Oliver Kask (eesistuja), Kaire Pikamäe ja Ruth Plaks
Otsuse tegemise aeg ja koht
28. aprill 2017, Tallinn
Haldusasja number
3-15-2529
Haldusasi
AK kaebus Maksu- ja Tolliameti 15.06.2015 maksuotsuse nr 12.2-3/030477-3 tühistamiseks AV kaebus Maksu- ja Tolliameti 15.06.2015 maksuotsuse nr 12.2-3/030477-3 ja 08.08.2015 vaideotsuse nr 6-1/2942-3 tühistamiseks AR kaebus Maksu- ja Tolliameti 15.06.2015 maksuotsuse nr 12.2-3/030477-3 tühistamiseks Tallinna Halduskohtu 1. veebruari 2016. a otsus
Vaidlustatud kohtulahend Menetlusosalised ja nende esindajad
Kaebaja – AK, volitatud esindaja v.adv Mart Angerjärv Kaebaja – AV, volitatud esindajad v.adv Asko Pohla ja v.adv Taimar Ehrlich Kaebaja – AR, volitatud esindaja v.adv Gerly Kask Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Miiko Vainer Kolmas isik – AA Kolmas isik – HG
Menetluse alus ringkonnakohtus
AR ja AK apellatsioonkaebused
Asja läbivaatamine
19. aprill 2017
RESOLUTSIOON
1.Jätta AR ja AK apellatsioonkaebused rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 1. veebruari 2016. a otsus haldusasjas nr 3-15-2529 muutmata.
Jätta menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule hiljemalt 29. mail 2017 (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest
3-15-2529 arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal selleks esitada Riigikohtule taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja esitama ka kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
1.MTA 15.06.2015 maksuotsusega nr 12.2-3/030477-3 kohustati AR solidaarselt koos AV, HG, AA ja AK-ga tasuma ebaseaduslikult ühenduse territooriumile toimetatud sigarettidelt tollimaksu, tubakaaktsiisi ning käibemaksu kokku summas 139 466,11 eurot. MTA kontrollis maksude tasumise ja arvestamise õigsust 18.04.2011 Harjumaal Jõelähtme vallas Loo alevikus Saha tee 20 asuval E OÜ kasutuses oleval territooriumil leitud Eestis kehtivate maksumärkidega märgistamata sigarettidelt. Sigarettide toimetamist Eestisse korraldasid AV, HG, AA, AK ja AR ühiselt. Nimetatud isikud tunnistati Harju Maakohtu 15.10.2012 otsusega nr 1-12-5276 süüdi karistusseadustiku (KarS) § 376 lg-s 1 kvalifitseeritud maksukuriteos. Maksusumma määramine peatus kriminaalmenetluse ajaks. Kriminaalasja materjalidest nähtuvalt peeti laohoone juures kinni veok, millest AK, HG ja AA laadisid maha kaste ja plastikkotte Venemaa Föderatsiooni maksumärkidega märgistatud sigarettidega. Kokku leiti 58 238 müügipakendit, mis konfiskeeriti. AK andis kriminaalasjas ütluseid, et HG soovis AK-le kuuluvast veofirmast saada autot koos juhiga, et tuua Riiast euroaluseid. Milleks euroaluseid on vaja tuua, AK huvi ei tundnud. AK ütluste kohaselt nägi ta kaupa alles haagiselt maha laadides. Kohtueelse menetluse kokkuvõtte kohaselt osales AK aktiivselt grupi tegevuses sigarettide toimetamisel Eestisse ja värbas AR autojuhiks. AK toimetas sigaretid ise Saha tee 20 laohoonesse ja aitas maha laadida. AV andis kriminaalasjas ütluseid, et võttis aktiivselt osa sigarettide Lätist Eestisse toimetamisest, ta oli lätlastega isiklikult tuttav ja lätlased tegid talle pakkumise. Menetluse kokkuvõtte kohaselt leppis AV tuvastamata isikutega Lätist kokku suures koguses sigarettide Eestisse toimetamise, nende realiseerimise, ostuhinna, üleandmise, mahalaadimise ja hoiustamise koha. AR andis kriminaalasjas ütluseid, et sõitis ülemuse AK korraldusel Riiga, et tuua sealt eruoaluseid, ega teadnud sõidu lõpuni, et veab sigarette. HG andis talle sõidu ajaks telefoni, millega anti suuniseid ja samuti hoiatati politsei eest. Kauba pealelaadimise ajal oli ta lõunat söömas. Menetluse kokkuvõtte kohaselt toimetas AR sigaretid Eestisse edasise realiseerimise eesmärgil, osaledes seega aktiivselt grupi tegevuses. Maksuhalduril puuduvad tõendid, et isikud oleksid kauba ühenduse tolliterritooriumile toonud, kuid on tõendid, et nad valdasid sellist kaupa, mis on sisse toodud. Ühenduse tolliseadustiku (ÜTS) art 202 lg 3 kohaselt on võlgnikud isikud, kes ebaseaduslikult tolliterritooriumile toodud kauba omandasid, seda valdasid või selle ebaseaduslikult sissetoomisest teadsid. Sealjuures ei ole oluline, mida kaubaga teha kavatsetakse. Isikud pidid teadma, et sigaretid on eelnevalt ühenduse territooriumile ebaseaduslikult sisse toodud, mistõttu on nad ka võlgnikud. Tollivõlg ei ole ka lõppenud. Isikute valdusest leiti müügipakendid sigarettidega, millel puudusid Eesti Vabariigi maksumärgid ning samuti ettenähtud hoiatused ja teave. Arvestades sigarettide kogust, ei ole 2(12)
3-15-2529 tegemist isiklikuks kasutamiseks toodud kogusega. Isikud on võlgnikeks ÜTS art 202 lg 3 kohaselt. Tekkinud on tollivõlg, mis ei ole lõppenud.
2.MTA 08.09.2015 vaideotsusega nr 6-1/2942-3 rahuldati osaliselt AK, AR ja AV vaided ja tunnistati kehtetuks MTA 15.06.2015 maksuotsus nr 12.2-3/030477-3, millega AK, AR ja AV kohustati solidaarselt tasuma tollimaksu 13 461,75 eurot ja käibemaksu 27 139,53 eurot. Vaideotsusega jäeti 15.06.2015 maksuotsus nr 12.2-3/030477-3 kehtima osas, millega AK, AR ja AV kohustati solidaarselt tasuma tubakaaktsiisi 98 864,83 eurot.
