Kohtuasja number Otsuse kuupäev ja koht Kohtunik Kohtuasi
Asja läbivaatamise vorm Menetlusosalised
3-12-201 30. juuli 2021, Jõhvi Ülle Polluks OÜ T. R. Tamme Auto OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 30.12.2011 maksuotsuse nr 12.2-3/036191-21 tühistamise nõudes Kohtuistung 4.09.2012,7.07.2014 loodud uue menetluse käigus vaatas kohus haldusasja läbi kirjalikus menetluses Kaebaja – OÜ T.R Tamme Auto, lepinguline esindaja vandeadvokaat Küllike Namm, vandeadvokaat Nele Tammemäe Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja Indrek Lind
Resolutsioon
1.Jätta kaebaja vastuväide kohtu tegevusele rahuldamata.
2.Rahuldada kaebus osaliselt.
3.Tühistada Maksu- ja Tolliameti 30.12.2011 maksuotsus nr 12.2-3/036191-21 tulumaksu määramise osas.
4.Jätta muus osas kaebus rahuldamata.
5.Välja mõista vastustajalt kaebaja kasuks menetluskulud summas 2645,88 eurot.
Jätta ülejäänud menetluskulud kaebaja enda kanda. Edasikaebamise kord Kohtuotsusele võib esitada apellatsioonkaebuse Tartu Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul kohtuotsuse avalikult teatavakstegemisest arvates. Apellatsioonkaebuse esitamise viimane päev on 30.08.2021. Apellatsioonkaebus võidakse lahendada kirjalikus menetluses, kui kaebuses ei taotleta selle lahendamist istungil.
ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
1.Maksu- ja Tolliamet Ida maksu- ja tollikeskus (MTK) kontrollis OÜ T.R Tamme Auto (registrikood 10020438) käibe- ja tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigust maksustamisperioodil 1.02.2005 kuni 31.08.2006.
3-12-201
2.MTK kohustas 30.12.2011 maksuotsusega nr 12.2-3/7970-10 OÜ-d T. R. Tamme Auto tasuma täiendavat käibemaksu summas 75 646,65 eurot ja tulumaksu summas 151 032,74 eurot. Maksuotsuse andmise tingis maksuhalduri seisukoht, et OÜ T.R Tamme Auto ja OÜ Vetek vahel ei ole arvetel kajastatud sõidukite soetamise tehingud reaalselt toimunud ning OÜ R.T. Tamme auto oli teadlikult sisendkäibemaksu mahaarvamisel kui ka ettevõtluskuluna kajastanud oma raamatupidamises OÜ Vetek poolt tegelikkuses mittetoimunud tehingute eest esitatud arveid ja teinud väljamakseid OÜ Vetek pangakontole tegelikkuses mittetoimunud tehingute eest. Seega on MTK leidnud, et OÜ T. R. Tamme Auto osales maksupettuses.
3.OÜ T. R. Tamme Auto esitas 30.01.2012 Tartu Halduskohtule kaebuse MTK 30.12.2011 maksuotsuse tühistamiseks.
4.Tartu Halduskohtu 18.06.2013 otsusega jäeti kaebus rahuldamata.
5.OÜ T. R. Tamme Auto esitas 17.07.2013 apellatsioonkaebuse Tartu Halduskohtu 18.06.2013 otsuse peale.
6.Tartu Ringkonnakohus rahuldas 16.05.2014 otsusega OÜ T. R. Tamme Auto apellatsioonkaebuse ja tühistas Tartu Halduskohtu 18.06.2013 otsuse haldusasjas nr 3-12-201 ja saatis asja Tartu Halduskohtule uueks arutamiseks. Tartu Ringkonnakohus on leidnud, et halduskohus jättis suuremas osas käsitlemata ja hindamata kaebaja poolt kaebuses ja täiendavates seisukohtades esitatud väiteid kaebuse esemeks oleva maksuotsuse kohta. Lisaks ei ole halduskohus oma otsuses arvesse võtnud ega analüüsinud maksuhalduri poolt kohtumenetluse ajal esitatud ja OÜ T. R Tamme Auto kohta käivat tulumaksu ümberarvestust ja korrigeerimist, millega vähendati vaidlustatud maksuotsuses ära näidatud tasumata ja deklareerimata tulumaksusummat. Halduskohus jättis lahendamata kaebaja poolt korduvalt esitatud taotlused täiendavate tõendite kogumiseks.
7.Tartu Halduskohus peatas 2.02.2015 määrusega menetluse haldusasjas nr 3-12-201 kuni Riigikohtu lahendi avalikustamiseni asjas nr 3-3-1-9-15.
8.Tartu Halduskohus uuendas 22.11.2016 määrusega haldusasja nr 3-12-201 menetluse, kuid samas peatas haldusasja nr 3-12-201 menetluse kuni Riigikohtu kohtulahendi nr 3-3-1-77-16 avalikustamiseni.
9.Tartu Halduskohus uuendas 5.10.2020 määrusega menetluse haldusasjas nr 3-12-201 ja kohustas menetlusosalisi vastama kohtu küsimustele.
10.Tartu Halduskohus jättis 14.05.2021 määrusega rahuldamata kaebaja taotluse kohtuistungi korraldamiseks ja määras haldusasja nr 3-12-201 läbivaatamise kirjalikus menetluses.
11.Kaebaja esitas 14.06.2021 vastuväite kohtu tegevusele ja taotles haldusasja arutamist kohtuistungil ning tunnistajate ülekuulamist, aga samuti taotles kohtult välja nõuda vastustajalt OÜ Vetek, OÜ Malereen Invest, OÜ Reivolin ja OÜ Lecter käibedeklaratsioonid aastatest 2005 ja 2006 ning kõik kriminaalasjas nr 063930000007 ja 11930000017 kogutud tõendid, millised olid vastustaja kasutuses maksuotsuse nr 12.2-3/7970-10 tegemise ajal, 23.09.2011 Põhja Ringkonnaprokuratuuri kirja originaal ning vastustaja poolt Põhja Ringkonnaprokuratuurile esitatud taotlus kriminaalasjade nr 11930000017 ja 06930000007 kohtueelse menetluse
3-12-201
materjalide saamiseks. Ühtlasi taotles kaebaja 30.12.2011 maksuotsuse nr 12.2-3/7970-10 tühistamist ja menetluskulude vastustaja peale jätmist.
12.Tartu Halduskohus rahuldas 15.06.2021 kaebaja taotluse täiendavate tõendite kogumiseks ja kohustas vastustajat esitada need tõendid ja omapoolne seisukoht kohtule 14 päeva jooksul.
13.Vastustaja esitas 29.06.2021 kohtule vastuse kohtunõudele (sh 14.06.2021 kaebaja taotluste osas) ja täiendavad dokumendid. 22.07.2021 esitas kaebaja enda seisukoha seonduvalt 29.06.2021 vastustaja vastusega kohtunõudele ja menetluskulude nimekirja.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD
14.Kaebaja väitis, et maksuotsus on õigusvastane ja kuulub tühistamisele, kuna see on paljasõnaline ja ei tugine maksumenetluses lubatud tõenditele. Kaebajale jäi arusaamatuks, millised konkreetsed tõendid ja millises ulatuses, mis koguti kriminaalmenetluse raames, avaldati maksuhaldurile. Vaidlusalune maksuotsus ei vasta haldusakti esitavatele nõuetele, kuna selles on loetletud rida kriminaalmenetluses kogutud tõendeid nende sisu valikuliselt kajastades. Tunnistajate ülekuulamine oli ka valikuline. Puuduvad põhjendused, milliste tõendite alusel on antud hinnang igale konkreetsele tehingule. Põhjendustena ei saa olla arvestatav maksuhalduri väide, et kriminaalmenetluses ülekuulatud R. Tamme, I. Soomi, G. Maueri, T. Talbaku ja R. Säde ütlused ei ole usaldusväärsed. Maksumenetluses on maksuhaldur üle kuulanud vaid R. Tamme ja T. Luptovat. Käesoleval juhul lähtub vastustaja äriühingute T. R. Tamme Auto, Vetek, Malereen, Invest Reivolin Lecter kui ka füüsiliste isikute R. Tamm, I. Soom, G, Mauer, T. Talbak ja R. Säde puhul eeldusest tuginedes kriminaalasja raames kogutud tõenditele, et eelnimetatud isikud on süüdi maksupettuses. Kaebaja leiab, et olukorras, kus kohtupidamist ei ole toimunud ja isikud ei ole süüdi mõistetud, on eelpoolnimetatud isikute maksupettuse toimepanemise omistamine täiesti asjakohatu ja vastuolus süütuse põhimõttega. Seega arvas kaebaja, et maksumenetlus on läbi viidud uurimisprintsiipi rikkudes ning selle rikkumine on kaasa toonud ebaõige maksuotsuse. Kogutud ei ole piisavalt tõendeid ja maksumenetlus on asendunud kriminaalmenetlusega. Antud juhul ei ole maksuhaldur piisavalt tõendeid kogunud ning maksuotsuses puudub igasugune hinnang kriminaalmenetlusest võetud tõendite lubatavusele. Kaebaja toonitas, et maksuotsus tugineb muu hulgas jälitustegevusega saadud tõenditele ja seda olukorras kus jälitustegevus (varjatud jälgimine) viidi läbi 2006. a märtsis ja telefonikõnede salvestamine alates 28.06.2006, seega 2 kuud enne maksurevisjoni käigus kontrollitava perioodi lõpptähtaega, mistõttu on sellisel viisil jälitustegevuse tagajärjel saadud tõendite kasutamine vastavalt kriminaalmenetluse seadustiku (KrMS) §-le 111 keelatud. Seadusandja on võimaldanud läbi viia jälitustegevust ainult teise astme kuritegude puhul. Kaebaja arvates ei poolda üldse MKS § 59 kriminaalmenetluses kogutud tõendite kasutamist maksumenetluses.
