Oliver Kask (eesistuja), Villem Lapimaa ja Kaire Pikamäe
Määruse tegemise aeg ja koht
14. jaanuar 2019, Tallinn
Haldusasja number
3-18-2194
Haldusasi
Maksu- ja Tolliameti taotlus loa andmiseks täitmist tagavate toimingute sooritamiseks
Menetlusosalised
Haldustoiminguks loa taotleja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Ester Kuivas Puudutatud isik – DD
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 22. novembri 2018. a määrus
Menetluse alus ringkonnakohtus
DD ja YY määruskaebus
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
RESOLUTSIOON
1.Võtta DD ja YY määruskaebus Tallinna Halduskohtu 22. novembri 2018. a määruse peale haldusasjas nr 3-18-2194 menetlusse.
2.Jätta DD ja YY määruskaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 22. novembri 2018. a määruse haldusasjas nr 3-18-2194 muutmata.
EDASIKAEBAMISE KORD
Määruse punkti 2 peale võib esitada määruskaebuse Riigikohtule 15 päeva jooksul määruse kättetoimetamisest arvates (HKMS § 265 lg 5 ning § 235 lg-d 1 ja 3). Ülejäänud osas ei ole määrus edasikaevatav.
Maksu- ja Tolliamet (MTA) esitas 21.11.2018 Tallinna Halduskohtule taotluse maksukorralduse seaduse (MKS) § 1361 lg 1 alusel täitmist tagavate toimingute sooritamiseks loa saamiseks, paludes kohtult luba Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) käsutamise keelumärke seadmiseks kinnistusraamatusse DD-le kuuluvale kinnistu ühisomandi osale (registriosa nr XXXXXXXXX) aadressil LLL, Tallinn. MTA 13.04.2018 korraldusega nr 12.2-3/043901-1 alustas maksuhaldur C OÜ käibe-, tulu- ja sotsiaalmaksu ning kohustusliku kogumispensioni ja töötuskindlustuse maksete, ettevõtlusega mitteseotud kuludelt arvestamisele kuuluva tulumaksu arvestamise, deklareerimise ning
3-18-2194 tasumise õigsuse kontrolli maksustamisperioodidel jaanuar–september 2017. Seisuga 08.11.2018 oli C OÜ maksuvõlg 8154,67 eurot, millele lisandub intress 66,62 eurot seisuga 21.11.2018. Maksuhaldur väljastas 10.10.2018 äriühingule kontrollakti nr 12.2-3/043901-72, millega kontrollimenetluse lõppedes kohustatakse äriühingut tasuma täiendavalt 170 160,99 eurot. Maksuhaldur alustab praeguse taotlusega C OÜ juhatuse liikme DD suhtes vastutusotsuse koostamisele suunatud maksumenetlust. Maksuhaldur tuvastas, et C OÜ ei soetanud perioodil jaanuar kuni september 2017 teenuseid A OÜ-lt ning DD oli sellest teadlik. Maksuhalduri seisukoht tugineb järgmistele asjaoludele: 1) C OÜ esitatud dokumendid ja antud teave on vastuolulised ja puudulikud ega tõenda tehingute toimumist. Arved on üldsõnalised ning ei selgu, millisel objektil ja millises mahus väidetav tehingupartner töid teostas. Arved väidetavalt tehtud tööde kohta väljastati enne tööde tegemist. Lepingutes ei ole fikseeritud objekt, kus teenust osutatakse. Puudub arvestus C OÜ töötajate poolt osutatud teenuse objektide kohta; 2) tehingupartneril puudus vajalikus mahus tööjõud ja vahendid teenuse osutamiseks ning teenuse vahendus ei ole usaldusväärselt tõendamist leidnud; 3) tehingupartneri juhatuse liige ja turvajuht olid DD tuttavad; 4) C OÜ on A OÜ arvete alusel teinud väljamakseid 397 319,52 eurot, millest 84% on tehingupartneri arvelduskontolt sularahas välja võetud. Arved ei vasta nõuetele ning puuduvad andmed, mis võimaldaksid usaldusväärselt tuvastada teenuse tegelikku ja täpset mahtu, maksumust ning seost C OÜ-ga, mistõttu ei ole teenuse asjaolud tuvastatavad ka hindamise teel. C OÜ-l puuduvad kinnisvara ja väärtpaberid. Tallinna Halduskohtu 12.10.2018 määrusega asjas nr 3-18-1928 anti luba käsutamise keelumärke seadmiseks C OÜ-le kuuluvale sõidukile ja äriühingu pangakontode arestimiseks. C OÜ kontojääk SEB Pank AS-s oli 3531,17 eurot ja Swedbank AS-s -23 860,16 eurot. 