XXi kaebus Maksu- ja Tolliameti 24.10.2018 vastutusotsuse nr 13-7/900-6 tühistamiseks
Menetlusosalised ja nende esindajad
Kaebaja – XX, volitatud esindaja Ivo Kaurit Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Margo Karu
Asja läbivaatamise vorm
Kirjalikus menetluses
RESOLUTSIOON
1.Rahuldada XXi kaebus ja tühistada Maksu- ja Tolliameti 24.10.2018 vastutusotsus nr 137/900-6 XXi puudutavas osas.
2.Jaotada menetluskulud järgmiselt:
2.1.mõista Maksu- ja Tolliametilt XXi kasuks välja menetluskulud summas 2315 eurot;
2.2.XXile antud menetlusabi riigilõivu tasumisest osalisel vabastamisel jääb riigi kanda;
2.3.muus osas jäävad menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda. Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 04.05.2020. Kui apellant ei ole apellatsioonkaebuses märkinud, et soovib asja arutamist kohtuistungil, eeldatakse, et ta on nõus kirjaliku menetlusega. Vastuapellatsiooni võib esitada 14 päeva jooksul apellatsioonkaebuse kättetoimetamisest arvates vastuapellatsioonkaebuse esitajale või ülejäänud apellatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva.
1.Maksu-ja Tolliameti (edaspidi maksuhaldur) 11.11.2016 maksuotsusega nr 12.2-3/034988-50 (edaspidi maksuotsus) kohustati Alpax Ehitus OÜ-d1 (edaspidi ka äriühing) tasuma täiendavalt maksusumma 242 191,20 eurot. Maksuhaldur leidis, et äriühing kajastas perioodi august– september 2015 sisendkäibemaksu hulgas alusetult OÜ ABMG ja Sommertex group OÜ arvetel märgitud käibemaksu kogusummas 242 191,20 eurot, kuna tehinguid tegelikult ei toimunud.
registrikood 12254510
Äriühing maksuotsust ei vaidlustanud, kuid jättis täiendavalt maksukohustuse täitmata.
tasumisele määratud
2.Maksuhaldur tegi 24.10.2018 äriühingu endistele juhatuse liikmetele XXile (juhatuse liige alates 26.03.2012 kuni 30.10.2015 ja osanik alates 26.03.2012 kuni 26.10.2015) ja YYle juhatuse liige alates 24.08.2015 kuni 03.12.2015 ja osanik alates 19.08.2015 kuni 24.11. (2015) vastutusotsuse nr 13-7/900-6 (edaspidi vastutusotsus), millega kohustas neid solidaarselt äriühinguga tasuma maksuotsusega määratud maksusumma, mida maksuhalduril ei õnnestunud sisse nõuda. Vastutusotsusega sissenõutav maksuvõlg on 242 191,20 eurot. Vastutusotsuse põhjendused on kokkuvõetult järgmised:
2.1.Alpax Ehitus OÜ ei ole tegutsev äriühing ja maksuvõlga ei ole võimalik sisse nõuda äriühingu vara ega majandustegevusest tekkiva tulu arvelt. Sellest tulenevalt ei pidanud maksuhaldur otstarbekaks edastada kohtutäiturile täitemenetluse algatamiseks tasumata maksusummasid. Kuna puudus võimalus maksuvõla sissenõudmiseks äriühingu enda vara arvelt, on maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 96 lg-le 5 tuginedes olemas alus vastutusotsuse koostamiseks.
2.2.Maksuhaldur tuvastas, et XXi ja YY juhatuse liikmeteks olemise ajal on Alpax Ehitus OÜ august ja september 2015 käibedeklaratsioonidel deklareerinud ebaõigesti sisendkäibemaksu kokku 242 191,20 eurot, kuivõrd Alpax Ehitus OÜ ei soetanud OÜ-lt ABMG ega Sommertex group OÜ-lt eelnimetatud perioodil ei kaupa (metalli) ega teenust. Kuivõrd äriühing tegutseb oma esindaja kaudu ning äriühingu esindajatena vastutasid XX ja YY selle eest, et äriühing esitaks tõele vastavaid maksudeklaratsioone, rikkusid nad MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustust tagada esindatava deklareerimiskohustus kokku summas 242 191,20 eurot, mis tuleneb MKS § 85 lg-st 4 koostoimes käibemaksuseaduse (edaspidi KMS) § 29 lg-ga 1 ja § 31 lg-ga 1.
2.3.XX ja YY kajastasid äriühingu maksuarvestuses võltsarveid, jätsid need deklareerimata ja maksud tasumata, seega sai tasumiskohustuse rikkumine võimalikuks ebaõigete andmete kajastamisel maksudeklaratsioonidel. Alpax Ehitus OÜ juhatuse liikmetena juhtisid XX ja YY äriühingu tegevust, esitasid dokumente raamatupidamis- ning maksuarvestusse ning vastutasid rahaliste vahendite eesmärgipärase kasutamise eest. Äriühingu maksukohustuse tasumata jätmisega rikkusid XX ja YY MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustust korraldada esindatava tasumiskohustus, mis tuleneb üldnormina MKS § 105 lg-st 1 ning erinormina KMS § 38 lg-st 1.
2.4.XX ja YY esitasid Alpax Ehitus OÜ maksudeklaratsioonides teadlikult valeandmeid, soovides oma käitumisega õigusvastase tagajärje (ebaausa maksueelise) saabumist eesmärgiga saada maksueelist, mis seisnes alusetu sisendkäibemaksu deklareerimises läbi tasumisele kuuluva käibemaksukohustuse vähendamise. Vastutusmenetluse raames kogutud andmetel rikkusid XX ja YY teadlikult ja võlaõigusseaduse (edaspidi VÕS) § 104 lg 5 tähenduses tahtlikult äriühingu maksude deklareerimis- ja tasumiskohustust.
2.5.Maksuhaldur edastas vastutusmenetluse raames XXile ja YY korraldused (kätte toimetatud Ametlike Teadaannete kaudu 09.08.2018) teabe andmiseks Alpax Ehitus OÜ maksuvõla tekkimise põhjuste ning maksuvõla tasumise kohustuse eest solidaarselt vastutavate isikute väljaselgitamiseks. Korraldusele kumbki juhatuse liige ei vastanud ning küsitud teavet ei andnud, seega ei täitnud XX ja YY MKS § 56 lg-st 1 tulenevat kaasaaitamiskohustust, mis näitab, et nad ei soovi tegelike tehingute asjaolude ilmsikstulekut.
2 (14)
2.6.XXi ja YYi juhatuse liikme kohustuste rikkumise ning Alpax Ehitus OÜ august kuni september 2015 kujunenud maksukohustuse vahel on põhjuslik seos. Kui XX ja YY oleksid täitnud MKS-st ja maksuseadustest tulenevat kohustust deklareerida maksudeklaratsioonides koheselt õigeid andmeid ning täitnud korrektselt tasumiskohustust, ei oleks Alpax Ehitus OÜ-l tekkinud maksuvõlga summas 242 191,20 eurot.
2.7.Maksukohustuste aegumistähtaeg algas 21.09.2015. Kuna XX ja YY rikkusid tahtlikult juhatuse liikmele pandud kohustusi, siis rakendub vastutusotsuse väljastamisel 5-aastane maksusumma määramise tähtaeg. Seega ei ole MKS § 98 lg-s 1 sätestatud maksusumma määramise tähtaeg möödunud.
2.8.Maksuhaldur tagas ärakuulamisõiguse, kui edastas 17.09.2018 vastutusotsuse projekti arvamuse või vastuväidete esitamiseks. XXile edastati vastutusotsuse projekt tutvumiseks emaksuametisse ning postiga rahvastikuregistris märgitud aadressile, kuid see tuli tagasi märkega „tagastatud hoiutähtaja möödumisel“. 28.09.2018 avaldas maksuhaldur vastutusotsuse projekti kättetoimetamise teate MKS § 55 alusel ametlikus väljaandes Ametlikud Teadaanded, misjärel loeti see XXile kätte toimetatuks 10.10.2018. Vastuväidete esitamise tähtajaks (so 10 kalendripäeva vastutusotsuse kättetoimetamisest) XX arvamust või vastuväiteid maksuhaldurile ei esitanud.
