühingu võõrandamist, kuid see ei vabastanud teda kohustusest tõendada tema poolt tehtud majandustehingute toimumise asjaolusid. Puudub vaidlus, et kaebaja ei osanud vastata maksuhalduri küsimusele selle kohta, milles seisnesid äriühingu pangakonto väljavõttest nähtuvad tehingud teiste äriühingutega. Tuvastatud on, et kõnealused tehingud tehti kaebajale või tema tütrele kuuluvate äriühingutega, mistõttu pole eluliselt usutav, et kaebaja ei oska täpsemalt selgitada nende tehingute sisu. 3) Maksuhaldur on õigesti asunud seisukohale, et Temporin OÜ poolt kontrollitaval perioodil XX-le laenu tagastuse nime all tehtud väljamaksete ja arvelduskontolt välja võetud sularaha seotus Temporin OÜ ettevõtlusega ei ole tõendatud. Sularahas antud laenu kohta on vormistatud krediidileping ja orderi kviitungid ning Temporin OÜ raamatupidamiskontol on kajastatud kaebaja antud ja Temporin OÜ poolt tagasi makstud summad. Nimetatud dokumentide majanduslik sisu pole kontrollitav ning puuduvad mis tahes tõendid laenatud sularaha kasutamise kohta Temporin OÜ ettevõtluses. Vastutusmenetluses esitatud kaebaja väide, et sularaha oli vaja erinevate maade turgudelt kauba – kaelakeed, mütsid, sallid – ostmiseks ja neile lisandväärtuse loomiseks, pole leidnud tuvastamist. Esiteks puuduvad kauba soetamise kohta igasugused algdokumendid, teiseks ei ole see arvestades Temporin OÜ tegevusala – markerite valmistamine – usutav ning kolmandaks ei kinnita nimetatud aksessuaaride ostmist ja neile lisandväärtuse loomist ka Temporin OÜ ainus töötaja Birgit Jürgen. Laenu andmise seab kahtluse alla ka raha liikumise ebaloogilisus – kaebaja andis sularahas Temporin OÜ-le krediiti ja sai summad tagasi oma arveldusarvele, misjärel kaebaja võttis raha taas oma arvelduskontolt välja ning andis sularahas Temporin OÜ-le. Seega on maksuhaldur õigesti lugenud kaebajale tehtud ülekanded ja arvelduskontolt väljavõetud sularaha ettevõtlusega mitteseotud väljamakseteks, mis tuleb maksustada tulumaksuga. 4) Kaebajal lasus Temporin OÜ juhatuse liikmena kohustus korraldada äriühingu majandustegevus selliselt, et sellest tekkivad maksukohustused oleksid õigeaegselt deklareeritud ning tasumisele kuuluvad maksusummad tasutud. MKS §-s 8 sätestatud kohustuse rikkumine seisnes kaebaja puhul selles, et ta esitas äriühingu 2013. aasta juuni- kuni 2014. aasta augustikuu käibedeklaratsioonides valeandmeid, jättis maksudeklaratsioonides kajastamata ettevõtlusega mitteseotud väljamaksed ja nendelt väljamaksetelt arvestamata tulumaksukohustuse ning jättis tasumata Temporin OÜ maksukohustused.
