Eesistuja Maret Altnurme, liikmed Oliver Kask ja Kaire Pikamäe
Otsuse tegemise aeg ja koht
11. aprill 2018, Tallinn
Haldusasja number
3-16-2167
Haldusasi
AS MALMIK LOGISTIKA (endine AS APPLAFORD ES) kaebus Maksu- ja Tolliameti 02.08.2016 maksuotsuse nr 12.2-3/032332-54 tühistamiseks
Menetlusosalised
Kaebaja – AS MALMIK LOGISTIKA, volitatud esindaja v.adv Vahur Kivistik Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Aiki Meister
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 20. juuni 2017. a otsus
Menetluse alus ringkonnakohtus
AS MALMIK LOGISTIKA apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
RESOLUTSIOON
1.Rahuldada AS MALMIK LOGISTIKA apellatsioonkaebus.
2.Tühistada Tallinna Halduskohtu 20. juuni 2017. a otsus haldusasjas nr 3-16-2167 ja saata asi uueks läbivaatamiseks halduskohtule.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 11.05.2018, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus
3-16-2167 kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet (edaspidi MTA) alustas 15.05.2015 korraldusega nr 12.2-3/032332-1 AS APPLAFORD ES (AS Applaford ES) revisjoni käibe- ja tööjõumaksude arvestamise ning tasumise õiguse kontrollimiseks maksustamisperioodidel juuli‒detsember 2014. Sama korraldusega kohustas maksuhaldur AS-i Applaford ES esitama kontrollitavate perioodide raamatupidamisdokumendid ja muud majandustegevust kajastavad dokumendid, samuti andma nende kohta selgitusi.
2.Revisjoni käigus tuvastatud maksustamise seisukohalt tähendust omavad faktilised ja õiguslikud asjaolud kajastas MTA maksuotsuse lahutamatuks osaks olevas 25.05.2016 revisjoniaktis nr 12.2-3/032332-39. AS Applaford ES esitas revisjoniaktile eriarvamuse 17.06.2016.
3.MTA tegi 02.08.2016 maksuotsuse nr 12.2-3/032332-54, millega kohustas AS-i Applaford ES tasuma täiendavaid makse kokku 1 653 079,02 eurot. Maksuotsuse kohaselt ei esitanud AS Applaford ES revisjoni käigus oma maksuarvestust tõendavaid dokumente (v.a lähetusaruanded), mis tõendaks maksustamisperioodidel juuli‒detsember 2014 käibedeklaratsioonidel (KMD) kajastatud andmete õigsust, mistõttu viis maksuhaldur revisjoni läbi kolmandatelt isikutelt saadud andmete põhjal. Täiendavate maksude määramist põhjendas Maksu- ja Tolliamet kontrollimisel selgunud asjaoluga, et AS Applaford ES on: 1) kontrollitavatel perioodidel jätnud deklareerimata 20% määraga maksustatavat käivet kokku summas 4 526 934 eurot, millelt kuulub tasumisele käibemaks kokku summas 905 386, 80 eurot; 2) deklareerinud alusetult sisendkäibemaksu kokku summas 682 819,24 eurot, mis kuulub maksumenetluse tulemusena vähendamisele ja mille tulemusena suureneb samas summas tasumisele kuuluv käibemaks; 3) varjanud 12 füüsilisele isikule tehtud töötasu väljamakseid kogusummas 91 927,59 eurot, millelt kuulub tasumisele tulumaksu summas 22 857,87 eurot, sotsiaalmaksu summas 37 561,15 eurot, töötuskindlustusmakseid summas 3 414,59 eurot ning kogumispensionimakseid summas 1 039,37 eurot.
4.AS Applaford ES esitas maksuotsusele vaide, mille MTA jättis 28.09.2016 vaideotsusega nr 6-1/3470-2 rahuldamata.
5.AS MALMIK LOGISTIKA (endise ärinimega AS Applaford ES) esitas 28.10.2016 Tallinna Halduskohtule kaebuse (täiendatud 12.01.2017, 24.04.2017) MTA 02.08.2016 maksuotsuse nr 12.2-3/032332-54 tühistamiseks.
