Eesistuja Maret Altnurme, liikmed Oliver Kask ja Kaire Pikamäe
Otsuse tegemise aeg ja koht
20.09.2018, Tallinn
Haldusasja number
3-17-1948
Haldusasi
XX ja YY kaebused Maksu- ja Tolliameti 04.07.2017 vastutusotsuse nr 13-7/00689-14 tühistamiseks
Menetlusosalised
Kaebaja I – XX, volitatud esindaja v.adv Martin Pärn; Kaebaja II ‒ YY, volitatud esindaja Madis Truber Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Liisa Nikkarinen
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 02.02.2018 otsus
Menetluse alus ringkonnakohtus
XX ja YY apellatsioonkaebused
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
RESOLUTSIOON
Rahuldada YY ja XX apellatsioonkaebused osaliselt.
2.Tühistada Tallinna Halduskohtu 02.02.2018 otsus haldusasjas nr 3-17-1948 osaliselt ja teha tühistatud osas uus otsus, millega rahuldada YY ja XX kaebused osaliselt ning tühistada Maksu- ja Tolliameti 04.07.2017 vastutusotsus nr 13-7/00689-14 osas, millega nõutakse YY-lt ja XX-lt solidaarselt Woodmade OÜ maksuvõla tasumist perioodi oktoober 2014 eest. Ülejäänud osas jätta kaebused rahuldamata.
3.Mõista Maksu- ja Tolliametilt YY esimese ja teise kohtuastme menetluskulude katteks välja 289,30 eurot.
4.Mõista Maksu- ja Tolliametilt XX esimese ja teise kohtuastme menetluskulude katteks välja 142,50 eurot.
Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 22.10.2018, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1).
3-17-1948 Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis 09.10.2014 korralduse nr 12.2-3/26824-1 alusel Woodmade OÜ maksude arvestamise ja tasumise õigsust maksustamisperioodil aprill‒september 2014.
2.Woodmade OÜ juhatuse liikmed olid ajavahemikul 29.10.2013–14.10.2014 XX ja YY. XX ja YY võõrandasid 14.10.2014 oma osalused Woodmade OÜ-s ja astusid juhatusest tagasi. Uueks osanikuks ja juhatuse liikmeks sai CC.
3.MTA koostas Woodmade OÜ-le 27.11.2014 kontrollakti nr 12.2-3/26824-10, milles tuvastas, et Woodmade OÜ on teinud aprill‒september 2014 füüsilistele isikutele palgaväljamakseid kokku 75 211,83 euro ulatuses, kuid ei deklareerinud palgatulu saajaid. MTA oli seisukohal, et kontrollitaval perioodil Woodmade OÜ juhatuse liikmeteks olnud XX ja YY on jätnud tahtlikult töötajatele tehtud palgaväljamaksed tulu- ja sotsiaalmaksu, kohustusliku kogumispensioni makse ning töötuskindlustusmakse deklaratsioonil (TSD) deklareerimata ning seega tahtlikult hoidunud maksete tasumisest. 08.10.2014 müüdi äriühingu osakud CC-le, kes on probleemne isik ning kes ei ole esitanud maksuhaldurile kontrollimiseks Woodmade OÜ raamatupidamisdokumente. Kontrolli ajal, s.o 29.11.2014 esitas Woodmade OÜ uus juhatuse liige CC aprill‒september 2014 TSD-d, suurendades äriühingu maksukohustust kokku 39 399,17 euro ulatuses. Kuna Woodmade OÜ esitas ise perioodi aprill‒september 2014 kohta deklaratsioonid TSD, siis lõpetas maksuhaldur üksikjuhtumi kontrolli. Woodmade OÜ maksuvõlga ei tasunud.
4.MTA kohustas 04.07.2017 vastutusotsusega nr 13-7/00689-14 XX ja YY tasuma solidaarselt Woodmade OÜ maksuvõla 45 891,08 eurot (põhivõlg 43 780,20 eurot, intress 2110,88 eurot). Kontrolliperioodil tootis Woodmade OÜ puitdetaile. Tootmiseks vajalikke materjale saadi Nap Konsult OÜ-lt ja toodang realiseeriti peamiselt Nap Konsult OÜ-le. Woodmade OÜ maksuvõlg koosneb äriühingu märtsi kuni oktoobri 2014 TSD-de alusel tekkinud, kuid tasumata maksukohustustest kokku 49 241,17 eurot ning märtsi kuni augusti 2014 käibedeklaratsioonide (KMD) alusel tekkinud, kuid tasumata jäetud käibemaksust kokku 14 204,70 eurot. Maksuhaldur tuvastas kontrollimenetluses, et Woodmade OÜ oli teinud aprillist septembrini 2014 äriühingu töötajatele palgaväljamakseid kokku 75 211,83 eurot. 2(13)
3-17-1948 Muu hulgas tehti Woodmade OÜ töötajatele töötasu väljamakseid 10.10.2014 YY isiklikult pangakontolt 6789,8 euro ulatuses. Kuigi perioodil aprillist septembrini 2014 olid Woodmade OÜ-l töötajad, kes igakuiselt äriühingult väljamakseid said, jättis Woodmade OÜ esitamata TSD-d perioodi aprill‒august 2014 eest. Woodmade OÜ käibemaksu arvestamise osas maksuhaldur rikkumisi ei tuvastanud. Nap Konsult OÜ poolt 07.11.2014 korralduse nr 12.2-3/26824-8 alusel maksuhaldurile edastatud ostuarvete ja pangakonto väljavõtete põhjal saab järeldada, et palgamaksete varjamiseks kandis Nap Konsult OÜ (juhatuse liige XX) raha arvete eest mitte Woodmade OÜ pangakontole, vaid YY isiklikule pangakontole ning seda tehti nii otse kui ka Davidson OÜ kaudu, mille ainus töötaja oli YY ning omanik ja juhatuse liige YY elukaaslane QQ. Woodmade OÜ põhivõla kujunemise üle perioodil aprill‒oktoober 2014 summas 43 780,23 eurot puudub vaidlus, kuna äriühing on ise deklareerinud maksukohustused, kuid jätnud seejärel täitmata tasumiskohustuse. XX ja YY Woodmade OÜ juhatuse liikmetena korraldasid äriühingu majandustegevust, hoidudes kõrvale töötajatele tehtavatelt väljamaksetelt tasumisele kuuluvate maksude tasumisest, rikkudes seeläbi kohustust tagada Woodmade OÜ poolt maksudeklaratsioonide esitamise õigel ajal õigete andmetega. XX ja YY, kes olid perioodil aprill‒oktoober 2014 seaduslikeks esindajateks, pidid täitma seadusest tulenevaid juhatuse liikme kohustusi: korraldama Woodmade OÜ majandustegevust ja tagama, et juhatuse liikme maksukorralduse seaduse (MKS) § 8 lg-st 1 tulenevad kohustused oleksid nõuetekohaselt täidetud. XX ja YY tegevuse tulemusel jäeti Woodmade OÜ aprill‒september 2014 TSD-d esitamata ning isikud on seeläbi rikkunud tasumiskohustust (MKS § 8 lg 1 ja § 105 lg 1) läbi õigeaegse deklareerimiskohustuse rikkumise.