3.XX esitas 03.02.2019 Tallinna Halduskohtule kaebuse vastutusotsuse tühistamiseks või alternatiivselt selle tühisuse tuvastamiseks. Samuti taotles kaebaja, et tema kaebus loetaks tähtaegselt esitatuks või ennistataks kaebetähtaeg.
4.Kohus luges 06.03.2019 määrusega kaebaja tühistamiskaebuse tähtaegseks. Tallinna Ringkonnakohus jättis 28.03.2019 määrusega maksuhalduri määruskaebuse rahuldamata, leides, et halduskohtu määrus on õiguspärane. Riigikohus jättis samuti 04.12.2019 määrusega maksuhalduri määruskaebuse rahuldamata ja Tallinna Ringkonnakohtu 28.03.2019 määruse muutmata. Halduskohus võttis 09.12.2019 määrusega kaebuse menetlusse vastutusotsuse tühistamise nõudes.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD
5.Kaebaja seisukoht
5.1.Vastutusotsuse tegemiseks puudus õiguslik alus, sellega on jämedalt rikutud õiguslikku ja menetluslikku korda. Kaebaja ei ole rikkunud deklareerimiskohustust ja tasumiskohustust ning liiatigi ei ole ta seda teinud süüliselt ehk tahtlikult või raskest hooletusest.
5.2.Kaebaja andis YYile järkjärguliseks Alpax Ehitus OÜ osakute müügiks üle PIN-kalkulaatori ning jäi ise ettevõtte juhtimisel passiivsesse rolli. Kaebaja tegeles paralleelselt YYiga Alpax Ehitus OÜ-s iseenda äritegevusega, mis piirnes ehitustööde lõpetamisega. Sellest tulenevalt venis äriühingu osakute lõplik ülekandmine äriühingu ostjale YYile. Kaebaja ei allkirjastanud ega esitanud deklaratsioone ega andnud korraldusi nende esitamiseks. Sisendkäibemaksu sisaldavaid dokumente koostati temaga läbi rääkimata ning tema eest varjatuna.
5.3.Maksuhaldur käsitleb vastutusotsuses vaheldumisi ja mõlemaid juhatuse liikmeid koos võrdsete süüdlastena, kusjuures mõlemale juhatuse liikmele omistatakse ühesugused tegevused, täpsustamata ning konkretiseerimata, mida üks või teine juhatuse liige maksuhalduri arvates tegi või millises osas süüd omas. Seetõttu ei selgu vaidlustatud vastutusotsusest kaebaja objektiivne
3 (14)
tegevus ega subjektiivse külje tunnuse vältimatu osa – süü, tahtlus või raske hooletus. Vastutusotsuses märgitakse nimeliselt ära, et YY väitis äritegevuse toimumist ja tehingute tegemist OÜ-ga ABMG ja Sommertex group OÜ-ga. Samal ajal ei ole välja toodud ühtegi juhtu või ütlust kaebaja poolt nende ettevõtete või tegevuste kohta, mille kaudu sisendkäibemaksu deklareeriti. Ka ei ole ükski nimetatud ettevõtetega seotud isikutest väitnud end olevat suhelnud või tehinguid teinud või ettevalmistanud kaebajaga. Kaebaja ei ole nende ettevõtete kohta maksumenetluses midagi väitnud, kuna ta ei ole nende isikutega suhelnud ning ta ei teagi nende ettevõtete nimesid ega seotust Alpax Ehitus OÜ-ga. Järelikult tehinguid tegi, nendest oli teadlik ja nendega tehtud tehingutest tulenevat sisendkäibemaksu sai deklareerida üksnes YY. Puuduvad tõendid selle kohta, et neid tehinguid sai kajastada deklaratsioonides või muudes dokumentides kaebaja.
5.4.Ainuüksi PIN-kalkulaatori edasiandmine YYile ei tähenda, et kaebaja lõi olukorra, milles sai võimalikuks vastavate deklaratsioonide esitamine ja sisendkäibemaksu arvestamine. Selleks, et sisustada kaebaja süüd olnuks vaja tõendada, et kaebaja üleüldse teadis, mis tema poolt teisele juhatuse liikmele edasi antud PIN-kalkulaatoriga teha taheti või teha võidi. Sellise tõendi abil oleks saanud käsitleda kaebaja käitumist vähemalt kaudse tahtlusena või mööndusena. Kaebaja käitumist on ebamõistlik pidada ka raskeks hooletuseks, kuna tegemist oli võrdsete õiguste ja kohustustega ühe ja sama ettevõtte juhatuse liikmetega, mis tähendab iseenesest seda, et nende vahel pidi olema elementaarne vastastikune usaldus, mida praegusel juhul YY kuritarvitas ja kaebaja vastu ära kasutas.
5.5.Kaasaaitamiskohustuse mittetäitmise tõendamiseks tuleb maksuhalduril tõendada, et korraldused nr-tega 13-7/900-3 ja 13-7/900-4 ning kontrollakt on kaebajale kättetoimetatud. Menetlusdokumentide kättetoimetamisel tuleb järgida seaduses ettenähtud kättetoimetamise korda ning üksnes seejärel avaldada dokumendid Ametlike Teadaannete kaudu. Kaebaja ei pruukinud nimetatud teadaannet oodata ega internetist otsida. Vastustajal puuduvad ka tõendid selle kohta, et nimetatud korraldused või kontrollakt olid kaebajale teada. Seega, puudub igasugune alus väita, et kaebaja kaasaaitamiskohustust ei täitnud. Samad kaebaja vastuväited käivad ka vastustaja viidete kohta vastutusotsuse projekti kättetoimetamise ning ärakuulamisõiguse tagamise kohta, kuna vastustaja ei ole kaebaja arvates järginud seaduses sätestatud reeglistikku menetlusdokumentide kättetoimetamisel.
5.6.Kuna tahtlus kaebaja süü vormina ei ole tõendatud, siis ei ole maksusumma tasumiseks kohustav vastutusotsus tehtud aegumistähtaja jooksul, vaid peale selle lõppemist, mis iseenesest tähendab vastutusotsuse õigusvastasust.
6.Vastustaja seisukoht
6.1.Vastutusotsus on õiguspärane, see on tehtud aegumistähtaja jooksul ning puudub alus selle tühistamiseks.
6.2.Puudub vaidlus, et XX ja YY olid Alpax Ehitus OÜ juhatuse liikmeteks maksustamisperioodil august 2015 kuni september 2015, mil äriühingul tekkis maksuvõlgnevus maksuotsusega täiendavalt tasumisele määratud maksukohustuste täitmata jätmise tõttu. Nii kaebaja kui YY olid volitatud äriühingu nimel tehinguid tegema. Kaebajal oli volitus esitada äriühingu maksudeklaratsioone ja ligipääs Maksu- ja Tolliameti e-keskkonnale ajavahemikul 08.04.2013 kuni 21.06.2016. Järelikult tegelesid nii kaebaja kui YY äriühingu tegevuse juhtimisega ning mõlemal juhatuse liikmel oli võimalus kontrollida äriühingu maksuarvestusega seonduvat. Seega mõlemad juhatuse liikmed olid teadlikud varjatud maksukohustustest.
4 (14)
Kummalegi juhatuse liikmele ei saa omistada passiivse juhatuse liikme rolli, kes poleks olnud aktiivselt seotud äriühingu tegevuse juhtimisega ning kellel poleks olnud võimalust sekkuda äriühingu majandustegevuse korraldamisesse, sealhulgas maksuarvestuse korrektsuse tagamise protsessi.
