Tartu Ringkonnakohus Maili Lokk, Tiina Pappel ja Einar Vene 20. oktoober 2022, Tartu 3-12-201
Haldusasi
OÜ T.R. Tamme Auto kaebus Maksu- ja Tolliameti 30. detsembri 2011. a maksuotsuse nr 12.2-3/7970-10 tühistamiseks
Vaidlustatud kohtulahend Menetluse alus ringkonnakohtus Asja läbivaatamine Menetlusosalised
Tartu Halduskohtu 30. juuli 2021. a otsus OÜ T.R. Tamme Auto apellatsioonkaebus Kirjalik menetlus Kaebaja OÜ T.R. Tamme Auto Vastustaja Maksu- ja Tolliamet
RESOLUTSIOON
1.Jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tartu Halduskohtu 30. juuli 2021. a otsus muutmata.
2.Jätta kaebaja menetluskulu apellatsiooniastmes tema enda kanda.
3.Jätta rahuldamata kaebaja taotlused tunnistajate ülekuulamiseks ja täiendavate tõendite kogumiseks.
Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest (kassatsioonkaebuse esitamise viimane päev on seega 21. november 2022).
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliameti 30. detsembri 2011. a maksuotsusega nr 12.2-3/7970-10 kohustati OÜ-d T.R. Tamme Auto tasuma täiendavalt käibemaksu 75 646,65 eurot ja tulumaksu 151 032,74
eurot. Maksuotsuse kohaselt ei ole sõidukite soetamise tehinguid OÜ T.R. Tamme Auto ja OÜ Vetek vahel reaalselt toimunud.
2.OÜ T.R. Tamme Auto esitas kaebuse maksuotsuse tühistamiseks. Kaebuse kohaselt ei tugine maksuotsus maksumenetluses lubatud tõenditele, arvestada ei saa kriminaalmenetluses kogutud tõendeid ega lähtuda eeldusest, et toimunud on maksupettus. Tõendeid on maksuotsuses esitatud valikuliselt. Maksuotsus on aegunud.
3.Tartu Halduskohtu 30. juuli 2021. a otsusega rahuldati kaebus osaliselt ja tühistati maksuotsus tulumaksu osas. Ülejäänud osas jäeti kaebus rahuldamata järgmistel põhjendustel.
3.1.Asja materjalid on piisavad, et lahendada asi ilma kaebaja taotletud tunnistajate ülekuulamiseta.
3.2.Maksuotsuse kohaselt on OÜ Vetek varifirma, kes väljastas kaebajaga väidetavalt tehtud tehingutega seoses fiktiivseid arveid ning kaebaja oli sellest teadlik, kuid kajastas arveid oma raamatupidamises.
3.3.Riigikohtu praktikast tulenevalt (RKHKo 3-12-1360, p 23) on kriminaalmenetluse tõenditest lubatav kasutada kohtuotsust kui dokumentaalset tõendit. Jälitusprotokollide kasutamine tõendina ei ole lubatud. Samas on Riigikohus leidnud (RKHKo 3-3-1-9-15, p 15), et kriminaalmenetluses kogutud tõendid võivad olla tõenditeks haldusmenetluses, kui nende tõendite lubatavust ei välista haldusmenetluse seadus (HMS) või vastavat valdkonda reguleeriv muu menetlusseadus, näiteks maksukorralduse seadus (MKS). Halduskohus leidis, et selliste tõendite kasutamine nagu tunnistajate ülekuulamise, asjade ja elukohtade läbivaatamise protokollid ja nõudekirjad on lubatavad nii HMS-i kui MKS-i järgi.
3.4.Kolmandaid äriühinguid ei pidanud maksumenetlusse kaasama, kuna maksuotsus ei puuduta nende õigusi.
3.5.Arvete järgi on kaebaja ostnud OÜ-lt Vetek aastatel 2005-2006 8 autot ja ühe kaatri. Kaebaja juhatuse liige R. Tamm ei teadnud mitte ühegi ostetud sõiduki päritoluriiki ega seda, kes võttis sõidukid vastu ja toimetas kohale. Kohus pidas usutavaks seda, et selle põhjus on asjaolus, et tehinguid tegelikult ei toimunud.