2018. aastal on C OÜ deklareerinud 20% maksustatavat käivet keskmiselt 49 300 eurot kuus ning töötasu väljamakseid 13 töötajale (keskmine brutotöötasu 471 eurot kuus, millele lisandub sotsiaalmaks). C OÜ-le on väljastatud kontrollakt ning maksuhaldur on veendunud, et maksumenetlus lõpeb äriühingu suhtes maksu määramisega, mille tulemusena tekkiv maksuvõlg jääb äriühingul tõenäoliselt tasumata. C OÜl on maksukohustuse tasumiseks vara 4600 euro väärtuses. Sellises olukorras vastutusmenetluse algatamist äriühingu juhatuse liikme suhtes on halduskohus pidanud võimalikuks ka varem (Tallinna Halduskohtu 13.03.2017 määrus asjas nr 3-17-568; 28.03.2014 määrus asjas nr 3-1450383). C OÜ-le täiendavalt tasumisele määratav maksukohustus on tekkinud DD juhatuse liikmeks oleku ajal. DD oli äriühingu ainsa juhatuse liikmena vastutav äriühingu maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ja täieliku täitmise eest. C OÜ kontrollimenetluses tuvastatud asjaoludele ja tõenditele tuginedes on maksuhalduril tekkinud põhjendatud kahtlus, et DD tegevuse ja C OÜ maksuvõla tekkimise vahel on põhjuslik seos. DD eesmärgiks oli hoiduda maksude tasumisest kõrvale ning ta on C OÜ ainsa juhatuse liikmena rikkunud tahtlikult MKS §-s 8 nimetatud kohustusi (vt ka kontrollakti p 1.1.2.2). DD keskmine kuusissetulek 2018. aastal oli brutosummas 500 eurot kuus, kuid alates maist 2018 on sissetulek vähenenud ning on brutosummas 270 eurot kuus. DD viimaste aastate sissetulek on ebapiisav vastutusotsusega kavandatava kohustuse täitmiseks ja tõenäoliselt esineb vajadus vastutusotsuse sundtäitmiseks. Kuna DD on tänaseni C OÜ aktiivne juhatuse liige, iseloomustab tema tegevus äriühingu majandustegevuse korraldamisel tema suhtumist avalik-õiguslikesse kohustustesse. Samuti on äriühingul tasumata 2018. a septembri KMD-l deklareeritud käibemaks 1792,89 eurot ja 2018. a oktoobris deklareeritud tööjõumaksud 6361,78 eurot. On tõenäoline, et sarnaselt võib DD suhtuda ka vastutusotsusega määratavasse
2(9)
3-18-2194 kohustusse ning selle täitmise vältimiseks võõrandada oma vara. Maksusumma kolmeaastane aegumistähtaeg ei ole möödunud. DD-le kuulub ühisomand Tallinna linnas LLL asuvast korterist. Kinnisvaraportaali andmetel on analoogsete korterite hinnad ca 82 000–93 000 eurot. Kinnistut koormab hüpoteek Swedbank AS kasuks summas 29 079,80 eurot. Isik omab sõiduautot Ford Mondeo (1996), kuid sõidukil puudub kehtiv liikluskindlustus ning see ei oma olulist müügiväärtust. Arvestades vastutusotsusega potentsiaalselt määratavat maksuvõlga 165 560,99 eurot (170 160,99 – 4600) ning asjaolu, et korteri väärtus on hinnanguline, on otstarbekas seada käsutamise keelumärge DD-le kuuluvale ühisomandi osale kinnisasjast. MKS § 1361 lg 2 p 3 kohaselt lõpetab maksuhaldur täitetoimingud, kui isik on esitanud tagatise 173 180,99 eurot.