6.3.Juriidilise isiku juhatuse liikme pädevus ja ülesanded tulenevad seadusest ning juhatuse liikmel on kohustus neid täita tähtaegselt, täielikult ning kõrgendatud hoolsusega. Seega kaebaja pidi korraldama Alpax Ehitus OÜ majandustegevust selliselt, et maksukohustused oleksid nõuetekohaselt täidetud, sh esitama õigeaegselt maksuõigussuhete seisukohast õigetel ja täielikul andmetel põhinevaid maksudeklaratsioone, arvestama deklaratsioonidel õigesti välja tasumisele kuuluvad maksusummad ning korraldama nende tähtaegse tasumise. Kuna Alpax Ehitus OÜ maksukohustus on tasumata, siis jättis kaebaja oma juhatuse liikme kohustuse korrektselt täitmata.
6.4.Kaebaja lõi olukorra, kus Alpax Ehitus OÜ maksuarvestuses kajastusid OÜ-lt ABMG ning Sommertex group OÜ poolt mittesoetatud kauba/mitteosutatud teenuse eest esitatud arved õigusvastaselt äriühingu maksukohustust vähendavatena, olles sealjuures teadlik, et äriühing ei soetanud tegelikkuses OÜ-lt ABMG ega Sommertex group OÜ-lt perioodil august ja september 2015 ei kaupa (metalli) ega teenust. Maksude tasumisest kõrvalehoidumine s.o. teadlikult ja tahtlikult oma maksukohustuse õigusvastane vähendamine, so aktiivne sammude astumine mittetoimunud tehingute osas andmete kajastamiseks deklaratsioonidel, saabki oma olemuselt olla vaid teadlik ja tahtlik teguviis. Sellises olukorras on tegemist äriühingu pahausksusega, mis on omistatav nende tehingutega kaasnevate maksukohustuste üle võimu omanud juhatuse liikmele. Kaebaja soovis sellise tegevusega saavutada õigusvastase tagajärje (ebaausa maksueelise) saabumist.
6.5.Puuduvad asjaolud, mis vabastaks kaebaja vastutusotsusega määratud tasumiskohustusest. Riigikohtu otsuse nr 3-17-2235 punktist 14 tuleneb, et MKS § 8 lg-s 1 sätestatud juhatuse liikme kohustused eeldavad siiski, et mõistlikult tegutsev juhatuse liige hoiaks end üldjoontes kursis ka neis valdkondades toimuvaga, mis tööjaotuse järgi ei ole tema vastutada, st tal lasub kohustus olla mõistlikul määral informeeritud. Vajaduse korral tuleb tal koguda lisateavet ja kontrollida teiste juhatuse liikmete ja abistavate kolmandate isikute tegevust. Kaebaja väited YYi varjatud tegevuse kohta on paljasõnalised ja tõendamata. Järelikult kaebaja ei ole hoidnud ennast kursis teise juhatuse liikme tegevusega. Kaebaja kinnitab PIN-kalkulaatori YYi käsutusse andmist. Kaebaja ei eita, et ta on osalenud Alpax Ehitus OÜ maksusumma määramise perioodil aktiivselt äriühingu tegevuses. Kaebajal oli endal ligipääs e-maksuametisse. Seetõttu ei vasta tegelikkusele kaebaja väide, et sisendkäibemaksu sai deklareerida üksnes YY.
KOHTU PÕHJENDUSED
7.MKS § 96 lg 1 kohaselt teeb maksuhaldur vastutusotsuse maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest. MKS § 40 lg 1 näeb muu hulgas ette, et kui seaduslik esindaja rikub tahtlikult või raskest hooletusest MKS §-s 8 nimetatud kohustusi, vastutab ta selle tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega. MKS § 8 lg 1 esimese lause järgi (kuni 31. märtsini 2017 kehtinud redaktsioon) on juriidilise isiku seaduslik esindaja kohustatud tagama (alates 1. aprillist 2017 „korraldama“) esindatava MKS-st ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise. Neist normidest tuleneb, et äriühingu juhatuse liige vastutab äriühingu maksuvõla eest, kui ta rikkus oma MKS § 8 lg-s 1 nimetatud kohustusi,
5 (14)
rikkumine on tahtlik või raskelt hooletu ning selle tulemusel on tekkinud maksuvõlg. Pikemalt on selgitatud vastutusotsuse tegemise õiguslikke eeldusi nt Riigikohtu 31.10.2005 otsuse nr 3-3-141-05 punktis 12 ja 27.11.2012 üldkogu määruse nr 3-3-1-15-12 punkti 50 alapunktides „e“–„i“. Vastutusotsuse aluseks oleva süü hindamisel saab lähtuda tõendite kogumist ja elulise usutavuse kriteeriumist. Iga juhatuse liikme süü on individuaalne ja tuleb eraldi tuvastada. Vastutusotsusest peavad nähtuma piisavad asjaolud, miks maksuhalduri hinnangul on etteheidetav tahtlus või raske hooletus (VÕS § 104 lg-d 4 ja 5), sest hooletus (VÕS § 104 lg 3) MKS § 40 lg 1 järgi vastutust kaasa ei too (Riigikohut 11.12.2019 otsus nr 3-17-2235, punkt 16).
8.Kehtiva maksuotsusega2 tuvastati maksumenetluses, et Alpax Ehitus OÜ-l on maksuvõlg, mille aluseks on OÜ ABMG ja Sommertex group OÜ esitatud arvete kajastamine kaebaja maksuarvestuses. Vastutusotsuse punktist 1 tulenevalt esines äriühingu maksuvõlg vastutusotsuse tegemise aja seisuga. Kaebaja ei ole vaidlustanud maksuvõla esinemise fakti, mis tähendab, et selles küsimuses pooltevaheline vaidlus puudub. Kaebaja ei ole vaidlustanud ka asjaolu, et maksuvõla sissenõudmiseks Alpax Ehitus OÜ vara arvel puudub võimalus. Vastutusotsuse3 punktist 1 tulenevalt algatas maksuhaldur Alpax Ehitus OÜ-le maksuotsusega määratud maksuvõla sissenõudmiseks sundtäitmise ja edastas 24.01.2017 Swedbank AS-le ja AS-le SEB Pank korralduse Alpax Ehitus OÜ pangakontode arestimiseks ja pangakontodelt raha ülekandmiseks, kuid pangakontode jääk oli vastavalt -16,05 eurot ja 0,45 eurot. Maksuhaldur teostas päringud registritesse, millele saadud vastuste kohaselt ei omanud äriühing registervara, mille arvelt oleks võimalik maksunõudeid rahuldada. Vaidlust ei ole ka selles, et vastutusotsuse tegemise seisuga oli Alpax Ehitus OÜ õigusvõimeline äriühing. Seega on täidetud vastutusotsuse tegemise eeldused, et äriühingul on kehtiv maksuvõlg, mida ei ole õnnestunud kolme kuu jooksul sisse nõuda (MKS § 96 lg 5 ls 2).
9.Pooled vaidlevad selle üle, kas kaebaja on Alpax Ehitus OÜ endise juhatuse liikmena rikkunud deklareerimis- ja tasumiskohustust (MKS § 8 lg 1) ja kas selline rikkumine on toimunud tahtlikult (MKS § 40 lg 1). Kaebaja ei nõustu vastustajaga, et ta ei ole maksumenetluses täitnud kaasaaitamiskohustust (MKS § 56) ning heidab omakorda vastustajale ette ärakuulamisõiguse tagamata jätmist (MKS § 13 lg 1). Viimaks, kuna kaebaja ei pea oma tahtlust kohustuste rikkumise osas vastutusotsuses põhistatuks ja tõendatuks, on kaebaja seisukohal, et vastutusotsus on tehtud maksusumma määramise aegumistähtaega ületades (MKS § 98). Kohus käsitleb järgnevalt vaidluse all olevaid küsimusi välja toodud järjekorras.