5.XX ja YY esitasid vastutusotsuse projektile vastavalt 14.06.2017 ja 27.05.2017 eriarvamused ning 03.08.2017 ja 15.08.2017 vaided. MTA jättis 25.08.2017 vaideotsusega nr 6-1/3822-2 XX ning 15.09.2017 vaideotsusega nr 6-1/3841-2 YY vaide rahuldamata.
6.XX esitas 25.09.2017 Tallinna Halduskohtule kaebuse (täiendatud 14.12.2017, 15.01.2018) MTA 04.07.2017 vastutusotsuse nr 13-7/00689-14 tühistamiseks (haldusasi nr 317-1948). YY esitas 16.10.2017 Tallinna Halduskohtule kaebuse (täiendatud 15.01.2018) MTA 04.07.2017 vastutusotsuse nr 13-7/00689-14 tühistamiseks (haldusasi nr 3-17-2101). Tallinna halduskohus liitis 03.11.2017 määrusega kaebused ühte menetlusse haldusasja numbriga 3-17-1948.
7.XX oli kaebuses seisukohal, et MTA ei ole lähtunud vastutusotsuses tegelikust olukorrast ja on jätnud asjaolud välja selgitamata. MTA ei ole viidanud konkreetsetele tõenditele, mis tõendaksid, et kaebaja rikkus YY kõrval MKS §-s 8 nimetatud kohustusi. Tõendid kinnitavad, et kaebaja ei tegelenud töötajatega ega nendele väljamaksete tegemise või maksude deklareerimisega. Maksuhaldur on vääralt tõlgendanud YY ja kaebaja antud ütlusi koostoimes ning jõudnud ennatlikult järeldusele, et kaebaja pidi olema teadlik sellest, et Woodmade OÜ jättis perioodil aprill‒september 2014 töötajatele tehtud väljamaksed deklareerimata. Nap Konsult OÜ kandis küll Woodmade OÜ arvete tasumiseks raha YY ja Davidson OÜ pangakontole, kuid seda Woodmade OÜ juhatuse liikme YY nõudel ning teadmata, et YY jätab vastavad TSD-d esitamata. Selle on omaks võtnud ka YY oma 20.09.2016 suuliste selgituste protokolli p-des 2 ja 4. Samuti on YY oma 30.10.2014 selgituste p-s 9 kirjeldanud, et maksis enda isiklikult pangakontolt Woodmade OÜ töötajatele palka pärast seda, kui Woodmade OÜ pangakonto
3(13)
3-17-1948 kinni pandi. Seega oli töötajatele palgamaksete tegemine YY kontrolli all ning puuduvad tõendid selle kohta, et XX oli vastava tegevusega seotud. Kaebaja selgitas maksuhaldurile (12.11.2014 selgituse p 27), et tema ülesandeks oli Woodmade OÜ-s turunduse korraldamine ning YY oli Woodmade OÜ tegevjuht, kuid maksuhaldur on selle põhjendamatult tähelepanuta jätnud. XX usaldas teist juhatuse liiget YY ning seda, et ta tegeleb töötajate palkade maksmise ning sellega seonduvalt ka maksude deklareerimise kohustusega. Kui äriühingus on korraldatud juhatuse liikmete vahel tööjaotus, siis iga juhatuse liige vastutab just konkreetselt oma tööülesannete täitmise eest ega saa ka teise juhatuse liikme tegevuse eest vastutada. Maksuhaldur on tõlgendanud isikute ütlusi XX kahjuks. Kaebajal polnud YY ega Davidson OÜ pangakontodele ligipääsu ning seda pole kontrolli- ega vastutusmenetluse raames ka tuvastatud. Seetõttu puudus kaebajal kontroll selle üle, kui suures summas YY Woodmade OÜ tegevjuhina oma või Davidson OÜ pangakontolt töötajatele ajavahemikus aprill‒september 2014 väljamakseid tegi ning millises summas pidi Woodmade OÜ sellest tulenevalt TSD-d esitama. Paljasõnaline on maksuhalduri väide, et Nap Konsult OÜ-lt ülekandeid saades tegi YY kohe samas summas Woodmade OÜ töötajatele ülekanded edasi. Maksuhaldur pole summade kattuvust tõendanud ega viidanud, millised kuupäevad ja summad tema hinnangul täpselt kattuvad. Väide on esmakordselt esitatud alles vaideotsuses. Tõendamata on vaideotsuses esitatud väide, et e-maksuametist nähtub, et kaebajal olid Woodmade OÜ e-maksuameti kasutajaõigused ning tema nimel olid koostatud ka kõik äriühingu varasemad deklaratsioonid. Vastutusmenetluses nimetatud asjaolusid ei tuvastatud ning neid ei ole maksuhaldur välja toonud ega tõendanud. Ka YY-l oli Woodmade OÜ juhatuse liikmena võimalik endale igal ajal e-maksuameti juurdepääs saada selleks, et tema teostatud väljamaksetega seoses deklaratsioone esitada. Woodmade OÜ müümine kolmandatele isikutele kontrollimenetluse ajal ei olnud seotud vastutusest vabanemisega. Kaebaja selgitas oma 20.06.2017 ütlustes, et võõrandamise põhjus oli, et ta ei tahtnud enam teha koostööd YY-ga.
8.YY oli kaebuses seisukohal, et vastutusotsus on õigusvastane. Kontrollakt jäi väljastamata, kuna äriühing muutis ise aprill‒september osas maksudeklaratsioone. Seega lõppes kontrollimenetlus maksukohustust määramata ning kontrollimenetluses tuvastatu ei oma praeguses asjas tähtsust. Deklaratsioonid esitas 29.10.2014 äriühingu uus juhatuse liige CC, kuna YY volitused juhatuse liikmena olid lõppenud. Maksuhalduri rõhuasetus, et deklaratsioonidest tulenevad maksed jäeti tasumata, on ebaõige, kuna see tasumiskohustus tekkis pärast kaebaja juhatuse liikme volituste lõppemist. Asjaolu, et töötajatele maksti töötasu YY arvelduskontolt, viitab pigem sellele, et juhatus tegutses äriühingu huvides eesmärgiga jätkata majandustegevust ka olukorras, kus äriühingu pangakontod on võlgade tõttu arestitud. Eesmärgiks oli võlgade likvideerimine, mitte maksude tasumisest kõrvale hoidumine. Ülekannete eesmärk ei olnud varjata Woodmade OÜ töötajatele töötasu väljamaksete tegemist ning maksukohustuse tekkimist ja tasumist. Maksuhalduri kirjeldatud raha liikumiste mudel ei välista maksudeklaratsioonides töötasu väljamaksete deklareerimist ning kaebaja oli kindel, et seda ka tehti. Sellise skeemi eesmärk oli tagada äriühingu jätkusuutlikkus ja tegutsemine olukorras, kus äriühingu arvelduskontod on arestitud, kuid töötajate ees on töölepingutest tulenevad kohustused. Õige ei ole maksuhalduri väide, justkui oleks CC variisik. Selle välistab asjaolu, et isik esitas maksudeklaratsioonid. Teda tunneb XX ja tema kontaktandmed on maksuhaldurile esitatud.