3.6.Ka OÜ Vetek juhatuse liige A. Kuusk on kriminaalasja ülekuulamisel öelnud, et ta ei tea kaebajast midagi. OÜ-d Vetek volituse alusel esindanud R. Säde sõnul oli OÜ Vetek komisjonitasu auto toomisel umbes 1% auto hinnast, kusjuures OÜ Vetek kandis samal ajal auto registreerimiskulud ning tegi autod korda. Kohus leidis, et selline mudel ei saanud olla OÜ Vetek jaoks majanduslikult kasumlik.
3.7.OÜ Vetek ostis autod väidetavalt nende maaletoojatelt (OÜ Reivolin ja OÜ Malereen Invest), kusjuures R. Säde sõnul kuuluvad tema, kaebaja juhatuse liige R. Tamm ja väidetavate maaletoojate esindajad ühte tutvusringkonda. On arusaamatu, miks R. Tamm ei pöördunud autode ostmiseks otse maaletoojate poole. Lisaks oleks ta võinud pöörduda enda sõbraks nimetatud T. Ildi poole, kes elas tol ajal Saksamaal ja kes olevat toonud OÜ-le Vetek palju autosid.
3.8.Tehingutega seotud äriühingute puhul (OÜ-d Malereen Invest, Vetek, Reivolin, Lecter) esineb palju fiktiivsete äriühingute tunnuseid. Nende kontodele laekunud summad võeti pangaautomaatidest ja pangakontoritest koheselt sularahas välja või kanti AS-i Tavid pangkontodele, kust need samuti välja võeti.
3.9.Kirjeldatud isikutega seonduvalt on tehtud ka teisi maksuotsuseid, mis on kohtutes jõusse jäänud.
3.10.Tõendatud on kaebaja teadlikkus tehingute mittetoimumisest ka ilma kriminaalmenetluses jälitustoimingute tulemusena saadud tõenditeta. Seega on käibemaksu määramine õiguspärane.
3.11.Asja materjalide kohaselt oli vastustaja arvamusel, et kuna kaebaja sai arvetes näidatud autod ja kaatri enda kätte ja mitte tasuta, siis on alus tulumaksusumma vähendamiseks. Vastustaja oli nõus tulumaksu vähendama 112 975,01 euro võrra. Kuid vastustaja ei ole kaalunud tulumaksu
määramist hindamise teel, millega rikkus MKS § 11 lg-t 1, §-i 12 ja § 94 lg-t 1. Selles osas on maksuotsus õigusvastane.
3.12.Maksusumma määramine ei ole aegunud. MKS § 98 lg-s 1 sätestatud kolmeaastane aegumistähtaeg hakkas kulgema 2005. a märtsis ja peatus kriminaalmenetluse ajaks (12. jaanuar 2006 kuni 4. juuli 2011). Kohus ei nõustunud kaebaja arvamusega, et maksusumma määramise aegumine peatub vaid selle hetkeni, mil lõppeb mõistliku kriminaalmenetluse aeg.
ASJAOSALISTE PÕHJENDUSED APELLATSIOONIMENETLUSES
4.OÜ T.R. Tamme Auto apellatsioonkaebustes palutakse halduskohtu otsus tühistada ja saata halduskohtule uueks läbivaatamiseks või teha uus otsus, millega kaebus rahuldada. Apellatsioonkaebuse põhjendused on järgmised.
4.1.Jääb arusaamatuks, miks oleks kaebaja juhatuse liige R. Tamm pidanud olema kursis kõikide sõidukite päritoluriikidega, kuna ta soetas sõidukid Eesti ettevõttelt.
4.2.Kohus jättis selgitamata, milline komisjonitasu oleks kohtu hinnangul käsitatav majanduslikult kasumlikuna. Samuti pole ta tuvastanud, millises summas tegi OÜ Vetek ise kulutusi seoses sõidukite müümisega. Ilma selleta pole võimalik väita, et komisjonitasu 1% oleks olnud majanduslikult kahjulik.
4.3.Kuna R. Tamme ja OÜ-de Reivolin ja Malereen esindajaid kohtumenetluses üle ei kuulatud, on jäänud tuvastamata, et kaebajal esinesid kõik võimalused tehingute tegemiseks otse maaletoojatega, st OÜ-dega Reivolin ja Malereen Invest. Rahuldamata jäeti ka T. Ildi ülekuulamise taotlus.