3.AK esitas 07.10.2015 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 15.06.2015 maksuotsuse nr 12.2-3/030477-3 tühistamiseks. AV esitas 07.10.2015 Tallinna Halduskohtule kaebuse Maksuja Tolliameti 15.06.2015 maksuotsuse nr 12.2-3/030477-3 ja 08.08.2015 vaideotsuse nr 61/2942-3 tühistamiseks. AR esitas 12.10.2015 Tallinna Halduskohtule kaebuse Maksu- ja Tolliameti 15.06.2015 maksuotsuse nr 12.2-3/030477-3 tühistamiseks. AK ei nõustunud, et kuna teda on karistatud KarS § 376 alusel, tuleb ta MKS § 6 lg 1 alusel lugeda maksuvõlglaseks. Aktsiisi maksmise kohustus saab tekkida üksnes isikul, kes kaupa valdab, kuid selline kohustus ei saa tekkida rikkumist õiguslikult kvalifitseerimata. Veoteenuse osutajaks oli OÜ T. Maksuhaldur ei ole tõendanud, et sigaretid olid kaebaja valduses. Sigarettide valdamist ei tõenda asjaolu, et kaebaja oli Saha tee 20 territooriumil ajal, mil MTA sigaretid teiste isikute valdusest ära võttis. Kaebaja ei eita, et ta aitas sigaretid maha laadida, kuid samal ajal olid kogu aeg juures sigarettide omanikud HG ja AA. Kaebajal puudus tegelik võim sigarettide üle. Maksuotsuse tegemine on aegunud. AR leidis, et maksuotsuse õiguslik ja faktiline alus lähtub maksuotsuse p-s 10.1 kirjeldatud tollivõla tekkimisest ja võlgniku määramisest. Olukorras, kus MTA-l puudub tollivõla sissenõudmise pädevus, ei ole ta ka pädev otsustama alternatiivkoosseisude alusel, ka isik võiks olla tollivõla võlgnik. Kaebaja ei ole tollivõlgnik. Kaebaja suhtes ei ole ÜTS art 202 lg 3 täitmist kontrollitud. Kaebaja oli autojuht, kes sai tööandjalt korralduse kaup Eestisse tuua. Kaebajal puudus isiklik huvi veose transportimiseks, ta ei võtnud osa ühise teoplaani väljatöötamisest ja tal puudus teadmine teiste isikute kavatsustest. Neid asjaolusid ei ole kriminaal- ega maksumenetluse ümber lükatud. Maksuotsuses ei ole valduse küsimust üldse käsitletud. Kaebaja valdusest ei ole keegi sigarette leidnud ega kinni pidanud. Kaebaja veokijuhina ei kehtestanud valdust kauba üle, vaid ta oli valduse teenija. Puuduvad viited tõenditele, et kaebaja pidi aru saama, et tegemist ei ole tööandja, vaid AK erahuviga. Lisatöö eest makstav eraldi tasu ei ole töösuhetes keelatud. Vaideotsuse põhjendustega ei saa muuta maksuotsuses toodud õiguslikku alust. Maksuhaldur ei ole põhjendanud, milliseid ATKEAS nõudeid kaebaja rikkus. MKS § 41 ei ole kaebaja suhtes kohaldatav. KarS §-s 376 kasutatud kvalifikatsioon on laiem kui ÜTS art 202 lg 3 sätestab. Edasitoimetamine on võimalik ka kauba valduseta. Tubakaaktsiisi nõue on aegunud. Deklaratsiooni esitamata jätmise eest ei ole võimalik karistada isikut, kellel puudub kohustus deklaratsioon esitada või sigaretid maksumärgistada. Seega ei saa isikule ette heita kohustuse rikkumist ega teda selle eest karistada. Maksuotsuses ei ole sisustatud aktsiisikohustuse tekkimise aega. Maksuhaldur ei ole käsitlenud, millist seadusega pandud kohustust on kaebaja rikkunud, mistõttu ei saa pikemat aegumistähtaega kohaldada.
4.Maksu- ja Tolliamet palus jätta kaebused rahuldamata. 3(12)
3-15-2529 Tubakaaktsiisi tasumise kohustus on seotud sihtkohamaa riigi põhimõttega, aktsiisi tasujaks on ATKEAS §-s 22 nimetatud isikud ja MTA on aktsiisi maksuhaldur Eestis. Aktsiisi võib sisse nõuda ka riik, kelle välispiirilt kaupa ühenduse territooriumile ei toodud, aga kus see avastati. Aktsiisi tekkimise ja sissenõudmise korra näeb ette ATKEAS ning ÜTS kohaldub piiratud ulatuses. Kuna kriminaalasja tõenditest tuleneb, et sigaretid toimetati Eestisse edasimüügi eesmärgil, sai see kaup olla Eestis üksnes kaubanduslikul eesmärgil. Pole eluliselt usutav, et nii suures koguses sigarettide Eestisse toimetamine sai toimuda mõnel muul eesmärgil. Arvestades kriminaalmenetluse ajaks aegumise peatumist, on maksuotsus tehtud aegumistähtaja jooksul. ÜTS võimaldab liikmesriigil endal otsustada täpsemalt aegumise reeglite üle. Kaebajatel on aktsiisi tasumise kohustus, sest kaebajad ei taganud maksumärkide soetamisega aktsiisi tasumist, vaid rikkusid käitlemise korda, mille eest on neid ka kriminaalkorras karistatud. Kaebajad on aktsiisi tasumiseks kohustatud ATKEAS normide rikkumise tõttu. Eksliku õigusliku regulatsiooni kasutamine ei pruugi vältimatult kaasa tuua akti tühistamist, kui asjakohane norm on olemas. KarS § 376 on maksusüütegu ja seega vaadeldav tubakatoodete käitlemise korra rikkumisena. Kuna KarS § 376 kohaldamisel kontrollitakse, kas esineb ATKEAS või tubakaseaduse alusel lubatud tegevusi, siis tuleneb sellest, et lubatud tegevused on juba välistatud kriminaalmenetluses. Kaebajad on tollivõlgnikud, kellel tuleb aktsiis tasuda. Kriminaalasjas ja maksumenetluses iga isiku suhtes individuaalselt tuvastatud asjaolusid arvestades teadsid või pidid kõik isikud teadma, et sigarettide sissetoomine on ebaseaduslik. AV sai tema antud ütlusi arvestades aru, et sigarettide Eestisse toomine ja hoidmine on ebaseaduslik. Arvestades jõustunud kohtulahendit, pidi AK, kes vedas ja laadis sigarette maha, tegutsema vähemalt kaudse tahtlusega. Seega ta ka teadis, et sigarettide Eestisse toimetamine ja nende üle faktilise võimu teostamine on ebaseaduslik. Väited, et AK teostas kriminaalasjas tuvastatud ebaseaduslikku tegevust mingis alluvussuhtes, on paljasõnaline. Juriidiline isik teostab valdust üksnes läbi füüsilise isiku. AÕS § 33 lg 3 ei saa olla ÜTS kohase vastutuse piiramise aluseks. AR teadis samuti, et sigarettide toimetamine Eestisse ei ole õiguspärane. Arvestades iseendale kasumi teenimise eesmärki, kauba vedamise viisi ja kauba iseloomu, oli tal füüsilise isikuna valdus. Juhiste saamine ei ole tahtlust välistavaks asjaoluks.