10.Esmalt heidab vastustaja kaebajale MKS § 8 lg 1 valguses ette, et ta rikkus MKS § 85 lg-st 4 tulenevalt ning koostoimes KMS § 29 lg-ga 1 ja § 31 lg-ga 1 deklareerimiskohustust. Vastustaja põhjendab seda asjaoluga, et Alpax Ehitus OÜ deklareeris ebaõigesti sisendkäibemaksu ja selle maha arvamiseks puudus õigus, sest ABMG OÜ ei ole äriühingule metalli müünud ning Sommertex group OÜ teenust osutanud. Teiseks heidab vastustaja kaebajale MKS § 8 lg-st 1 tulenevalt ette tasumiskohustuse rikkumist, mille aluseks on üldnormina MKS § 105 lg 1 ja erinormina KMS § 38 lg 1. Vastustaja leiab, et tasumiskohustuse rikkumine sai võimalikuks läbi ebaõigete andmete kajastamise maksudeklaratsioonidel. Kaebaja vaidleb maksuhaldurile vastu ning leiab, et ta ei ole juhatuse liikmena rikkunud oma kohustusi, kuna ta andis Alpax Ehitus OÜ juhtimise üle YYile ja jäi ise passiivseks juhatuse liikmeks, kes ei allkirjastanud ega esitanud deklaratsioone, samuti ei andnud ta korraldusi nende esitamiseks. Kuna kaebaja raamatupidamisega ei tegelenud, ei saanud ta rikkuda ei deklareerimis- ega tasumiskohustust. Kohus kaebaja sellise seisukohaga ei nõustu.
Vastustaja lisa 26. Kaebaja 03.02.2019 esitatud lisa „Vastutusotsus“.
6 (14)
10.1.Kaebaja vastutust ei välista pelgalt juhatuse liikmete vaheline tööjaotus. MKS § 40 lg-st 3 järeldub, et kui äriühingul on mitu juhatuse liiget, on nende vastutus MKS §-s 8 nimetatud kohustuse rikkumise korral solidaarne. Kaebaja oli Alpax Ehitus OÜ juhatuse liige perioodil 26.03.2012–30.10.2015. YY sai äriühingu juhatuse liikmeks 24.08.2015 ning tema volitused lõppesid 03.12.2015.
10.2.Kohtupraktikas on järjepidevalt leitud4, et äriühingu juhatuse liikmete vahelised kokkulepped tööülesannete jaotuse kohta ei saa üheltki juhatuse liikmelt võtta MKS § 8 lg-s 1 sätestatud maksuseadusest tulenevate kohustuste täitmise tagamise kohustust. Seaduses sätestatud äriühingu kohustuste (nt raamatupidamise korraldamine, maksudeklaratsioonide esitamine, maksude tasumine) puhul ei ole määravaks see, kes juhtorgani liikmetest neid täidab, vaid oluline on, et kõik kohustused oleksid nõuetekohaselt täidetud. Juhatuse liige on rikkunud süüliselt oma kohustusi ka juhul, kui maksuseadusest tulenevate kohustuste täitmine ei olnud küll tööjaotuse järgi tema ülesandeks, kuid ta pidi olema teadlik maksuseaduste rikkumisest äriühingu poolt ega võtnud meetmeid selle vältimiseks. Kui üks juhtorgani liige lähtub üksnes organisisesest kohustuste jagamise kokkuleppest ega huvitu üldse teise liikme tegevusest, jättes sellele piiramatu tegutsemisvabaduse, siis ei ole ka see üks liige täitnud oma kohustusi nõuetekohaselt, kui teine liige tegutseb ebaseaduslikult. Juhatuse liikme kohustus on organiseerida äriühingu töö selliselt, et ettevõtja tegevus vastaks õigusaktides sätestatud nõuetele, ning mõistlik juhatuse liige peab pidevalt täitma teise juhatuse liikme kontrollimise kohustust, et oleks välditud kolmandate isikute kahjustamine. Selliste meetmete rakendamine on hõlmatud MKS § 8 lg-s 1 sätestatud tagamiskohustuse täitmisega ja kujutab endast ühtlasi käibes vajaliku hoole järgimist VÕS § 104 lg 4 mõttes. Juhatuse liikmete tööjaotus ei oma nende suhtes MKS § 8 lg 1 ja § 40 lg 1 järgi vastutuse tekkimise seisukohalt iseenesest tähtsust, kuigi see võib olla oluline juhatuse liikmete individuaalse süü vormi määratlemisel. Äriühingu maksuvõla tekkimist kitsalt vaid ühe või mõne juhatuse liikme tegevusega siduda on põhjendamatu, sest maksuvõla tekkimise muutis võimalikuks asjaolu, et teine juhatuse liige oli samal ajal tegevusetu.
10.3.Kohus nõustub vastutusotsuse punktis 2.1. võetud seisukohaga, et kaebajal oli äriühingu juhatuse liikmena kohustus tegutseda viisil, et äriühingul maksuvõlgasid üldse ei teki ning tasumisele kuuluvad maksukohustused oleksid tasutud. Eelnevast tulenevalt on maksuhaldur õigesti tuvastanud, et kaebaja vastutab Alpax Ehitus OÜ maksukohustuse täitmise eest. See väljendub äriühingu igapäevases majandustegevuses osalemises ning rohkem kui ühe juhatuse liikmega juhatuse puhul ka teise juhatuse liikme maksuvõlga tekitavasse tegevusse sekkumises. Kohtupraktikas on rõhutatud, et MKS § 8 lg 1 ei kohusta juriidilise isiku seaduslikku esindajat tagama mitte pelgalt maksuotsusega kindlaks tehtud maksuvõla täitmist, vaid esmajoones just rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegset ning täielikku täitmist.
10.4.Vaidlust ei ole selles, et kaebaja teadis, et äriühingu teine juhatuse liige tegeles nende omavahelise kokkuleppe alusel temast sõltumatult oma äritegevusega ning kasutas selleks eraldi pangakontot SEB pangas, mille kaebaja oli talle loonud ning mille kasutamiseks andnud talle oma PIN-kalkulaatori. Seega pidi kaebaja olema eriti hoolikas ning kontrollima, et teine juhatuse liige ei tee ettevõttele kahjulikke tehinguid. Kaebajal endal olid olemas raamatupidamisvolitused ja juurdepääs e-maksuametile, samuti ligipääs äriühingu arvelduskontole SEB pangas kuni 04.09.2015. Need asjaolud seavad kahtluse alla kaebaja väited, et ettevõtte majandustegevust ja dokumentatsiooni tema eest varjati. Varjamisega on tegemist juhul, kui kaebajale on tehtud
vt nt Riigikohtu 11.12.2019 otsus nr 3-17-2235, punktid 14–16 ja samas asjas Tallinna Ringkonnakohtu 25.04.2019 otsuse punkt 9 ning Tallinna Ringkonnakohtu 21.05.2014 otsus nr 3-12-2511, punkt 13 ja seal viidatud kohtupraktika
7 (14)
ettevõtte majandustegevuse ja sellega seotud dokumentidega tutvumisel objektiivseid takistusi. Olukorda, kus juhatuse liikmel puudusid tõendatud objektiivsed takistused äriühingu majandustegevuse juhtimises sisuliseks osalemiseks või vajaduse korral juhtorganist lahkumiseks ja tema passiivsus tulenes üksnes kokkuleppest teise juhatuse liikmega, ei ole kohtupraktikas peetud vastutusotsuse tegemist välistavaks asjaoluks5. Kaebuses väidab kaebaja, et ajavahemikul augustist kuni oktoobrini 2015 kohtusid temaga YYi asemel AA ja B., kes käitusid agressiivselt ja hirmuäratavalt ning nõudsid, et kaebaja annaks kogu äriühingu raamatupidamise oma raamatupidajalt YYi raamatupidajale. Samuti nõuti kaebaja väitel raamatupidajale ligipääsuõigust e-maksuametile. Need nõudmised kaebaja ka täitis ning selline survestamine lõppes kui YY sai juhatuse liikmeks. Kaebaja selgitas, et edasine ettevõtte tegevus väljus täielikult kaebaja kontrolli alt. Ta ei esitanud ühtegi maksudeklaratsiooni, ei allkirjastanud ühtegi dokumenti ning kasutas pangakontot ainuüksi enda tööde jaoks. Need asjaolud esitas kaebaja esmakordselt alles kohtumenetluses. Maksumenetluses kaebaja ei väitnud ja ei ole maksuhaldur ka tuvastanud, et teine juhatuse liige või eelnevalt nimetatud isikud oleksid XXile teinud objektiivseid takistusi äriühingu raamatupidamise või muude dokumentidega tutvumisel. Seega on pigem eluliselt usutav, et kaebaja jäi teadlikult passiivseks selles osas, millega YY äriühingu juhatuse liikmena tegeleb. Seega on maksuhaldur õigesti leidnud, et kaebaja rikkus MKS § 8 lg-s 1 sätestatud deklareerimis- ja tasumiskohustust.