4.4.Tõendamata on, et kui kaebaja oleks ostnud sõidukid otse välismaistelt äriühingutelt, siis oleks laekunud riigile rohkem käibemaksu.
4.5.Kaebajale ei ole etteheidetav sõidukite soetamine OÜ Vetek kaudu välismaalt, kuna kaebaja põhitegevus pole seotud sõidukite importimisega.
4.6.Ettevõtte kontolt sularaha väljavõtmine ei võimalda teha järeldust, et tegemist on variettevõttega. See on igati legaalne tegevus, kui see raha kasutatakse ettevõtluse tarbeks.
4.6.Kontrollitud ei ole kauba müüjate käibemaksu tasumise õiguspärasust ning müüjaid ei ole maksumenetlusse kaasatud. Maksumenetlusse kaasamata jätmine kujutab Riigikohtu hinnangul endast sellist menetluslikku rikkumist, mille tõttu tuleb maksuotsus tühistada (RKHKo 3-3-1-6709, p 17). Kuna maksuhaldur ei ole esitanud OÜ-de Malereen Invest, Reivolin ja Lecter 2005. ja 2006. a käibedeklaratsioone, tuleb halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 1 lg 3 ja tsiviilkohtumenetluse seadustiku (TsMS) § 283 lg 2 järgi lugeda, et need äriühingud on käibemaksu õiguspäraselt tasunud. Maksuhaldur pole tõendanud käibemaksu tasumata jätmist müüjate poolt.
4.7.Maksuotsusest ei nähtu, milliseid asjaolusid pidi kaebaja tehinguid tehes täiendavalt põhjalikumalt kontrollima.
4.8.Kohus pole selgitanud, milles väidetav maksueelis seisneb. Riik ei oleks saanud käibemaksu rohkem, kui kaebaja oleks sõidukid ise otse näiteks Saksamaa müüjatelt soetanud.
4.9.Õige pole halduskohtu seisukoht, et pole oluline see, kas OÜ Vetek tasus riigile käibemaksu või mitte, kuna Riigikohtu praktika järgi peab maksupettuse tuvastamiseks tõendama esimese eeldusena, et kauba müüja on jätnud arvel näidatud käibemaksu deklareerimata ja riigile tasumata (RKHKo 3-3-1-50-03, p 10).
4.10.Maksuhaldur ei täitnud kohtu nõuet esitada kaebaja taotletud dokumendid, sh OÜ-de Vetek, Malereen Invest, Reivolin ja Lecter käibedeklaratsioonid. Nende kohta esitati üksnes tabel, mille õigsuses pole võimalik veenduda.
4.11.Asi oleks tulnud lahendada istungil.
4.12.Kohus jättis põhjendamatult rahuldamata kaebaja taotluse tunnistajate ülekuulamiseks.
4.13.Kohus oleks pidanud otsuses käsitlema kõiki asjas kantud menetluskulusid, sh ka enne Tartu Ringkonnakohtu poolt 16. mai 2014. a otsusega asja halduskohtule tagasisaatmist kantud menetluskulusid. Apellatsioonkaebuses taotletakse maksuhalduri kohustamist esitama täiendavaid tõendeid ning kuulata üle tunnistajad.
5.Maksuhalduri vastuses palutakse jätta apellatsioonkaebus rahuldamata järgmistel põhjendustel.
5.1.Maksuotsuse kohaselt võib jõuda järeldusele, et kaebaja on tegelikkuses sõidukid ise välisriigist soetanud ning arvete vormistamine oli vajalik üksnes selleks, et võimaldada kaebajal sisendkäibemaksu maha arvata. Kui tehingud oleks kajastatud selliselt, nagu need tegelikkuses toimusid, siis oleksid sõidukid 0% käibemaksumääraga soetatud, sest teisest liikmesriigist soetatud sõidukitele käibemaksu ei lisata.