4(13)
3-17-1948 Vastutusotsuses ei ole analüüsitud, miks jäid maksudeklaratsioonid esitamata ning tasumiskohustus täitmata. Woodmade OÜ tegevus oli korraldatud selliselt, et Woodmade OÜ juhatuse liige XX tegeles ainuisikuliselt raamatupidamise korraldamisega, sh ka deklaratsioonide esitamisega ja arvete väljastamisega, olles sealjuures üheaegselt läbi enda ettevõtte Nap Konsult OÜ ka toorme tarnija ning valmistoodangu ostja. Samuti korraldas XX läbi oma äriühingu Nap Konsult OÜ ka valmistoodangu transpordi ning realiseerimise. Seega oli kogu kontroll rahade liikumise osas XX võimuses. YY roll ettevõttes oli ainult Woodmade OÜ tootmiskohas toodangu valmistamise korraldamine ning tal puudus igasugune kontroll raha käsutamise üle. Täitmata on vastutusotsuse andmise üks peamisi eelduseid: juhatuse liige pidi tegutsema raske hooletuse või tahtlusega, mis oleks suunatud maksukohustuse vältimisele. YY on korduvalt küsinud teiselt juhatuse liikmelt selgitusi majandustegevuse ja kohustuste täitmise kohta, et deklaratsioonid saaksid esitatud ja raamatupidamine oleks korraldatud nõuetekohaselt. Sellega on YY täitnud kontrollikohustust ja äriseadustiku §-s 183 toodud raamatupidamise korraldamise kohustust. YY-l puudusid võimalused teha ettevõttes olulisi otsuseid, kuna toorme, valmistoodangu ja raamatupidamise eest vastutas ainuisikuliselt XX. YY võis põhjendatult eeldada, et kuna XX oli teadlik palga maksmise mudelist, siis ta ka kajastas väljamaksed maksudeklaratsioonides. Seega saanuks kaebaja süü vormiks olla vaid hooletus, mitte aga tahtlus, kuna tahtluse elemente ei ole tuvastatud. Vastustaja ei ole kaebaja süü olemasolu põhistanud ega tõendanud.
9.Maksu- ja Tolliamet palus jätta kaebused rahuldamata. Vastutusotsuse p-s 3.1. on maksuhaldur analüüsinud kohustuste rikkumist ning p-s 3.2.2. tuvastanud, et kaebajad rikkusid enda kohustusi tahtlikult. MTA on kontrollinud mõlema juhatuse liikme tegevust ja süüd eraldi. Maksukontrolli ja vastutusmenetluse raames kogutud andmetele ja selgitustele tuginedes on selge, et kaebajad on tahtlikult rikkunud juhatuse liikme kohustust tagada MKSst ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine. Juhatuse liikmena oli XX-l YY-ga jagatud kontroll ja otsustusõigus selle üle, kuidas Woodmade OÜ-le makstud raha kasutada ja töötajatele palka maksta. Seejuures omasid Woodmade OÜ arvelduskonto kasutamise õigust nii XX kui YY. Juhatuse liikmete poolt kasutatud töötasude varjatult väljamaksmise ja raha Woodmade OÜ arvelduskontolt kõrvalejuhtimise skeemil ei oleks olnud mõtet, kui selle toimimine oleks sõltunud ainult XX või ainult YY tahtest ja tegevusest. Isikute selgitused YY ja Davidson OÜ pangakontode kasutamise põhjuste osas on vastuolulised ja segased. Asjaolu, et YY tunnistas, et maksis töötasu oma pangakontolt, kinnitab, et ta oli teadlik sellest, et töötajatele tehtud väljamaksete pealt tuleb deklareerida ja tasuda makse. XX on varasema maksumenetluse käigus andnud 12.11.2014 seletuse, et tema on isikuks, kes esitas Woodmade OÜ raamatupidajale maksudeklaratsioonide koostamiseks vajalikud andmed ning ka vastutusmenetluse käigus antud 20.06.2017 seletuse p-de 4 ja 8 koosmõjust järeldub, et raamatupidamine ja maksudeklaratsioonide esitamine jäi juhatuse liikmetest just XX pädevusse. Pädevuse jaotamine juhatuse liikmete vahel ei vabasta neid MKS § 8 lg-st 1 tulenevast juhatuse liikme vastutusest. Juhatuse liige vastutab äriühingu kohustuste täitmise eest ka siis, kui ta reaalselt äriühingu juhtimisega ei tegele. Töötasuväljamaksete deklareerimata ja maksude tasumata jätmisest pika aja jooksul väidetavalt mitteteadnud kaebaja puhul pole põhjust heausksusest ja kontrollikohustuse täitmisest rääkida. Arvestades Woodmade OÜ raha äriühingu arvelduskontolt möödajuhtimist ning juhatuse liikmete pikaajalist 5(13)
3-17-1948 ettevõtluskogemust, pidid nad mõistma, et nende tegevus on õigusvastane ja selle tagajärjel jääb äriühingu maksukohustus täitmata. Põhjendus töötasude deklareerimata jätmisest arvelduskontode arestimise tõttu ei ole usutav. Asjaosaliste selgitustest ja arvelduskontode väljavõtetest ning sündmuste kronoloogiast järeldub, et Nap Konsult OÜ kandis Woodmade OÜ osutatud teenuste eest raha Davidson OÜ-le või YY-le selleks, et varjata Woodmade OÜ töötajatele töötasuväljamaksete tegemist kui ka selleks, et vältida Woodmade OÜ-le kuuluva raha minemist maksukohustuste katteks. Kaudselt viitab rikkumiste möönmisele ja vastutusest vabanemise püüdmisele ka mõlema juhatuse liikme üheaegne äriühingu juhtimisest ja osalusest loobumine ja äriühingu võõrandamine maksumenetluse ajal 14.10.2014, s.t praktiliselt kohe pärast maksukontrolli algust (09.10.2014) äriühingute likvideerimisega seotud isikuteringile. Isik, kellele äriühing müüdi, oli variisik, ning seda ei lükka ümber ka asjaolu, et ta esitas maksudeklaratsioonid või tundis XX.
10.Tallinna Halduskohus jättis 02.02.2018 menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.