11.Kuna vastutusotsus on tehtud rohkem kui kolm ent vähem kui viis aastat pärast Alpax Ehitus OÜ maksuvõla tekkimist, siis saab vastutusotsus MKS § 40 lg 1 ja § 96 lg 5 kohaselt õiguspärane olla vaid juhul, kui on tuvastatud, et kaebaja jättis deklareerimis- ja tasumiskohustuse täitmata tahtlikult. Kaebaja on seisukohal, et vastustaja on kaebaja süü vormina tahtluse järeldanud vääralt. Kohus nõustub kaebajaga ning on seisukohal, et kaebaja tahtlus ei ole selles veendumiseks vastutusotsuses piisavalt motiveeritud. Kohtu vastavad põhjendused on järgnevad.
11.1.Tahtlus on õigusvastase tagajärje soovimine (maksu)võlasuhte tekkimisel, täitmisel või lõpetamisel (MKS § 40 lg 4, VÕS § 104 lg 5). Tahtlus on isiku teadlikkus oma käitumisega kaasneva tagajärje õigusvastasusest ja sellise tagajärje soovimine maksusuhte tekkimisel.6 MKS § 40 lg-s 1 nimetatud tahtluse järeldamiseks peab äriühingu seaduslik esindaja mõistma, et ta rikub MKS §-s 8 nimetatud kohustusi ning soovima nimetatud kohustusi rikkuda7. Seega vajab lahendamist küsimus, kas kaebaja oli teadlik, et passiivseks jäämisega rikub ta MKS-st ja maksuseadusest tulenevat kohustust, ja kas ta soovis maksuõigussuhtes õigusvastase tagajärje saabumist.
11.2.Riigikohus on korduvalt selgitanud8, et vastutusotsuse aluseks oleva süü hindamisel saab lähtuda tõendite kogumist ja elulise usutavuse kriteeriumist. Iga juhatuse liikme süü on individuaalne ja tuleb eraldi tuvastada. Vastutusotsusest peavad nähtuma piisavad asjaolud, miks maksuhalduri hinnangul on etteheidetav tahtlus või raske hooletus (VÕS § 104 lg-d 4 ja 5), sest hooletus (VÕS § 104 lg 3) MKS § 40 lg 1 järgi vastutust kaasa ei too. Vastutusotsusest peavad nähtuma piisavad asjaolud, miks maksuhalduri hinnangul on juhatuse liikmele etteheidetav
nt Tallinna Ringkonnakohtu 26.03.2013 otsus asjas 3-11-2679, punktid 16-17; Riigikohtu 11.12.2019 otsus nr 317-2235
Võlaõigusseadus I. Kommenteeritud väljaanne. Koost. P. Varul, I. Kull jt. Kirjastus Juura, Tallinn: 2016, lk 492. Vt ka Riigikohtu 12.12.2012 otsus nr 3-3-1-23-12, punkt 14; 19.11.2014 otsus nr 3-3-1-43-14, punkt 15; 19.12.2013 otsus nr 3-3-1-37-13, punkt 24.
Nt Riigikohtu 12.06.2013 otsus nr 3-3-1-17-13, punkt 14; 19.11.2014 otsus nr 3-3-1-43-14, punkt 16
Vt Riigikohtu 11.12.2019 otsus nr 3-17-2235, punkt 16 ja seal viidatud kohtupraktika
8 (14)
tahtlus või raske hooletus (VÕS § 104 lg-d 4 ja 5). Mitme juhatuse liikme korral võib juhatuse liikmete süü vorm olla erinev9.
11.3.Vastutusotsuse punktis 2.2.1. põhjendab maksuhaldur kaebaja tahtlust järgmiselt: XX lõi olukorra, millega Alpax Ehitus OÜ maksuarvestuses kajastas ABMG OÜ-lt ning Sommertex Group OÜ poolt mittesoetatud kauba/mitteosutatud teenuse eest esitatud arveid õigusvastaselt äriühingu maksukohustust vähendavana, olles ise teadlik, et Alpax Ehitus OÜ ei soetanud tegelikkuses ABMG OÜ-lt ega Sommertex group OÜ-lt perioodil august ja september 2015 ei kaupa (metalli) ega teenust. Maksude tasumisest kõrvalehoidumine s.o. teadlikult ja tahtlikult oma maksukohustuse õigusvastane vähendamine, so aktiivne sammude astumine mittetoimunud tehingute osas andmete kajastamiseks deklaratsioonidel, saabki olla vaid teadlik ja tahtlik teguviis oma olemuselt. Olukorras, kus XX teadis, et tegelikkuses tehingud pole poolte vahel toiminud ning kaupa/teenust pole saadud, kuid lõi olukorra, millega kajastas tegelikele asjaoludele vaatamata tehinguid maksukohustust vähendavana maksudeklaratsioonides, on tegemist äriühingu pahausksusega, mis on omistatav nende tehingutega kaasnevate maksukohustuste üle võimu omanud juhatuse liikmele. Seega XX, olles teadlik, et tegelikkuses ABMG OÜ-lt ning Sommertex Group OÜ-lt ei ole Alpax Ehitus OÜ-le kaupa müünud ega teenust osutanud, kuid sellele vaatamata siiski lõi olukorra, millega Alpax Ehitus maksudeklaratsioonides kajastas valeandmeid, soovis saavutada õigusvastase tagajärje (ebaausa maksueelise) saabumist. Maksuhalduri hinnang, et XXi süü vormiks on tahtlus tugineb järgmistele asjaoludele: YYi ütluste kohaselt tutvustati teda XXile ning poolte vahelise suhtlemise tulemusena hakati koostööd tegema; mõlemad juhatuse liikmed olid volitatud äriühingu nimel tehinguid tegema ning mõlemal oli ligipääs e-maksuametile andmete sisestamiseks ning vaatamiseks; AS-s SEB Pank allkirjaõiguslikuks isikuks ja internetipanga kasutajaks ajavahemikul 13.08.2015 - 04.09.2015 oli XX ning alates 04.09.2015 YY. Kohtu hinnangul ei anna ainuüksi nimetatud asjaolud alust järeldada, et XX oli teadlik OÜ-ga ABMG ja Sommertex group OÜ-ga toimunud tehingute tegelikkusele mitte vastamisest või nendest äriühingutest üleüldiselt ning kajastas ta käibemaksudeklaratsioonides tahtlikult ebaõigeid andmeid. Vastutusotsuse punktis 2.2.2. käsitleb maksuhaldur Alpax Ehitus OÜ tehinguid eraldi OÜ-ga ABMG ja Sommertex group OÜ-ga, kajastades muu hulgas YYi poolt Alpax Ehitus OÜ maksumenetluses antud ütlusi10 nimetatud äriühingute seoste kohta YYiga, Alpax Ehitus OÜ-ga ja väidetavalt toimunud tehingutega. Vastustaja ei ole arvestanud ega vastutusotsuses välja toonud XXilt maksumenetluses kogutud selgitusi11.