14.1.Kaebaja leiab, et kogutud tõendid ja kriminaalmenetluses ülekuulatud isikute selgitused kinnitavad, et kaebaja ja OÜ Vetek vahel on reaalselt toiminud tehingud (sõidukite ja kaatri soetamine). Puuduvad tõendid, mis kinnitaksid vastustaja väidet selle kohta, et kaebajal oli endal võimalik nimetatud sõidukid soetada. Juhul, kui lähtuda eeldusest, et OÜ Vetek ei käitunud õiguspäraselt, siis asjaolu, et müüja ei käitu maksuõigussuhetes õiguspäraselt, siis sellest ei tulene iseenesest, et ostja on käibemaksu maha arvanud alusetult. Sellist järeldust kinnitab ka Riigikohtu praktika. Tehingute reaalset toimumist ja sõidukite soetamist kaebajale kinnitab muu hulgas asjaolu, et kaebuse esitamise ajaks on 6 vaidlusalust sõidukit realiseeritud kolmandatele isikutele ja kaebaja on nendelt tehingutele riigile tasunud käibemaksu. Puuduvad tõendid, mis annaksid vihjet maksupettuse toimepanemisele. Kaebaja ei nõustu maksuotsuses
3-12-201
esitatud oletuslike väidetega ja peab maksuotsust põhjendamatuks. Maksumenetluse käigus kogutud tõendid ei anna alust väita, et OÜ Vetek ja kaebaja vahel sõlmitud 8 lepingut on sisult fiktiivsed. Kaebaja põhjendas maksumenetluses kaasabi osutamata jätmist sellega, et ükski isik ei ole suuteline mäletama 6 aastat tagasi toimunud tehingute üksikasju ja andma nende kohta selgitusi ilma, et talle oleks antud võimalus tehinguid puudutavate dokumentidega tutvuda. Kaebaja ja OÜ Vetek õiguspärane tegevus oli muuhulgas tõendatud kriminaalmenetluses kogutud tõenditega. Sõidukit Chrysler Voyager puudutavates dokumentide kajastatud VINkoodi erinevus tegelikust VIN-koodist on ebaoluline viga. Samas puudus kaebajal kohustus kajastada VIN-koodi arvel.
14.2.Maksuotsusest ei selgu, kuidas maksuhaldur jõudis järelduseni, et läbi OÜ Vetek organiseeris R. Tamm sõidukite ostmist Saksamaalt. Kaebajale jäi selgetuks, mille põhjal jõuab maksuhaldur elektronkirju analüüsides seisukohale, et nendest nähtub, et R. Säde leppis I. Soomiga kokku, et viimane koostaks OÜ Revolin ja OÜ Malereen Invest nimel OÜ-le Vetek fiktiivsed arveid sõidukite müügi kohta. Kaebajal puudub teave selle kohta, kas kriminaalmenetluses on isikuid küsitletud vastavate elektronkirjade sisu kohta. Maksuotsuses on asutud ilma igasuguse viiteta ühelegi tõendile seisukohale, et OÜ Vetek ei olnud kauba tegelikuks müüjaks. Kaebaja arvates on väljamaksete ja nende aluseks tehingute toimumine kaebaja poolt dokumentaalselt tõendatud nõuetekohaste algdokumentidega. Seega ei nõustu kaebaja maksuhalduri järeldustega käibemaksu osas, aga samuti tulumaksu osas, kuna kogutud tõendid ei kinnita, et kaebaja ja OÜ Vetek vahel liikusid vaid arved ja raha. Kaebaja kinnitusel on ta omandanud ettevõtetelt kaupu reaalselt. Kohtupraktika kohaselt on vaja käibemaksupettuse tuvastamiseks eelkõige kindlaks teha, et vähemalt üks tehingupooltest on jätnud reaalselt käibemaksu tasumata. Maksumenetluses ei ole kontrollitud, kas OÜ Vetek on riigile käibemaksu tasunud, vaatamata sellele, et maksuhalduril oli sellekohane võimalus. Vastustaja on rikkunud uurimisprintsiipi, kui jättis T. Ildi maksumenetluses ära kuulamata ja teised äriühingud maksumenetlusse kaasamata.
14.3.Kaebaja oli arvamusel, et maksuotsuse koostamise ajaks on möödunud MKS § 98 lg-s 1 sätestatud kolmeaastane aegumistähtaeg. Alates 2005. a juunist kuni 2006. a augustikuu käibedeklaratsioonides kajastatud andmete eest ei ole 2011. a detsembrikuus võimalik täiendavat käibemaksu määrata. Tegemist ei ole tahtlikult maksusumma tasumata jätmisega, sest tahtliku teo tunnused välistab kriminaalasja aegumine, mistõttu ei ole võimalik kohaldada ka 6-aastast aegumise tähtaega.
14.4.Kaebaja teatas, et ei nõustu ei vaidlusaluse maksuotsusega ega ka 12.03.2012 kohtule esitatud menetlusdokumendiga, mille kohaselt korrigeeris vastustaja tulumaksu vastavas osas vaidlusalust maksuotsust ja otsustas vähendada kaebaja poolt tasumisele kuuluvat tulumaksu 112, 975 euro võrra. Sellega tunnistas vastustaja, et ta ei ole kindel, kas vastavad tehingud olid fiktiivsed. Revisjoni läbiviiv ametnik ei ole saanud prokuratuurilt luba kriminaalasjade materjalidega tutvumiseks. Seega puudus tal pädevus kaebaja suhtes revisjoniga tegeleda. Kaebajale ei ole esitanud kõiki kriminaalmenetluse käigus kogutud tõendeid, millele tugines vastustaja maksumenetluses.
14.5.Kaebaja arvates kasutab vastustaja küll fiktiivse tehingu mõistet, kuid ei ole seda sidunud tühise tehinguga maksukorralduse seaduse (MKS) § 83 tähenduses. Käesoleval juhul on vastustaja lugenud kaebaja poolt sõlmitud tehingud näiliseks, kuid on jäänud tähelepanuta, et maksuhalduri vastav õigus tuleneb MKS § 83 lg-st 4 ning tehingud tuleb ümber hinnata ja teistmoodi maksustada. Seda ei ole tehtud ega kordagi viidatud MKS § 83 lg-le 4 või §-le 84. Maksuotsus on selles osas ebaselge ja seadusele mittevastav (MKS § 46 lg 3 p 5) ning kuulub
3-12-201
vastavalt kohtupraktikale tühistamisele. Lisaks oli vaja tuvastada, et näilik tehing on tehtud maksudest kõrvalehoidmise eesmärgil, ehk eesmärgil saada maksueelis, mis tähendab, et tehing, mida varjatakse, annaks suurema maksukoormuse. Maksuotsuses ei ole ühtegi viidet selle kohta, milles vastustaja arvates maksueelis esines. Vastustaja pidi tõendama, et kui kaebaja ostab sõidukeid otse välismaistelt äriühingutelt, laekub riigile rohkem käibemaksu, võrreldes olukorraga, kus kaebaja ostis sõidukeid läbi vahendusettevõtete. Vastustaja seda teinud ei ole ja on lihtsalt lugenud tehinguid näilisteks. Kehtiva kohtupraktika kohaselt ei anna üksnes tehingu näilikkus maksuhaldurile õigust määrata juurde tasumisele kuuluvat käibemaksu. Kaebaja kinnitusel ei oleks saanud riik rohkem käibemaksu, kui kaebaja oleks sõidukid ise otse välismaalt soetanud. Vastustaja ei ole tõendanud, et kaebaja oleks sõlminud sõidukite omandamise tehingud eesmärgiga tuua nendega kasu R. Tammele. Dokumentidega ei ole kooskõlas vastustaja väide, et soetatud sõidukid müüdi kohe tagasi. Ettevõtted, kelle kaudu soetas kaebaja välismaalt sõidukeid, ei olnud menetlusse kaasatud ega üle kuulatud (küsitletud). Riigikohus on leidnud, et selliste isikute kaasamata jätmine maksumenetlusse toob endaga kaasa sellise olulise menetlusliku rikkumise, mis annab alust maksuotsuse tühistamiseks. Kaebaja arvates ei ole vastustaja täitnud kaebajalt teabe nõudmise kohtustust, kuivõrd R. Tamm oli OÜ T. R. Tamme Auto juhatuse liige ajavahemikul 24.01.1997-2.05.2009, kuid maksumenetlust alustati OÜ T.R. Tamme Auto suhtes 30.11.2010 korraldusega.