otsusega
kaebused
rahuldamata
ja
MTA on vaidlustatud vastutusotsuses piisavalt, veenvalt ja ammendavalt põhjendanud, kuidas kujunes Woodmade OÜ maksuvõlg ja miks see mõisteti XX-lt ja YY-lt välja solidaarselt. Kohus nõustus MTA põhjendustega ega pidanud vajalikuks neid korrata (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 165 lg 2). MKS § 150 lg 1 kohaselt lasub maksukohustuslasel maksuteates või maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. MKS § 150 lg-s 1 sätestatud kohustus laieneb ka vastutusotsuse adressaadile, kes soovib vaidlustada esindatavale varem tehtud maksuotsuses tuvastatud asjaolusid. Kohtumenetluses ei ole kaebajad esitanud ühtegi uut tõendit ega taotlenud täiendavate tõendite kogumist, mis vastutusotsuses tehtud järeldusi ümber lükkaks. MKS § 150 ei jäta maksukohustuslasele võimalust vaidlustada maksu- või vastutusotsust üksnes väitega, et maksuhalduri kogutud tõendid ja tuvastatud asjaolud ei tõenda piisavalt mingisuguse negatiivse asjaolu esinemist (s.o tehingute mittetoimumist). Mõlemal juhatuse liikmel oli täisvolitus, esindamaks äriühingut ja organiseerida selle raamatupidamist. Kohtupraktikas on korduvalt selgitatud, et juhatuse liikmed ei saa omavahelise kokkuleppega välistada ühe juhatuse liikme vastutust (vt Tallinna Ringkonnakohtu 24.05.2014 otsus nr 3-12-2511, p 13). Juhatuse liige vastutab äriühingu kohustuste täitmise eest ka siis, kui ta reaalselt äriühingu juhtimisega ei tegele. Kumbki juhatuse liige ei ole väitnud, et tal oleks takistatud juurdepääsu raamatupidamisdokumentidele ja äriühingu juhtimisele või see oleks olnud objektiivselt võimatu. Mõlemad juhatuse liikmed olid volitatud kasutama Woodmade OÜ pangakontot. Tõenäoline ei ole, et üks juhatuse liige ei tea, kas palgad deklareeritakse ja tööjõumakse tasutakse või mitte. Kohus ei tuvastanud kummagi juhatuse liikme süüd välistavaid asjaolusid. Tähtsust ei oma, et maksuotsust ei koostatud. Oluline on see, et maksuvõlg on tekkinud. Maksuhaldur proovis maksuvõlga sisse nõuda, kuid see ei olnud tulemuslik. Registervara Woodmade OÜ-l ei ole, käivet alates 2014. a augustist deklareeritud ei ole ja 2014. a novembrist on ta käibemaksukohustuslaste registrist kustutatud. Jättes tööjõumaksud õigeaegselt deklareerimata ja tasumata, on nii XX kui ka YY käitunud võlaõigusseaduse (VÕS) § 104 lg 5 mõistes õigusvastaselt. Palkade deklareerimata jätmise ja tööjõumaksude tasumata jätmise ning maksuvõla tekkimise vahel oli otsene põhjuslik seos: kui äriühingu raamatupidamisarvestuses oleks maksukohustusi korrektselt deklareeritud ja täidetud, siis ei 6(13)
3-17-1948 oleks tekkinud maksuvõlga, mida Woodmade OÜ tasuda ei suutnud. Selline tegevus sai olla ainult tahtlik. XX ja YY võõrandasid osaühingu osad ja lõpetasid oma volitused juhatuse liikmena 5 päeva peale kontrolli algust. Äriregistri andmetel oli uus juhatuse liige CC vastutusotsuse tegemise hetkel seotud 125 äriühinguga, millest likvideerimisel on 26, kustutatud 1 ja kustutamishoiatusega 25 äriühingut. Lisaks pakub CC oma teenuseid veebilehel www.vest.ee, kus on mh märgitud sellised teenused nagu raskustes ja probleemsete ettevõtete ostmine ning tegevuseta jäänud ettevõtete likvideerimine. Eelöeldu tõendab, et XX ja YY soovisid kiiresti vabaneda vastutusest Woodmade OÜ võlgade eest. CC aga esitas puuduolevad TSD-d 29.10.2014 soovita makse tasuda selleks, et näiliselt maksuotsuse tegemise alus ära langeks. Selline skeem ei vabasta endisi juhatuse liikmeid vastutusest, kuna maksude deklareerimise ja tasumise kohustused saabusid kontrolliperioodil eelmiste juhatuse liikmete volituste ajal. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES
11.YY palub 05.03.2018 apellatsioonkaebuses (ja 05.09.2018 täiendavas seisukohas) tühistada halduskohtu otsus kaebajat puudutavas osas ja teha asjas uus otsus, millega tema kaebus rahuldada ning jätta menetluskulud vastustaja kanda. Kaebaja tahtlust või rasket hooletust ei ole vastutusmenetluses tuvastatud. Vastutusotsuses ei ole esitatud tahtluse elementide analüüsi ja nende esinemist kaebaja tegevuses, ei ole kirjeldatud, millistele asjaoludele tuginedes kaebaja mõistis, et rikub MKS § 8 lg-s 1 toodud kohustusi ega selgitatud, millele tuginedes maksuhaldur jõudis järeldusele, et kaebaja soovis õigusvastast tagajärge. Kuna vastutusotsuses ei sisaldu nõuetekohast kaebaja tahtluse analüüsi, siis oleks juhatuse liikme süüle viitavaid tõendeid tulnud hinnata kohtuotsuses. Seetõttu halduskohtu poolt HKMS § 165 lg-le 2 tuginemine ei ole praegusel juhul põhjendatud. Halduskohus ei ole ühtegi oma seisukohta ise põhjendanud. Tõendamiskoormise üleminek ei tähenda, et maksukohustuslasel lasub või tal tekib uurimiskohustus. Kaebaja oli Woodmade OÜ juhatuse liige kuni 14.10.2014. Pärast seda kuupäeva ei ole tal võimalik esitada sisulisi tõendeid kontrolliperioodi osas. Maksuhalduri järeldused isiku kohustuste rikkumise ja tahtluse osas ei põhine tõenditel, vaid on rajatud hinnangutele. Kuna juhatuse liikmetel oli erinevast kompetentsist tulenev tööjaotus, siis on erinev ka nende vastutuse määr. MKS § 8 lg-st 1 tulenev kohustus tagada MKS-st ja maksuseadustest tulenevate rahaliste kohustuste täitmine võib rohkem kui ühe juhatuse liikme korral seisneda kas nõuetekohases kohustuste täitmises või kontrollikohustuses kohustuste täitmise üle. Kaebajal ei olnud kontakti raamatupidajaga ja ta sai kogu teabe teiselt juhatuse liikmelt. Raamatupidamine ja maksudeklaratsioonide esitamiseks andmete raamatupidajale edastamine oli XX kohustus ning kaebaja sai kontrollida ainult kohustuste täitmist. XX oli teadlik töötajate palkade maksmise viisist ja palgamaksete tegemine oli täielikult tema kontrolli all. 12.11.2014 seletuse p 32 kohaselt edastas palgaarvestuse andmed raamatupidajale XX. Kaebaja pöördus korduvalt teise juhatuse liikme poole küsimusega, miks on maksuvõlg ja miks on arvelduskontod arestitud. Seega täitis kaebaja oma tagamiskohustust parimal võimalikul viisil. Kuna äriühingu maksudeklaratsioonide esitamisega tegeles raamatupidaja ja dokumente esitas XX, siis oli kaebajal ainult kontrollikohustus, et täita MKS § 8 lg-st 1 tulenevat tagamiskohustust. Kontrollikohustust on kaebaja täitnud. Kaebaja ei omanud mingit soovi õigusvastase tagajärje saabumiseks ning teadlikkust, et tagajärg saabub. Kaebaja ei välista enda vastutust ja tema tegevuses võib esineda hooletus, aga hooletus ei ole vastutusotsuse tegemise aluseks. Äriühingu tahtlust ei saa üle kanda juhatuse liikmetele, vaid 7(13)
3-17-1948 iga juhatuse liikme süü ja süü vorm tuleb tuvastada vastutusmenetluses. Praegusel juhul ei ole maksuhaldur seda teinud. Äriühingu võõrandamine oli põhjustatud juhatuse liikmete erimeelsustest ning läbirääkimised äriühingu võõrandamiseks olid pikemaajalised kui 5 päeva. Eluliselt usutav ei ole maksukontrollist teadasaamisel äriühing võõrandada 5 päeva jooksul. Lisaks korraldas Woodmade OÜ müüki XX, kes teadis CC varasemast (XX 10.12.2014 seletus) ja on kinnitanud, et Woodmade OÜ dokumendid andis CC-le üle tema. Kohus on jätnud tähelepanuta, et vastutusotsuses on ebaõigesti tõlgendatud MKS § 40 lg-t 1, nõudes maksuvõlga perioodi eest, kui kaebaja juhatuse liikme volitused olid lõppenud. 2014. a oktoobri tööjõumaksude osas tekkis deklareerimis- ja seega ka tasumiskohustus pärast kaebaja volituste lõppemist.