5(9)
3-17-608 5) Maksuhaldur on põhjendatult leidnud, et kaebaja rikkus juhatuse liikme maksuseadusest tulenevaid kohustusi tahtlikult. Kaebaja õigusvastane tegevus on maksuvõla tekkimisega põhjuslikus seoses. Ebaõige on kaebaja väide, et ajal, mil tema tegutses Temporin OÜ juhatuse liikmena, polnud äriühingul mingit maksuvõlgnevust. Maksukohustus tekib reeglina vahetult seaduse alusel ning ka siis, kui tasumisele kuuluv maksusumma on määratud maksuotsusega, on maksuvõlg tekkinud hetkest, mil maksukohustuslane oleks pidanud deklareerima ja täitma seadusest tuleneva maksukohustuse (Riigikohtu lahend nr 3-3-1-48-10, p 16). Temporin OÜ-l tekkis maksuvõlg põhjusel, et XX esitas maksudeklaratsioonides valeandmeid, varjates seeläbi tegelikkuses tasumisele kuuluvaid maksusummasid ja jättes maksukohustused tähtpäevaks tasumata. Kui kaebaja oleks õigeaegselt esitanud õigete andmetega maksudeklaratsioonid ja tasunud ka ettenähtud maksud, ei oleks Temporin OÜ-l maksuvõlga tekkinud. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES
9.XX palub apellatsioonkaebuses tühistada halduskohtu otsus osas, milles kaebus jäeti rahuldamata, ning teha asjas uus otsus, millega tema kaebus rahuldada ja jätta kaebaja menetluskulud vastustaja kanda. 1) Kaebaja vaidlustas kohtule esitatud seisukohtades MTA käsituse asjaoludest ning viitas tõenduslikele puudustele. Kohus ei ole neid kaebaja väiteid analüüsinud ega ümber lükanud. Halduskohus poleks tohtinud tugineda maksuhalduri seisukohtadele, mille kaebaja oli kahtluse alla seadnud, põhjendamata kaebaja väidetega mittenõustumist (HKMS § 157 lg 4, § 165 lg 1 p 4). Halduskohus pole vastutusotsuse tegemise eelduste täidetust piisava põhjalikkusega kontrollinud. Need eeldused ei ole praegusel juhul täidetud. Maksuvõla suurus on vaieldav. Kohus ei ole analüüsinud kaebaja väiteid, mis puudutavad tema vastutust Temporin OÜ maksuvõla eest. Maksuvõlg tekkis pärast kaebaja juhatuse liikme volituste lõppemist. Vastutusotsusest ei selgu kaebaja tegevuse seotus maksuvõla tekkimisega. 2) Vastutusotsuses ega kohtuotsuses ei ole viidatud tõenditele ega esitatud usutavaid argumente, millele tuginedes oleks võimalik järeldada, et kaebaja esitas ebaõigete andmetega maksudeklaratsioone. Kaebaja esitas vastutusmenetluses kõik dokumendid ja teabe, mida tal oli võimalik esitada. Nende dokumentide ja väidetega tõendatud asjaolusid ei saa maksuhaldur kummutada pelgalt umbmäärasele elulisele usutavusele ja põhjendatud kahtlusele tuginedes – haldusorgani tõendamisstandard peab olema sellest kõrgem. Kaebajal polegi võimalik oma väiteid kuidagi tõendada, sest kaebaja esitatud tõendid pole maksuhalduri jaoks piisavad. Olukorras, kus kaebaja on tõendatult andnud raamatupidamise dokumendid üle, kuid uus juhatus on väidetavalt eiranud maksuhalduri nõudeid teabe andmiseks, ei saa kaebajale ette heita seda, et ta on varasemate majandustehingute kajastamisel juhatuse liikme kohustusi rikkunud (Riigikohtu lahend nr 3-3-1-56-16, p 23). 3) Halduskohtu esitatud üldistused ei kinnita seda, et kaebaja rikkus MKS § 8 lg-st 1 tulenevaid kohustusi. Temporin OÜ oli tegutsev äriühing, mille tegevus ei olnud piiratud üksnes markerite valmistamisega. Äriühingu müük oli tavapärane majandustehing, mis valmistati ette juba enne maksumenetluse algatamist. MTA pole tõendanud, et Temporin OÜ müüdi variisikule ning kaebajal polnud ka kuidagi võimalik tuvastada, kas äriühingu ostja on variisik või mitte. Temporin OÜ-le laenu andmine on piisavalt tõendatud, sealhulgas on kaebaja näidanud ära, et tal olid olemas rahalised vahendid äriühingule krediidi andmiseks. Maksuhaldur pole analüüsinud Temporin OÜ majandustegevust ega laenu saamise vajadust. Seejuures ei ole MTA seadnud kahtluse alla ettevõtte käivet tervikuna, vaid osaliselt sisendkäibemaksu. Kaebaja selgitas kohtuistungil, et Temporin OÜ tegi kontrolliperioodil sadu tehinguid ning ta ei suuda ilma raamatupidamisdokumentideta nendega seotud üksikasju
6(9)
3-17-608 detailselt meenutada. MTA ja kohtu käsitused põhinevad maksudeklaratsioonide järgselt aset leidnud asjaolude analüüsil. Kohustuse rikkumine deklaratsiooni esitamise ajal pole tõendatud. 4) Pole tõendatud, et kaebaja jättis maksukohustused tahtlikult täitmata. Maksuhaldur pole tuvastanud kaebaja soovi kohustusi rikkuda.