5.2.Isegi kui kaebaja väidetavad tehingupartnerid on käivet deklareerinud, ei kinnita see tehingu toimumist. Vastupidine viiks olukorrani, kus üksnes käibe deklareerimine tekitaks ostjale käibemaksu mahaarvamise õiguse ning tehingu tegelik toimumine ei oleks oluline. Käive ei teki aga üksnes deklareerimiskohustuse täitmisega, kuna käibemaksu tasumise kohustuse ja sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tekkimise eelduseks on, et käive oleks ka tegelikult toimunud.
5.3.Kaebaja ei olnud põhjendanud, millise asjas tähtsust omava asjaolu tõendamiseks ta tõendite kogumist taotleb. Kohus on põhjendanud, miks ta istungit ei korraldanud ja tunnistajaid üle ei kuulanud.
5.4.Kaebajale anti võimalus menetluskuludokumentide esitamiseks ning halduskohus lähtus põhjendatult üksnes kaebaja poolt esitatud dokumentidest.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
6.Apellatsioonkaebuse rahuldamiseks ei ole alust.
7.Ringkonnakohus märgib kõigepealt, et käesoleva asjaga väga sarnaseid asju, kus on vaidluse all samasugused faktilised asjaolud ning kus enamikus on isegi arvetega seotud juriidilised ja füüsilised isikud samad, on ringkonnakohus lahendanud ka varem. Asjas 3-12-1360 oli kaebajaks Kiviõli Keemiatööstuse OÜ, kelle juhatuse liikmeks oli samuti R. Tamm ja kellele määrati maksukohustus samuti muuhulgas põhjusel, et aastatel 2005-2006 kajastas ta raamatupidamises fiktiivseid ostutehinguid OÜ-ga Vetek. Osteti samuti muuhulgas autosid ja autode toomisega kaebajale olid samuti seotud R. Säde ja T. Ild. Autod jõudsid kaebajani sarnase skeemiga nagu käesolevas asjas - autode maaletoojateks olid OÜ-d Reivolin ja Malereen Invest, OÜ Vetek registreeris autod, tegi korda ja sai vahendustasuna 1% auto hinnast. Kõik autode toomisega seotud isikud olid omavahel tuttavad ning kaebaja võinuks autosid hankida ka ilma vahelüliks oleva OÜta Vetek. Raha võeti müüjatena näidatud äriühingutest välja sularahas kas kohe või pärast selle vahepealset liikumist AS-i Tavid arvelduskontole. Müüjatena näidatud isikutel olid variäriühingute tunnused. Selles asjas jättis ringkonnakohus 9. mai 2019. a otsusega kaebajate kaebuse rahuldamata ning Riigikohus kaebaja kassatsioonkaebusele menetlusluba ei andnud. Väga sarnane oli ka haldusasi 3-12-1363, kus maksuotsus jäi samuti kehtima. Tartu Ringkonnakohtu poolt selles asjas 15. mail 2015. a tehtud otsusest nähtub, et sealgi oli väidetavalt kaupu ostnud äriühingu juhatuse liikmeks R. Tamm ning müünud äriühinguteks OÜ-d Malereen Invest ja Vetek.
Riigikohus selgitas esimesena viidatud asjas 3-12-1360 oma otsustes, et varasemale kohtuotsusele, kus olid arvetega seotud samad isikud, saab hilisemas kohtumenetluses tugineda (RKHK 8. novembri 2017. a otsus asjas nr 3-12-1360 ja 21. novembri 2018. a otsus samas asjas, p 26). Ringkonnakohus kordab oma seisukohta (vt Tartu Ringkonnakohtu 9. mai 2019. a otsus haldusasjas nr 3-12-1360, p 40), et kuivõrd viidatud kohtuasjades on kindlaks tehtud, et nimetatud isikud tegid koostööd võltsarvete esitamiseks ning ostja (asjas 3-12-1360 Kiviõli Keemiatööstuse OÜ, asjas 3-12-1363 Euro Kinnisvaraarendus OÜ, mõlema juhatuse liige R. Tamm nagu käesolevas asjaski) suhtes tehtud maksu määramise otsus on õiguspärane, siis ka käesolevas asjas kinnitab see arvamust, et siin vaidluse all olevate tehingute puhul koostasid tehingutega seotud isikud arveid alusetu maksueelise saamiseks ning tegelikult neid tehinguid aset ei leidnud. Ringkonnakohtu arvates on eluvõõras arvata, et käesolevas asja aluseks olevates tehingutes käitusid samad isikud tehinguid tehes õiguspäraselt.