12.XX palub 05.03.2018 apellatsioonkaebuses tühistada halduskohtu otsus ja teha asjas uus otsus, millega tema kaebus rahuldada või alternatiivselt tühistada halduskohtu otsus ja saata asi uueks lahendamiseks halduskohtule. Menetluskulud palub kaebaja jätta vastustaja kanda. Halduskohtu otsus ei ole seadusega kooskõlas ja on põhjendamata. Kohus on viidanud üksnes vastustaja seisukohtadele ja üldsõnaliselt märkinud, et nõustub vastutusotsuses ja vaideotsustes toodud põhjendustega. Maksuhaldur ega kohus ei ole viidanud konkreetsetele tõenditele kaebaja kui juhatuse liikme tahtluse osas, vaid on paljasõnaliselt lähtunud sellest, et „asjaolusid kogumis hinnates“ tuleb asuda seisukohale, et maksudest kõrvalehoidumine oli tahtlik. Kaebaja vastutuse eeldused on täitmata. Maksude tasumata jätmisel peab kohustusliku elemendina olema tuvastatud iga isiku tahtlus eraldi. Maksuhaldur ei ole põhjendanud, millel põhineb tema järeldus, et töötasude väljamaksete varjamine ning tasumisele kuuluvate tööjõumaksude mittedeklareerimine on iseloomult tahtlik tegu. Tõendid kinnitavad vastupidist – kaebaja ei tegelenud töötajatega, nendele väljamaksete tegemise või maksude deklareerimisega. Kuivõrd halduskohus nõustus vastutusmenetluses esitatud põhjendustega, siis ei kõrvaldanud kohus maksuhalduri rikkumist ega põhjendanud, miks ta ei nõustu kaebaja etteheitega tahtluse tuvastamata jätmisele. Kohus ei ole viidanud ühelegi tahtlust tuvastavale tõendile, rikkudes sellega kohtuotsuse põhjendamise kohustust. Kaebaja on andnud seletuse (20.06.2017 ütluste protokolli p 2), mille kohaselt oli YY tööülesandeks tegelemine töötajatega (värbamine, kontroll, juhtimine) ja kaebajal ei olnud kokkupuuteid töötajatega. Halduskohus ei ole seda väidet hinnanud ega esitanud selle osas oma seisukohta. Töötajatele palgamaksete tegemine oli täielikult YY kontrolli all ja seda teostas tema üksi. Puuduvad igasugused tõendid, et selle tegevusega oli seotud kaebaja. Sama on maksuhaldur tegelikult tuvastanud vastutusotsuse projekti p-s 3.2.2. Ülekanded YY isiklikule pangakontole ning Davidson OÜ pangakontole tegi Nap Konsult OÜ YY korraldusel Woodmade OÜ poolt Nap Konsult OÜ-le esitatud arvete tasumiseks ning selline kohustuse täitmine Nap Konsult OÜ poolt on lubatud VÕS § 79 lg 1 mõistes. Kaebaja ei olnud teadlik, et YY teostab Woodmade OÜ töötajate töötasu väljamakseid oma isiklikult või temaga seotud äriühingu Davidson OÜ pangakontolt ning seejärel makse ei deklareeri. Nap Konsult OÜ ülekandeid ei tehtud mitte selleks, et tasuda töötajatele töötasu, vaid selleks, et täita Nap Konsult OÜ kohustusi Woodmade OÜ ees. Kaebaja ei nõustu sellega, et üks juhatuse liige peaks teise tegevust kogu aeg kontrollima. See läheb vastuollu Riigikohtu 19.11.2014 otsuse nr 3-3-1-43-14 p-s 12 märgituga, mille kohaselt juhatuse liikme süü on individuaalne, s.t iga juhatuse liikme süü tuleb tuvastada eraldi. On võimalik, et mõni juhatuse liige erinevalt teistest pole süüdi või juhatuse liikmete süü vorm on erinev. Kui äriühingus on juhatuse liikmete vahel tööjaotus, siis on see tehtud põhjusega ning iga töötaja/juhatuse liige vastutab just konkreetselt oma tööülesannete täitmise eest. 8(13)
3-17-1948 Vastutusotsuse saab seaduslikule esindajale teha vaid siis, kui maksuvõlg on tekkinud tema õigusvastase käitumise tõttu ehk tuleb tuvastada isiku õigusvastane tegevus maksusuhtes ja põhjuslik seos juhatuse liikme tegevuse ja maksuvõla tekkimise vahel (Riigikohtu 02.06.2017 määrus nr 3-3-1-17-17). Asjaolu, et maksuvõlg oleks tekkinud kaebaja tahtliku õigusvastase käitumise tõttu, pole vastutusmenetluses ega kohtus tõendamist leidnud. Väär on halduskohtu seisukoht, et kumbki juhatuse liige pole raamatupidamisdokumentidele ja äriühingu juhtimisele ligipääsu puudumisele tuginenud. Kaebaja on selgitanud, et YY ei esitanud talle andmeid töötasude maksmise kohta, mida deklareerida. Kaebajal ei olnud juurdepääsu YY ja Davidson OÜ kontoväljavõtetele, sest YY neid talle ei esitanud. Seetõttu puudus tal igasugune teadmine ja kontroll selle üle, kui suures summas YY enda isiklikult või Davidson OÜ pangakontolt töötajatele ajavahemikus aprill‒ september 2014 väljamakseid teostas ning milliste andmetega Woodmade OÜ pidi TSD-sid esitama.