10.Maksu- ja Tolliamet vaidleb apellatsioonkaebusele vastu ning palub jätta see rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata. 1) Igasuguste tõendite esitamata jätmine tehingute tegemise tõendamiseks tingib muude eelduste täidetuse korral äriühingule maksuotsuse väljastamise. Maksuvõla tekkimist on vastutusotsuses analüüsitud. Kaebaja pole ka kohtumenetluses esitanud tõendeid Temporin OÜ tehtud väljamaksete ettevõtlusega seotuse ega vaidlusaluste tehingute toimumise kohta, ehkki kõnealused tehingud toimusid kaebaja enda või tema lähedaste isikute äriühingutega. Kohtuotsuses kirjeldatud asjaolud viitavad kogumis ebaehtsatele tehingutele: äris täiesti ennekuulmatu ja kontrollimatu (sula)raha liikumise skeem; äriühingu müük kohe pärast maksuvõlgade tekkimise perioodi paljasõnalistel ettekäänetel; tehingute toimumist tõendavate algdokumentide puudumine; soetatud kaupadele lisandväärtuse loomise tõendamatus olukorras, kus kaebajaga seotud teised äriühingud juba tegelesid samasisulise tegevusega. Kaebaja väidete järgi kasutatud raha liikumise skeem on ebausutav muu hulgas selle tõttu, et iga laenu andmise ning sularaha liigutamisega kaasneb dokumenteerimiskohustus, mis on äriühingule ebamõistlikult koormav ning kulutusi tekitav võrreldes sellise skeemi kasutamisest saadava võimaliku kasuga majandustegevusele. 2) Alusetu on kaebaja väide, et vastutusotsuses puuduvad põhjendused tahtluse kohta. Järjepidev alusetu sisendkäibemaksu kajastamine deklaratsioonides ning ettevõtlusega mitteseotud väljamaksete deklareerimata jätmine saab olla üksnes tahtlik tegevus. Kaebaja kontrollis Temporin OÜ ainsa juhatuse liikmena äriühingu tehingute tegemist ja rahalisi ülekandeid ning tegeles aeg-ajalt ka äriühingu raamatupidamisega.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
11.Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta rahuldamata. Halduskohtu vaidlustatud otsus on seaduslik ja põhjendatud ning selle muutmiseks või tühistamiseks puudub alus. HKMS § 201 lg 4 alusel märgib ringkonnakohus, et nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ja järgib neid ega pea seetõttu vajalikuks kõiki halduskohtu põhjendusi üle korrata. Vastuseks apellatsioonkaebuse väidetele märgib ringkonnakohus järgmist.
12.Ringkonnakohtu hinnangul ei rikkunud halduskohus kohtuotsuse põhjendamise kohustust. Halduskohus tugines HKMS § 165 lg-le 2, kuid ei loobunud samas täielikult kohtuotsuse põhjendamisest, vaid kontrollis vastutusotsuse tegemise eelduste täidetust ning esitas kaebaja põhiliste väidete kohta oma seisukohad. Kaebaja ei ole apellatsioonkaebuses täpsustanud, millised tema väited, mida haldus- või vaidemenetluses pole piisaval määral ümber lükatud, on halduskohus jätnud analüüsimata. Ringkonnakohus märgib, et kaebaja on kohtumenetluses suuresti korranud vastutusotsuse eriarvamuses ja vaides esitatud väiteid, mida maksuhaldur on nii vastutusotsuses kui ka vaides põhjalikult käsitlenud. Kaebaja ei ole kohtumenetluses esitanud uusi sisulisi argumente, mis võiks kaasa tuua vastutusotsuse tühistamise.
13.Vastutusotsuses (tabel 5, lk 23–24) on esitatud kaebajalt nõutava põhivõla kujunemine. Nimetatud tabelis on toodud ka maksusummad, mille deklareerimis- ja tasumiskohustus tekkis pärast 19.08.2014, mistõttu võttis vastustaja kaebuse nende summade osas õigeks. Sellest pole 7(9)
3-17-608 aga põhjust järeldada, et ka muus osas on maksukohustus valesti arvestatud ja määratud. Vaidlust ei ole selles, et Temporin OÜ-l on kehtivast maksuotsusest tulenev tasumata maksuvõlg. MKS § 96 lg-s 6 sätestatud vastutusotsuse tegemist välistavaid asjaolusid (maksuvõlga ei ole tekkinud, maksuvõla sissenõudmine on aegunud, maksuvõlg on kustutatud) ei esine. Kaebaja oli 69 180,15 euro suuruse maksuvõla tekkimise ajal Temporin OÜ ainus juhatuse liige, kes kontrollis äriühingu tehinguid ja väljamakseid ning vastutas äriühingu raamatupidamise ja maksuseadusest tulenevate kohustuste täitmise eest. Kaebajalt nõutava maksusumma kujunemine on vastutusotsuses selgelt ja arusaadavalt välja toodud.