2(8)
3-16-2167 Kaebajal ei olnud juhatuse liikme tervisliku seisundi tõttu võimalik revisjoni käigus esitada kõiki kaebaja raamatupidamisdokumente. Kuna osaliselt äravõetud dokumentidele tuginedes maksuhaldur tuvastas, et mahaarvatav sisendkäibemaks on revisjoniaktis märgitust suurem, siis on tõenäoline, et ka 02.08.2016 maksuotsus ei kajasta kaebaja maksukohustust õigesti ja maksuotsuses märgitud sisendkäibemaks ei vasta äriühingus tegelikult toimunud majandustehingutele. Maksuhaldur pidas vajalikuks alustada revisjoniga äriühingu jaoks kõige ebasobivamal ajal. Vaatamata esitatud põhistatud taotlustele keelduti kaebajale tähtaja osas vastu tulemast ja sunniraha ähvardusel survestati maksumaksjat kõige kiiremal majandusaasta aruande koostamise ning puhkuste perioodil dokumentide esitama. Juhatuse liikme terviseprobleemide tõttu ei ole saanud kaebaja kõiki revisjoniakti asjaolusid ja dokumente üle vaadata ja oma seisukohta kujundada. Maksuhalduripoolne menetluse lõpetamisega kiirustamine tähendab sisuliselt ärakuulamiskohustuse rikkumist. Paralleelmenetluste (maksu- ja kriminaalmenetluse) läbiviimisest tekivad kaebajal õiguslikud probleemid ja see rikub kaebaja põhiõigusi. Kaebajal puudub võimalus ilma, et tema õigused saaksid kriminaalmenetluses kahjustatud, anda sisulisi vastuväiteid maksumenetluses esitatud maksuotsuses ja revisjoniaktis toodule. Asudes paralleelselt maksumenetlusega läbi viima ka kriminaalmenetlust, on maksuhalduri poolt AS-le Applaford ES tekitatud keeruline olukord, kus kriminaalmenetluses on kahtlustataval õigus ise kujundada taktikaline positsioon, kuid maksumenetluses peab ta täitma kaasaaitamiskohustust. Selline menetluspraktika riivab otseselt kriminaalmenetluses kaitstavaid õigusi. Lisaks puudub igasugune menetluslik garantii, et maksumenetluse andmeid ei kasutata kriminaalmenetluses. Revisjoniaktis, vaideotsuses ja maksuotsuses toodud seisukohad on vastuolulised, toodud väited ja järeldused on ebaloogilised ja arusaamatud ega tugine õigusaktides toodule. Kaebajal ei olnud OÜ I.V.R. Trans ja OÜ Applaford ES Transport & Logistics töötajatega lepingulist suhet ja nad ei teinud tööd kaebajale. Lepinguline suhe oli vaid TM-l, kes oli kaebaja nõukogu liige ja RN-l, kes oli kaebaja juhatuse liige. AS-ga Applaford ES mitteseotud töötajad täitsid lepingujärgse tööandja poolt antud tööülesandeid ja said temalt ka töötasu. AS Apploford ES poolt tehti väljamaksed laenulepingu alusel või siis oli tegemist seadusest tuleneva maksuvaba hüvitisega. Laenulepingu alusel raha kasutada andmise näol ei ole tegemist makstud töö- või teenustasudega. Kaebaja ei ole andnud laenusaajatele ülesandeid ega vastu võtnud nende poolt tehtud tööd. Kaebajale teadaolevalt ei ole kohustust laen välja maksta ühe summana, laenusaaja ei pea avalikustama laenuandjale, mis otstarbel laenuraha kasutatakse. AS Apploford ES ei ole krediidiasutus, mistõttu tugineb laenu andmine paljugi usaldusel. Maksuotsuses märgitud laenude tagasimakse tähtajad ei olnud revisjoni ja vaidemenetluse ajaks veel saabunud. Seetõttu on ainetu maksuhalduri etteheide, nagu laenu andmist pole toimunud, sest tagasimakseid ei ole veel tehtud. Asjaolu, et laenuandja ei ole esitanud raamatupidamise arvestust, ei muuda lepingu alusel antud laenu tasuks tehtud töö eest, kui ei ole tuvastatud töö tegemist. Maksukohustus makstud töötasudelt tekib tööandjal, mitte kolmandal isikul. Kaebajal ei ole maksuotsuses märgitud füüsiliste isikutega sõlminud töövõtu-, käsundus- või muud võlaõiguslikku lepingut. Kaebajal oli kontrollitaval perioodil kokkulepe kulude hüvitamiseks ja päevarahade maksmiseks teise äriühinguga, mitte hüvitise saajaga. Kuna kulud hüvitati ja päevaraha maksti piirmäärades, siis on kolmanda isiku töötajatele hüvitatud kulud ja makstud päevaraha seadusest tulenevalt maksuvaba (TuMS § 13 lg 3) või kui kohus jääb seisukohale, et hüvitisi on makstud piirmäärasid ületades, saab tekkida vaid tulumaksukohustus. Maksuotsuse kohaselt on revisjoniakt maksuotsuse lahutamatu lisa. Haldusakti (maksuotsuse) motivatsioon peab sisalduma haldusaktis, mitte selle lahutamatus lisas, vastasel juhul pole 3(8)
3-16-2167 maksuotsus motiveeritud. Haldusaktis puuduvad viited tõenditele, millel see põhineb. Ka kohtule esitatud tõendite põhjal pole võimalik jõuda maksuotsuses toodud järeldusteni.