13.Maksu- ja Tolliamet palub 09.04.2018 kirjalikus vastuses jätta apellatsioonkaebused rahuldamata ja menetluskulud kaebajate kanda. Halduskohus on õigesti kohaldanud HKMS § 165 lg-t 2. Sellest, et kohus on vastustaja seisukohtadega nõustunud, ei saa teha järeldust, et kohus pole sisulisi väiteid ja tõendeid kontrollinud. Kohus on arvestanud mõlema poole peamisi seisukohti ning analüüsinud tõendeid ega ole rikkunud põhjendamiskohustust. Maksuhaldur on vastutusotsuses põhjalikult tõenditele toetudes selgitanud, et juhatuse liikmed jätsid tahtlikult oma kohustused täitmata. Maksuhaldur on analüüsinud kaebajate kohustuste rikkumist (p 3.1) ja tuvastanud, et mõlemad kaebajad rikkusid enda kohustusi tahtlikult (p-d
3.2.1.ja 3.2.2.). Kaebajate poolt väidetud tööjaotus ei ole eluliselt usutav ega tegutsevale ja tulemustele orienteeritud äriühingule iseloomulik. Juhatuse liige vastutab äriühingu kohustuste täitmise eest ka siis, kui ta reaalselt äriühingu juhtimisega ei tegele. Kui üks liige lähtub üksnes organisisesest kohustuste jagamise kokkuleppest ega huvitu üldse teiste liikmete tegevusest, jättes neile piiramatu tegutsemisvabaduse, siis ei ole ka see liige täitnud oma kohustusi nõuetekohaselt, kui teised liikmed tegutsevad ebaseaduslikult. Kontroll ja otsustusõigus selle üle, kuidas Nap Konsult OÜ poolt Woodmade OÜ-le maksmisele kuuluvat raha kasutada, sh mil viisil Woodmade OÜ töötajatele palka maksta, pidi olema mõlemal kaebajal. Seejuures on kaebajate selgitused YY ja Davidson OÜ pangakontode kasutamise põhjuste osas vastuolulised ja segased. Asjaolu, et YY tunnistas, et maksis töötasu oma isiklikult pangakontolt, kinnitab seda, et ta oli teadlik, et töötajatele tehtud väljamaksete pealt tuleb deklareerida ja tasuda makse. Ebaoluline on YY väide, et ta küsis teiselt juhatuse liikmelt maksuvõlgnevuste kohta, millega täitis oma kontrollikohustuse ning justkui vabanes vastutusest. XX väited on ajas muutuvad. Asja materjalidest nähtuvalt tegi Woodmade OÜ tellija Nap Konsult OÜ (mis on seotud XX-ga) 2014. a aprillist oktoobrini Woodmade OÜ osutatud teenuste eest ülekandeid just Davidson OÜ (mis on seotud YY-ga) või YY isiklikule arvelduskontole, ning samade summade arvelt tegi YY (esimesel juhul raha esmalt enda isiklikule arvelduskontole edasi kandes) koheselt ülekandeid Woodmade OÜ töötajatele. XX-l oli selgelt kontroll Nap Konsult OÜ arvelduskonto kasutamise üle. Kui varasemalt väitis XX, et ta ei olnud deklaratsioonide esitamata jätmisest ja makstavatest summadest teadlik, siis apellatsioonkaebuse kohaselt ei olnud ta teadlik töötajatele tehtavatest ülekannetest. Arvestades isikute ja ülekannetes osalenud äriühingute seotust, pole XX väited eluliselt usutavad. Maksumenetluse käigus on XX 12.11.2014 selgitanud, et tema esitas Woodmade OÜ raamatupidajale maksudeklaratsioonide koostamiseks vajalikud andmed. Seetõttu tekib
9(13)
3-17-1948 küsimus, miks ta ei tundnud huvi, miks töötajatele töötasu ei maksta ehk miks pole raamatupidajale andmeid esitada. YY väited äriühingu võõrandamise põhjuste kohta on otsitud. CC pakub mh raskustes ja probleemsete ettevõtete ostmise ja likvideerimise teenust. Sellisel juhul ei ole välistatud ka äriühingu kiire müümine või selle variandi olemasolu juba enne kontrollimenetlust.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
14.Ringkonnakohus leiab, et YY ja XX apellatsioonkaebused on põhjendatud osas, mis puudutab perioodi oktoober 2014 eest kaebajatele maksukohustuse määramist. Ülejäänud osas aga on apellatsioonkaebused põhjendamatud ning halduskohtu otsuse muutmiseks või tühistamiseks puudub alus.
15.MKS § 96 lg 1 kohaselt teeb maksuhaldur vastutusotsuse maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest. MKS § 40 lg 1 näeb muu hulgas ette, et kui seaduslik esindaja rikub tahtlikult või raskest hooletusest MKS §-s 8 nimetatud kohustusi, vastutab ta selle tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega. MKS § 8 lg 1 järgi on juriidilise isiku seaduslik esindaja kohustatud korraldama esindatava MKS-st ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise. Rahalised kohustused täidetakse esindatava vara arvel. Äriühingu seadusliku esindaja vastutust äriühingu maksukohustuse eest (MKS § 40 lg 1) ja vastutusotsuse tegemist (MKS § 96) on kohtupraktikas põhjalikult käsitletud (nt Riigikohtu 19.11.2014 otsus nr 3-3-1-43-14; 19.12.2013 otsus nr 3-3-1-37-13; 12.06.2013 otsus nr 3-3-117-13; 12.12.2012 otsus nr 3-3-1-23-12; 31.10.2005 otsus nr 3-3-1-41-05) ning juhatuse liikme vastutuse eeldused temalt äriühingu maksuvõla sissenõudmisel on viidatud lahenditest tulenevalt järgmised: 1) juhatuse liige on rikkunud oma kohustusi tahtlikult või raskest hooletusest; 2) rikutud on kohustust tagada (alates 01.04.2017 kehtiva MKS § 8 lg 1 redaktsioonis „korraldada“) MKS-st ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine (s.o rikutud peab olema nimelt MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustusi); 3) kohustuse rikkumise tõttu on tekkinud maksuvõlg. Seejuures on Riigikohus selgitanud, et vastutuse kohaldamiseks peab maksuhaldur tuvastama juhatuse liikme kohustuste rikkumise süülisuse ja süü vormi ning sellekohase sisulise motivatsiooni puudumise korral ei pea vastutusotsuse adressaat tõendama, et ta ei ole kohustuste rikkumises süüdi. MKS § 40 lg 1 kohaselt saab seaduslikule esindajale vastutusotsuse teha vaid siis, kui maksuvõlg on tekkinud tema õigusvastase käitumise tõttu. Seega tuleb vastutusotsuses tuvastada ka selline põhjuslik seos. Süü vormide sisustamisel lähtutakse VÕS § 104 regulatsioonist (MKS § 40 lg 4), mille kohaselt on tahtlus seotud eeskätt subjektiivsete tunnustega (teadlikkus käitumise õigusvastasusest ja sellise tagajärje soovimine), hooletus aga valdavalt objektiivsete tunnustega (kohaste nõuete mittejärgimine). MKS § 40 lg-s 1 nimetatud tahtluse puhul peab seaduslik esindaja mõistma, et ta rikub MKS §-s 8 nimetatud kohustusi. Vastutusotsuse aluseks oleva süü hindamisel tuleb sageli lähtuda tõendite (mõnikord isegi üksnes kaudsete tõendite) kogumist ja „elulise usutavuse“ kriteeriumist.
10(13)
3-17-1948
16.Praeguses haldusasjas ei ole vaidlust Woodmade OÜ maksuvõla tekkimise ega suuruse üle, vaid Woodmade OÜ endised juhatuse liikmed vaidlevad, kumb on maksuvõla tekkimises (deklareerimise ja tasumise kohustuse rikkumises) süüdi ja peaks kandma vastutust Woodmade OÜ maksuvõla tasumisel. Samuti on tõstatatud küsimus perioodi oktoober 2014 maksuvõla tasumise kohustusest kaebajate poolt, sest alates 14.10.2014 ei olnud kaebajad enam Woodmade OÜ juhatuse liikmed.