11.4.Kohus leiab, et käesolevas asjas ei ole maksuhaldur põhjendamiskohustust vajalikul määral täitnud. Vastutusotsuses tehtud järeldused ei põhine asjas kogutud tõendite nõuetekohasel hindamisel kogumis ja vastastikuses seoses. Maksuhaldur ei ole oma seisukoha kujundamisel arvesse võtnud XXi ütluseid ega neid YYi ütlustega kõrvutanud või seostanud. XX andis Alpax Ehitus OÜ maksumenetluses 26.02.2016 suulisi ütlusi. XX selgitas, et äriühingul oli alates 24.08.2015 kaks juhatuse liiget, kelle vahel olid tööülesanded jagatud ning kumbki tegeles oma klientidega.12 XXi ütluste kohaselt sõlmis kumbki
Nt Riigikohtu 31.10.2005 otsus nr 3-3-1-41-05, punkt 13 Vastustaja lisad 7 ja 33.
Vastustaja lisa 11.
Vastustaja lisa 11, vastus küsimusele 2.
9 (14)
juhatuse liige tehinguid oma klientidega ning vastutas üksnes oma klientidega seotu eest.13 XX kinnitas, et temal oli juurdepääs äriühingu e-maksuametisse ning alates 24.08.2015 oli ligipääs ka YYil.14 XXi ütluste kohaselt tegi äriühingu raamatupidamist alates 24.08.2015 YYi raamatupidaja ja tema esitas oma dokumendid YYile.15 Maksuhaldur ei analüüsi kaebaja ütlusi, et ta ei osalenud tehingutes OÜ-ga ABMG ja Sommertex group OÜ-ga, ei oska öelda kas need tehingud on reaalselt toimunud, lisades, et seda peab teadma YY16. Maksuhaldur ei ole põhjendanud miks olenemata kaebaja sellistest ütlustest, on maksuhaldur veendumusel, et kaebaja oli teadlik, et OÜ-ga ABMG ja Sommertex group OÜ-ga tegelikkuses tehinguid ei toimunud ning kaupa ega teenust ei soetatud. Samuti ei nähtu kohtule vastutusotsusest, millised olid need kaebaja aktiivsed sammud mittetoimunud tehingute osas andmete kajastamiseks deklaratsioonidel. Vastutusotsuses endas selliseid asjaolusid kirjeldatud ei ole ning samuti ei viita maksu- ega vastutusmenetluses kogutud materjalides miski sellele, et XX oleks teadlikult ja tahtega teinud midagi selleks, et mittetoimunud tehinguid deklaratsioonidel kajastada ning seeläbi valeandmeid esitada. Seevastu nähtub maksumenetluse materjalidest, et nii 2015 augusti kui ka 2015 septembri käibemaksudeklaratsioonid on e-maksuametisse sisestanud YY vastavalt 29.10.2015 kell 16.57 ja 16.58.17 Sealjuures on märkimisväärne, et kaebaja kustutati äriühingu osanike nimekirjast 26.10.2015 ja tema volitused juhatuse liikmena lõppesid 30.10.2015. Maksuhaldur ei ole analüüsinud, kas kaebaja sai sellises olukorras üldse olla teadlik deklaratsioonidel esitatud andmetest.
11.5.Alpax Ehitus OÜ-le tehtud maksuotsusega seotud kontrollaktis on vastustaja kaebaja osas välja toonud vaid seda, et XXi selgitus, et ta ei tunne Läti äriühinguid Kompanija Avotini LTD, Ave Steel SIA ja Tilts SIA ning ei ole nende firmadega tehinguid teinud, ei ole usaldusväärne, sest kuni 04.09.2015 omas ta ainuisikuliselt allkirja õigust pangas ning arveldused Läti firmadega toimusid juba alates 18.08.2015.18 Maksuhaldur ei ole oma sellist väidet vastutusotsuses korranud. AS SEB Pank vastusest maksuhalduri korraldusele nähtub, et Alpax Ehitus OÜ arvelduskonto avati pangas 13.08.2015 ning kuni 04.09.2015 oli selle ainsaks allkirjaõiguslikuks kasutajaks XX ning alates 04.09.2015 YY.19 Ülekandeid SEB pangas olevalt arvelduskontolt on tehtud alates 18.08.2015, nende hulgas on ülekanded ka Läti äriühingutele Kompanija Avotini LTD, Ave Steel SIA ja Tilts SIA. Nimetatud äriühingutele on ülekannete tegemine jätkunud ka peale 04.09.201520, mil ainsaks allkirjaõiguslikuks isikuks oli YY. Kaebuse kohaselt leppisid XX ja YY 2015. aasta suvel kokku Alpax Ehitus OÜ järkjärgulise ülemineku YYile. Kaebaja seletuse kohaselt soovis YY saada koheselt tööga alustamiseks ligipääsu äriühingu pangakontole ning sel põhjusel avas kaebaja eraldi pangakonto ja andis YYile oma PIN-kalkulaatori selle kasutamiseks. Võttes arvesse, et YY oli Alpax Ehitus OÜ juhatuse liige alates 24.08.2015, on kohtu hinnangul eluliselt usutav, et XX tegi tema jaoks eraldi arvelduskonto SEB pangas ning andis talle enda nimele vormistatud PIN-kalkulaatori, millega YY sai perioodil 18.08.2015–03.09.2015 SEB pangakontol toimetada, ilma sellele isiklikku juurdepääsu omamata. Vastustaja ei vaidle vastu
Vastustaja lisa 11, vastused küsimustele 8 ja 9. Vastustaja lisa 11, vastus küsimusele 10.
Vastustaja lisa 11, vastus küsimusele 11.
Vastustaja lisa 11, vastus küsimusele 16.
Vastustaja lisad 5 ja 6.
Vastustaja lisa 31, punkt 2.1.2.2. alapunkti b viimane lõik ja punkt 2.2.2.2. alapunkti b viimane lõik.
Vastustaja lisa 9.
Vastustaja lisas 9 esitatud Alpax Ehitus OÜ väljavõte AS SEB Panga arvelduskontost perioodist 01.08.201530.09.2015.
10 (14)
kaebaja väitele PIN-kalkulaatori YYi käsutusse andmise kohta.21 Sellist järeldust toetab ka asjaolu, et 04.09.2015 toimus SEB panga arvelduskonto ainukasutaja vahetus ning SEB panka kasutas YY ainuisikuliselt alates 04.09.2015. See omakorda viitab sellele, et kaebaja ei saanudki olla teadlik ega kontrollida, millised tehingud pangakontol peale nimetatud kuupäeva toimuvad. Erinevalt kaebajast on YY maksumenetluses andnud ka ütlusi nimetatud Läti äriühingutega toimunud tehingute kohta22.
11.6.Kohus leiab kokkuvõttes, et vastustaja ei ole kaebaja süü vormina tahtluse määratlemisel lähtunud kõikidest talle teadaolevatest asjaoludest ja asjakohastest kaalutlustest. Maksuhalduri kohustuseks maksumenetluses on välja selgitada kõik olulised asjaolud ning kahtluste või vastuolude esinemisel püüda neid kõrvaldada, seda ei ole maksuhaldur aga teinud (nt kogunud täiendavaid ütluseid). Maksuhaldur on kaebaja ja YYi süü vormi sisustanud täpselt ühtmoodi, eristamata kummagi individuaalset süüd, kuigi ainuüksi kaebaja ja YYi ütlustes esinevad olulised erinevused. Seega on maksuhaldur oluliselt rikkunud vastutusotsuse põhjendamiskohustust ning kaebaja tahtlus on põhistamata.