5.Tallinna Halduskohtu 01.02.2016 otsusega jäeti kaebused rahuldamata ning menetluskulud poolte enda kanda. Asjaolust, et maksuhaldur ei ole pädev tuvastama tollivõlgnikku, ei saa teha järeldust, et tal puudub ka pädevus ÜTS alusel tollivõlgniku ja/või tollivõla tuvastamiseks. Maksuotsuses on maksuvõla tekkimise osas tuginetud ÜTS art 202 lg 3 taandele 3, mille kohaselt on (tollivõla) võlgnikuks isikud, kes (ebaseaduslikult ühenduse territooriumile toodud) kauba omandasid või seda valdasid ja kes kauba omandamise või saamise ajal teadsid või oleksid pidanud teadma, et see on sisse toodud ebaseaduslikult. Maksuhaldur luges kaebajate poolt sigarettide valdamise tõendatuks, tuginedes kriminaalasjas nr 1-12-5276 tehtud kohtuotsusele, milles isikud mõisteti süüdi KarS § 376 rikkumises. Samuti on maksuhaldur tuginenud maksukorralduse seaduse (MKS) § 41 lg-le 1, mille kohaselt vastutab isik, kes on süüdi mõistetud karistusseadustikus sätestatud maksualase kuriteo toimepanemise eest, tema poolt toime pandud kuriteo tagajärjel tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega. Eeltoodud normid ei võimalda maksuhalduril kaaluda, kas maksukohustus määrata või mitte ega ka otsustada selle üle, kas asjaolud, mis on süüdimõistva 4(12)
3-15-2529 kohtuotsuse kvalifikatsiooni osaks, on tõendatud või mitte. Kuna maksuhalduril puudub selles osas nii kaalumis- kui ka hindamiskohustus, ei saa puudulik põhjendamine tuua kaasa maksuotsuse tühistamist. MKS § 41 lg 1 lubab maksuvõlga nõuda üksnes maksukuriteo toimepanemise korral. Maksuseadus maksukuriteo mõistet ei sisusta, vaid maksukuriteod on eraldi KarS 21. peatüki
4.jaos käsitletud maksualased kuriteod. Osas, mis puudutab maksumärgiga märgistamata müügipakendis tubakatoodete käitlemist, on KarS § 376 sisuliselt käsitatav maksusüüteona. KarS § 376 nägi teo toimepanemise ja isikute süüdimõistmise ajal ette, et maksumärgiga märgistamata või teistele nõuetele mittevastavas müügipakendis tubakatoodetega kauplemise eest, kui süüdlasele on sama teo eest kohaldatud väärteokaristust või kui teo objektiks olid tubakatooted suures koguses, samuti maksumärgiga märgistamata või teistele nõuetele mittevastavas müügipakendis tubakatoodete hoidmise, ladustamise või edasitoimetamise eest suures koguses, karistatakse rahalise karistuse või kuni kolmeaastase vangistusega. Kriminaalasjas oli süüdistuse aluseks mitte maksumärgiga märgistamata või teistele nõuetele mittevastavas müügipakendis tubakatoodetega kauplemine (alt 1), vaid maksumärgiga märgistamata või teistele nõuetele mittevastavas müügipakendis tubakatoodete hoidmine, ladustamine või edasitoimetamine suures koguses (alt 2). Juba kriminaalasjas tehtud kohtuotsusega on tuvastatud kaebajate suhtes, et: - olid olemas maksumärgiga märgistamata või teistele nõuetele mittevastavad sigaretid; - neid sigarette hoiti, ladustati või toimetati edasi; - tooteid oli suures koguses; - kaebajatel oli vähemalt kaudne tahtlus kõigi eelnimetatud asjaolude suhtes. Olukorras, kus isikud on kriminaalmenetluses süüdi mõistetud vähemalt kaudse tahtlusega sigarettide hoidmises, ladustamises või edasitoimetamises, tuleb lahendada küsimus, kas kaup oli nende valduses ÜTS art 202 lg 3 taande 3 mõttes. Kuna kaebajad on tahtliku teo eest süüdi mõistetud, ei saa rääkida antud juhul n-ö vahendlikust toimepanemisest nt valduse teenija kaudu (KarS § 21 lg 1 alt 2). Kõik kaebajad on teo eest süüdi mõistetud ja tegu on toime pandud vähemalt kaudse tahtlusega. Ka sigarettide edasitoimetamine tähendab seda, et nende transportimise ajal on nad transportija valduses ehk otsese võimu all. Ka AR on mõistetud sellise kuriteo toimepanemises süüdi, mille subjektiivse koosseisu eelduseks on vähemalt kaudne tahtlus. Seega ei saa maksumenetluses vastupidiselt tuvastada, et isik oli valduse teenija. ÜTS art 202 lg 3 taande 3 teiseks eelduseks on, et isikud kauba omandamise või saamise ajal teadsid või oleksid pidanud teadma, et see on sisse toodud ebaseaduslikult. Maksuotsuse üheks põhjenduseks on läbivalt see, et kaebajad käitusid nii teadlikult ja tahtlikult. Seega on sisuliselt tegemist maksupettusega. Maksumenetluses piisab mõistlikust kahtlusest, mida põhjendatakse ja mis on eluliselt usutav. AV osas on maksuhaldur tuginenud isiku kriminaalmenetluses antud ütlustele, millest nähtub üheselt isiku soov sigarettide müügilt kasu teenida. Seda, et tegemist on maksumärgiga märgistamata ja teistele nõuetele mittevastavas müügipakendis olevate sigarettidega, pidid kaebajad teo toimepanemise ajal teadma juba kriminaalasjas tehtud otsuse alusel, kus tuvastati isikute kaudne tahtlus vastava koosseisu elemendi osas. Eluliselt ei ole usutav, et kaebajad eeldasid heas usus, et tegemist on seaduslikult Lätti toodud sigarettidega, arvestades mh ka sigarettide kogust. Kuna kaebajad on tollivõlgnikud ÜTS art 202 lg 3 taande 3 alusel, on nad kohustatud maksma aktsiisi alkoholi-, tubaka-, kütuse- ja elektriaktsiisi seaduse (ATKEAS) § 22 lg 1 p 2 alusel.