17.Ringkonnakohtu hinnangul on maksuhaldur piisava põhjalikkusega analüüsinud kõiki asjas kogutud tõendeid ja teinud neist kokkuvõttes põhjendatult järelduse, et YY ja XX korraldasid Woodmade OÜ majandustegevuse perioodil aprill kuni september 2014 viisil, et saada õigusvastane maksueelis tööjõumaksude tasumise vältimise näol. Seejuures nähtub kogutud tõenditest veenvalt, et juhatuse liikmed viisid koos ellu skeemi, mille kohaselt kanti Woodmade OÜ töötajate palgaraha Nap Konsult OÜ (juhatuse liige XX) pangakontolt YY pangakontole otse või Davidson OÜ kaudu ning YY kontolt toimusid väljamaksed töötajatele. Davidson OÜ ainus töötaja oli YY ning omanik ja juhatuse liige YY elukaaslane QQ. Kuni aprillini 2014 oli töötajate palgaraha makstud Woodmade OÜ arveldusarvelt. XX on 12.11.2014 kirjalikes selgitustes kinnitanud maksuhaldurile, et tema vastutas äriühingu raamatupidamise eest ning esitas raamatupidajale raamatupidamisdokumente. Samale seisukohale jäi ta ka 20.06.2017 suulistes seletustes maksuhaldurile, kust nähtub lisaks, et XX oli teadlik, et TSD-d oli kontrolliperioodil maksuhaldurile esitamata ning palga maksmine käis läbi YY isikliku pangakonto (vastused küsimustele 5‒8 ja 12). YY 20.09.2016 suulistest seletustest maksuhaldurile aga nähtub, et ta oli teadlik Woodmade OÜ-l maksuvõla olemasolust, kuid ei nõudnud XX-lt mingite dokumentide ettenäitamist (vastused küsimustele 2‒3). AS Swedbank 06.02.2017 vastusest maksuhalduri korraldusele nähtub, et Woodmade OÜ konto internetipanga kasutajad olid nii YY kui ka XX ning pangakaardi kasutajaks YY, konto allkirjaõiguslikuks isikuks XX. Eelnevalt kirjeldatud skeemi kooskõlas juhatuse liikmete seletustega vaadeldes on välistatud, et juhatuse liikmed tegutsesid töötajatele palga maksmisel teineteisest sõltumatult ning XX ‒ teades, et TSD-d on kontrolliperioodi kohta esitamata, eeldas siiski maksukohustuse täitmist YY poolt, või YY ‒ teades, et töötajate palkade väljamaksed ei nähtu enam Woodmade OÜ pangakontolt ja äriühingul on maksuvõlg, eeldas siiski TSD-de esitamist ja maksukohustuse täitmist XX poolt. Kirjeldatud skeem töötajatele palgaraha maksmiseks sai olla ainult juhatuse liikmete omavahelise kooskõlalise tegevuse tulem, mis teenis tööjõumaksude tasumise vältimise eesmärki. Selline tegu saab olla üksnes tahtlik. MKS § 40 lg-s 1 nimetatud tahtluse puhul peab seaduslik esindaja mõistma, et ta rikub MKS §-s 8 nimetatud kohustusi, ja soovima neid kohustusi rikkuda (Riigikohtu 12.06.2013 otsus nr 3-3-1-17-13, p 14 ja 19.11.2014 otsus nr 3-3-1-43-14, p 16). Maksuhaldur on vastutusotsuse p-s 3.2 kummagi kaebaja puhul eraldi veenvalt põhjendanud, miks mõlema kaebaja süü vormiks saab pidada tahtlust. Asjaoludest tulenevalt pidid kaebajad mõistma, et rikuvad oma juhitava äriühingu maksude deklareerimise ja tasumise kohustust, ning sellist kohustuste rikkumist äriühingule maksueelise saamise eesmärgil ka soovima.
18.Ringkonnakohus on järjepidevalt leidnud, et äriühingu juhatuse liikmete vahelised kokkulepped tööülesannete jaotuse kohta ei saa üheltki juhatuse liikmelt võtta MKS § 8 lg-s 1 sätestatud maksuseadusest tulenevate kohustuste täitmise tagamise kohustust. Seaduses sätestatud äriühingu kohustuste (nt raamatupidamise korraldamine, maksudeklaratsioonide esitamine) puhul ei ole määravaks see, kes juhtorgani liikmetest neid täidab, vaid oluline on, et kõik kohustused oleksid nõuetekohaselt täidetud. Juhatuse liige on selle tagamiskohustuse jätnud süüliselt täitmata ka juhul, kui maksuseadusest tulenevate kohustuste täitmine ei olnud küll tööjaotuse järgi tema ülesandeks, kuid ta pidi olema teadlik maksuseaduste rikkumisest äriühingu poolt ega võtnud meetmeid selle vältimiseks. Teisisõnu, kui üks juhtorgani liige lähtub üksnes organisisesest kohustuste jagamise kokkuleppest ega huvitu üldse teiste 11(13)
3-17-1948 liikmete tegevusest, jättes neile piiramatu tegutsemisvabaduse, siis ei ole ka see üks liige täitnud oma kohustusi nõuetekohaselt, kui teised liikmed tegutsevad ebaseaduslikult. Juhatuse liikme kohustus on organiseerida äriühingu töö selliselt, et ettevõtja tegevus vastaks õigusaktides sätestatud nõuetele, ning mõistlik juhatuse liige peab pidevalt täitma teiste juhatuse liikmete ning alluvate töötajate juhendamise ja kontrollimise kohustust, et oleks välditud kolmandate isikute kahjustamine. Selliste meetmete rakendamine on hõlmatud MKS kuni 31.03.2017 kehtinud § 8 lg-s 1 sätestatud tagamiskohustuse täitmisega ja kujutab endast ühtlasi käibes vajaliku hoole järgimist VÕS § 104 lg 4 mõttes. Juhatuse liikmete tööjaotus ei oma nende suhtes MKS § 8 lg 1 ja § 40 lg 1 järgi vastutuse tekkimise seisukohalt iseenesest tähtsust, kuigi see võib olla oluline juhatuse liikmete individuaalse süü vormi määratlemisel. Põhjendamatu on siduda äriühingu maksuvõla tekkimist kitsalt vaid ühe või mõne juhatuse liikme tegevusega, sest maksuvõla tekkimise muutis võimalikuks asjaolu, et teised juhatuse liikmed olid samal ajal tegevusetud (nt Tallinna Ringkonnakohtu 21.05.2014 otsus nr 3-122511, p 13; 24.10.2013 otsus nr 3-11-2445, p 13; 04.04.2013 otsuse nr 3-10-1284 p-d 11 ja 18; 26.03.2013 otsus nr 3-11-2679, p-d 13 ja 17; 21.03.2013 otsus nr 3-11-2581, p-d 14 ja 17; 30.11.2012 otsus nr 3-11-2645, p 15; 16.08.2012 otsus nr 3-09-2605, p-d 25-26; 28.02.2011 otsus nr 3-08-7). Seega ei välista kaebajate vastutust pelgalt asjaolu, et juhatuse liikmete vahelise tööjaotuse kohaselt vastutas XX ettevõtte turunduspoole ja YY tootmispoole eest.