12.Vaieldes vastu kaasaaitamiskohustuse mittetäitmisele ja heites vastustajale ette ärakuulamisõiguse tagamata jätmist, leiab kaebaja, et 09.08.2018 korraldust nr 13-7/900-323 (edaspidi korraldus) ja 14.09.2018 vastutusotsuse projekti nr 13-7/900-5 (edaspidi vastutusotsuse projekt) ei ole talle kätte toimetatud seaduses ettenähtud kättetoimetamise korda järgides. Kaebajalt on võetud ütlused maksuotsuse menetluses24. Vastutusotsuse menetluses on talle tehtud korraldus teabe andmiseks, millega teda paluti menetluses tähtsust omavate asjaolude väljaselgitamiseks andma suulisi seletusi Alpax Ehitus OÜ majandustegevuse ja selle korraldamise kohta25.
12.1.Maksuhaldur kaebusele vastates kaebaja väidetele ärakuulamisõiguse rikkumisest vastu ei vaidle. Seega on maksuhaldur sisuliselt kaebaja etteheitega nõustunud ning kaebust selles osas tunnistanud. Kohus nõustub kaebajaga, et nii korralduse kui ka vastutusotsuse projekti kättetoimetatuks lugemisega Ametlike Teadaannete (edaspidi AT) kaudu toimis maksuhaldur õigusvastaselt, mistõttu ei ole kaebajale maksumenetluses olnud tagatud ärakuulamisõigus. Kuna vastutusotsuse tegemisel on süü hindamine individuaalne, siis on ärakuulamisõiguse tagamine oluline ning selle menetlusliku õiguse rikkumine võib endaga kaasa tuua õigusvastase haldusakti.
12.2.Nagu erinevad kohtuastmed käesolevas asjas kaebuse menetlusse võtmise menetluses on välja toonud, siis Ametlike Teadaannete kaudu dokumendi kättetoimetamiseks peavad MKS § 55 kohaselt olema samaaegselt täidetud järgmised kaks tingimust: 1) menetlusosalise aadressi kohta puuduvad andmed või menetlusosaline ei ela või ei asu registrisse kantud või maksuhaldurile teadaoleval aadressil ja tema tegelik viibimiskoht või tegevuskoht ei ole teada; 2) dokumenti ei ole muul viisil võimalik kätte toimetada. Esimene tingimus jaguneb omakorda kaheks: (a) dokumendi edastajal puuduvad andmed menetlusosalise aadressi kohta või (b) dokumendi edastajal on andmed menetlusosalise aadressi kohta olemas, kuid menetlusosaline ei ela või ei asu sellel teadaoleval aadressil. Vaidlus seisneb selles, kas täidetud olid MKS § 55 eeldused selleks, et toimetada maksuhalduri korraldus ja vastutusotsuse projekt kaebajale kätte dokumendi resolutiivosa avaldamisega AT-s.
Vastustaja 13.02.2020 vastus kaebusele, punkti 3 viimane lõik. Vastustaja lisa 7, vastused küsimustele 64-73.
Vastustaja lisa 25.
Vastustaja lisa 11.
Vastustaja lisa 25.
11 (14)
12.3.Maksuhaldurile oli teada kaebaja registrijärgne aadress xxxxxxxx, millele korraldus tähtkirjaga ka edastati (MKS § 531 lg 1), kuid see tagastati maksuhaldurile 31.08.2018 selgitusega „hoiutähtaja möödumisel“.26 Ainult ühe tähtkirja üleandmise võimatus posti teel ei tähenda, et kirja pole võimalik üle anda kas teisel katsel või mõnel muul viisil. Samuti ei saa asuda seisukohale, et kaebaja aadressi kohta puudusid maksuhalduril andmed. Lisaks ei ole täidetud tingimus, et menetlusosaline ei ela või ei asu registrisse kantud või maksuhaldurile teadaoleval aadressil, kuna nii kaebuses kui menetlusdokumentidel on kaebaja oma elukohaks märkinud xxxxxxx. Seega ei ole täidetud MKS § 55 kohaldamise esimene eeldus.
12.4.Vastustaja ei ole väitnud ning kohtumenetluses esitanud tõendeid selle kohta, et maksuhaldur oleks püüdnud korraldust kaebajale edastada muul viisil, sh näiteks e-maksuameti kaudu (MKS § 54 lg 1 punkt 1, lg 2), allkirja vastu (MKS § 53), e-posti teel (MKS § 54 lg 1 punkt 2, lg 3) või püüdnud kaebajaga telefoni teel kontakteeruda (maksuhalduril oli olemas nii XXi eposti aadress kui telefoninumber). Täitmata on seega ka MKS § 55 kohaldamise teine tingimus dokumenti ei ole muul viisil võimalik kätte toimetada. Ühe tähtkirja üleandmise nurjumine ei tõenda, et dokumendi kättetoimetamine muul viisil on võimatu.
12.5.Dokumendi resolutiivosa loetakse kättetoimetatuks kümne päeva möödumisel selle avaldamisest (MKS § 55 teine lause). Korralduse luges maksuhaldur vastutusotsuse kohaselt kaebajale kätte toimetatuks AT kaudu 09.08.2018, s.o samal päeval, mil korraldus on tehtud. Seda vastutusotsuses märgitud ilmset eksimust ei ole vastustaja parandanud ka oma vastuses kaebusele. Isegi kui eeldada, et vastustaja pidas silmas kuupäeva 09.09.2018, siis ei ole kättetoimetamine AT kaudu toimunud õiguspäraselt. Sel juhul pidi korralduse avaldamine AT-s toimuma 10 päeva varem, s.o 30.08.2018, kuid tähtkirjaga saadetud korralduse tagastamise teade saabus maksuhaldurile alles 31.08.201827. Seega on ilmne, et maksuhaldur ei kasutanud erinevaid võimalusi korralduse kaebajale kätte toimetamiseks ning seetõttu ei olnud täidetud MKS §-s 55 sätestatud eeldused korralduse kätte toimetamiseks AT kaudu.
12.6.Eelnevast tulenevalt leiab kohus, et kaebajale ei ole korraldust kätte toimetatud ning talle ei ole antud vastutusmenetluses võimalust asjaolude selgitamiseks ega tõendamiseks. Riigikohus on leidnud, et maksukohustuslane peab teadma, milliseid andmeid temalt tahetakse ja tal peab olema võimalus maksuhaldurit abistada28. Sellist võimalust kaebajale vastutusmenetluses ei tagatud. Järelikult on alusetud ka vastustaja väited, et kaebaja ei ole täitnud vastutusmenetluses MKS §-st 56 tulenevat kaasaaitamiskohustust ning teabe andmata jätmine näitab tema soovimatust tegelike tehingute asjaolude ilmsikstuleku osas.
12.7.Maksukohustuslase ärakuulamise põhimõte tähendab, et maksuhalduril tuleb anda isikule võimalus enne haldusakti andmist oma arvamuse ja vastuväidete esitamiseks (MKS § 13 lg 1). Maksuhaldur edastas kaebajale vastutusotsuse projekti 17.09.2018 e-maksuameti kaudu29 ning tähtkirjaga posti teel kaebaja registrijärgsele aadressile xxxxxxxx, kuid see tagastati maksuhaldurile 09.10.2018 selgitusega „hoiutähtaja möödumisel“30. Ringkonnakohus on käesolevas asjas vastustaja määruskaebust lahendades leidnud, et e-maksuameti automaatteavituse saatmist kaebaja e-posti aadressile e-maksuametisse üles laetud dokumendi kohta ei saa pidada vastutusotsuse kättetoimetamise katseks (vt Tallinna Ringkonnakohtu 28.03.2019 määrus nr 3-19-207, punkt 15). Kohtule ei nähtu, et maksuhaldur oleks kasutanud
Vastustaja lisa 37. Vastustaja lisa 37.
vt Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-26-02, punkt 14
Vastustaja lisa 42.