14.6.Kaebaja tahtlus õigusvastase tagajärje saabumiseks jäi vastustaja poolt tuvastamata (tuleb tuvastada fiktiivsete tehingute korral). Käesoleval juhul puuduvad asjaolud, mis kogumis kinnitavad, et kaebaja pidi olema teadlik müüjate esitatud arvete võimalikust fiktiivsusest. Juhul, kui tahtlusele viitavad asjaolud on maksuotsuses üldse kajastamata, ei ole maksuhalduri hinnang kohtulikult kontrollitav. Välistatud ei ole, et sellisel juhul jättis maksuhaldur tahtluse üldse hindamata. Kaebaja arvates on vastustaja hinnang kaebaja tegevuse subjektiivsele küljele olematu ja sellist puudust ei ole võimalik kõrvaldada halduskohtumenetluses.
14.7.Sellest tulenevalt taotles kaebaja kohtult vastustaja 24.07.2018 maksuotsuse nr 12.23/036191-21 tühistamist ja vastustajalt menetluskulude väljamõistmist.
15.Vastustaja ei nõustunud kaebusega ja vaidles sellele vastu. Vastustaja oli lõppkokkuvõttes arvamusel, et vaidlusalune maksuotsus on õiguspärane ja ei kuulu tühistamisele. Õigesti on kajastatud haldusakti andmise aluseks õiguslikud ja faktilised asjaolud, haldusakt on piisavalt motiveeritud ning selle andmiseks pole rikutud menetlusnõudeid. Vastustaja leidis, et ei ole erinevalt kaebaja väidetest rikkunud uurimisprintsiipi, ärakuulamisõigust, selgitamiskohustust ega menetlusnorme revisjoni läbiviimisel, sh ei ole maksuhaldur jätnud põhjendamatult arvestamata ka olulisi asjaolusid ja tõendeid. Võetud on selgitused kaebaja juhatuse liikmelt, kes juhtisid kaebajat vaidlusaluste tehingute sooritamise hetkel. Kaebajale on võimaldatud tutvuda kõigi maksutoimikus olevate dokumentidega (sh kogutud tõenditega) ja väljastatud kaebaja taotluse alusel dokumentide koopiad. Maksuotsuses on esitatud põhjendused, miks vastustaja ei nõustu kaebaja arvamustega.
15.1.Vastustaja ei nõustunud kaebajaga selles, et maksumenetluses ei tohtinud kasutada kriminaalmenetluse raames kogutud tõendeid, kuna tõendite osas ei ole toimunud kohtulikku kontrolli ehk tõendite hindamist. Samas ei ole õige kaebaja seisukoht, et vastustaja oleks pidanud võtma kolmandatelt isikutelt selgitusi, kui soovis kasutada nende isikute poolt kriminaalmenetluses antud ütlusi halduskohtumenetluses tõenditena. Vastustaja ei nõustunud kaebajaga, et antud juhul on tegemist lubamatute tõenditega. MKS § 92 lg-st 3 tuleneb otseselt, et tasumisele kuuluva maksusumma määramisel võtab maksuhaldur arvesse kõiki selles maksuasjas tähendust omavaid andmeid, mida maksuhaldur peab usaldusväärseks.
3-12-201
Kriminaalmenetluses tuvastatud asjaolud ja tunnistajate ütlused on antud juhul käsitletavad ka dokumentaalsete tõenditena haldusmenetluse seaduse (HMS) § 38 lg 2 mõistes. Vastustaja arvates kohalduvad sellised põhimõtted ka jälitustegevusega saadud tõendite kohta (jälitusprotokollid). Jälitustegevuse teostamiseks kriminaalmenetluses oli väljastatud pädeva asutuse poolt vastav luba. Tõendite kogumisel on järgitud ka muid õigusnorme. Vastustaja tegevus on kooskõlas ka kohtupraktikaga. Põhja Ringkonnaprokuratuur andis 20.09.2011 vastustajale loa kõigi kriminaalasja nr 11930000017 materjalide kasutamiseks maksumenetluses. Nende materjalidega sai maksuhaldur jälitustegevuse protokollid. Vastustaja arvetes ei ole käesoleval juhul oluline see, kellele isiklikult need materjalid anti.
15.2.Pidades silmas maksumenetluse kiirust ja efektiivsust (MKS § 10 lg 3), puudus vastustajal kohustus nõuda kriminaalmenetluses ülekuulatud isikutelt andmeid kaebaja ja OÜ Vetek vaheliste tehingute kohta. Vastustaja leidis, et olukorras, kus isikute ülekuulamise protokollide ja jälitusprotokollide alusel on maksu määramiseks vajalikud asjaolud kindlaks tehtud, ei pea maksuhaldur asuma maksu määramise eesmärgil uusi tõendeid koguma, vaid võib lähtuda tema käsutuses olevatest tõenditest (kriminaalmenetluse käigus kogutud materjalidest). Juhul, kui maksumenetluses on kogutud kõik maksu määramiseks vajalikud tõendid, siis ei tohi maksuhaldur viivitada maksu määramisega ning halduskohus ei pea jääma ootama, milline hinnang nendele tõenditele kriminaalmenetluses antakse. Seega, kui kriminaalmenetluses kogutud tõendid kinnitavad maksupettuse toimimist, ei ole vastustaja täiendavate tõendite kogumata jätmisel normide vastu eksinud. Samuti ei esine alust asuda seisukohale, et halduskohtu poolt jälitustegevuse raames saadud tõendite vastuvõtmisel on rikutud menetlusnorme.
15.3.Vastustaja hinnangul ei ole kaebaja ja OÜ Vetek vahel maksuotsuses nimetatud tehingud reaalselt toimunud ning kaebaja on teadlikult nii sisendkäibemaksu mahaarvamisel kui ka ettevõtluskuluna kajastanud oma raamatupidamises OÜ Vetek poolt tegelikkuses mittetoimunud tehingute eest esitatud arveid ning teinud väljamakseid OÜ Vetek pangakontole tegelikkuses mittetoimunud tehingute eest. Maksuhaldur on jõudnud õigele arvamusele kaebaja on osalenud maksupettuses, esitades maksuhaldurile maksudeklaratsioonides valeandmeid.
15.4.Käesoleval juhul oli kogu ostu-müük kaebaja juhatuse liikme kontrolli all ning erinevalt kaebajast leidis Riigikohus, et selleks ei ole vaja süüdimõistvat kohtuotsust kriminaalmenetluses, vaid piisab tõenditest, mis kinnitavad osavõttu maksupettusest. Maksuhaldur on võtnud maksusumma määramisel arvesse kõiki maksumenetluse käigus kogutud tõendeid ja hinnanud neid kogumis. Vastustaja oli arvamusel, et olukorras, kus tõendid viitavad ostja pahausksusele või osalemisele maksupettuses, lasub vastupidise tõendamiskoorem kaebajal. Riigikohus on leidnud, kui arvel näidatud müüja pole tegelikult kaupa või teenust müünud, on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb käibemaksupettuses ning kui ostja ei esita selle kahtluse kõrvaldamiseks täiendavaid tõendeid, siis puudub ostjal käibemaksu mahaarvamise õigus. Maksuhaldur on vaidlusaluses otsuses piisavalt selgitanud, miks kaebaja ja OÜ Vetek vahel väidetavaid tehinguid ei toimunud. Kaebaja on tegelikult ise sõidukeid välisriigist soetanud ja arvete vormistamine oli vajalik vaid selleks, et võimaldada kaebajal sisendkäibemaksu maha arvata (kui tehinguid oleks kajastanud selliselt, nagu need tegelikkuses toimusid siis oleks 0 määraga soetanud, sest teistest liikmesriikidest soetatud sõidukitele käibemaksu ei lisata) ning maksuvabalt ettevõtlusest raha välja viia (maksuhalduri poolt kohtule esitatud tulumaksu ümberarvestusest nähtub, et sõidukite ostuhind oli tegelikkuses soodsam, kui OÜ Vetek arvetele märgitud hind).
3-12-201
15.5.Vastustaja oli arvamusel, et teadlikult fabritseeritud fiktiivsete arvetega ei ole võimalik tõendada majandustehingute toimumist dokumentidel näidatud müüjatega ning sellest tulenevalt ei saa lugeda tõendatuks, et ka kulutuste tegemise seotust ettevõtlusega. Seega juhul, kui leiab kinnitust kaebaja osalemine käibemaksupettuses või kohus leiab, et maksuhalduri poolt kogutud tõendid on vastava põhjendatud kahtluse tekkimisel piisavad, on seadusega kooskõlas kaebajale ka ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt tulumaksu määramine.
15.6.Halduskohtumenetluse käigus on vastustaja, tuginedes kaebaja poolt esitatud ja maksumenetluses kogutud andmetele, teinud tulumaksu määramise osas ümberarvestuse, mille tulemusena väheneb maksuotsusega määratud tulumaksusumma 112 975,01 euro võrra. Vastustaja leidis, et halduskohtul on käesolevas asjas võimalus maksuotsuse tühistamisele kuuluv tulumaksusumma maksuhalduri poolt esitatud arvutuskäikude alusel välja arvutada ja puudub alus maksuotsuse tühistamiseks tulumaksu osas täies ulatuses.