2.Tallinna Halduskohtu 22.11.2018 määrusega rahuldati MTA 21.11.2018 taotlus ja anti luba Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) käsutamise keelumärke seadmiseks kinnistusraamatusse DD-le kuuluvale kinnistu ühisomandi osale (registriosa nr XXXXXXXXX) aadressil LLL, Tallinn. Vastutusmenetlus võib alata halduskohtule loataotluse esitamisega (vt Riigikohtu 14.05.2013 määrus asjas nr 3-3-1-7-13, p 12). Lisaks võib vastutusmenetluse algatada ka olukorras, kus äriühingule on väljastatud kontrollakt, kuid maksuvõla sissenõudmist ei ole veel alustatud (vt Tallinna Ringkonnakohtu 25.06.2014 määrus asjas nr 3-14-50383, p 8). Maksuhaldur on veenvalt põhjendanud, et algatatud menetluse tõenäoliseks tulemuseks on DD-le vastutusotsuse koostamine. C OÜ-le maksuotsuse koostamine summas 170 160,99 eurot on tõenäoline, kuna kontrollakti kohaselt on C OÜ poolt esitatud dokumendid ja antud teave vastuolulised ning puudulikud ega tõenda tehingute toimumist A OÜ-ga; C OÜ tehingupartneril puudus vajalikus mahus tööjõud ja vahendid teenuse osutamiseks ning teenuse vahendus ei ole usaldusväärselt tõendamist leidnud. Tehingupartneri juhatuse liige ja turvajuht olid DD ammused tuttavad. Kontrollaktis kirjeldatud asjaolud annavad alust arvata, et A OÜ-lt teenuse soetamise kohta koostati teadlikult võltsarveid. Sellise tegevusega on äriühing saavutanud maksueelise. Põhjendatud on seisukoht, et suure tõenäosusega jääb C OÜ-le tehtava maksuotsusega määratav summa olulises ulatuses tasumata. Äriühingul puuduvad kinnisvara ja väärtpaberid. Äriühingule kuuluva sõiduauto väärtus on ca 850–1400 eurot. 12.10.2018 oli äriühingu pangakontol AS-s SEB Pank kontojääk 3531,17 eurot ning Swebank AS-s –23 860,16 eurot. Ehkki pangakontode seisud võivad muutuda ja praegu ei ole ette teada, kas maksuotsuse tegemise ajal on äriühingul rohkem rahalisi vahendeid, on tõenäoline, et 170 160,99 euro tasumiseks nendest ei piisa ning maksusumma tasumine on tagatud väikeses ulatuses (ca 4600 eurot). Lisaks on äriühingul tekkinud täiendavaid maksuvõlgu. Äriregistrist nähtuvalt on DD olnud C OÜ ainus juhatuse liige alates 05.10.2012. Ainsa juhatuse liikmena oli ta vastutav äriühingule maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ja täieliku täitmise eest. Kontrollaktis kirjeldatud asjaolude pinnalt oli DD eesmärk maksude tasumisest kõrvale hoiduda. Raamatupidamises võltsarvete kajastamine sai olla ainult tahtlik tegevus, mida on veenvalt selgitatud kontrollakti p-s 1.1.2.2. Seega on tõenäoline, et DD-le võidakse teha vastutusotsus.
3(9)
3-18-2194 On tõenäoline, et pärast rahalise nõude või kohustuse määramist võib selle sundtäitmine maksukohustuslase tegevuse tõttu osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks. DD 2018. a keskmine kuusissetulek brutosummas oli 500 eurot kuus, alates 2018. aasta maist brutosummas 270 eurot kuus. Seega on isiku viimaste aastate sissetulek ebapiisav vastutusotsusega kavandatava kohustuse täitmiseks ja tõenäoliselt esineb vajadus selle sundtäitmiseks. DD tegevus äriühingu majandustegevuse korraldamisel iseloomustab tema suhtumist avalikõiguslikesse kohustustesse. Kontrollakti põhjal on alust arvata, et DD on juhatuse liikmena käitunud maksuõigussuhetes ebausaldusväärselt. Sarnaselt võib DD suhtuda vastutusotsusega määratavasse kohustusse ning selle täitmise vältimiseks võõrandada oma vara. MKS § 96 lg-s 6 nimetatud vastutusotsuse koostamist välistavaid asjaolusid ei esine. Maksuvõlga pole kustutatud ning selle sissenõudmine ei ole aegunud. Samuti pole möödunud maksusumma määramise aegumistähtaeg (MKS § 98 lg 1). C OÜ õigusvõime on säilinud. Kohtul on võimalik anda luba täitetoiminguks, mille kohaselt seatakse keelumärge kinnisasjale nii, et kinnisasja käsutamine keelatakse üksnes maksukohustuslasel (Riigikohtu üldkogu 27.11.2012 määrus asjas nr 3-3-1-15-12, p 46; 09.04.2013 otsus asjas nr 3-3-1-82-12, p-d 49 ja 56). Keelumärke seadmine ühisomaniku suhtes ei piira ühisomanike õigust kinnisasja vallata ja kasutada, vajadusel on võimalik maksuhalduriga kokku leppida kinnistu käsutamise tingimustes (vt Tallinna Ringkonnakohtu 31.05.2017 määrus asjas nr 3-17-165, p 8). Ühisomandis olevale kinnisasjale käsutamise keelumärke seadmine üksnes DD suhtes on põhjendatud ja proportsionaalne ega koorma maksukohustuslast ülemäära. Kuna kõnealune kinnisasi on ühisomandis, ei saa sellele seada kohtulikku hüpoteeki. DD-le kuuluval sõiduautol ei ole olulist müügiväärtust, seega pole põhjendatud selle suhtes täitmist tagavaid toiminguid sooritada. Maksuhaldur lõpetab täitetoimingud asendustagatise 173 180,99 eurot tasumisel.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS
3.DD ja YY paluvad määruskaebuses tühistada Tallinna Halduskohtu 22.11.2018 määrus ja teha uus määrus, millega jätta MTA taotlus rahuldamata. DD ja YY abielu on lahutatud 27.11.2018. Ühisomandi osa käsutamise keelumärge takistab ühisvara jagamist ning sellega seonduvate tehingute tegemist. Ühisvara ei ole võimalik täitemenetlusele allutada, kui võimalikuks tulevaseks võlgnikuks on üksnes üks abikaasa ja puudub võlgnikuks mitteoleva abikaasa nõusolek (vt ka Riigikohtu tsiviilkolleegiumi 29.09.2015 otsus asjas nr 3-2-1-95-15, p 17; üldkogu 27.02.2012 määrus asjas nr 3-3-1-15-12, p-d 44 ja 45). Maksuhaldur soovib alustada vastutusmenetlust üksnes kaebaja suhtes, maksuhalduril ei ole nõuet YY vastu ning puudub YY nõusolek sissenõude pööramiseks abikaasade ühisvarale. Seetõttu ei ole täitemenetluses võimalik sissenõuet pöörata kaebaja ja YY ühisvarale. Maksumenetlusega mitteseotud menetlusvälise isiku omandiõiguse intensiivset riivet ei õigusta isiku seos maksukohustuslasega (vt Riigikohtu üldkogu 10.11.2011 otsus asjas nr 3-3-1-28-11, p 45). YY omandiõigus on piiratud, sest ta ei saa enda osa ühisomandist käsutada enne, kui abikaasade ühisvara on jagatud või keelumärge kustutatud. Spekulatiivne on seisukoht, et DD võib suhtuda pahatahtlikult vastutusotsusega määratavasse kohustusse ning võõrandada oma vara. Määruskaebuse esitajatel ei ole võimalik soetada uut korteriomandit või muud elukohta, sest see oleks võimalik üksnes juhul, kui saaks võõrandada keelumärkega koormatud kinnistu. Praegusel juhul piisaks rahalise nõude täitmise tagamiseks kohtulikust hüpoteegist, mis oleks isikut vähem koormav abinõu. Sellekohased põhjendused MTA loataotluses ja halduskohtu määruses puuduvad. 4(9)
3-18-2194 MTA-l puudub selge arusaam ajast, millal maksumenetlus lõpeb ja maksukohustus määratakse. Seega on DD ja YY omandiõigus piiratud teadmata aja jooksul.
4.MTA palub jätta määruskaebuse rahuldamata. Kaebajate abielu on lahutatud 27.11.2018 ja samal päeval on saadetud notarile e-kiri, milles DD väljendab soovi ühisvara jagamiseks nii, et ta müüb oma osa korteriomandist YY-le. Eeltoodu annab kinnitust sellest, et isikud ei soovi korteriomandit võõrandada kolmandatele isikutele, mistõttu ei saa ühisomandile seatud keelumärge YY elukorraldust oluliselt mõjutada. Samas on määruskaebuses selgitatud, et puuduvad rahalised vahendid, et ilma kinnistut võõrandamata eraldi elama asuda. See viitab soovile võõrandada korteriomand kolmandatele isikutele. Iseenesest on korteriomandi võõrandamine nii kolmandatele isikutele kui ka YY-le võimalik olukorras, kus kinnistusraamatusse on seatud käsutamise keelumärge Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu). Selleks peavad isikud leppima maksuhalduriga kokku kinnisvara võõrandamise detailid – tuleks saavutada olukord, kus DD korterimüügilt saadav müügitulu jääks aresti alla maksukohustuse katteks. Kuna YY-l on võimalik maksuhalduriga kokku leppida kinnistu käsutamise tingimustes, on ühisomandis olevale kinnisasjale käsutamise keelumärke seadmine üksnes DD suhtes põhjendatud ja proportsionaalne ega piira ebamõistlikult YY õigust kinnistut vallata, kasutada ja käsutada. MTA 17.12.2018 maksuotsusega nr 12.2-3/043901-11 kohustati C OÜ-d (mille ainus juhatuse liige on alates 05.10.2012 DD) tasuma maksusumma 170 160,99 eurot. Halduskohtule esitatud taotlusest nähtub, et C OÜ vara ning rahaliste vahendite arvelt õnnestuks maksunõude täitmine ca 4600 euro ulatuses. Seega on vastutusmenetluse alustamine põhjendatud.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
I
5.Maksuhaldur esitas 21.11.2018 Tallinna Halduskohtule taotluse täitmist tagavate toimingute sooritamiseks loa saamiseks, paludes seada MTA kasuks käsutamise keelumärge kinnistusraamatusse DD-le kuuluvale kinnistu ühisomandi osale aadressil LLL, Tallinn. Halduskohus rahuldas 22.11.2018 määrusega MTA taotluse. Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 203 lg 1 esimese lause kohaselt võib halduskohtu määruse peale määrusega puudutatud menetlusosaline esitada määruskaebuse, kui määruskaebuse esitamine on seaduse järgi lubatud või kui määrus takistab asja edasist menetlust. Ringkonnakohtule on määruskaebuse esitanud nii DD kui ka YY (puudutatud isiku abikaasa).