5(12)
3-15-2529 ATKEAS § 24 lg 7 sätestab, et võlgnikul tekib maksukohustus aktsiisikauba impordil ja muudel juhtudel, millega kaasneb aktsiisikauba sisseveol tollivõla tekkimine ühenduse tolliseadustiku mõistes. Maksukohustus tekib tollivõla tekkimise päeval. Maksuhaldur on õiguspäraselt määranud tollivõla tekkimise ajaks kauba Eestis avastamise aja ehk 18.04.2011. Maksuhalduri poolt aegumise osas ÜTS art 221 lg-le 4 ja MKS § 9 lg p-le 5 tuginemine on ekslik. ATKEAS § 25 lg 4 kohaselt deklareerib ja maksab võlgnik aktsiisi tollieeskirjades sätestatud korras. Seega oli kaebajatel aktsiisivõla deklareerimise kohustus ning aegumise arvestamisel tuleb lähtuda MKS § 98 lg-s 1 sätestatust. Samuti kohaldub käesolevas asjas MKS § 99 lg 1 p 5, mille kohaselt peatub maksusumma määramine kriminaalmenetluse alustamise päevast kuni kohtuotsuse jõustumiseni või kriminaalmenetluse lõpetamise päevani. Kohus märgib, et maksuotsuses on läbivalt tuginetud sellele, et kaebajate tegevus on tahtlik. Kuna kriminaalmenetlus algatati tollivõla tekkimise päeval 18.04.2011 ja kohtuotsus kriminaalasjas jõustus 23.10.2012, ei ole maksuotsuse tegemiseks möödunud kolmeaastane üldine tähtaeg ega viieaastane erandlik tähtaeg. Kohaldada ei tule MKS § 98 lg-t 2 ning ka selle normi kohaldamisel ei ole maksusumma määramine aegunud, sest maksuotsus on tehtud nelja aasta jooksul maksukohustuse tekkimisest.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS
6.AR esitas 02.03.2016 Tallinna Ringkonnakohtule apellatsioonkaebuse, milles palub tühistada Tallinna Halduskohtu 01.02.2016 otsus, teha uus otsus, millega tühistada MTA 15.06.2015 maksuotsus nr 12.2-3/030477-3 või alternatiivselt rahuldada apellatsioonkaebus ja saata asi halduskohtule uueks otsustamiseks, mõista vastustajalt apellandi kasuks välja halduskohtus ja ringkonnakohtus kantud menetluskulud, sh riigilõiv. Halduskohus on ekslikult tuginenud MKS § 98 lg-le 1. Aktsiisi nõudmine on aegunud. Kui kohaldada MKS § 98 lg-t 1, tuleks tuvastada, et apellandil oli maksudeklaratsiooni esitamise kohustus, milline oli maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäev ning et maksudeklaratsiooni ei ole esitatud. Neid asjaolusid kohtuotsusest ei nähtu. Viidatud ei ole, millisest õigusnormist tuleneb apellandile kohustus deklareerida aktsiisimaksukohustust. Halduskohtu viide ATKEAS § 25 lg-le 4 on ebaõige. Apellandil ei ole tubaka aktsiisideklaratsiooni esitamise kohustust. Samuti ei saa esineda tollieeskirjade rikkumist aktsiisimaksukohustuse deklareerimisel kauba suhtes, mis juba on eelnevalt ühenduse territooriumile toodud. Kohtuasjas nr 3-1-1-3-09 on selgitatud, et „tubakaaktsiisi puhul asendab tavapärast maksu deklareerimist maksumärkide ostmine. Tubaka aktsiisideklaratsiooni esitamise kohustus on üksnes aktsiisilaopidajal või mõnel teisel tubakatoodete maksumärgistamise õigust omaval isikul tema poolt kasutatud või kasutamisele kuulunud maksumärkide kohta. Järelikult pole ka tubakatoodete ebaseaduslikul käitlemisel võimalik esitada nõuetekohast deklaratsiooni maksumärkide kasutamise kohta, mis omakorda tähendab, et tubakatooteid väljaspool selleks ettenähtud asukohta käitlevale isikule ei saa ette heita tubaka aktsiisideklaratsiooni esitamata jätmist ja teda selle eest karistada“. ATKEAS § 22 sätestab ammendava loetelu tubakaaktsiisi maksja isikutest. Apellanti ei ole võimalik nendega seostada. Apellant ei olnud sigarettide valdaja ega vedaja. Maksuotsuse kohaselt tegutses apellant oma töölepingu järgse ülemuse korraldustele alludes. Seetõttu oli apellant sigarettide suhtes vaid valduse teenija, mitte valdaja (AÕS § 33 lg 3). Ka ei olnud apellant käsitletav vedajana, sest vedaja on vaid isik, kes on võtnud endale veo teostamise kohustuse (VÕS § 774 lg 1). ATKEAS § 22 lg 1 p-s 4 alusel aktsiisi määramine ei ole võimalik ka ilma selge viiteta ATKEAS normile, 6(12)
3-15-2529 milles sätestatud nõudeid on aktsiisikauba tootmisel, maksumärgistamisel, ladustamisel, lähetamisel, vedamisel, valdamisel ja kauba võõrandamise rikutud. Sellist viidet maksuotsuses ei ole. Materiaalõiguslikult ebaõige on halduskohtu käsitus, et apellandi lugemisel sigarettide valdajaks on kohane lähtuda tema süüditunnistamisest KarS § 376 järgi. Apellant tunnistati KarS § 376 järgi süüdi maksumärgiga märgistamata tubakatoodete edasitoimetamise eest suures koguses. Edasitoimetaja ei ole samastav vedaja ega valdaja mõistega. Maksu määramise aegumist reguleerib praegusel juhul MKS § 98 lg 2, mis näeb ette maksusumma määramise aegumistähtaja 1 aasta maksukohustuse puhul, millega seoses ei ole seadusega sätestatud maksudeklaratsiooni esitamise kohustust. Halduskohus ei ole kaebuse neile väidetele vastates oma otsust põhjendanud ega selgitanud, miks tuleks kohaldada neljaaastast aegumistähtaega. Tollivõla osas võlgniku määramise eesmärk ÜTS artikli 202 koosseisualternatiivide alusel on tollivõla eest vastutava isiku kindlaksmääramine. Olukorras, kus maksuhaldur ei nõua tollivõlga, ei ole aktsiisimaksukohustuse määramisel asjakohane tugineda ÜTS art-le 202 ja ATKEAS § 22 lg 1 p-le 2. Maksuotsus on põhjendamata ka juhul, kui ÜTS § 202 lg 3 kohalduks. ÜTS § 202 lg 3 kohaselt on võlgnikud isikud, kes ebaseaduslikult ühenduse territooriumile toodud kauba omandasid või seda valdasid ja kes kauba omandamise või saamise ajal teadsid või oleksid pidanud teadma, et see on sisse toodud ebaseaduslikult. Maksuotsuses ei ole iga isiku osas eraldi põhjendatud, kuidas on maksuhaldur tuvastatud, et isik vastab ühenduse tolliseadustiku võlgniku