8.Apellatsioonkaebuses leiab kaebaja, et kaebaja juhatuse liige R. Tamm ei pidanudki olema kursis kõikide sõidukite päritoluriikidega, kuna soetas sõidukid Eesti ettevõttelt (st OÜ-lt Vetek). Iseenesest ei ole tõepoolest välistatud, et Eesti ettevõttelt autot ostes ei pruugi ostja alati huvituda auto päritoluriigist. Ringkonnakohus juhib aga tähelepanu sellele, et halduskohus ei toonud esile mitte üksnes seda, et R. Tamm ei mäletanud auto päritoluriiki, vaid ka seda, et R. Tamm ei mäletanud, kes võttis sõidukid vastu ja toimetas kohale (halduskohtu otsuse p 23.4). Kui päritoluriigi mitteteadmiseks võib leida veel usutava põhjuse (et autod osteti Eesti ettevõttelt, mitte otse välismaalt), siis sõidukite vastuvõtmine ja kaebajale toimetamine on asjaolud, millest pidanuks kaebaja esindaja teadlik olema sõltumata sellest, kellelt autod osteti. Maksuotsusest nähtub ka, et vähemalt ühe sõiduki puhul oli ostuleping sõlmitud hiljem (30. mail 2006), kui arve OÜ-lt Vetek kaebajale esitati (3. aprill 2006). R. Tamm ei osanud seda asjaolu selgitada (kontrolltoimiku l 213), ehkki on ilmne, et tavapärased ostu-müügi tehingud nii ei toimu. Küll võib selliseid ebaloomulikke erinevusi dokumentide vormistamisel juhtuda ilmselt siis, kui tehinguid, mida üritatakse näidata, tegelikult ei toimugi.
9.Kaebaja leiab, et kui kohus pidas 1%-list komisjonitasu majanduslikult ebamõistlikuks, oleks kohus pidanud selgitama, milline olnuks kasumlik komisjonitasu ning pidanud tuvastama, millistes summades tegi OÜ Vetek ise kulutusi. Ringkonnakohus selle seisukohaga ei nõustu. Halduskohus viitas sellele kui ühele asjaolule mitme seas, millest nähtus, et kaebaja väited tehingute tegeliku toimumise kohta pole usutavad. Kuskilt ei tulene, et niisuguses olukorras peab kohus ära näitama ka need rahalised piirid, millest alates muutuksid kaebaja väited usutavaks. Küll aga saanuks kaebaja kui OÜ-ga Vetek ja selle esindaja R. Sädega korduvalt kokku puutunud isik esitada täpsemaid selgitusi või tõendeid, mis muutnuks kaebaja seisukoha seoses komisjonitasuga usutavamaks. Kaebaja on küll osutanud, et kõigi üheksa ostetud sõiduki kogumaksumuse järgi oli OÜ Vetek komisjonitasu vaidlusalusel perioodil (1. veebruar 2005 kuni 31. august 2006 ehk ca pooleteise aasta kestel) kaebajale sõidukite müümise eest 77 592 krooni (st 4959 eurot), kuid jätab tähelepanuta, et autod registreeriti pärast maaletoomist kõigepealt OÜ Vetek nimele ja seejärel tellija, st kaebaja nimele, ning OÜ Vetek kõrvaldas enda kuluga ka autol esinenud puudused (kontrolltoimiku l 215). Seega ei saa OÜ Vetek pooleteise aasta töö kasumiks lugeda 4959 eurot, vaid sellest tuli tasuda üheksa auto kahekordse registreerimise kulud ning autode kordategemise kulud. Lisaks ei ole kaebaja esitanud usutavat selgitust, miks oli vaja autod kõigepealt OÜ Vetek nimele registreerida, kui nende tellijaks oli kaebaja. Niisugust kahekordset registreerimist on keeruline pidada majanduslikult mõistlikuks.