14.Sisendkäibemaksu on õigus maha arvata KMS §-s 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel (KMS § 31 lg 1). Maksu- ega ka vastutusmenetluses ei esitatud maksuhaldurile arveid või muid dokumente, mille põhjal saaks kontrollida Temporin OÜ sisendkäibemaksu mahaarvamise õigsust. Ettevõtlusega tegelemise kontrolli menetluse alguses, s.o 09.07.2014 korralduse andmise ja sellega esialgselt määratud kohustuse täitmise tähtajal (17.07.2014) oli kaebaja Temporin OÜ juhatuse liige ning tal oli võimalik esitada äriühingu raamatupidamisdokumendid nõutud perioodi (01.04.–15.07.2014) kohta. Kaebaja neid ei esitanud, vaid lükkas korralduse täitmist edasi ning võõrandas Temporin OÜ 2014. aasta augustis KK-le, kellele väidetavalt andis üle ka kõik äriühingu dokumendid. MTA 14.10.2014 korralduse andmise ajaks polnud kaebaja enam Temporin OÜ juhatuse liige ning MTA ei saanud temalt nõuda äriühingu raamatupidamisdokumentide esitamist. Temporin OÜ müümise aeg – kohe pärast kontrollimenetluse algatamist – ning asjaolu, et kaebaja on sarnaselt võõrandanud ka teisi oma äriühinguid (OÜ-d Posentes, Semontes, Sömery ja Tramorin; OÜ-de Sömery ja Tramorin maksuvõla sissenõudmiseks on kaebajale tehtud ka vastutusotsus, mille kaebaja on kohtus vaidlustanud) tekitavad kahtluse, et äriühingu võõrandamise eesmärk oli takistada maksuhalduril väidetavate tehingute asjaolude kontrollimist. Väheusutav on kaebaja väide, et talle täiesti võõras isik tegi kaebajale ettepaneku Temporin OÜ müüa, kuigi ta ei olnud äriühingu müümise soovist kusagil kuulutanud. Äriühing läks üle ilma varadeta (XX 10.02.2016 suuliste selgituste protokolli p 26) ning Temporin OÜ ainus töötaja BB asus sama tööd tegema 2014. aasta juulis kaebaja asutatud OÜ-s Sömery. Pärast võõrandamist äriühingus majandustegevust enam ei toimunud. Kaebaja väide, et Temporin OÜ müüdi edasi selle tõttu, et töötaja läks ootamatult rasedus- ja sünnituspuhkusele (XX 10.02.2016 suuliste selgituste protokolli p 29) on seega väär. BB töötas OÜ-s Sömery vähemalt kuni 2014. aasta lõpuni (BB 21.09.2015 suuliste selgituste protokolli p 2). Kaebaja selgituse kohaselt edastas tema 2015. aasta aprillis KK palvel Temporin OÜ raamatupidamisdokumendid äriühingu uuele omanikule Venemaale. Kaebaja pole esitanud veenvat selgitust selle kohta, miks tegi ta tema jaoks võõrale isikule kaheksa kuud pärast äriühingu võõrandamist sellise teene. Ringkonnakohus ei pea eluliselt usutavaks, et Temporin OÜ müük toimus kaebaja kirjeldatud moel juhuslikult veidi aega pärast kontrollimenetluse algatamist. Vastutusmenetluses selgitusi andes ei mäletanud kaebaja, mis tehinguid Temporin OÜ tegi Posentes OÜ-ga, mille juhatuse liige oli kaebaja kuni 21.04.2014 (XX 10.02.2016 suuliste selgituste protokolli p 16). OÜ Goldenlands (juhatuse liige kaebaja tütar YY) pakkus kaebaja väitel Temporin OÜ-le lisandväärtuse loomise teenust ehk toodete müügiks ettevalmistamist, nagu seelikute alläärte õmblemine (samas, p 17). Arusaamatuks jääb, kuidas oli OÜ-lt Goldenlands nimetatud teenuste ostmine seotud Temporin OÜ tegevusega, milleks oli markerite valmistamine õmblustootmises kasutamiseks (samas, p 1). Kaubale (pooltoodetele) lisandväärtuse loomist, mida kaebaja väitel tegi markerite valmistaja oma põhitöö kõrvalt (samas, p 10), ei saanud Temporin OÜ-s toimuda, kuna BB ei teinud muud tööd peale markerite valmistamise (BB 29.02.2016 e-kiri). Temporin OÜ majandustegevus ei eeldanud sellises mahus kaupade või teenuste soetamist, nagu kontrolliperioodil äriühingu deklareeritud sisendkäibemaksu summade järgi väidetavalt osteti. 8(9)
3-17-608 Eeltoodu põhjal on alust arvata, et tehinguid puudutavaid dokumente ei eksisteerinudki, kuna tehinguid reaalselt ei tehtud. Seega ei olnud Temporin OÜ-l õigust vastavas osas sisendkäibemaksu maha arvata.