19.Riigikohus on 27.11.2012 määruse nr 3-3-1-15-12 p-s 50 märkinud, et kohus peab kontrollima mh ka seda, kas isik, kellele vastutusotsus tehakse, vastutab seaduse alusel maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest. Riigikohus pidas põhjendatuks, et äriühingu endiselt juhatuse liikmelt nõutakse vastutusmenetluse käigus sisse vaid see osa äriühingu maksuvõlast, mis on tekkinud tema juhatuse liikmeks olemise ajal. Ka esimese ja teise astme kohtute praktikas on tulevase vastutusotsuse täitmise tagamiseks loa andmisel lähtutud tingimusest, et maksukohustuslase juhatuse liikmelt saab sisse nõuda vaid selle osa äriühingu maksuvõlast, mis on tekkinud tema juhatuse liikmeks olemise ajal (nt Tallinna Ringkonnakohtu 13.04.2015 määrus nr 3-15-273, p 7). MKS § 32 järgi on maksuvõlg maksukohustuslase poolt tähtpäevaks tasumata jäetud maksusumma, tähtpäevaks tasumata jäetud maksusummalt arvestatud intress ning tollivõlast tulenev tähtpäevaks tasumata maksusumma ja sellelt arvestatud intress.
20.Vastutusotsuse p-st 4 (metoodika) nähtuvalt on maksuhaldur arvestanud YY ja XX vastutuskohustuse hulka ka maksustamisperioodi 2014 oktoober kinnipeetava tulumaksu 1258,35 eurot, sotsiaalmaksu 2751,03 eurot, kogumispensionimakse 130,37 eurot ja töötuskindlustusmakse 241,28 eurot. Vaidlus puudub selles, et nende maksude deklareerimise ja tasumise tähtpäevad saabusid 10.11.2014, maksud deklareeriti uue juhatuse liikme poolt 29.10.2014 ja selles osas tekkis maksuvõlg novembris 2014. YY ja XX, kes ei olnud enam alates 14.10.2014 Woodmade OÜ juhatuse liikmed, ei saa seega vastutada 29.10.2014 deklareeritud, kuid tasumata jäänud maksude eest. Ringkonnakohus on selgitanud, et MKS § 8 lg-s 1 nimetatud kohustused lasuvad isikul üksnes tema juhatuse liikmeks oleku ajal, mistõttu on isikutelt (endistelt juhatuse liikmetelt) välistatud äriühingu maksuvõla sissenõudmine perioodi osas, mil isikud äriühingu juhatuse liikmeteks ei olnud (10.03.2014 määrus nr 3-13-2160, p 9). Vastutusotsusest ei ole võimalik selgelt välja lugeda kaebajate maksustamise õiguslikku ja faktilist alust perioodi oktoober 2014 eest. Vastutusotsuse lk 5 viimases lõigus tehtud viide MKS § 105 lg-le 1 ei ole asjakohane, sest Woodmade OÜ tasumiskohustuse eest novembris 2014 ei vastutanud ülalmärgitud põhjustel enam YY ega XX. Vastutusotsuse lk 8 teisest lõigust on aru saada, et maksuhaldur heidab kaebajatele perioodi oktoober 2014 osas ette maksude tasumise tagamise kohustuse täitmata jätmist seoses sellega, et nad võõrandasid äriühingu variisikule. Niisiis ei ole vastutusotsuses (ega ka kohtumenetluses) tehtud maksuhalduri poolt viidet õigusliku ega faktilise põhjendusena MKS 12(13)
3-17-1948 §-le 84, s.o, et kaebajad oleksid mingi õigusliku konstruktsiooni alusel tegutsenud variisiku asemel Woodmade OÜ juhatuse tegelike juhatuse liikmetena edasi ka oktoobris ja novembris 2014 (vrdl nt Tallinna Ringkonnakohtu 16.12.2016 otsus haldusasjas nr 3-15-1984), vaid viidatud on MKS § 8 lg 1 kohustuste täitmata jätmisele seonduvalt äriühingu müügiga variisikule. Kuigi arusaadavalt tekitab äriühingu müük variisikule koheselt pärast kontrollimenetluse alustamist kahtlusi sellise tegevuse tegelikes motiivides, ei ole äriühingu müük ometi juhatuse liikme õigusvastane tegevus MKS § 8 lg 1 tähenduses. Seega on YY ja XX vastutuskohustus maksuhalduri poolt näidatust väiksem perioodi oktoober 2014 eest määratu võrra.
21.Eelnevast tulenevalt rahuldab ringkonnakohus YY ja XX apellatsioonkaebused ja tühistab halduskohtu otsuse osaliselt. Ringkonnakohus teeb HKMS § 200 p 3 alusel uue otsuse, millega rahuldab YY ja XX kaebused osaliselt ning tühistab Maksu- ja Tolliameti 04.07.2017 vastutusotsuse nr 13-7/00689-14 osas, millega nõuti YY-lt ja XX-lt solidaarselt Woodmade OÜ maksuvõla tasumist perioodi oktoober 2014 eest. Ülejäänud osas jätab ringkonnakohus kaebused rahuldamata.
22.HKMS § 109 lg 4 sätestab, et kui kõrgema astme kohus muudab alama astme kohtu lahendit või teeb lahendi asja uueks arutamiseks saatmata, muudab ta menetluskulude jaotust. HKMS § 108 lg 2 kohaselt jagatakse kaebuse osalise rahuldamise korral menetluskulud proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega. Vastutusotsusega nõuti kaebajatelt solidaarselt 45 891,08 euro tasumist, millest ringkonnakohus leidis 4381,03 euro osas, et see oli õigusvastane. Järelikult rahuldab ringkonnakohus kaebused ca 9,5% ulatuses ning samas mahus tuleb vastustajalt välja mõista kaebajate põhjendatud menetluskulud (HKMS § 109 lg 6). Kaebaja YY on kandnud esimeses ja teises kohtuastmes menetluskulusid kokku 3045 eurot järgmiselt: riigilõiv esimeses astmes 765 eurot (III kd tl 33), õigusabikulud esimeses astmes 810 eurot (III kd tl 74‒78), riigilõiv teises astmes 750 eurot (III kd tl 102), õigusabikulud teises astmes 720 eurot (III kd tl 128‒132). Menetluskulude kandmine on põhjendatud ja nõuetekohaselt tõendatud. Kaebuse rahuldamise proportsiooni (9,5%) arvestades tuleb MTAlt YY kasuks välja mõista menetluskulu 289,30 eurot. Kaebaja XX on kandnud esimeses ja teises kohtuastmes menetluskulusid kokku 1500 eurot järgmiselt: riigilõiv esimeses astmes 750 eurot (I kd tl 64) ja riigilõiv teises astmes 750 eurot (e-toimiku kaudu). Menetluskulude kandmine on nõuetekohaselt tõendatud. Kaebuse rahuldamise proportsiooni (9,5%) arvestades tuleb MTA-lt XX kasuks välja mõista menetluskulu 142,50 eurot.
(allkirjastatud digitaalselt)
13(13)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.