mõistele. Halduskohus ei ole vastanud kaebuse väitele, et ÜTS art 202 lg 3 kohaldamise tingimused ja KarS § 376 koosseisu objektiivsed ja subjektiivsed asjaolud ei ole kattuvad. ÜTS art 202 lg 3 seob võlgnikuks olemise asjaoluga, et isik juba kauba omandamise või saamise ajal teadis või oleks pidanud teadma, et see kaup on sisse toodud ebaseaduslikult. KarS § 376 objektiivse koosseisu moodustab maksumärgiga märgistamata nõuetele mittevastavas müügipakendis või keelatud tubakatoodetega suures koguses kauplemine, nende hoidmine, ladustamine või edasitoimetamine. KarS § 376 rakendamise puhul ei ole oluline, kas ja kes on maksumärgiga märgistamata tubakatooted ebaseaduslikult ühenduse territooriumile toonud. Seega ei saa KarS § 376 alusel süüdimõistmine tuua kaasa seda, et automaatselt on täidetud ka ÜTS art 202 lg 3 kohaldamise tingimused. Halduskohus leidis ekslikult, et täidetud on MKS § 41 lg-te 1 ja 2 kohaldamise eeldused. MKS § 41 lg 1 kuulub kohaldamisele, kui maksumaksja ja süüdimõistetud isikud ei kattu (MKS seletuskiri; L. Lehis, Maksuõigus. Õpik, 2012, lk 102). Tegemist on vastutusega võõra maksuvõla eest. Praegusel juhul see nii ei ole. Isegi kui MKS § 41 lg 1 oleks kohaldatav, peab olema ära näidatud, et kuriteo tagajärjel tekkis maksuvõlg. Ehkki süüdimõistetute suhtes on kohaldatud KarS § 376, ei ole nende tegevusele esitatud etteheited kriminaalasjas kattuvad. Näidata tuleb, kuidas tõi iga süüdimõistetu tegu kaasa maksukohustuse. Maksuotsuses on oluliselt rikutud põhjendamisnõudeid. Asjakohane ei ole halduskohtu otsuses toodud maksupettuse tõendamisega seotud käsitlus. Jääb arusaamatuks, kas maksuhaldur pidi piirduma kaebaja suhtes süüdimõistva kohtuotsuse jõustumisega või oli tal võimalik hinnata asjaolusid, mis olid süüdimõistva kohtuotsuse kvalifikatsiooni aluseks. Arusaadav ei ole, miks tuleb minna üle kriminaalmenetluse tõendamisstandardiga võrreldes madalamale tõendamisstandardile. Jälgitav ei ole halduskohtu seisukoht, mis puudutab kaebaja teadmist nõuetele mittevastavates müügipakendites olevatest sigarettidest. Arusaadav ei ole, miks ei ole halduskohtu arvates eluliselt usutav, et kaebajad eeldasid, et tegemist on seaduslikult Lätti toodud sigarettidega.
7(12)
3-15-2529
7.AK esitas 02.03.2016 Tallinna Ringkonnakohtule apellatsioonkaebuse, milles palub rahuldada apellatsioonkaebus ja tühistada Tallinna Halduskohtu 01.02.2016 otsus, teha uus otsus, asja uueks läbivaatamiseks saatmata, millega tühistada MTA 15.06.2015 maksuotsus nr 12.2-3/030477-3 AK osas ning mõista vastustajalt välja AK kasuks AK menetluskulud. Alternatiivselt palub tühistada Tallinna Halduskohtu otsus täies ulatuses ning saata asi halduskohtule uueks läbivaatamiseks ning mõista vastustajalt välja AK kasuks AK menetluskulud. MTA-l puudub tollivõla sissenõudmise pädevus. Kaebaja ei ole tollivõlgnik. Maksuotsuses puuduvad põhjendused, et kaebaja teadis sigarettide ühenduse territooriumile ebaseaduslikult toomisest. Kaasuse asjaolud on kaebaja jaoks tavapärased veoteenuse osutamise asjaolud. Kaupa nägi kaebaja alles haagiselt maha laadides ning selle sisu alles läbiotsimise käigus. Autojuht aitab reeglina alati kaupa maha laadida ja see pole kuritegu. Kaebaja ei teadnud, et veab sigarette. Edasitoimetamine on võimalik ka kauba valduseta. Kaebaja poolt maksupettuses osalemine või kaebaja teadlikkus maksupettusest ei ole tõendatud. Kaebaja ei saanud kaupa müüa, ta ei omanud selle üle mingit kontrolli ega valdust. Kaebaja veokijuhina ei kehtestanud valdust kauba üle, vaid ta oli valduse teenija. Kriminaal- ega maksumenetluses ei ole tuvastatud sigarettide edasimüügi kavatsust. Ainuüksi sigarettide kogusest tulenevalt ei ole sigarettide ebaseaduslikult ühenduse territooriumile toimetatuks lugemine põhjendatud. Vaidemenetluses ei saa maksuotsust täiendavalt motiveerida. Kaebajat ei ole süüdi mõistetud MKS § 41 mõistes maksukuriteo toimepanemises. Nullum crimen sine lege põhimõte välistab KarS § 376 lugemise maksukuriteoks MKS § 41 kohaselt. MKS § 41 ei ole kaebaja suhtes kohaldatav. KarS §-s 376 kasutatud kvalifikatsioon on laiem, kui ÜTS art 202 lg 3 sätestab. Kohus on valesti kohaldanud KarS §-i 21. Kokkuleppemenetluse kohaldamiseks ei pea isik tunnistama end süüdi. Kokkuleppega nõus olek ei tähenda, et isik enda süüd tunnistab. Kaebajal oli kindlalt ja selgelt põhjendatud huvi teada kokkuleppe sõlmimise kõiki tagajärgi, mida prokuratuur ja kohus teadsid, kuid mida nad kaebajale maksukohustuse tekkimise osas ei avaldanud. Kaebaja ei oleks kunagi kokkulepet sõlminud, kui kohus, prokuratuur või kaitsja oleksid talle selgitanud, et kokkuleppe sõlmimisega kaasneb automaatselt vastutus kolmanda isiku maksuvõla eest. Maksukohustust ei teki imporditud aktsiisikauba teise EL liikmesriiki toimetamisel. Isikul, kes impordib aktsiisikaupa, tekib maksukohustus aktsiisikauba EL toimetamisel. Kaebaja ei osutanud veoteenust EL välisest riigist EL riiki. Maksuhalduri nõue on aegunud. Halduskohus ei analüüsinud MKS § 98 kohaldamise eeldusi. Maksuvõla tekkimise aeg on valesti määratud. Deklaratsiooni esitamata jätmise eest ei ole võimalik karistada isikut, kellel puudub kohustus deklaratsioon esitada või sigaretid maksumärgistada. Apellandil füüsilise isikuna ei saanud tekkida kohustust deklaratsiooni esitamiseks, sest ta ei ole maksusubjekt. Maksuhaldur ei ole selgitanud, millist seadusest tulenevat kohustust kaebaja rikkus, mistõttu ei saa pikemat aegumistähtaega kohaldada. Vedamine ja maha laadimine ei tähenda, et AK pidi tegutsema vähemalt kaudse tahtlusega.