15.7.Kaebaja poolt esitatud andmete ebaõigsuses ning nende tõendite põhjal on tehtud motiveeritud ja õiged järeldused. Seega on kaebajale määratud maksusumma põhjendatud ja õige. Maksusumma määramine on toimunud 3 aastase tähtaja jooksul ning sellisele juhul ei ole tahtluse tuvastamine oluline. Maksusumma määramise aegumine on peatunud kriminaalmenetluse läbiviimise ajaks ja maksuotsus on seega väljastatud 3-aastase tähtaja jooksul. Kaebaja suhtes on kriminaalmenetlust alustatud 12.01.2006 ja 17.01.2011 eraldati kaebaja suhtes läbiviidav kriminaalmenetlus eraldi menetluseks. Seega peatus maksusumma määramise tähtaeg alates 12.01.2006, mistõttu vaidlusalune maksuotsus oli väljastatud ja maksusumma oli määratud tähtaegselt. Selline vastustaja lähenemine on kooskõlas ka kohtupraktikaga.
15.8.Sellest tulenevalt palus vastustaja kohtul jätta kaebus rahuldamata ja menetluskulud kaebaja enda kanda.
KOHTU SEISUKOHT
16.Kohus selgitab, et vaatab esmalt läbi kaebaja vastuväite kohtu tegevusele (I), seejärel hindab kaebuse põhjendatavust (II) ja viimasena jagab menetluskulud (III). I
17.Haldusasja materjalide kohaselt esitas kaebaja vastuväite kohtu tegevusele, milles ei olnud nõus sellega, et Tartu Halduskohus määras 14.05.2021 määruse resolutsiooni punktiga 2 asja läbivaatamise kirjalikus menetluses. Kaebaja selgituste kohaselt soovis ta käesolevas haldusasjas tunnistajate ütlustega tõendada vaidlusaluses maksuotsuses esitatud väidete ja järelduste tõele mittevastavust. Kaebaja hinnangul rikkus kohus halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) §-s 131 ja § 2 lg-st 6 sätestatuid protsessuaalnorme ja halduskohtumenetluse põhimõtteid, kuna täidetud ei olnud ükski eeldus haldusasja läbivaatamiseks kirjalikus menetluses, kohtu poolt ei olnud tagatud menetlusosalistele võimalus esitada ja põhjendada oma seisukohti ning vaielda vastu teiste menetlusosaliste seisukohtadele, aga samuti jäi 14.05.2021 määrus põhjendamata. Sellest tulenevalt taotles kaebaja kohtult tema vastuväite rahuldamist ja asja arutamist kohtuistungil ja tunnistajate ülekuulamist.
3-12-201
17.1.Kohus ei nõustu kaebaja etteheidetega. Kohus märgib esmalt, et kaebaja ei olnud enda soovide osas seoses tunnistajate ülekuulamisega ja asja läbivaatamisega kohtuistungil järjekindel. Nimelt on kaebaja sõnaselgelt taotlenud kohtult haldusasja läbivaatamist kirjalikus menetluses viidates muu hulgas vajaduse puudumisele tunnistajate ülekuulamiseks. Kaebajal on küll õigus taotleda uuesti tunnistajate ülekuulamist kohtuistungil, kuid antud juhul viitab kaebaja tegevus pigem sellele, et tunnistajate ütlustel on väike tõenduslik väärtus. Kohus märgib täiendavalt, et Tartu Ringkonnakohus ei ole käesolevas asjas teinud halduskohtule tunnistajate ülekuulamata jätmise osas etteheiteid. Samas, kui vaidlusaluste tehingute sooritamise kuupäevadest läks veelgi rohkem aega, hakkas kaebaja taotlema kohtult asja arutamist kohtuistungil ja tunnistajate ülekuulamist. Kohtu hinnangul on kaebaja tegevus vastuoluline ja ei ole suunatud sellele, et kohus tuvastaks kõiki faktilised asjaolud ja lahendaks asja mõistliku aja jooksul. Käesolevas haldusasjas on vaidluse all 2005.a ja 2006.a tehingud. Seega, tehingute tegemisest on möödunud juba 16 aastat. Eluliselt ei ole usutav, et isikud mäletavad 16 aastat tagasi tehingute detaile.
17.2.Kaebaja taotles kohtult füüsiliste isikute tunnistajatena ülekuulamist kohtuistungil. Haldusasja materjalide kohaselt olid nimetatud isikud (v.a T. Ild) ülekuulatud vaidlusaluste tehingute osas kriminaalmenetluse käigus. HKMS § 65 lg 2 sätestab, kui kohus võtab vastu käesoleva paragrahvi lõikes 1 nimetatud tõendi, võib menetlusosaline taotleda, et kohus kuulaks tunnistajana või vande all üle isiku, kelle ütlusi või seletusi käesoleva paragrahvi lõikes 1 nimetatud tõend sisaldab. Kohus võib sellise taotluse jätta rahuldamata üksnes käesoleva seadustiku § 62 lõike 3 punktis 2 või lõikes 4 sätestatud juhul.
17.3.Kuna kaebaja põhjendab soovi vaadata asi läbi kohtuistungil üksnes sooviga küsitleda tunnistajaid, siis sõltub kohtuistungi korraldamise põhjendatus otseselt sellest, kas kaebaja soov tunnistajad üle kuulata on põhjendatud. See sõltub käesoleval juhtumil omakorda eelkõige kogutava tõendi tõenäolisest väärtusest. Kohus märgib, et kaebaja väide tunnistajate ülekuulamise vajaduse osas on jäänud abstraktseks. Kaebaja ei ole täpsustanud, millised konkreetsed maksuotsuses esitatud väited ja järeldused kavatseb kaebaja ümber lükata tunnistajate ütlustega.
17.4.Kohus leiab, et käesolevas juhtumis kogutud tõenditest nähtuv asjaolude kogum on piisavalt selge, et võimaldada kohtuasi lahendada. Käesoleva asja materjalide juures on ka maksutoimiku materjalid ja kriminaalmenetluse materjalid koos kaebaja poolt nimetatud tunnistajate ütlustega. Kohtu hinnangul ei ole täiendavalt nende tunnistajate ülekuulamine vajalik asja õigeks lahendamiseks. Kohtuasja lahendamisel tuleb vältida võimaluste piires tarbetuid ja asjas sisulist tähendust mitteomavaid menetlustoiminguid. Kaebaja sai võimaluse vastu vaielda vastustaja seisukohtadele ja esitada kõik omapoolsed seletused, mida ta pidas vajalikuks, ka kirjalikus menetluses. Kirjalik menetlus tagab käesoleval juhul asja lahendamise mõistliku aja jooksul ja väiksemate kuludega.
17.5.Kohtupraktikas on leitud, et põhiõigus kohtuistungile (PS § 24 lg-d 2 ja 3) on kahtlemata oluline põhiõigus, kuid see ei ole piiramatu. Üks oluline piirang on menetlusökonoomiast tulenev piirang, mis nõuab, et kohtusüsteem toimiks tõhusalt. Menetlusökonoomia on Riigikohus tunnistanud korduvalt põhiseaduslikku järku õigusväärtuseks.1 Käesoleval juhul soovib kaebaja kuulata üle 5 tunnistajat. Samas on kaebaja varasemas halduskohtumenetluse etapis loobunud nimetatud tunnistajate ülekuulamisest, ei ole esitanud vaidlusaluste tehingute
RKÜKo 3-1-3-10-02, p 9;, 3-3-1-33-11, p 26.2; 3-3-1-22-11, p 29.1; 3-1-1-18-12, p 42.
3-12-201
kohta ettevõtluses tavapärast dokumentatsiooni ning pakub ligemale kuusteist aastat peale vaidlusaluseid tehinguid kohtule täiendavaks tõendiks üksnes tunnistajate ütlusi.
17.6.Kohus leiab, et kaebaja kohtulikku ärakuulamisõigust ei riku kuidagi kirjalik menetlus. Kaebajal on alates maksumenetlusest olnud läbivalt esindaja. Kaebaja on korduvalt detailselt ja selgitanud oma seisukohti vaidlusaluste tehingute osas. Tõenäosus, et kõik või kasvõi mõni tunnistaja peale ligemale kuueteistkümne aasta möödumist mäletaks detailselt menetluse seisukohalt olulisi detaile üksikute tehingute kohta, on üsna väike. Näiteks kaebaja kunagine juhatuse liige R. Tamm väitis kriminaalasjas ja maksumenetluses ülekuulamisel, et tema ei mäleta tehingute osas asjaolusid.
17.7.Seega tuleks antud juhul kaebaja soovile vastu tulles kulutada suhteliselt suur hulk ressurssi kaheldava või olematu väärtusega tõendite kogumiseks. Kohus peab sellist lähenemist põhjendamatuks. Kokkuvõttes leiab kohus, et menetlusökonoomia õigustab käesoleval juhul kaebaja õigust kohtuistungile piiramist ning tunnistajate üle kuulamata jätmist. Käesoleva juhtumi tingimusi arvestades ei riku asja läbivaatamine kirjalikus menetluses seega kuidagi kaebaja protsessi põhiõigusi.