10.Kaebaja arvates oleks eeltoodud asjaoludes selguse toomiseks tulnud üle kuulata R. Tamm ja OÜ Vetek esindaja R. Säde. Samuti oleks tulnud üle kuulata T. Ild. Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 62 lg 2 järgi korraldab kohus ainult selliste tõendite kogumise, millel on asjas tähtsust; tõendil ei ole asjas tähtsust muuhulgas siis, kui vastav asjaolu on kohtu hinnangul juba piisavalt tõendatud. HKMS § 65 lg 2 järgi tuleb haldusmenetluses kogutud isiku ütlustele tuginedes kuulata tunnistajana üle isik, kes ütlusi andis, kui see on vajalik asja õigeks lahendamiseks, eelkõige juhul, kui isiku antud ütlused või seletused on ebaselged, mitmeti mõistetavad, olulisel määral vastuolulised või mittetäielikud või kui on põhjendatud kahtlus, et isik on andnud valeütlusi. Ringkonnakohtu hinnangul on eeltoodud tõendid ning asjaolud, sh varasemad kohtulahendid sarnastes asjades piisavateks tõenditeks, mis võimaldavad asuda seisukohale, et maksuotsuses tehtud etteheide arvete fiktiivsusest ja tehingute mittetoimumisest on õige. Seega on asjas täiendav tunnistajate ülekuulamine ebavajalik. R. Säde ja R. Tamme poolt kohtumenetlusele eelnevalt antud ütlused on piisavalt selged, kontrollimaks tehingute tegelikku toimumist ning puudub HKMS § 65 lg-s 2 sätestatud alus nende uueks ülekuulamiseks.
11.Asjassepuutumatu on kaebaja väide, justkui oleks tõendamata, et kui kaebaja oleks sõidukid ostnud otse välismaistelt äriühingutelt, siis oleks laekunud riigile rohkem käibemaksu. Käesolevas asjas ei käi vaidlus selle üle, millisel viisil tehinguid tehes oleks riik saanud rohkem käibemaksu. Halduskohus pidas silmas seda, et kuna kaebaja juhatuse liige R. Tamm tundis nii OÜ-de Reivolin ja Malereen Invest (autosid Eestisse toonud ja OÜ-le Vetek müünud äriühingud) esindajaid (kontrolltoimik l 215) ning Saksamaal kohapeal tegutsenud T. Ildi (kontrolltoimik l 213p), siis olnuks loogilisem, et kaebaja oleks autod tellinud otse Saksamaal tegutsevalt isikult või autosid Eestisse toovatelt äriühingutelt, mitte aga täiendavalt vahendajalt, st OÜ-lt Vetek. Ringkonnakohus jagab seda seisukohta. Veenev pole kaebaja selgitus, et OÜ-d Vetek kasutati seetõttu, et kaebaja põhitegevus pole seotud sõidukite importimisega. Kaebaja ei selgita, kuidas hõlbustas OÜ Vetek teenuse kasutamine kaebajal sõidukite soetamist. Sõidukite maaletoojate esindajaid tundes saanuks kaebaja sõidukite toomist tellida ka otse neilt. Küll sobitub aga sellise vahelüli kasutamine olukorda, kus isik soovib autosid ostes saada alusetut maksueelist sisendkäibemaksu mahaarvamise näol. Sellisel juhul aitab müügitehingute ahelasse käibemaksukohuslasest müüja lisamine ostjal sisendkäibemaksu maha arvata, sest nagu maksuhaldur on selgitanud (vt ülal p 5.1), ei oleks otse teisest liikmesriigist sõiduki soetamisel käibemaksu lisandunud.
12.Kaebaja arvates ei saa ettevõtte kontolt sularaha väljavõtmisest teha järeldust, et tegemist on variettevõttega. See on legaalne, kui raha kasutatakse ettevõtluse tarbeks. Ringkonnakohus märgib, et millegagi pole tõendatud see, et müügiahelas osalenud äriühingute kontodelt väljavõetud sularaha kasutati ettevõtluse tarbeks. Raha väljavõtmine äriühingust on üheks iseloomulikuks tunnuseks reaalse majandustegevuseta äriühingute puhul, mistõttu on halduskohus sellele põhjendatult viidanud ning koostoimes muude asjaoludega järeldanud, et müüjateks olnud äriühingud vastasid variäriühingute tunnustele.