8(12)
3-15-2529
8.Maksu- ja Tolliamet palub jätta apellatsioonkaebused rahuldamata, jääb oma varasemate seisukohtade juurde ning nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega. Täidetud on MKS § 41 ning ÜTS art 202 lg 3 taande 3 eeldused. Tõendid (läbiotsimisprotokoll, ülekuulamise protokollid, kahtlustus, süüdistuskokkuvõte) kinnitavad apellantide poolt kauba valdajaks olemist, arvestades ka KarS § 376 (tubakatoodete käitlemise korra rikkumine) osas süüdi mõistvat kohtuotsust. Tähtsust ei oma, milliseid selgitusi anti kaebajatele kriminaalmenetluses. Arvestades, et KarS § 376 karistusõiguslikud eesmärgid on Riigikohtu praktika järgi asjas 3-1-1-3-09 seotavad aktsiisikohustuse järgimisega (antud juhul etteheide puudutav alternatiivi “hoidmine, ladustamine või edasitoimetamine”), on tubakatoote käitlemise korra rikkumine maksukuritegu ja seetõttu kohaldub MKS § 41. Sigarettide edasitoimetamine ei ole võimalik ilma neid valdamata. Tunnistades suures koguses sigarettide müügist kasu lõikamise kavatsust, olles faktiliselt laadimise juures ja kandes jõustunud kohtuotsusega süüd sigarettide käitlemisreeglite rikkumise eest, on eluliselt väheusutav, et AV ei teadnud ega pidanud mitte midagi teadma sigarettide ebaseaduslikkusest Eesti territooriumil. AR osas ei oma maksuvaidluse esemega seost tegutsemine juhiste alusel. Kui ÜTS ega ATKEAS maksueriseadusena ei võimalda Eesti siseriikliku juhtumi lahendamisel eraldi aegumistähtaegu, on asjakohaseks seaduseks MKS kui Eesti maksukorralduse üldine õigusakt. Halduskohus tuvastas MKS § 98 kohaldamise eeldused. Täidetud on ATKEAS § 22 lg 1 p 4 ning § 24 lg 12 eeldused, mille järgi tuleb aktsiisi tasuda isikul, kes on rikkunud ATKEAS nõudeid aktsiisikauba tootmisel, maksumärgistamisel, ladustamisel, lähetamisel, vedamisel, valdamisel ja kauba võõrandamisel isikule, kellel ei ole õigust kaupa ajutises aktsiisivabastuses vastu võtta. Maksuotsus on nende sätete eelduste osas motiveeritud ning viite puudumine sätetele ei too kaasa kaebuste rahuldamist. Vastutuse tekkimise eeldusena ATKEAS § 22 lg 1 p 4 ning § 24 lg 12 (valdamise juhtumil) järgi ei pea maksuhaldur tuvastama isiku teadmist või teadma pidamist erinevalt tollivõlgniku regulatsioonist. Aktsiisidirektiivi (2008/118/EÜ) järgi maksustatakse aktsiisikaup aktsiisiga (muutub sissenõutavaks) mh tarbimisse lubamisel (aktsiisidirektiivi art 7 lg 1, ATKEAS § 24 lg 1 esimene alternatiiv). Tarbimisse lubamine on mh aktsiisiga maksustamata aktsiisikauba valdamine väljaspool aktsiisi peatamise korda ehk ajutist aktsiisivabastust (direktiivi art 7 lg 2b). Kui aktsiis on tasumata jäetud, vastutab kauba valdaja või mistahes muu isik, kes on aktsiisikauba valdamisse kaasatud (art 8-b). Aktsiisidirektiiviga oleks vastuolus ATKEAS tõlgendamine selliselt, et ATKEAS ei näe ette aktsiisikohustuse sissenõudmist isikult, kelle osas liikmesriigi maksuhaldur tuvastab tarbimisse lubatud (aktsiis tasumata) aktsiisikauba valdamise või sellise kauba valdamisse kaasatuse.
9.Teised menetlusosalised apellatsioonkaebuse suhtes seisukohta ei esitanud.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
10.Apellandid on Harju Maakohtu 15.10.2012 otsusega süüdi mõistetud KarS § 376 lg-s 1 nimetatud kuriteos. Kriminaalmenetluses nõustusid apellandid kokkuleppe sõlmimisel süüdistuse sisuga. Kokkuleppes on süüdistus välja toodud. AR süüdistati KarS § 376 lg 1 järgi Eesti Vabariigis käitlemiseks mittelubatud tubakatoodete, millel puudusid Eesti Vabariigi maksumärgid ning mis ei vastanud teistele müügipakendile esitatavatele nõuetele, suures koguses käitlemises. AR roll kaastäideviijana isikute grupi ebaseaduslikus tegevuses seisnes selles, et tema, töötades OÜ-s T kaugsõiduautojuhina, leppis 17.04.2011 nimetatud äriühingu 9(12)
3-15-2529 juhatuse liikme ja omaniku AK-ga kokku selles, et suundub vastavalt HG-lt ja AA-lt saadavatele juhistele tema kasutuses oleval, OÜ-le T kuuluval veokil DAF koos järelhaagisega, Läti Vabariiki ning toimetab sealt Eesti Vabariiki veoki järelhaagisesse peidetuna Eesti Vabariigis käitlemiseks mittelubatud sigaretid. AK süüdistati KarS § 376 lg 1 järgi Eesti Vabariigis käitlemiseks mittelubatud tubakatoodete suures koguses käitlemises, st hoidmises ja edasitoimetamises. AK roll kaastäideviijana isikute grupi ebaseaduslikus tegevuses seisnes selles, et tema kriminaalmenetluses täpselt tuvastamata ajal 2011. a aprillikuus, kuid enne 17.04.2011, leppis HG-ga kokku selles, et tagab OÜ-le T, millise ettevõtte osanikuks ja juhatuse liikmeks AK oli, kuuluva veokiga Eesti Vabariigis käitlemiseks mittelubatud sigarettide veo Läti Vabariigist Eesti Vabariiki. Sellel eesmärgil tegi AK vastavasisulise ettepaneku OÜ-s T kaugsõiduautojuhina töötavale AR-le, kes ettepanekuga nõustus. 18.04.2011 toimetas AR eeluurimisel täpselt tuvastamata kohast Läti Vabariigist tema poolt juhitud vedukiga DAF riikliku registreerimismärgiga 050MZL koos järelhaagisega riikliku registreerimismärgiga 115GK sellesse laaditud Eesti Vabariigis käitlemiseks mittelubatud sigaretid Tallinnas Männiku tee 112 asuvasse parklasse. Järgnevalt, samal kuupäeval kella 16 ajal toimetas AK, olles saanud selleks eelnevalt telefoni teel korraldused HG-lt, veoki koos selle järelhaagisesse peidetud sigarettidega Harjumaal Jõelähtme vallas Loo alevikus Saha tee 20 E OÜ kasutuses oleval territooriumil paiknevasse laohoonesse.