17.8.Lähtudes eeltoodust, jätab kohus kaebaja vastuväite kohtu tegevusele rahuldamata. II
18.Vaidlusaluse maksuotsuse kohaselt kohustas vastustaja tasuma kaebajat täiendavat käibemaksu summas 75 646, 65 eurot ja tulumaksu summas 151 032,74 eurot. Maksusummade määramise aluseks olid maksustamisperioodidel 1.02.2005-31.08.2006 kaebaja poolt kajastatud tehingud OÜ-ga Vetek. Maksuotsuse kohaselt on OÜ Vetek varifirma, kes väljastas kaebajaga väidetavate tehingute osas fiktiivsed arved ja koostas müügilepingud, seega kaebaja poolt deklareeritud tehingud ei ole reaalselt toimunud ning kaebaja oli sellest teadlik, kuid nii sisendkäibemaksu mahaarvamisel kui ka ettevõtluskuluna kajastanud oma raamatupidamises OÜ Vetek poolt tegelikkuses mittetoimunud tehingute eest esitatud arveid ning teinud väljamakseid OÜ Vetek pangakontole tegelikkuses mittetoimunud tehingute eest. Kuna kaebaja ei ole tegelikult OÜ-lt Vetek kaupu soetanud, puudub kaebajal seaduslik alus OÜ Vetek arvete alusel arvestada sisendkäibemaksu ning seda maha arvata tasumisele kuuluvast käibemaksusummast. Lisaks on leitud, et kaebaja poolt OÜ-le Vetek tehtud väljamakseid kogusummas 7 759 240, 05 krooni tuleb käsitleda tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 1 ja 2 kohaselt ettevõtlusega mitteseatud kuluna, mille osas puudub nõuetekohane algdokument ning mis kuulub seetõttu maksustamisele tulumaksuga. Samuti on kaebaja jätnud 2005-2006.a deklareerimata ja tasumata ettevõtlusega mitteseotud kuludelt tulumaksu summas 2 363 149 krooni (151 032, 74 eurot), millega on rikkunud TuMS § 51 lg-tes 1 ja 2 sätestatud kohustusi.
18.1.Võttes arvesse poolte seisukohti, vajab kohtu hinnangul kõigepealt tuvastamist, kas tehingud OÜ-ga Vetek on reaalselt toimunud. Tehingute tegeliku toimumise tuvastamine omab tähtsust nii käibemaksu kui ka tulumaksu määramise õiguspärasuse kontrollimisel.
18.2.Maksuotsuses tugines maksuhaldur muu hulgas kriminaalmenetlustes nr 06930000007 ja 11930000017 kogutud tõenditele (sh jälitustegevuse käigus saadud tõenditele). Kaebaja on esitanud halduskohtumenetluse käigus tõendite osas mitmeid vastuväiteid. Kaebaja väitis, et maksumenetluse käigus ei tohtinud kasutada kriminaalmenetluse raames kogutud tõendeid, kuna need tõendid ei ole läbinud kohtulikku kontrolli. Jälitustegevusega saadud tõendite
3-12-201
kasutamine on maksumenetluses keelatud. Vastustaja arvas, et kriminaalmenetluse raames saadud tõendite kasutamine on maksumenetluses võimalik.
18.3.Sellest tulenevalt hindab kohus, kas vastustaja oli õigustatud tuginema kriminaalmenetluses jälitustegevuse tulemusena saadud tõenditele kui ka muudele tõenditele.
19.Jälitustegevusega saadud tõendite kasutamine maksumenetluses Haldusasja materjalide kohaselt olid maksumenetluses kasutatud muu hulgas väljavõtteid salvestatud telefonikõnedest, 20.06.2011 jälitusprotokolli 27.06.2011 jälitusprotokolli (kriminaalasi nr 11930000017), salvestatud telefonikõnedest: raha liikumine OÜ Malereen Invest, OÜ Lecter pangakontodelt AS-le Tavid (t. lk 25-26). Maksumenetluse toimumise ajal kehtinud MKS § 59 kohaselt tõendid maksumenetluses on kõik asjas kogutud andmed, sealhulgas maksukohustuslaselt, kolmandalt isikult, riigi-, valla- või linnaasutuselt saadud teave, dokumendid, asjad, vaatluse teel tuvastatud asjaolud ning eksperdiarvamus. Riigikohus on leidnud, et maksumenetluses oli ja on lubatav kasutada jälitustoimingutega saadud teavet osas, milles see on esitatud, hinnatud ja kontrollitud kriminaalmenetluses, kusjuures tõendiks pole sellisel juhul jälitusprotokoll, vaid kohtuotsus kui dokumentaalne tõend.2 Jälitusprotokolle kasutamine tõenditena ei ole lubatud. 19.1.Eelnevat arvestades leiab kohus, et vastustajal puudus õigus tugineda maksumenetluses kriminaalmenetluse käigus jälitustegevusega saadud tõenditele.
20.Muud kriminaalmenetlusest saadud tõendid
20.1.Maksumenetluses on vastustaja tuginenud ka muudele kriminaalasjade nr 06930000007 ja 11930000017 käigus kogutud tõenditele. Nende hulgas on tunnistajate ülekuulamise, asjade ja elukohtade läbivaatamise protokollid jne. Kaebaja väitis, et neid tõendeid ei tohtinud samuti kasutada maksumenetluses, kuna neid ei ole hinnatud jõustunud kohtuotsusega.
20.2.Kõigepealt juhib kohus kaebaja tähelepanu asjaolule, et 3.01.2010 kirjaga andis Põhja Ringkonnaprokuratuur loa kriminaalasjas nr 06930000007 kogutud materjalide kasutamiseks kaebaja suhtes läbiviidavas maksumenetluses. Kriminaalasjade menetlus oli lõpetatud prokuratuuri määrusega. Seega, sisuliselt heidab kaebaja vastustustajale ette, et viimane tugines maksuotsuses lubamatutele tõenditele. Riigikohus on leidnud, et maksu- ja kriminaalmenetluses on võimalik vastastikku vahetada tõendusteavet ning kriminaalmenetluses kogutud tõendid võivad olla tõenditeks haldusmenetluses, kui nende tõendite lubatavust ei välista haldusmenetluse seadus või vastavat valdkonda reguleeriv muu menetlusseadus, näiteks maksukorralduse seadus.3 Kohtu hinnangul nende tõendite kasutamine nagu tunnistajate ülekuulamise, asjade ja elukohtade läbivaatamise protokollid ja nõudekirjad on lubatav nii HMS § 38 lg-ga 2 kui ka MKS § 59 lg-ga 1 ja MKS § 92 lg-ga 3.
20.3.Kaebaja leidis, et kriminaalmenetluse käigus tehtud vaatlus- ja läbiotsimisprotokollid ei oma mistahes tõenduslikku väärtust ilma selles nimetatud algdokumentideta. Kaebaja palus kohtul jätta need tõendid tähelepanuta. Kohus kaebajaga ei nõustu. Kohus selgitab, et kuigi eelpoolnimetatud tõendeid ei saa nimetada otsesteks tõenditeks (mis toimub üsna harva maksumenetluses) on need tõendid kasutatavad kui kaudsed tõendid koostoimes teiste
RKHKo 3-12-1360, p 23. RKHKo 3-3-1-9-15, p 15.
3-12-201
tõenditega nii maksumenetluses kui ka halduskohtumenetluses. Seadusest ja kohtupraktikast ei tulene, et nimetatud tõenditele viitamine oleks keelatud. Pelgalt see asjaolu, et kaebaja arvates on tõenditel väike tõenduslik väärtus või puudub üldse, ei tee neid tõendeid lubamatuks maksumenetluses. Kohus rõhutab, et lubatud tõendite osas on vastustajal lai kaalutlusruum selle kohta, millistele tõenditele tugineda maksumenetluses. Selline valikuvõimalus on ka kohtul. Seda kinnitas ka Riigikohus. Kaebaja ei ole vaielnud läbiotsimise käigus leitud esemete olemasolu vastu. Maksusotsuse kohaselt on maksuhaldur teinud läbiotsimise käigus kogutud tõenditest enda järeldused ja need järeldused on kajastatud maksuotsuses.
20.4.Eelnevast teeb kohus järelduse, et vastustaja oli õigus tugineda kriminaalmenetluses kogutud tõenditele.