6.Maksu- ja Tolliamet palus 14.12.2016 kirjalikus vastuses jätta kaebus rahuldamata ja menetluskulud kaebaja kanda. Revisjoni läbiviimise aeg oli piisavalt pikk selleks, et kaebaja saanuks esitada kõik temalt MTA 15.05.2016 korraldusega nõutud dokumendid. Maksuhaldur esitas kaebaja juhatuse liikmele ka kokkuvõtte revisjoni käigus tuvastatud asjaoludest, millest kaebaja sai selgema ülevaate tõenditest, mis revidendile esitada tuli. Seoses kaebaja juhatuse liikme töövõimetusega pikendas maksuhaldur vajalikul määral kaebajale antud menetlustähtaegu. Revisjoni käigus oli juhatuse liikme töövõimetuslehtedelt nähtuva kohaselt mitmeid ajavahemikke, mil juhatuse liige töövõimetu ei olnud (08.06.‒25.11.2015, 24.03.‒13.06.2016, 14.07.‒01.08.2016). Kaebaja jättis oma kaasaaitamiskohustuse valdavas osas täitmata, esitades kulleri kaudu vaid lähetusaruanded ja raamatupidamise sise-eeskirjad ning jättis esitamata revisjoni läbiviimiseks vajalikud dokumendid ka sunniraha kohaldamise tulemusena. Tähendust ei oma asjaolu, et kriminaalmenetluse raames 08.06.2016 toimunud läbiotsimisel saadud dokumentide alusel vähendati lõpptulemusena maksuotsusega määratud maksusummat. Maksuotsuse lk-l 10 toodud tabelis 1 loetletud dokumendid oleks kaebaja pidanud esitama juba aasta varem, s.o kohe revisjoni alguses 08.06.2015. Kaebaja ärakuulamisõigust ei ole rikutud. Kaebaja taotles revisjoni alguse edasilükkamist majandusaasta aruande koostamise tõttu, kuid äriregistrist ei ole tuvastatav, et kaebaja oleks 2015. a majandusaasta aruannet koostanud. Oluline on, et kaebaja esitas revisjoniaktile eriarvamuse ja vaide vandeadvokaadi kaudu. Seega puudub võimalus, et kaebaja oleks jätnud revisjoni läbiviimiseks vajalikud dokumendid esitamata teadmatusest või oleks alust väiteks, et kaebaja juhatuse liikme tervislik seisund ei võimaldanud tal kaasaaitamiskohustust täita. Kuivõrd kaebaja jättis kaasaaitamiskohustuse täitmata, väheneb selle võrra maksuhalduri uurimiskohustus. Kuna kriminaalmenetlus algas ajal, mil revisjon oli väldanud juba aasta aega ja kaebajale oli üle antud revisjoniakt, siis sai kriminaalmenetlus mõjutada vaid revisjoniaktile eriarvamuse esitamist, mitte aga kaasaaitamiskohustuse täitmist enne revisjoniakti koostamist. Kriminaalmenetluse ja revisjoni samaaegne läbiviimine iseenesest ei too kaasa süütuse presumptsiooni rikkumist. Haldusmenetluse ja kriminaalmenetluse samaaegne läbiviimine ei ole käsitatav sunnina anda välja süüstavaid tõendeid iseenda vastu. Maksukorralduse seaduse (MKS) § 64 annab isikule õiguse taganeda kaasaaitamiskohustusest ning maksumenetluses kehtivast uurimispõhimõttest (MKS § 11) tulenevalt peab maksuhaldur sellisel juhul välja selgitama maksu määramiseks olulised asjaolud muul viisil. Nii haldus- kui kriminaalmenetluses kogutakse tõendeid konkreetse menetluse reeglite kohaselt ja menetluste mahtu ega tulemust ei mõjuta nende samaaegne või järjestikune läbiviimine. Kehtivad menetluslikud garantiid kaitsevad