6.Riigikohus on mitmel korral selgitanud menetlusvälise isiku õigust esitada määruskaebus olukorras, kus halduskohtu luba täitmist tagavate toimingute sooritamiseks piirab selle isiku omandiõigust (vt nt Riigikohtu 10.11.2011 üldkogu otsus asjas nr 3-3-1-28-11; 27.11.2012 määrus asjas nr 3-3-1-15-12; 09.04.2013 otsus asjas nr 3-3-1-82-12). Viidatud haldusasjadest nähtub, et selleks, et jaatada isiku kaebeõigust, peab täitmist tagav toiming piirama mingil viisil isiku õigust kasutada või käsutada tema omandis olevat kinnisasja. Ringkonnakohus on 31.05.2017 määruse asjas nr 3-17-165 p-s 7 selgitanud, et hoolimata sellest, et ühisvara puhul on kinnisasja käsutamine keelatud üksnes puudutatud isikul, piirab käsutamise keelumärge tegelikult ka puudutatud isiku abikaasa õigusi. Riigikohtu tsiviilkolleegium on selgitanud, et kuna ühisomandi korral ei ole selle osad kindlaks määratud, saavad abikaasad ühisomandisse 5(9)
3-18-2194 kuuluvat kinnisasja valitseda ja käsutada vaid tervikuna ühise tahte väljendamise kaudu (perekonnaseaduse § 28 lg 1 ja § 29 lg 1), st selle käsutamiseks on vaja mõlema abikaasa nõusolekut. Seetõttu takistab ühe abikaasa kahjuks kinnistusraamatusse kantud keelumärge abikaasadel kinnisasja tervikuna käsutamist, kuna ühel abikaasadest ei ole selle käsutamise õigust. Eelnevast tulenevalt piirab Tallinna Halduskohtu 22.11.2018 määrusega antud luba käsutamise keelumärke seadmiseks DD-le kuuluva ühisomandi osale ka YY õigusi ning tema õigust halduskohtu määruse vaidlustamiseks ja määruskaebuse esitamiseks tuleb jaatada.
7.DD ja YY määruskaebus tuleb HKMS § 204 lg-le 1 ja § 207 lg-le 1 tuginedes võtta menetlusse. Määruskaebuse esitamine on seaduse kohaselt lubatud (HKMS § 203 lg 1 ja § 265 lg 5), määruskaebus on tähtaegne (HKMS § 204 lg 1) ning vastab HKMS §-des 52–54 ja 205 toodud nõuetele. Määruskaebuse esitamine on riigilõivuvaba (HKMS § 104 lg 1 ja riigilõivuseaduse § 22 lg 1 p 9). II
8.Praeguse juhul alustas MTA vastutusmenetlust ja esitas halduskohtule loataotluse ajal, kui C OÜ-le ei olnud tasumisele kuuluvat maksusummat maksuotsusega kindlaks määratud. Määruskaebuse lahendamise ajaks on maksuotsus tehtud. Ringkonnakohus peab siiski vajalikuks selgitada, et halduskohtul oli võimalik anda luba täitetoiminguteks juba kohtumääruse tegemise ajal. Ringkonnakohus on varasemalt selgitanud, et MKS § 96 lg-tes 5 ja 6 sätestatud tingimused peavad olema täidetud vastutusotsuse tegemise hetkel, kuid vastavad asjaolud ei pea tingimata esinema juba vastutusotsuse tegemisele suunatud maksumenetluse alustamise ajal. Viidatud sätetest ei tulene keeldu alustada menetlusega, vaid üksnes piirang teha vastutusotsust (nt Tallinna Ringkonnakohtu 14.03.2013 otsus nr 3-12-876, p 9; 19.04.2012 otsus nr 3-11-1016, p 8; 30.04.2012 otsus nr 3-11-1140, p 8). Kuna MKS § 96 lg-tes 5 ja 6 sätestatud piirangud laienevad üksnes vastutusotsuse tegemisele, kuid mitte selle tegemisele suunatud menetluse läbiviimisele, ei ole iseenesest