21.Maksumenetluses esitamata jäetud tõendid Seonduvalt tõendite esitamisega halduskohtumenetluses märgib kohus, et vastustajal on menetluslik õigus vaielda kaebuses esitatud väidetele vastu ja kinnitada enda vastuväiteid asjakohaste tõenditega, mistõttu uute tõendite esitamine halduskohtumenetluses on tavapärane praktika. Oluline on aga see, et kaebaja saaks õigeaegselt nende tõenditega tutvuda ja esitada omakorda enda vastulaused vastustajaga mittenõustumise korral. Riigikohus on leidnud, et tõendi asjakohasust ei välista see, et maksuotsuse tegemisel sellele tõendile ei tuginetud. Haldusorgani võimalused haldusakti õiguspärasuse üle peetavas kohtumenetluses tõendeid esitada on piiratud üksnes kohtumenetluse reeglitega. Kohtumenetluses peab menetlusosaline tõendama neid asjaolusid, millele tuginevad tema väited (HKMS § 59 lg 1), esitades tõendid eelmenetluses või kohtu loal ka pärast seda tingimusel, et see ei põhjusta asja lahendamise viibimist (HKMS § 62 lg 1). Seega ei piira kohtumenetluse normid vaidluse lahendamiseks hindamisele tulevaid tõendeid vaid haldusmenetluses kogutud tõenditega ja maksuhaldur on vaba tõendama maksuotsuse asjaolusid kohtumenetluses uute tõenditega tingimusel, et tõendid esitatakse õigel ajal. Kohus ei ole viidanud sellele, et tõendid oleksid esitatud hilinemisega.4
22.Menetluslikud küsimused
22.1.Kaebaja väitis, et vastustaja jättis õigusvastaselt kaasamata maksumenetlusse Äriühingud OÜ Lecter ja OÜ Revolin ja OÜ Malereen. Teiste osaühingute kaasamata jätmise osas leiab kohus, et vastustaja ei ole rikkunud uurimisprintsiipi. Nende äriühingute esindajad olid ära kuulatud kriminaalmenetluse raames ja nende ütlustega on arvestatud maksumenetluses. Äriühingud OÜ Lecter ja OÜ Revolin ja OÜ Malereen Invest ei olnud kaebaja tehingupartneriteks. Samas ei puuduta vaidlusalune maksuotsus nimetatud äriühingute õigusi, seda enam olukorras, kus on tuvastatud, et tegemist on varifirmadega. Seega nende kaasamine maksumenetlusse ei olnud kohtu hinnangul vajalik. Järelikult ei pea kohus põhjendatuks kaebaja arvamust vastustaja poolt uurimisprintsiibi rikkumise kohta
22.2.Kaebaja väitis, et luba kasutada kriminaalmenetluse raames kogutud materjalid sai konkreetne maksuametnik, kuid materjale on kasutanud ka teised maksuametnikud. Kohus selgitab, et tegemist on asutuse sisepädevuse küsimusega, mille rikkumine ei puuduta vaidlusaluse haldusakti materiaalset õiguspärasust.
23.Tehingud OÜ-ga Vetek
RKHKo 3-12-1360, p 17.2.
3-12-201
23.1.Riigikohus on leidnud, kui jälitustoimingutega saadud andmeid ei võinud maksumenetluses kasutada, siis peab kohus kontrollima, kas vaidlustatud maksuotsus oleks põhjendatud ja õiguspärane jälitustoimingutega saadud andmeteta.5
23.2.Vaidlusaluse maksuotsuse kohaselt perioodil 01.02.2005-31.08.2006 raamatupidamise dokumentide kontrollimisel selgus, et kaebaja on OÜ Vetek rekvisiitidega arvetele märgitud summasid arvestanud ettevõtluse kuluna ja nende arvete alusel maha arvanud sisendkäibemaksu. Arvetes kajastatud tehingute sisu kohta on kaebaja ostnud OÜ-lt Vetek järgmised sõidukid: Arve nr 5-024 5-043 5-051
Kaeba nimetus Hummer MG 2000. a Kaater Crowline 270 Hummer MG 2000. a Kokku 2005. a Dallara F304 Opel Dallara F399 VW Chrusler Voyager GMC Savana Lexus GS430
23.3.Vaidlusaluses maksuotsuses on oluline kaal antud isikute (sh tunnistajate ütlustel) ja nende ühtelangevusel. Kohus leiab, et antud juhul sellise suure kaalu omistamine ütluste käigus saadud informatsioonile on põhjendatud.
23.4.Maksuhaldur on võtnud 26.01.2011 R. Tammelt suulised selgitused OÜ-ga Vetek tehingute osas. Poolte puudub vaidlus selle üle, et R. Tamm oli perioodil 01.02.200531.08.2006 kaebaja juhatuse liige. R. Tamme poolt antud ütluste kohaselt ei teadnud ta mitte ühegi sõiduki (sh ka kaatri) päritoluriiki (t. lk 16 pöördel). Samuti ei mäletanud R. Tamm, kes võttis sõidukid vastu ja toimetas kohale. Kohtu hinnangul on eluliselt usutav, et mõned tehingutega seotud detailid võivad aastate jooksul selle sooritajal ära ununeda, kuid siis on äärmiselt kahtlane, et ostja ei sõidukite ostmise kohta olulist informatsiooni nagu sõiduki päritoluriik ja ei mäleta, kuidas see tehing reaalselt toimus (kes võttis kauba vastu ja toimetas kohale jj). Ka kriminaalasja raames ülekuulamise käigus, mis toimus 28.04.2008 oskas R. Tamm sõidukite päritoluriigi kohta vastata vaid mõnede autode osas. Kohtu arvates on usutav, et sellise valikulise teadmise ja mäletamise põhjuseks oli see, et neid tehinguid tegelikult sellisel kujul ei toimunud.
23.5.OÜ Vetek juhatuse liige A. Kuusk on kriminaalasja ülekuulamisel sõnaselgelt öelnud, et tema ei tea kaebajast, aga samuti ka, OÜ-st Reivolin ja OÜ-st Malereen kui äriühingutest midagi ja tema pole nimetatud ühingutega mingeid tehinguid teinud. Kohus märgib, et A. Kuuski antud ütlused on vastuolus OÜ Vetek volituse alusel tegutsenud R. Säde ütlusega, kelle selgitusel tegelikult ei puutunud A. Kuusk OÜ Vetek igapäevase tegevusega kokku, mistõttu ei
RKHKo 3-3-1-9-15, p 11.
3-12-201
pruukinud ta teada nimetatud tehingutest ja tehingutega seotud äriühingutest. Selline R. Säde väide on kohtu jaoks usutav, kuna A. Kuusk on ise kinnitanud, et R. Säde oli ettevõtte OÜ Vetek tegelik omanik. A. Kuusk ei ole ettevõttesse OÜ Vetek raha panustanud. Seega, pelgalt tuginedes A. Kuuski poolt antud ütlusele ei ole kohtu hinnangul võimalik asuda seisukohale tehingute toimumise või mittetoimumise kohta.
23.6.R. Säde selgituste kohaselt pöördus kaebaja juhatuse liige OÜ Vetek esindaja R. Säde poole sooviga osta autosid (sh ka kaater). Seejärel küsis R. Säde maletootjatelt (OÜ Reivolin ja OÜ Malereen Invest) autode osas pakkumist. Maaletoojad esitasid OÜ-le Vetek mõned võimalikud variandid autodest ja OÜ Vetek omakorda edastas need variandid kaebajale, kes valis sealt välja konkreetse auto ja kandis auto maksumuse OÜ-le Vetek nimele, et viimane saaks autod maaletoojalt ära osta. Seejärel registreeriti auto OÜ Vetek nimele, viimane kontrollis autod ja kõrvaldas nende puudused oma kuludega, misjärel registreeriti auto kaebaja nimele. Komisjonitasu oli umbes 1% auto hinnast. Kohus leiab, et eelkirjeldatud asjaolusid sunnivad kahtlema tehingute reaalses toimumises eelkõige põhjusel, et OÜ Vetek komisjonitasuks oli vaid 1% auto hinnast, kuid OÜ Vetek kandis samal ajal enda nimele autode registreerimiskulud, aga samuti enda rahaliste vahendite arvel tegi autod korda. Kohtus leiab, et selline mudel ei ole OÜ-le Vetek majanduslikult kasumlik.
23.7.Kohus märgib täiendavalt, et R. Säde ütluste kohaselt kuuluvad tema, R. Tamm ja OÜ Reivolin ja OÜ Malereen Invest esindajad ühte tutvumisringkonda. Kaebaja ei ole selle vastu vaielnud ja pigem kinnitas seda. Eelnevat arvestades jääb arusaamatuks, miks kaebaja juhatuse liige R. Tamm ei ole pöördunud otse maaletoomisega tegelenud isikute poole.
23.8.Kohtu hinnangul R. Tamme käitumine väidetava sõidukite ostmise osas muutub veelgi ebausutavamaks, kui arvestada seda, et ta on enda sõbraks nimetanud T. Ildi (t. lk 17), kes elas tol ajal Saksamaal ja kes on toonud OÜ-le Vetek palju autosid. Juhul, kui R. Tammel oli selline kontakt olemas, siis oleks ta kohtu hinnangul pöördunud autode toomiseks otse T. Ildi poole, mitte aga lasknud autosid tuua selliselt, nagu kirjeldas OÜ Vetek esindaja R. Säde. Seega ei ole usutav, et kaebaja ka tegelikult nii käituks ja kandis sellega täiendavaid kulusid. Selline kaebaja käitumine muutub mõistetavaks, kui lähtuda sellest, et tehingutes osalenud isikute motiiviks polnud mitte sõidukite ost-müük sellisel viisil, nagu oli näidatud arvetel, vaid kaebajale maksueelise saamiseks tingimuste loomine (eeskätt sisendkäibemaksu mahaarvamise võimaluse saamine). Oluline on ka see, et R. Tamme kinnitusel on T. Ildi toonud OÜ-le Vetek palju autosid. Sellest saab kohtu arvates teha järelduse, et kõik auto tootmisega seotud isikud olid omavahel seotud ning seda arvestades on äärmiselt ebausutav, et autode toomine toimus mitme äriühingu vahendusel.