isikut piisavalt selleks, et tema poolt kaasaaitamiskohustuse raames esitatud tõendeid ei saaks kasutada tõenditena tema vastu kriminaalmenetluses. Kaebaja väidab paljasõnaliselt, et maksuotsuses nimetatud isikud ei ole tööd teinud ja neile on antud vaid laenu. Vastustaja ei pea usutavaks olukorda, kus äriühing teeb füüsilistele isikutele regulaarseid igakuiseid laenuväljamakseid. Seda eriti olukorras, kus väidetavate laenusaajate näol on tegemist kaebajaga seotud äriühingute töötajatega. Samuti ei ole kaebaja tõendanud, et isikud, kellele väidetavalt hüvitati lähetuskulud, oleksid lähetuses käinud ja neile väljamakstud summade aluseks oleksid kuludokumendid. Maksuotsus on piisavalt põhjendatud ning vastab haldusmenetluse seaduse (HMS) § 54 ja MKS § 46 nõuetele. Asjaolu, et maksuotsuses ei korrata kogu revisjoniakti teksti, ei muuda maksuotsust õigusvastaseks. HMS § 56 lg 1 kohaselt võib haldusakti põhjenduse esitada peale
4(8)
3-16-2167 haldusakti enda ka menetlusosalisele kättesaadavas dokumendis, millele on haldusaktis viidatud. Maksuhaldur on maksuotsuses tulumaksu määramise õigusliku alusena viidanud TuMS § 41 p-le 3, aga on samas eelnevalt selgitanud, et tegemist on tulumaksu määramisega palgaväljamaksetelt, mille tulumaksukohustus on sätestatud TuMS § 41 p-s 1. Kuigi tulumaksu kinnipidamise, deklareerimise ja tasumise kohustus ei tulenenud käesoleval juhul TuMS § 41 p-st 3, tulenes see otseselt TuMS § 41 p-st 1. Seega on asjakohane regulatsioon vaieldamatult olemas ja viide teisele õigusnormile ei too kaasa vaidlustatud haldusakti tühistamist.
7.Tallinna Halduskohus jättis 20.06.2017 otsusega kaebuse rahuldamata ja menetluskulud poolte endi kanda. Kohus nõustus vastustajaga, et majandusaasta aruannete koostamine ei saanud kaebajat dokumentide esitamisel takistada, sest äriregistri andmetest nähtuvalt esitas kaebaja äriregistrile 2013. a majandusaasta aruande alles 28.07.2016, 2014. ja 2015. a majandusaasta aruanded aga 02.08.2016, seega pärast seda, kui kaebaja oli kohustatud täitma oma kaasaaitamiskohustust revisjoni raames MTA 15.05.2015 korralduse nr 12.2-3/032332-1 alusel. Kohus nõustus vastustajaga, et iseenesest ei saanud kaebaja juhatuse liikme tervislik seisund olla takistuseks revisjoni käigus raamatupidamisdokumentide esitamisel, sest kaebaja saanuks volitada dokumente esitama ja selgitusi andma kas oma töötajaid või lepingulisi esindajaid. Kaebaja 01.12.2015 kirjast nähtuvalt oli tal juba sel ajal volitatud esindaja. Kaebaja juhatuse liikme RN haiguse ajal esitas kaebaja maksudeklaratsioone ning äriühingu majandustegevus toimis. Kaebaja juhatuse liikme tervislik seisund ei oleks olnud takistuseks teabe ja dokumentide esitamiseks ka juhatuse liikme haiguse ajal. Maksuhaldur arvestas revisjoni käigus kaebaja juhatuse liikme töövõimetusega ning pikendas menetlustähtaegu. Vastustaja on õigesti osundanud asjaolule, et pikemate ajavahemike jooksul ei takistanud kaebaja juhatuse liikme tervislik