põhjust välistada äriühingu juhatuse liikme suhtes vastutusotsuse koostamise menetluse alustamist ka olukorras, kus äriühingu maksuvõlg on veel maksuotsusega tuvastamata, kuid selle tegelikku olemasolu saab siiski pidada tõenäoliseks (Tallinna Ringkonnakohtu 25.06.2014 määrus asjas nr 3-14-50383, p 8; 03.07.2018 määrus asjas nr 318-1082, p 6 ja 20.12.2018 määrus asjas nr 3-18-1788, p 7). Ringkonnakohtu 25.06.2014 määruse asjas nr 3-14-50383 p-s 9 on täiendavalt selgitatud, et puudub otsene õiguslik takistus MKS § 1361 lg 1 kohaldamiseks ka olukorras, kus tulevase vastutusotsuse aluseks olev maksuotsus on alles kavandamisel. Maksuhalduril lasub sellise taotluse esitamisel ulatuslik põhjendamiskohustus ka tõenäolise maksuvõla kujunemise äranäitamisel. Lisaks peab maksuhaldur tavapärasest aktiivsemalt silmas pidama MKS § 1361 lg-s 3 sätestatud kohustust lõpetada täitetoiming, kui selle sooritamise tinginud asjaolu on ära langenud (nt seoses maksuvõla suuruse muutumisega lõplikus maksuotsuses või äriühingu pankrotimenetluses; vt ka Tallinna Ringkonnakohtu 03.07.2018 määrus asjas nr 3-18-1082, p 6; 20.12.2018 määrus asjas nr 3-18-1788, p 7). Ka olukorras, kus maksu määramisega seotud asjaolude pinnalt on tekkinud põhjendatud kahtlus tulevikus määratava maksukohustuse sundtäitmise raskendatuks või võimatuks muutumise kohta juba enne vastutusotsusega sissenõutava maksuvõla fikseerimist maksuotsuses ja selle sissenõudmise alustamist, peab maksuhalduril olema võimalik tagada tulevikus määratava maksukohustuse täitmist. MKS § 1361 lg-s 1 sätestatud täitetoimingute tegemiseks loa andmine sellistel asjaoludel ei saa toimuda kergekäeliselt. Samas ei ole 6(9)
3-18-2194 täitetoimingute sooritamine selle sätte eesmärgiga vastuolus, kui kohtule esitatud asjaolude pinnalt saab pidada tõenäoliseks koostamisel oleva maksuotsusega äriühingule õiguspäraselt maksu määramist, selle hilisemat sissenõudmise võimatust ning MKS § 96 lg-tes 5 ja 6 sätestatud tingimuste täidetust hiljemalt vastutusotsuse tegemise ajal (Tallinna Ringkonnakohtu 20.12.2018 määrus asjas nr 3-18-1788, p 8).
9.Maksuhaldur on 10.10.2018 kontrollakti p-des 1.1–1.1.3 ja 1.2–1.2.3 veenvalt selgitanud, millised asjaolud annavad aluse põhjendatud kahtluseks, et äriühing on enda käibedeklaratsioonidel kajastanud tehinguid A OÜ-ga, mis tegelikkuses ei toimunud, ning millistel põhjendustel on äriühingul tekkinud täiendava tulumaksu tasumise kohustus. Seejuures on maksuhaldur analüüsinud nii asjas kogutud dokumentaalseid tõendeid kui ka isikute ütlusi (mh nähtub kontrollaktist, et C OÜ tehingupartner, kellelt väidetavalt teenust osteti, ei saanud seda vaidlusalusel perioodil osutada, vt kontrollakti p 1.1.2.1 alapunkt b). Lisaks on ringkonnakohus 16.11.2018 määruses asjas nr 3-18-1928 hinnanud põhjendatud kahtlust, et C OÜ kontrollimenetluse tõenäoliseks tulemuseks on maksuotsuse koostamine (vt viidatud määruse p-d 10 ja 11). Need asjaolud kinnitavad maksuhalduri järeldusi.