23.9.Samas nõustub kohus maksuhalduriga selles, et R. Sädelt läbiotsimise käigus ära võetud dokumentides olevad vastuolud ja ebatäpsused viitavad sellele, et arved ja ostu-müügilepingud koostati formaalselt, sest tegelikke ostu-müügitehinguid nende alusel ei ole reaalselt toimunud.
23.10.Tehingute usutavusele hinnangu andmisel on oluline kohtu hinnangul ka see, et OÜ-de Malereen Invest ja Vetek, aga samuti OÜ-de Reivolin ja Lecter esineb palju tunnuseid, mis viitavad, et need olid fiktiivsed äriühingud ehk variühingud, kellel tegelik majandustegevus puudus ning kelle tegutsemise eesmärk oligi vaid teistele äriühingutele alusetult sisendkäibemaksu mahaarvamise ja ettevõtlusest raha maksuvabalt väljaviimise võimaluse loomine. Sellele viitab rahade liikumine läbi nende äriühingute. Nimelt OÜ Vetek, OÜ Malereen Invest, OÜ Lector ja OÜ Reivolin pangakontodest nähtub, et ettevõtete rahade liikumine keti kaudu ei vasta tavapärasele majandustegevusele, kuna kontole laekuvad summad
3-12-201
võetakse pangaautomaatidest ja pangakontoritest koheselt sularahas välja või kantakse AS Tavid pangakontodele, kust samuti võetakse raha välja. Näiteks OÜ-lt Tamme auto arvete 6014 ja 6-015 alusel laekunud raha kokku summas 1850 240,00 krooni OÜ Vetek arvelduskontole kanti edasi summas 1831 700,00 krooni OÜ Malereen Invest arvelduskontole. OÜ Malereen Invest arvelduskontolt võeti välja sularahas 3.03.2006 saja krooni kaupa 10 000 krooni ja 6.03.2006 kümne tuhande krooni kaupa 58 000 krooni. Ülejäänud raha summas 1 648, 42 krooni kanti OÜ Malereen Invest arvelduskontolt edasi AS Tavid arvelduskontole, kus vahetati ja võeti valuutas välja.
23.11.Kohus on seisukohal, et kirjeldatud isikute omavahelist seost ning koostööd alusetu maksueelise saamisel kinnitab ka see, et samade isikute osalusel korraldatud tehingute skeemiga seoses on tehtud ka teisi maksuotsuseid ning kohtumenetluses on need maksuotsused on kehtima jäänud. Tartu Ringkonnakohtu 15.05.2015 otsusest haldusasjas 3-12-1363 nähtub, et seal oli väidetavalt kaupu ostnud äriühingu juhatuse liikmeks R. Tamm ning kaupa müünud äriühinguteks OÜ-d Malereen Invest ja Vetek (juhatuse liikmed G. Mauer ja R. Säde, vt otsuse p 1) ja tehingutega oli samuti seotud I. Soom (vt otsuse p 17). Tartu Ringkonnakohtu 9.05.2019 otsus asjas 3-12-1360, kus jõudis kohus kindla järelduseni, et käesolevaga asjaga võrreldes varasemal ja hilisemal perioodil ei ole kaebaja ja OÜ Vetek vahelisi tehinguid tegelikult toimunud. Riigikohus on varasemalt käseolevat vaidlust lahendades selgitanud, et sellele kohtuotsusele saab asja lahendites tugineda.6
23.12.Eelnevalt arvestades leiab kohus, et kuivõrd viidatud kohtuasjas on kindlaks tehtud, et nimetatud isikud tegid koostööd võltsarvete esitamiseks ning ostja juhatuse liige R. Tamm suhtes tehtud maksu määramise otsused on õiguspärased, siis ka käesolevas asjas kinnitab see arvamust, et vaidluse all olevate tehingute puhul koostasid tehingutega seotud isikud arveid kaebajale alusetu maksueelise saamiseks ning tegelikult tehinguid aset ei leidnud. Hinnates kõiki tõendeid kogumis on kohtu arvates ka käesolevas asjas aluseks olevates tehingutes käitunud samad isikud tehinguid tehes eesmärgiga saada kaebajale alusetu maksueelise. Seega nõustub kohus vastustajaga, et tehingud OÜ-ga Vetek ei ole toimunud.
24.Käibemaks
24.1.Kõigepealt märgib kohus, et pooled vaidlevad käibemaksu määramise üle, kuid mitte selle suuruse üle. Vaidlusaluse otsuse kohaselt, kuna kaebaja ei ole tegelikult OÜ-lt Vetek kaupu soetanud, rikkus ta käibemaksuseaduse (KMS) § 24 ja 38 sätteid. Kohus on seisukohal, et käibemaksu tasumise kohustus oli kaebajale määratud õiguspäraselt. Riigikohtu järjepideva praktika kohaselt käibemaksuga maksustamise juhtudel, kus vaidlus kauba või teenuse olemasolu üle puudub, kaup on reaalselt olemas ja teenust on osutatud, kuid seda ei saadud arvel märgitud registreeritud käibemaksukohustuslaselt, kuulub tõendamisele ka ostja pahausksus. Kui ostja on käitunud heauskselt, siis puudub alus piirata ostjal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust.7
24.2.Arvestades ülal kirjeldatud isikutevahelisi kauaaegseid sidemeid ning koostööd tegelikkusele mittevastavate arvete esitamisel, on ilmne, et kaebaja oli tegelikult tehingute tegelikust asjaoludest teadlik. Kaebaja teadis, et arvetel näidatud isik ei olnud tegelikult kauba müüjaks. Seega leiab kohus, et on tõendatud kaebaja teadlikkus tehingute tegelikust mittetoimumisest ka ilma selleta, et arvestatud oleksid kriminaalmenetluses jälitustoimingute tulemusena saadud tõendid.
RKHK 8.11.2017 otsus asjas nr 3-12-1360 ja 21.11.2018 otsus samas asjas p 26. RKHKo 3-3-1-73-10 p 13.
3-12-201
24.3.Kohus rõhutab, et analoogses olukorras leidis Riigikohus, et käibemaksu määramine kaebajale (ostjale) oli õiguspärane. Käibemaksu määramise osas olukorras, kus ostja pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga, kuid samas on alust eeldada, et kaup on siiski soetatud ja selle eest on makstud, ei pidanud Riigikohus vajalikuks lähtuda ei MKS § 83 lg-st 4 ega §-st 94. Seega on ka halduskohtul alus arvata, et määravaks on antud juhul see tuvastatud asjaolu, et kaebaja tegelikult ei saanud kaupa arvetel märgitud registreeritud käibemaksukohustuslaselt ehk OÜ-lt Vetek. Seega puudus antud juhul kaebajal õigus arvata eeltoodud tehingutelt maha sisendkäibemaks MKS § 57 lg 1 ja 3, § 85 lg 4, § 92 lg 1 p 2, § 95 lg 1, § 98 lg 1, § 99 lg 1 p 3 ja 5 ning KMS § 24 lg 1, § 29 lg 1 ja lg 3 p 1, § 31 lg 1 ja § 38 lg 1 alusel. Nimetatud norme on refereeritud vaidlusaluses maksuotsuses ja kohus ei pea vajalikuks hakata neid siinkohal üle kordama.
24.4.Kohus märgib täiendavalt, et antud juhul ei ole väga oluline see, kas OÜ Vetek käibemaksukohuslasena tasus riigile käibemaksu või mitte. Riigikohus on leidnud, et näiliku tehingu puhul on lepingupooltel jätkuvalt õigus tagastada tehingu alusel saadu, samuti on müüjal õigus tühistada väljastatud arve ning tal tekib arvel näidatud käibemaksu osas riigi vastu tagastusnõue.8 Seega ei ole ostjal näiliku tehingu alusel müüjal tasutud käibemaksu osas sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust.9 Kohus märgib, et maksuotsuse väljastamise seisuga oli OÜ Vetek tegutsev äriühing, mistõttu puudus vastustajal kohustus kaaluda erandlikke asjaolusid.10 Käibemaksu määramine hindamise teel, kui kaup on olemas, kuid kauba tegelik müüja pole teada, ei ole võimalik.11 Kokkuvõttes leiab kohus, et vaidlusalune maksuotsus käibemaksu määramise osas on piisavalt põhjendatud. Maksuotsus sisaldab formaalsetele nõuetele vastavat põhjendust ka siis, kui selles esitatud jälitustoimingutega kogutud andmeid mitte arvestada, kuna selles esitatud asjaolud on sobilikud maksuotsuse põhjendamiseks. Seega vastab Maksu- ja Tolliameti 30.12.2011 maksuotsuse nr 12.2-3/036191-21 käibemaksu määramise osas HMS §-s 54 ka § 56 lg-tes 1 ja 2 sätestatud nõudetele eht tegemist on nii formaalselt kui materiaalselt õiguspärase haldusaktiga.