11.Süüdistusest nähtub, et apellandid olid sigarettide olemasolust veokis teadlikud. Seda kinnitavad ka AA, HG ja AR ütlused kriminaalmenetluses. Veenvad ei ole AR väited, et ta ei teadnud, millist kaupa ta veokiga veab. Selle väite lükkavad ümber kriminaalmenetluses AA antud ütlused, mille kohaselt AA sõitis veokist eespool ja andis AR-le teada, kui teel on politsei ning turvas seeläbi veoki liikumist, mis ei oleks olnud vajalik ega mõistlik, kui veoseks oleks olnud euroalused. Ka AR enda väitel lepiti temaga kokku vedamise eest täiendava tasu maksmine. Ebausutav on see, et AR-le antaks ühe seadusliku veose vedamiseks sõidu ajaks mobiiltelefon, mitte ei helistataks tema olemasolevale telefonile või korraldataks vedu nii, et helistamise vajadus üldse puudub. Usutav ei ole kriminaalmenetluses AR väidetu, et mobiiltelefon anti talle seetõttu, et tema enda telefon oli rikkis ja vajalik oli teada anda täpsem euroaluste laadimiskoht Lätis. Usutav ei ole ka see, et AK ei olnud sigarettide vedamisest teadlik. Sellele viitavad kriminaalmenetluses tuvastatud asjaolud ja süüdistusega ning karistusega nõustumine. Halduskohus ja maksuhaldur on veenvalt põhjendanud, et sellises koguses maksumärgita sigarettide käitlemisel pidid kaebajad mõistma, et need on Eestis ebaseaduslikult.
12.Halduskohus selgitas õigesti, et tegemist on maksualase kuriteoga.
13.Tähtsust ei oma, et kriminaalmenetluses kokkuleppe sõlmimisel ei selgitatud apellantidele maksu tasumise kohustuse kaasnemisega seotud asjaolusid. Sellist kohustust kriminaalmenetluses kokkuleppe kehtivuse eeldusena ei ole ette nähtud. Karistuse määramisel tuli maakohtul kontrollida ka seda, kas kokkuleppega omaks võetud tegu on apellantide poolt toime pandud.
14.MKS § 41 lg 1 sätestab, et isik, kes on süüdi mõistetud karistusseadustikus sätestatud maksualase kuriteo toimepanemise eest, vastutab tema poolt toime pandud kuriteo tagajärjel tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega. Kui asuda seisukohale, et apellandid ei ole ATKEAS § 22 kohaselt maksukohustuslased, tekkis neil vastutus maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslastega. Apellandid ei väida, et AA, HG ja AV ei ole maksukohustuslased või solidaarvõlgnike ring peaks olema teistsugune.
10(12)
3-15-2529
15.Halduskohus nõustus maksuhalduriga, et apellandid on maksukohustuslased, sest nad on tollivõlgnikud ÜTS art 202 lg 3 kolmanda taande alusel ja seetõttu kohustatud maksma aktsiisi ATKEAS § 22 lg 1 p 2 alusel. See säte näeb ette, et aktsiisi maksab võlgnik ÜTS mõistes. Maksukohustus tekkis apellantidel ATKEAS § 24 lg 7 kohaselt muu hulgas juhul, millega kaasneb aktsiisikauba sisseveol tollivõla tekkimine ÜTS mõistes. Maksuhaldur pidas võimalikuks maksukohustuse tekkimist ka ATKEAS § 22 lg 1 p 4 ja § 24 lg 12 alusel. Esimene neist sätestab, et aktsiisi maksab isik, sealhulgas teise liikmesriigi isik, kes on rikkunud ATKEAS nõudeid aktsiisikauba tootmisel, maksumärgistamisel, ladustamisel, lähetamisel, vedamisel, valdamisel ja kauba võõrandamisel isikule, kellel ei ole õigust kaupa ajutises aktsiisivabastuses vastu võtta. ATKEAS § 24 lg 12 kohaselt tekib sellisel isikul maksukohustus rikkumise objektiks olnud aktsiisikaubalt või maksumärgilt rikkumise päeval või kui rikkumise päeva ei ole võimalik kindlaks teha, siis rikkumise avastamise päeval. Kui ei ole võimalik kindlaks teha ATKEAS § 22 lg 1 p-s 4 nimetatud isikut, tekib maksukohustus isikul, kes valdab rikkumise objektiks olnud aktsiisikaupa. Maksumärk loetakse rikkumise objektiks, kui see kinnitatakse tootele, mis ei kuulu maksumärgistamisele.
16.Mõlema seisukoha põhjal tuleks apellandid lugeda maksukohustuslasteks ning solidaarne vastutus maksukohustuslaste kõrval MKS § 41 lg 1 alusel ei oleks võimalik. Asja lahendamisel ei oma tähtsust, kas kaebajaid tuleb pidada vastutavateks MKS § 41 lg 1 alusel seetõttu, et nad on maksualases kuriteos süüdi mõistetud, või maksuvõlgnikeks ATKEAS § 22 lg 1 p 2 või p 4 alusel, sest maksuvõla tasumise kohustus on neil igal juhul samasugune.