13.Müüjate maksumenetlusse kaasamata jätmine ei kujuta endast maksuotsuse tühistamist tingivat rikkumist. Viide Riigikohtu lahendile asjas 3-3-1-67-09 ei ole asjakohane, kuna vaidluse tehiolud on hoopis teised. Viidatud asjas polnud tegemist sisendkäibemaksu lubamatu mahaarvamise vaidlusega, vaid hoopis küsimusega, kas tehingupoolte vahel oli töösuhe või mitte.
14.Asjakohane pole kaebaja arutlus sellest, et müüjad on käibemaksu deklareerinud ja tasunud ning seega on maksuotsus ostja (kaebaja) suhtes õigusvastane. Maksuhaldur on põhjendatult selgitanud, et ainuüksi käibemaksu deklareerimine müüja poolt ei tähenda, et ostjal tekib automaatselt sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus, sest siis saavadki tehingupooled tekitada sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse sõltumata sellest, kas tehingud tegelikult toimusid või mitte. Vastavalt ei saa vaidlusaluse maksuotsuse õiguspärasust seada sõltuvusse ka sellest, kas müüjad tehingutega seoses käibemaksu tasusid või mitte. Kui müüjad tegelikult mittetoimunud müügitehingult käibemaksu tasusid, oli neil õigus esitada tagastusnõue vastavalt MKS §-le 33. See, kui müüjad seda õigust ei kasutanud, ei muuda kaebajale tehtud maksuotsust õigusvastaseks. Seetõttu pole asjas määrava tähtsusega selle tuvastamine, milline oli müüjate käitumine käibemaksukohustuse deklareerimisel ja täitmisel.
15.Õige pole kaebaja väide, et maksupettuse tuvastamiseks tuleb esimese eeldusena tõendada, et kauba müüja on jätnud käibemaksu deklareerimata ja tasumata. Kaebaja poolt viidatud Riigikohtu lahendites (RKHKo 3-3-1-50-03, p 10 ja 3-3-1-39-03, p 12) sellist lauset ei ole. Neis on öeldud hoopiski, et: „Käibemaksu tagastamist taotleva äriühingu võimalikku osavõttu maksupettusest kinnitavad näiteks andmed taotleja ja tehingu teise poole - käibemaksukohustuse täitmata jätnud äriühingu - pettusele viitava seose kohta.“ Sellest lausest ei saa teha järeldust, et käibemaksupettusega või keelatud sisendkäibemaksu mahaarvamisega on tegemist üksnes siis, kui ka müüja on jätnud käibemaksukohustuse täitmata.
16.Kaebaja toob välja, et maksuotsusest ei nähtu, milliseid asjaolusid pidi kaebaja tehinguid tehes veel täiendavalt kontrollima. Ringkonnakohus selgitab, et kaebajale ei ole ette heidetud seda, et ta jättis tehinguid tehes täitmata hoolsuskohustuse ning oleks pidanud veel mingeid asjaolusid kontrollima. Maksuhalduri seisukohtadest nähtuvalt oli kaebaja käitumine fiktiivsete arvete alusel sisendkäibemaksu mahaarvamisel teadlik. Niisuguses olukorras on alusetu rääkida sellest, et maksuhaldur oleks pidanud välja tooma, mida oleks kaebaja pidanud teistmoodi tegema. Teadliku ja ettekavatsetud käitumise korral ei pea maksuhaldur selgitama, kuidas oleks isik pidanud täitma hoolsuskohustust.
17.Alusetu on kaebaja seisukoht, et selgitatud pole, milles väidetav maksueelis seisnes. On ilmne, et maksueelise sai kaebaja sellega, et arvas alusetult maha sisendkäibemaksu ja saavutas selle tasumise riigi poolt. See on väljaloetav nii maksuotsusest (nt kontrolltoimiku l 222p) kui halduskohtu otsusest (nt p 24.4).
18.Kuna ringkonnakohus põhjendas juba ülal, miks ei olnud asjas vajalik tunnistajate ülekuulamine, ei näe ringkonnakohus alust halduskohtu otsuse tühistamiseks sel põhjusel, et asja ei lahendatud istungil.