seisund maksuhaldurile dokumente esitada ning teavet ja selgitusi anda. MTA koostas kolmandate isikute kaudu kogutud tõendite pinnalt 20.11.2015 kokkuvõtte menetluse käigus kogutud asjaoludest ja edastas selle kaebajale, mistõttu oli juba 8 kuud enne revisjoni lõppu kaebajal ülevaade revisjoni käigus tuvastatust. Kaebajal oli piisavalt aega maksuhaldurile täiendavate tõendite esitamiseks ja selgituste andmiseks. Kaebajat ei saanud takistada maksuhaldurile tõendeid ja selgitusi esitamast kriminaalmenetlus, kuna kriminaalmenetlus algas ajal, mil revisjon oli kestnud juba ca 1 aasta (kaebaja sai revisjoniakti kätte 25.05.2016). Kriminaalmenetlus ei saanud mõjutada kaasaaitamiskohustuse täitmist enne revisjoniakti koostamist. Kriminaalmenetluse ja revisjoni samaaegne läbiviimine ei rikkunud kaebaja suhtes süütuse presumptsiooni. Vastustaja on seda piisavalt põhjendanud ja kohus nõustub sellega (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 165 lg 2). Vastustaja on piisavalt selgelt ja arusaadavalt esitanud oma põhjendused nii revisjoniaktis, maksuotsuses kui ka vaideotsuses, millega nõustub ka kohus. Kohus ei nõustu kaebaja väitega ärakuulamisõiguse rikkumise kohta. Kaebajale võimaldati olla ära kuulatud ning seda õigust on kaebaja maksumenetluses teostanud. Kaevatav maksuotsus on motiveeritud, kaalutletud ja oma sisult kontrollitav, seega õiguspärane. Samuti on revisjoniaktis piisavalt põhjalikult kirjeldatud ja selgitatud maksuhalduri poolt tuvastatut, sh maksuarvestust.
8.AS MALMIK LOGISTIKA palub 20.07.2017 apellatsioonkaebuses Tallinna Halduskohtu 20.06.2017 otsus tühistada ja teha asjas uus otsus, millega rahuldada kaebus ning jätta menetluskulud vastustaja kanda. Kaebaja kordab kaebuses toodud seisukohti ja märgib täiendavalt järgmist. Halduskohtu otsusest ei nähtu, et kohus oleks läbi viinud tõendite hindamise. Nii ei ole kohus näiteks tööjõumaksude osas kaebaja seisukohti üldse käsitlenud. Vaatamata HKMS § 165 lg-s 2 sätestatule ei saa kohtuotsuses põhjendused siiski täielikult puududa (Riigikohtu lahend nr 3-3-1-27-14). Samuti on kaebaja seisukohal, et MTA ei ole tegelikult veenvalt maksumaksja seisukohti ümber lükanud. MTA on vaideotsuses möönnud, et on maksustanud vale isikut. Isegi kui oletada, et tegu oli tasude maksmisega, mitte laenude või kuluhüvitistega (millega kaebaja ei nõustu), ei saa maksuhaldur maksustada tööjõumaksude tasumiseks kohustatud äriühingu asemel kolmandat isikut. Sama puudutab sotsiaalmaksu ja töötuskindlustusmakseid. MKS § 93 näeb ette maksuhalduri õiguse määrata maksusumma muutva tingimusega. Praegusel juhul on ilmselge, et maksuhaldur on määranud maksusumma puudulike dokumentide alusel. Maksumaksja jäeti ilma võimalusest dokumendid maksuhaldurile edastada. Analoogia korras ja lähtudes normi eesmärgipärasest tõlgendamisest oleks olnud õiguspärane koostada maksuotsus muutva tingimusega. Kuna maksuhaldur seda ei teinud, esineb iseseisev alus maksuotsuse tühistamiseks.