15.Kaebaja on temale kontrolliperioodil tehtud väljamakseid ning sularaha väljavõtmist selgitanud äriühingule sularahas lühiajalise laenu (krediidi) andmisega ning suurtes summades sularaha kasutamise vajadusega. Samas pole kaebaja tõendanud ega veenvalt põhjendanud Temporin OÜ vajadust võtta suurtes summades laenu ning seda veel sularahas. Nagu eelnevalt märgitud, ei tegelenud Temporin OÜ kaupadele lisandväärtuse loomisega, mistõttu ei olnud äriühingu ettevõtluseks vaja soetada sularahas Leedu või muude riikide turgudelt erinevaid kaupu. Temporin OÜ käive oli perioodil 01.06.2013–31.08.2014 maksuotsuse kohaselt piisavalt suur – 234 340,18 eurot – et katta ettevõtluse kulud (töötaja palk ja töövahendid), ilma vajaduseta laenu võtta. Ringkonnakohus nõustub ka halduskohtuga, et raha liikumine kaebaja väidetud moel on ebaloogiline. Vastutusotsuses on täiendavalt viidatud sellele, et kaebajal puudusid vahendid äriühingule laenu andmiseks. Ringkonnakohus ei pea usutavaks, et kaebaja laenas Temporin OÜ-le raha, mille ta oli väidetavalt saanud aastatel 2005–2006 kinnisvara võõrandamisest ning oma kontolt sularahas välja võtnud. Raha väljavõtmine nimetatud ajavahemikul ei tõenda, et see ka aastaid hiljem alles oli. Seejuures andis kaebaja laenu näiteks veel ka OÜ-dele Tramorin ja Sömery, mis eeldas kokkuvõttes väga suure sularaha varu olemasolu. Temporin OÜ-ga sõlmitud krediidilepingu järgi ei pidanud äriühing kaebajale intressi maksma. Seega ei toonud laenamine kaebajale majanduslikku kasu. Kaebaja esitatud väited ja tõendid (krediidileping, kassaorderid, raamatupidamiskonto, pangakonto väljavõtted) ei kummuta fakti, et Temporin OÜ ei vajanud oma ettevõtluse tarbeks laenu ning puudus vajadus kasutada sularaha. Kuna asjas kogutud tõendid ei kinnita laenu andmist, on maksuhaldur põhjendatult lugenud kaebajale tehtud ülekanded ja äriühingu kontolt välja võetud sularaha ettevõtlusega mitteseotud väljamakseteks ning maksustanud need tulumaksuga (tulumaksuseaduse § 51 lg 2 p 3).
16.Kohtupraktika järgi saab vastutusotsuse aluseks oleva süü hindamisel lähtuda tõendite kogumist ja elulise usutavuse kriteeriumist (nt Riigikohtu 12.12.2012 otsus nr 3-3-1-23-12, p 20; 19.11.2014 otsus nr 3-3-1-43-14, p 18). Maksuhaldur on vastutusotsuses piisavalt põhjendanud seisukohta, et kaebaja rikkus MKS §-s 8 sätestatud kohustusi tahtlikult. Eelnevalt kirjeldatud asjaolud, valeandmetega deklaratsioonide esitamise ja ettevõtlusega mitteseotud väljamaksete deklareerimata jätmise pikaajalisus ning ulatuslikkus kogumis annavad tunnistust sellest, et kaebaja tegutses teadlikult eesmärgiga viia ettevõttest raha välja ja jätta maksukohustused täitmata. Maksuvõlg tekkis ebaõigete andmetega deklaratsioonide esitamisest. Siit järeldub, et kohustuste rikkumise ja maksuvõla tekkimise vahel on selge põhjuslik seos. Kaebaja vastutust ei mõjuta asjaolu, et MTA tegi maksuotsuse pärast seda, kui kaebaja volitused Temporin OÜ juhatuse liikmena olid lõppenud.
17.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna kaebaja apellatsioonkaebus jääb rahuldamata ning vastustaja pole ringkonnakohtule esitanud andmeid menetluskulude kandmise kohta (HKMS § 109 lg 1), jäävad menetlusosaliste apellatsiooniastme menetluskulud nende endi kanda. (allkirjastatud digitaalselt)
9(9)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.