19.Seoses menetluskuludega heidab kaebaja ette seda, et kohus käsitles üksnes menetluskulusid, mida kaebaja kandis pärast halduskohtu esimese otsuse tühistamist ja asja uueks lahendamiseks saatmist Tartu Ringkonnakohtu poolt 16. mai 2014. a otsusega, ning ei arvestanud enne seda kohtumenetluses kantud menetluskulusid. Asja materjalidest nähtuvalt lähtus halduskohus menetluskulude väljamõistmisel kaebaja enda poolt esitatud menetluskulude nimekirjast ja kuludokumentidest (halduskohtu otsuse p 27.4), mille järgi oli menetluskulude suuruseks 3780 eurot, millele lisandus riigilõiv (vrd tl 199 ja 211, kd II). Kohus oli andnud kaebajale menetluskulude nimekirja ja kulude kandmist tõendavate dokumentide esitamiseks tähtaja (tl 186, kd II). Kohtu käitumine oli kooskõlas HKMS § 109 lg7
ga 1, mille järgi kirjalikus menetluses esitatakse menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid kohtu poolt määratud tähtajaks. Olukorras, kus menetlusosaline jätab ise esitamata korrektse täieliku menetluskulude nimekirja ja kuludokumendid, ei saa eeldada, et kohus peab mõistma, kas menetlusosalise poolt esitatud kuludokumendid hõlmavad endas ka varasemalt kantud menetluskulusid või mitte. Et kaebajat esindas advokaat, ei ole see viga põhjendatav ka menetlusosalise kogenematusega. Kuna kaebaja ei esitanud esimeses kohtumenetluses kantud menetluskuludega seoses õigeaegselt kuludokumente ja menetluskulude nimekirja, jättis halduskohus kooskõlas HKMS § 109 lg 1 ls-ga 3 õiguspäraselt need menetluskulud kaebaja kasuks välja mõistmata.
20.Eeltoodust tulenevalt jääb kaebaja apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata. Kaebaja menetluskulud apellatsiooniastmes (4485 eurot) jäävad HKMS § 108 lg 1 alusel tema enda kanda.
21.Kaebaja taotlused tunnistajate ülekuulamiseks ja täiendavate tõendite väljanõudmiseks jäävad rahuldamata ülal apellatsioonkaebuse lahendamise käigus juba esitatud põhjendustel, st seetõttu, et asja õigeks lahendamiseks ei ole täiendavate tõendite kogumine vajalik.
22.Kaebaja taotlus istungi korraldamiseks jääb rahuldamata. Kuna tunnistajate ülekuulamine ning täiendavate tõendite kogumine ja hindamine pole vajalik, ei ole kaebajal HKMS § 131 lg 1 p 2 alusel põhjust kohtuistungi korraldamist nõuda. Asja materjalid on niigi väga mahukad (kolm köidet ja kontrolltoimik). Seetõttu on asja lahendamiseks olulised asjaolud piisavalt selged ka ilma istungi korraldamiseta ning istungi korraldamine ei annaks asja lahendamisele juurde mingisugust lisaväärtust. Ringkonnakohtu hinnangul on otsuse koostamine kirjalikus menetluses võimalik ning lisaks aitab kirjalik menetlus lahendada asja märgatavalt kiiremini ning menetlusosaliste aega ja muid vahendeid säästvalt ja on seega kooskõlas menetlusökonoomia põhimõttega.
/allkirjastatud digitaalselt/ Osaliselt jõustunud Riigikohtu 20.11.2023 kohtuotsusega.
RESOLUTSIOON
1.Keelduda kaebuse muutmise vastuvõtmisest.
2.Rahuldada kassatsioonkaebus osaliselt.
3.Tühistada Tartu Ringkonnakohtu 20. oktoobri 2022. a otsus osas, milles apellatsioonkaebus jäi menetluskulude väljamõistmist puudutavas osas rahuldamata, ja Tartu Halduskohtu 30. juuli 2021. a otsuse resolutsiooni punktid 5 ja 6.
4.Teha tühistatud osas uus otsus, millega mõista Maksu- ja Tolliametilt kaebaja kasuks välja menetluskulud 13 085 eurot.
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.