10.Täitmist tagavateks toiminguteks loa andmise menetluses kontrollitakse eelkõige vastutusotsuse tegemist välistavate asjaolude puudumist või esinemist, mitte ei tuvastata vastutuskohustuse tõendatust. Ainult erandlike asjaolude esinemisel saaks juba vastutusmenetluse algstaadiumis jõuda järeldusele, et juhatuse liige ei saanud ilmselgelt tegutseda MKS § 40 lg-s 1 sätestatud vormis (Riigikohtu 02.06.2017 määrus asjas nr 3-3-1-1717, p-d 11, 13; 09.06.2014 määrus asjas nr 3-3-1-24-14, p 11.3; 05.05.2014 määrus asjas nr 3-3-1-4-14, p 9.3). See, kas äriühingu juhatuse liige vastutab maksuvõla tasumise eest solidaarselt äriühinguga, selgub lõplikult vastutusmenetluse tulemusel ega pea olema üheselt tuvastatud vastutusotsuse täitmist tagavate toimingute tegemisel. Praegusel juhul on maksuhaldur piisavalt veenvalt selgitanud, miks on alust arvata, et DD eesmärk oli vältida maksukohustuse tasumist ning ta on rikkunud süüliselt juhatuse liikme kohustusi, mille tagajärjel on äriühingul tekkinud maksuvõlg. Olukorras, kus äriühingul on vaid üks vastutav seaduslik esindaja, on äriühingu tahtluse ja seadusliku esindaja tahtluse väljaselgitamiseks olulised asjaolud valdavalt kokkulangevad. Sellisel juhul seaduslik esindaja mitte üksnes ei taga esindatava kohustuste nõuetekohast täitmist, vaid täidab neid kohustusi ise (Riigikohtu 12.12.2012 otsus asjas nr 3-3-1-23-12, p 15; vt ka 10.10.2018 kontrollakti p 1.1.2.2 ja 21.11.2018 loataotluse p 5). Eelnevast tulenevalt on põhjendatud ka maksuhalduri kahtlus, et DD võib sarnaselt suhtuda võimaliku koostatava vastutusotsuse täitmisse (21.11.2018 loataotluse p 6).
11.Loataotluse p-s 4 on maksuhaldur selgitanud, miks on alust arvata, et C OÜ varast ei jätku maksukohustuse tasumiseks. Äriühingul puuduvad kinnisvara või väärtpaberid ning sõiduauto realiseerimisväärtus on maksimaalselt 1400 eurot. Seisuga 12.10.2018 oli C OÜ arvelduskontodel rahalisi vahendeid vastavalt 3531,17 eurot ja -23860,16 eurot. Loataotluse selgituste kohaselt on äriühing 2018. aastal deklareerinud 20% maksustatavat käivet keskmiselt 49 300 eurot kuus ning teinud väljamakseid 13 töötajale. Äriühingu 2017. a majandusaasta aruandest nähtub, et aruandeaasta kahjum oli 16 704 eurot. Puudub piisav kindlus, et maksukohustuse sundtäitmine äriühingule kuuluva vara arvelt on võimalik.
12.Loataotluse p-s 9 on maksuhaldur põhjendanud täitetoimingu valikut. Täitetoimingu valiku puhul annab kohus hinnangu sellele, kas valitud meede riivab ebaproportsionaalselt isiku õigusi ega kaalu üles avalikku huvi tagada maksude laekumine. Kuna maksuhaldur on põhjendanud kahtlust, et nii äriühingul kui DD-l puudub muu vara, mille arvel maksuvõlga tasuda ja
7(9)
3-18-2194 määruskaebuse esitajad ei ole seda ka ära näidanud, on kinnistu võõrandamise keelumärke seadmine põhjendatud.
13.Riigikohus on 12.01.2018 määruse asjas nr 3-17-1141 p-s 13 – viidetega enda varasemale praktikale – selgitanud, et MKS § 1361 lg 1 võimaldab maksuhalduril esitada ka sellise taotluse, mille kohaselt seataks keelumärge kinnisasjale nii, et kinnisasja käsutamine keelatakse üksnes maksukohustuslasel (Riigikohtu 27.11.2012 määrus asjas nr 3-3-1-15-12, p 46 ja 09.04.203 otsus asjas nr 3-3-1-82-12, p 49). Seejuures võib keelumärkel olla mõju mittevõlgnikust abikaasa õigusele ühisomandit käsutada, kuid sellist piirangut on kohtupraktikas loetud ajutiseks ning menetlusosaliste õigustatud huve arvestades mõistlikuks. Tsiviilkolleegium on selgitanud, et ühe abikaasa kahjuks kinnistusraamatusse kantud keelumärge takistab abikaasadel kinnisasja tervikuna käsutamist, kuna ühel abikaasadest ei ole selle käsutamise õigust. Kuid puudutatud isiku abikaasa ei saaks ka ilma keelumärke seadmiseta kinnisasja üksinda käsutada, kuna selleks on vaja puudutatud isiku nõusolekut. Sellest tulenevalt ei ole keelumärke seadmine ühe abikaasa suhtes teise abikaasa omandiõiguse ebaproportsionaalne piirang (vt ka Riigikohtu 07.12.2016 määrus asjas nr 3-2-1-62-16, p 17) ning hüpoteegi seadmine abikaasade ühisvarale võimalik ei ole. Need seisukohad on asjakohased ka praegusel juhul. Maksuhaldur ei ole eksinud täitetoimingu valikul.