Vastustaja lisa 43.
12 (14)
muid MKS-s sätestatud võimalusi vastutusotsuse kättetoimetamiseks. Tuginedes juba eelpool (punktides 12.2. ja 12.3.) esitatud põhjendustele, neid siinkohal üle kordamata, on kohus seisukohal, et eeldused vastutusotsuse projekti kättetoimetamiseks MKS § 55 alusel ei olnud täidetud ning kaebajale ei ole vastutusotsuse projekti enne vastutusotsuse andmist AT kaudu 10.10.2018 kätte toimetatud. Seetõttu ei ole kaebajale vastutusmenetluses tagatud õigust olla ära kuulatud. Kohus rõhutab täiendavalt, et ärakuulamisõiguse tagamine ei saa olla pelgalt formaalne, vaid haldusorgan peab ka tegelikkuses tagama isikule võimaluse vastuväidete esitamiseks. Maksuhalduri kohustuseks oli püüda vastutusotsuse projekti korduvalt kätte toimetada, kuid maksuhaldur seda ei teinud. Seetõttu ei saanud kaebaja võimalust esitada vastutusotsuse projektile omapoolne seisukoht.
12.8.Kohtupraktikast tuleneb, et vastutusotsuse aluseks olevad asjaolud tuleb tuvastada vastutusmenetluses, sh kas juhatuse liikme tegevus maksuseadustest tulenevate kohustuste täitmisel oli tahtlik või kantud raskest hooletusest31. Samas ei anna selline seisukoht alust järeldada, et juhatuse liikme täiendav küsitlemata jätmine vastutusmenetluses tähendab sellist ärakuulamisõiguse rikkumist, mis tingib automaatselt vastutusotsuse õigusvastasuse. Kui aga selline menetlusõiguse rikkumine mõjutab asja otsustamist, siis saab see HMS § 58 kohaselt olla vastutusotsuse tühistamise aluseks. Käesolevas asjas leiab kohus, et jättes kaebaja vastutusmenetluses ära kuulamata ning nõuetekohaselt menetluse alustamisest teavitamata, jättis maksuhaldur välja selgitamata ja täpsustamata olulised asjaolud, mis omakorda tingisid põhjendamispuudused kaebaja süü vormi sisustamisel. Selliste menetluslike rikkumiste tulemuseks on asjaolu, et vastutusotsus on õigusvastane ning see tuleb tühistada.
13.MKS § 98 lg 1 kohaselt on maksusumma määramise aegumistähtaeg kolm aastat ning maksusumma tahtliku tasumata või kinni pidamata jätmise korral on maksusumma määramise tähtaeg viis aastat. Aegumistähtaeg algab selle maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast, mida ei esitatud või milles esitatud andmete alusel maksusumma valesti arvutati. Seega Alpax Ehitus OÜ maksukohustuste aegumistähtaeg algas 21.09.2015, kuna vanim tasumata maksukohustus on käibemaks, mis pärineb augustist 2015. Kuna kohus on seisukohal, et kaebaja tahtlus ei ole vastutusotsuses vastustaja menetluslike möödalaskmiste tõttu tuvastatud, ei kuulu rakendamisele viieaastane aegumistähtaeg, mis tähendab, et kaebaja suhtes 24.10.2018 vastutusotsuse tegemise ajaks oli sissenõutavate maksusummade kolmeaastane aegumistähtaeg möödunud (vanima maksusumma määramise aegumistähtaeg saabus 21.09.2018). Seega ei ole täidetud oluline eeldus juhatuse liikme suhtes vastutusotsuse tegemiseks.
14.Eelnevast tulenevalt on kohus kokkuvõttes seisukohal, vastustaja on vastutusmenetluses rikkunud olulisi menetlusnõudeid ning need asjaolud on viinud õigusvastase vastutusotsuse tegemisele ja toovad kaasa vastutusotsuse tühistamise. Kaebus on põhjendatud ja tuleb rahuldada. Menetluskulud
15.HKMS § 108 lg-te 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehakse. Kaebuse osalise rahuldamise korral jagatakse menetluskulud proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega. Halduskohus andis kaebajale 07.03.2019 kohtumäärusega kaebajale menetlusabi ning vabastas ta 475 euro ulatuses riigilõivu tasumise kohustusest hilisema hüvitamise kohustuseta. HKMS § 118 lg 2 alusel jäävad need kulud riigi kanda.
vt Riigikohtu 12.06.2013 otsus nr 3-3-1-17-13, punkt 17
13 (14)
16.Kaebaja palus kaebuses, et menetluskulud jäetaks vastustaja kanda. Kokku taotles kaebaja õigusabikulude hüvitamist kogusummas 3030 eurot (kokku 25,25 tundi), millele lisandub kaebuse esitamisel tasutud riigilõiv summas 275 eurot.
16.1.Kaebaja tasutud riigilõiv tuleb kaebajale hüvitada koguulatuses, kuid õigusabikulude välja mõistmine vastustajalt ei ole koguulatuses põhjendatud. Kohus nõustub vastustajaga, et vastustajalt ei ole põhjendatud välja mõista menetluskulusid, mis seonduvad halduskohtu 07.02.2019 määrusega ja sellest tingitult puuduste kõrvaldamisega (kokku 2 tundi). Samuti ei pea kohus usutavaks, et vastustaja 25.02.2019 vastuse ja selle lisadega tutvumisele kulus enam kui 30 minutit. Ka kaebaja nimel riigilõivu tasumisele kulunud aega ei ole põhjendatud vastustajalt välja mõista
16.2.Kohus ei nõustu vastustajaga, et vastustajalt ei tule kaebaja kasuks välja mõista menetluskulusid, mis seonduvad kliendiga suhtlemisega või mis on seotud halduskohtu 06.03.2019 määrusega tutvumisega ja selle kliendile selgitamisega. Esindaja on kohustatud tutvuma halduskohtu määrusega ning nendest klienti teavitama. Samuti on õigusabiteenuse osutamise sisuks kliendiga suhtlemine ning selle mõistlikus ulatuses vastustaja kanda jätmine ei ole vastuolus menetluskulude hüvitamise põhimõttega. Ilma kliendiga suhtlemiseta ei ole õigusabiteenuse osutamine võimalik, kuivõrd esindaja esindab kohtumenetluses kaebaja huve.
16.3.Kohus peab põhjendatuks vähendada ka määruskaebuse menetluses kantud menetluskulude hüvitamise ulatust, kuna kaebaja menetlusdokumendid sisaldavad suuresti menetlusosaliste või kohtu seisukohtade kordamist. Kohus peab kokku nii ringkonnakohtu kui ka riigikohtu määruskaebuste menetluses õigusabiteenuse osutamise põhjendatud ajakuluks 4 tundi, 5 tunni ja 30 minuti asemel.
16.4.Samuti peab kohus põhjendatuks vähendada õigusabiteenuse osutamisel kulunud põhjendatud aega ajavahemikul 13.01.2020–16.01.2020. Võttes aluseks vastustaja vastuse kaebusele ja seal viidatud kohtupraktika, samuti kaebaja 16.01.2020 menetlusdokumendi, siis peab kohus põhjendatud ajakuluks kokku 4 tundi ja 30 minutit. Eemaldades kaebaja menetlusdokumendist kordused ja kohtulahendite tsitaadid, siis peab kohus usutavaks, et selle koostamisele kulunud aeg ei ületanud 3 tundi ja 30 minutit. Kaebuse vastusega ja selle lisadega tutvumisele kulunud mõistlikuks ajaks saab pidada 1 tundi.
16.5.Seega peab kohus põhjendatud ajakuluks kokku 17 tundi, millele vastab tasu suurus 2040 eurot (120€ x 17).
17.Kokku tuleb vastustajal kaebajale hüvitada 2315 eurot.
(allkirjastatud digitaalselt)
14 (14)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.