9.Maksu- ja Tolliamet palub 30.08.2017 kirjalikus vastuses jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ja menetluskulud kaebaja kanda ning jääb varem esitatud seisukohtade juurde. Kaebaja väited halduskohtu otsuse puuduste osas ei ole põhjendatud. Isegi juhul, kui halduskohus oleks pidanud kaebaja väidete osas võtma üksikasjalikuma seisukoha, tuleb silmas pidada, et kaebaja ei esitanud halduskohtule ühtki sellist argumenti, mida ta ei ole maksu- ja vaidemenetluses juba esitanud. Seega ei ole kaebaja viidatud Riigikohtu lahend kohaldatav ning õigustatud oli halduskohtu tuginemine HKMS § 165 lg-le 2. Muutva tingimusega maksuotsuse koostamine ei oleks juba MKS § 93 lg 1 kohaselt olnud käesoleval juhul võimalik, sest muutva tingimusega võib maksusumma määrata vaid juhul, kui maksuasjas ei ole läbi viidud revisjoni. Kaebaja suhtes viidi maksumenetlus läbi just revisjoni korras. Kaebaja ei ole andnud millegagi põhjust järeldada, et tema kasuks analoogia rakendamiseks ja muutva tingimusega maksuotsuse erandkorras tegemiseks oleks olnud mõjuv põhjus. Kuna MKS § 93 lg 2 näeb ette muutva tingimuse kehtivusaja määramist, siis on muutva tingimusega maksuotsuse puhul ette nähtud konkreetne tähtaeg täiendavate dokumentide esitamiseks. Ei ole usutav, et maksuhaldur määranuks muutva tingimusega maksuotsuse puhul pikema tähtaja kui halduskohtumenetluses täiendavate dokumentide esitamise aeg. Seega ei ole põhjendatud kaebaja väide, et muutva tingimusega maksuotsuse tegemata jätmine moodustaks iseseisva aluse maksuotsuse tühistamiseks. Kaebaja ei ole maksmenetluses ega halduskohtumenetluses teada andnud, et ta soovib esitada maksukoormuse vähendamiseks täiendavaid dokumente.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
10.Ringkonnakohus leiab, et AS MALMIK LOGISTIKA apellatsioonkaebus tuleb rahuldada ning halduskohtu vaidlustatud otsus tuleb tühistada menetlusnormide olulise rikkumise tõttu.
11.Ringkonnakohus nõustub apellandiga, et halduskohus on rikkunud otsuse põhjendamise kohustust (HKMS § 157 lg 1) vaidlustatud maksuotsuse tööjõumakse puudutavas osas. 6(8)
3-16-2167 Kohtuotsuse põhjendamiskohustus tähendab kohtu kohustust esitada kohtuotsuse põhjendavas osas (HKMS § 165) resolutsiooni (HKMS § 162) kohta selged, ammendavad, vastuoludeta ja veenvad põhjendused, mille alusel oleks kohtu siseveendumuse kujunemine otsuse lugejale jälgitav (Riigikohtu lahend nr 3-3-1-14-15, p 20). Vaidlustatud halduskohtu otsus nendele nõuetele ei vasta. Halduskohtu otsuses puuduvad kohtu põhjendused vaidlustatud maksuotsuse tööjõumakse puudutavas osas täielikult.
12.MTA on vaidlustatud maksuotsuse p-s 2.3 määranud kaebajale tasumiseks tööjõumakse deklareerimata väljamaksetelt 12 füüsilisele isikule. Maksuotsus tugineb selles osas revisjoniaktile, mille p-s 1.3 on maksuhaldur 19 leheküljel analüüsinud kaebaja poolt IM-le, TM-le, KK-le, RS-le, RN-le, PS-le, AM-le, JE-le, KB-le, MZ-le, DG-le ja MP-le tehtud väljamakseid, sh tugineb MTA tõenditena isikute poolt antud selgitustele, laenulepingutele, teiste äriühingutega kehtiva töösuhte olemasolule, kaebaja arveldusarve väljavõtetest nähtuvatele ülekannete selgitustele ja summadele jne.