17.Ringkonnakohus selgitab siiski, et õigeks maksu tasumise kohustuse aluseks saavad olla ATKEAS § 22 lg 1 p 4 ja § 24 lg 12. ÜTS art 202 reguleerib tollivõla tekkimist impordil, kus kaup tuuakse ebaseaduslikult ühenduse tolliterritooriumile. Art 202 lg 3 kolmanda taande kohaselt on võlgnikud sellisel juhul isikud, kes kõnealuse kauba omandasid või seda valdasid ja kes kauba omandamise või saamise ajal teadsid või oleksid pidanud teadma, et see on sisse toodud ebaseaduslikult. Ringkonnakohus pidas eelpool usutavalt tuvastatuks, et apellandid teadsid maksumärgistamata sigarettide olemasolust ja nende vedamisest. Maksuhalduri väide, et apellandid teadsid sigarettide valduse saamise ajal nende ebaseaduslikkusest, on usutav ja põhjendatud, sest kauba veos lepiti eelnevalt kokku ja kriminaalmenetluses kogutud tõenditest ja kokkuleppest nähtuvalt ei selgunud apellantidele sigarettide edasitoimetamine hiljem või sigarettidel maksumärkide puudumine kauba edasitoimetamise ajal. Sigarettide seaduslikkuse korral ei oleks ilmselgelt olnud vajalik saateauto olemasolu ja eraldi telefoni andmine autojuhile ning eluliselt usutavaks ei saa pidada, et AK arvas, et Lätist tuuakse vaid euroaluseid. Euroalused on selline kaup, mille vedamiseks sedavõrd kaugelt puudub ilmselgelt vajadus, arvestades, et neid on võimalik piisavas koguses saada ka lähemalt ilma transpordihinna lisandumiseta. Sigarettide edasitoimetamist veokis teise isiku soovil ja teadmisel tuleb pidada sigarettide valdamiseks. Tähtsust ei oma, kas AR mõistis, et palve vedada kaup Lätist Eestisse oli AK range korraldus või mitte, sest ebaseaduslikuks tegevuseks antud korraldusest oleks AR saanud keelduda. Sigarettide edasitoimetamisel oli apellantidel nende valdus.
18.Apellandid vastavad maksukohustuslase tunnustele ka ATKEAS § 22 lg 1 p 4 alusel, sest maksumärkideta sigarettide valdamine väljaspool tolliladu ei ole õiguspärane. Ekslik on AK väide, et maksukohustust ei teki aktsiisikauba toimetamisel ühest EL liikmesriigist teise. Kauba ebaseadusliku valdamise korral ühenduse tolliterritooriumil saab võlgnikuks ÜTS § 202 lg 3 kolmanda taande alusel pidada iga valdajat, kes ebaseaduslikult ühenduse tolliterritooriumile toodud aktsiisikaupa valdab, sõltumata valduse kestusest või selle ajast kauba ebaseaduslikult ühenduse tolliterritooriumil viibimise ajal.
11(12)
3-15-2529
19.Aktsiisimaksuga maksustamise aluseks olevad normid ei näe maksuhaldurile ette kaalutlusõigust. Diskretsiooni ei ole maksuhalduril ka maksukohustuse määramisel MKS § 41 lg 1 alusel. Vead haldusakti põhjendustes ei too kaasa haldusakti tühistamist, kui need ei võinud mõjutada asja otsustamist. Seega ei ole kaebuse rahuldamiseks alust, kui maksuhalduril oleks tulnud anda sama sisuga haldusakt mõne teise õigusnormi alusel. Seetõttu ei oma tähtsust, kas maksuhaldur on maksu määramisel tuginenud asjakohastele õigusnormidele. Halduskohus selgitas õigesti, et maksuotsuse põhjendustes esinevad puudused ei too kaasa automaatselt maksuotsuse tühistamist, kui kohtumenetluse käigus on võimalik veenduda, et maksustamise aluseks olnud asjaolud tegelikult esinesid. Seetõttu ei ole asja lahendamisel määrav ka see, kas maksuhaldur oleks pidanud selgitama asjaolusid täiendavalt välja või võis piirduda kriminaalmenetluses kogutud tõenditele hinnangu andmisega.
20.Maksuvõla tasumise nõue ei ole aegunud. ATKEAS § 25 lg 4 kohaselt võlgnik deklareerib ja maksab aktsiisi tollieeskirjades sätestatud korras. ÜTS ei näe art 202 lg 3 alusel võlgniku staatuse omandanud isikule deklaratsiooni esitamise kohustust ette. ATKEAS § 25 lg 5 näeb ette ATKEAS § 22 lg 1 p 4 alusel maksu tasumise kohustuse omandanud isikule maksu tasumise mitte deklaratsiooni alusel, vaid haldusakti alusel. Sellest saab järeldada, et apellantidel ei olnud aktsiisideklaratsiooni esitamise kohustust. Kui apellantidel ei olnud maksu deklareerimise kohustust, tuli kohaldada MKS § 98 lg-t 2, tulenevalt kauba ebaseaduslikult Eestisse toomisest selle teist lauset („Kui maksusumma jäi määramata või määrati valesti maksukohustuslase poolt talle seadusega pandud kohustuste täitmatajätmise või mittenõuetekohase täitmise tõttu, on maksusumma määramise aegumistähtaeg neli aastat“). Selle kohaldamise eelduseks on, et maksukohustuslane on täitmata jätnud mõne õigusaktiga pandud kohustuse, mis ei võimaldanud maksusummat määrata. Selliseks rikkumiseks saab ringkonnakohtu arvates pidada aktsiisikauba ebaseaduslikku käitlemist ja valdamist, mis on KarS § 376 lg 1 kohaselt kuritegu. Kuriteo toime panemata jätmise korral ei oleks apellantidel maksukohustust tekkinud ning kuriteo konfidentsiaalsest iseloomust tulenevalt takistati seeläbi maksuhalduril maksukohustuse määramist.
21.Aegumistähtaeg hakkas MKS § 98 lg 2 ls 3 kohaselt kulgema 01.01.2012, arvestades, et kaebajad osalesid kuriteos 2011. a aprillis. Seega tuli aktsiisimaks määrata apellantidele hiljemalt 31.12.2015. 15.06.2015 maksuotsus on tehtud enne aegumistähtaja lõppemist isegi juhul, kui aegumise peatumist kriminaalmenetluse ajaks mitte arvestada.
22.Apellatsioonkaebused tuleb seetõttu jätta rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata. HKMS § 108 lg 1 alusel jäävad apellantide menetluskulud ringkonnakohtus (AK-l riigilõiv 750 eurot ja esindajatasu 1200 eurot; AR-l riigilõiv 765 eurot ja esindajatasu 1296 eurot) nende endi kanda. Vastustaja ja teiste menetlusosaliste võimalikud menetluskulud tuleb HKMS § 109 lg 1 alusel jätta nende enda kanda. (allkirjastatud digitaalselt) Oliver Kask
(allkirjastatud digitaalselt) Kaire Pikamäe
(allkirjastatud digitaalselt) Ruth Plaks
12(12)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.