14.Asjaolu, et seisuga 27.11.2018 on DD ja YY abielu lahutatud, ei anna alust määruskaebuse rahuldamiseks. Loataotlusest nähtuvalt ei ole C OÜ-l ega DD-l muud arvestatavat vara, mille arvelt maksuvõla täitmist tagada. Olukorras, kus täitmist tagavate toimingute rakendamine tühistatakse, ei pruugi maksuhalduril olla võimalik maksuvõlga tagada, sest kinnisasja käsutamise keelumärke tühistamise korral ei ole välistatud, et määruskaebuse esitajad võõrandavad kohe kinnisasja kolmandale isikule või jagavad ühisvara nii, et korteriomand jääb YY-le. Kuna isiku suhtes ei ole rakendatud muid täitmist tagavaid toiminguid (nt arvelduskonto aresti), ei saa olla kindel, et korteriomandi võimalikust müügist saadav raha jääks tagama võimalikku maksuvõlga.
15.Piirangute ajaline kestus on ebaselge, ent see ei ole tavapäratu. Käsutamise keelumärke rakendamise kestus sõltub sellest, millal lõpeb vastutusmenetlus DD suhtes ja kui kiiresti võimalik vastutusotsusega määratav kohustus täidetakse. Välistatud ei ole maksu- või vastutusotsuse täitmise peatamine esialgse õiguskaitse korras ning sellest tulenevalt täitetoimingute kohaldamise aja pikenemine. Piirangu kestus ei sõltu määruskaebuse esitajate abielu lahutamisest. Seega ei anna üksnes DD ja YY abielu lahutamine alust pidada kohaldatud täitetoimingut ebaproportsionaalseks. Loataotluse lahendamisel ei saa kohus ette näha võimalikke tulevasi viivitusi menetluste läbiviimisel. Seetõttu on määruskaebuse esitajatel võimalik pöörduda juhul, kui keelumärge jääb kinnistule ebamõistlikult pikaks ajaks ning vastutusotsuse tegemine või täitmine ei ole perspektiivsed, MTA poole keelumärke kustutamiseks.
16.Maksuhaldur on 07.01.2019 vastuses kohtunõudele selgitanud, et abikaasade ühisvara käsutamine on endiselt võimalik ka olukorras, kus DD osale ühisvarast on seatud käsutamise keelumärge. Selleks tuleb maksuhalduriga kokku leppida kinnisasja käsutamise tingimustes, et tagada maksuvõlga. Ka juhul, kui kinnistu võõrandatakse, peab jääma DD poolt tehingust saadav müügisumma maksuhalduri kontrolli alla. Selleks on tehingu pooltel (sh YY-l) võimalik kaasata kinnisasja müügitehingusse maksuhaldur ning kokku leppida näiteks selles, et tehingult saadud tasu hoiustatakse notari ametikontol DD-le kuuluvas osas (vt ka notariaadiseaduse § 35; justiitsministri 19.06.2003 määrus nr 23 ,,Notariaadimäärustik“ § 28), et oleks tagatud võimalik tulevikus tekkiv maksuvõlg. Seega ei takista ühisvara osalise käsutamise keelumärge vältimatult kinnisasjaga tehingute tegemist, vaid toob endaga kaasa täiendavate toimingute sooritamise vajaduse. Arvestades maksuvõla suurust ning avalikku huvi maksude laekumise 8(9)
3-18-2194 vastu, ei saa keelumärke seadmist ning täiendavate toimingute tegemise vajadust pidada ebaproportsionaalseks.
17.Ühisvara jagamisel ei ole võlgnikuks mitteolevale abikaasale jäävale osale võimalik sissenõuet pöörata ja tema omandiõigus säilitatakse täielikult (Riigikohtu 07.12.2016 määrus asjas nr 3-2-1-62-16, p-d 17–18 ja 22.02.2017 määrus asjas nr 3-2-1-162-16, p-d 11–12). Sissenõude täitmisele pööramiseks on küll vaja DD nõusolekut, kuid praeguses asjas pole abikaasade ühisvaraks olevat kinnisasja allutatud täitemenetlusele. Seda, kuidas toimub eeldatava maksuvõla sundtäitmine, ei lahendata täitmist tagavate toimingute sooritamiseks loa andmise menetluses, vaid täitemenetluses (vt ka Tallinna Ringkonnakohtu 31.05.2017 määrus asjas nr 3-17-165, p 7).
18.Eelnevast tulenevalt jääb määruskaebus rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 22.11.2018 määrus muutmata.
(allkirjastatud digitaalselt)
9(9)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.