13.Kaebaja on kaebuses vaidlustanud maksuotsuse ka tööjõumaksudega seonduvalt, esitades oma argumendid ainuüksi tööjõumaksude osas 6 leheküljel. Lühidalt on kaebaja olnud seisukohal, et kaebajal ei olnud OÜ I.V.R. Trans ja OÜ Applaford ES Transport & Logistics töötajatega lepingulist suhet ja nad ei teinud tööd kaebajale. AS-ga Applaford ES mitteseotud töötajad täitsid lepingujärgse tööandja poolt antud tööülesandeid ja said temalt ka töötasu. AS Apploford ES poolt tehti väljamaksed laenulepingu alusel või siis oli tegemist seadusest tuleneva maksuvaba hüvitisega. Laenulepingu alusel raha kasutada andmise näol ei ole tegemist makstud töö- või teenustasudega. Maksuotsuses märgitud laenude tagasimakse tähtajad ei olnud revisjoni ja vaidemenetluse ajaks veel saabunud. Asjaolu, et laenuandja ei ole esitanud raamatupidamise arvestust, ei muuda lepingu alusel antud laenu tasuks tehtud töö eest, kui ei ole tuvastatud töö tegemist. Maksukohustus makstud töötasudelt tekib tööandjal, mitte kolmandal isikul. Kaebaja ei ole maksuotsuses märgitud füüsiliste isikutega sõlminud töövõtu-, käsundus- või muud võlaõiguslikku lepingut. Kaebajal oli kontrollitaval perioodil kokkulepe kulude hüvitamiseks ja päevarahade maksmiseks teise äriühinguga, mitte hüvitise saajaga. Viidatud kaebuse väidete juurde jäi kaebaja ka 31.05.2017 menetlusdokumendis (tl 114) ega loobunud tööjõumaksude osas maksuotsust vaidlustamast. Ka apellatsioonkaebuse väited on pea täielikult esitatud tööjõumaksude kohta, v.a apellatsioonkaebuse p 2.5, mis käsitleb MKS § 93 alusel maksuhalduri õigust määrata maksusumma muutva tingimusega. Viimati nimetatud kaebuse väitele ei ole halduskohus kohtuotsuses samuti tähelepanu pööranud.
14.Halduskohus ei ole apelleeritud otsuses käsitlenud sõnagagi revisjoniakti p-s 2.3 analüüsitud tõendeid ega vastanud kaebaja väidetele seonduvalt tööjõumaksudega. Tööjõumaksudega seonduvas ei ole halduskohus arusaadavalt teinud isegi viidet HKMS § 165 lg-le 2, millega oleks nõustunud maksuhalduri maksuotsuses ja vaideotsuses toodud seisukohtadega. Kõik kaebaja väited, mis seonduvad tööjõumaksudega, on jäänud kohtuotsuses sisulise hinnanguta. Kaebaja on apellatsioonkaebuses põhjendatult viidanud Riigikohtu otsusele nr 3-3-1-27-14, mille p-s 12 märkis Riigikohus, et kohtul tuleb HKMS § 157 lg-st 4 tulenevalt tõendeid uuesti hinnata, kui kaebaja on nende tõendite alusel tuvastatud asjaolud vaidlustanud. Kui kaebaja esitab kohtule asjaolude tuvastamise kohta uued argumendid või kordab varasemaid, mida haldusmenetluses haldusakti põhjenduses ei ole piisaval määral ümber lükatud, peab kohus, hoolimata HKMS § 165 lg-st 2, põhjendama, miks ta ei nõustu kaebaja väidetega (HKMS § 165 lg 1 p 4). Praeguses asjas oleks halduskohus pidanud hindama ühelt poolt kaebaja väiteid ja teisalt maksumenetluses kogutud tõendeid igakülgselt, täielikult ja objektiivselt, kogumis ja vastastikuses seoses. Asja uuel läbivaatamisel tuleb tõendite hindamine ja kohtuotsuse põhjendamine läbi viia 7(8)
3-16-2167 halduskohtumenetluse norme järgides. Ringkonnakohus ei pea võimalikuks viia sellises mahus tõendite hindamist sisuliselt esmakordselt läbi apellatsioonistaadiumis (HKMS § 199 lg 2 p 2).
15.Kuna asja läbivaatamine esimese astme kohtus jätkub, ei võta ringkonnakohus seisukohta menetluskulude jagamise osas.
(allkirjastatud digitaalselt)
8(8)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.