25.Tulumaks
25.1.Vaidlusaluse otsuse kohaselt kohustati kaebajat tasuma tulumaksu summas 151 032,74 eurot, kuna leiti, et kaebaja poolt OÜ-le Vetek tehtud väljamakseid kogusummas 7 759 240, 05 krooni tuleb käsitleda tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 1 ja 2 kohaselt ettevõtlusega mitteseotud kuluna, mille osas puudub nõuetekohane algdokument. Täpsemalt viitas vastustaja 30.12.2011 kehtinud TuM § 51 lg-le 1 ja 2 p-le 3, mille kohaselt maksab residendist äriühing tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, välja arvatud, kui nendelt kuludelt on tasutud tulumaks vastavalt käesoleva seaduse §-dele 48–50. Ettevõtlusega mitteseotud kulu lõike 1 tähenduses on väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument.
25.2.Kohus selgitab, et lähtudes siseriiklikust kohtupraktikast on tulumaksu määramise osas olukord veidi teine. Tulenevalt Riigikohtu järjepidevast praktikast on tulumaksuga maksustamise seisukohalt ka oluline, kas ostja teadis või pidi teadma, et arvel märgitud müüja on variisik, kes tegelikult ei saanud vastavat kaupa talle müüa. Kui ostja teadis või pidi teadma, et müüjana esineb variisik, siis toob see asjaolu üldjuhul kaasa tulumaksu määramise TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel, kui
RKHKo 3-3-1-46-11, p 21 RKHKo 3-3-1-46-11, p 21
RKHKo 3-3-1-46-11, p 22.
RKHKo 3-3-1-50-04, p 16.
3-12-201
aga ostja ei teadnud ega pidanudki nimetatud asjaolust teadma, puudub tulumaksu määramiseks alus.12 Juhul, kui äriühing on soetanud kaupa isikult, kes pole tegelik müüja ja äriühing pidi sellest teadma, kuid samas on alust eeldada, et kaup on siiski soetatud ja selle eest on makstud, siis hindamise eesmärk on selgitada välja, kui palju pidi äriühing maksma olemasoleva ja ettevõtluses kasutatava kauba soetamise eest. Hindamine on vajalik eelkõige selliste kaupade puhul, mille osas on mõistlik eeldada, et äriühing ei ole seda kaupa ise valmistanud ega tasuta saanud.
25.3.Haldusasja materjalide kohaselt oli vastustaja arvamusel, kuna kaebaja sai arvetes näidatud autod ja kaatri endale kätte ja mitte tasuta, siis on alus vaidlusaluse maksuotsusega määratud tulumaksusumma vähendamiseks. Vastustaja oli nõus tulumaksu vähendamiseks 112 975,01 euro võrra. (s.o 151 032,74-38057,73). Sellest tulenevalt puudub poolte vahel vaidlus selle üle, et tegelikult sai kaebaja arvetes näidatud autod ja kaatri enda valdusse ja tasus nimetatud kauba eest, mistõttu on antud juhul asjakohane eelpool kirjeldatud Riigikohtu seisukoht ehk vastustajal esines vajadus määrata tulumaksu tasumise kohustuse hindamise teel.
25.4.Tulumaksu määramine hindamise teel on tulenevalt MKS § 94 lg-st 1 kaalutlusotsus. MKS § 12 alusel teostab maksuhaldur kaalutlusõigust kooskõlas õiguse üldpõhimõtetega, arvestades olulisi asjaolusid ja kaaludes põhjendatud huve. Riigikohtu Halduskolleegium selgitas, et MKS § 94 lg 1 sõnastus "maksuhaldur võib" ei tähenda maksuhalduri õigust teha suvaotsus, vaid eeskätt pädevust ja volitust otsustada maksusumma määramine mitte üksnes dokumentaalsete tõendite ja täpsete andmete alusel, vaid ka hindamise teel. Maksuhaldur peab kaaluma, kas hindamine on vajalik ja lubatud. Kui hindamine on vajalik ja lubatud, on maksuhaldur kohustatud tuvastama tasumisele kuuluva maksusumma määramise aluseks olevad asjaolud hindamise teel. Samas otsuses rõhutas kolleegium, et maksuhalduri poolt hindamise kasutamine ei tohi viia olukorrani, kus maksukohustuslasel on kasulik oma kohustusi eirata. Hindamise vajalikkuse üle otsustamisel tuleb lähtuda põhimõttest, et maksustamine ei tohi omandada karistuslikku iseloomu sellest hoolimata, et maksukohustuslane on jätnud hoolsuskohustuse täitmata, samuti MKS § 11 lg-st 1 ja § 92 lg-st 3. Kuna vaidlusalustele tehingutele vastav kaup on kaebajal olemas ja ebamõistlik on eeldada, et see on saadud tasuta, siis on tulumaksukohustuse väljaselgitamisel oluline tuvastada nimetatud kauba eest makstud tasu tegelik suurus. Kauba eest makstud tasu arvestamata jätmine suurendab põhjendamatult ja olulises määras tulumaksukohustust. MKS § 83 lg 1 alusel tuleb ka seaduse või heade kommetega vastuolus olevat tehingut maksustada võrdväärselt õiguspärast tehinguga. Kohus ei saa maksuhalduri asemel nimetatud kaalumist teostada ega maksusummat hindamise teel määrata.13
25.5.Maksumenetluses ei ole vastustaja kaalutlenud tulumaksu määramist hindamise teel, millega rikkus HMS § 4 lg 2, § 56 lg 3 aga samuti MKS § 11 lg 1, § 12 ja § 94 lg 1, mistõttu nimetatud osas ei vasta Maksu- ja Tolliameti 30.12.2011 maksuotsuse nr 12.2-3/036191-21 tulumaksu määramise osas HMS §-s 54 sätestatud nõudetele ehk tegemist on materiaalselt õigusvastase haldusaktiga. Samas nähtuvalt vastustaja poolt kohtule esitatud hilisematest menetlusdokumentidest ei ole vastustaja vaidlusaluse maksuotsuse tulumaksu osas kehtetuks tunnistanud ega võtnud kaebuse vastavas osas sõnaselgelt õigeks. Järelikult on tegemist endiselt kehtiva ja täitmiseks kuuluva haldusaktiga (HMS § 60 lg-d 1 ja 2), sh ka tulumaksu tasumise osas, mis kohtu hinnangul on materiaalselt õigusvastane.
RKHKo 3-3-1-60-11, p 24. RKHKo 3-3-1-60-11 p-d 38, 40 ja 44.
3-12-201
26.Aegumine
26.1.Kohus on seisukohal, et kaebaja arvamus maksusumma määramise aegumise kohta on põhjendamata. Nimelt sätestas alates 2005. a kui ka vaidlusaluse maksuotsuse langetamise ajal MKS § 98 lg 1, et maksusumma määramise aegumistähtaeg on kolm aastat. Aegumistähtaeg algab selle maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast, mida ei esitatud või milles esitatud andmete alusel maksusumma valesti arvutati. MKS § 99 lg 1 p-de 2 ja 5 kohaselt peatub maksusumma määramise aegumine maksuotsuse vaidlustamise ajaks kuni selles asjas tehtud lõpliku lahendi jõustumiseni ja kriminaalmenetluse alustamise päevast kuni kohtuotsuse jõustumiseni või kriminaalmenetluse lõpetamise päevani.
26.2.Kohus tegi kindlaks, et antud juhul hakkas MKS § 98 lg-s 1 nimetatud tähtaeg kulgema vähemalt alates 2005. a märtsist ja peatus 12.01.2006 ehk ajal, millal alustati kaebaja suhtes kriminaalmenetlust. Kriminaalmenetlus lõpetati 4.07.2011 Põhja Ringkonnaprokuratuuri määrusega. Seega, perioodil 12.01.2006-4.07.2011 oli maksusumma määramise tähtaeg peatatud. Kohus ei nõustu kaebaja poolt MKS § 99 lg 2 p-le 5 antud tõlgendusega, et maksusumma määramise aegumine peatub vaid selle hetkeni, millal lõpeb mõistliku kriminaalmenetluse aeg. Sellist tõlgendamist ei toeta mitte ühtegi õigusnormide tõlgendamise viis (grammatiline, loogiline, süstemaatiline ja ajalooline) aga samuti ka õiguskirjandus ja kohtupraktika. Kohus ei näe ka MKS § 99 lg 2 p-s 5 sätestatu osas vastuollu põhiseadusega. Sellest tulenevalt leiab kohus, et maksusumma määramine vaidlusaluse maksuotsusega oli MKS § 98 lg-s 1 sätestatud tähtaja jooksul.
26.3.Pidades silmas eelpoolnimetatut ja juhindudes MKS § 99 lg 1 p-st 2, peab kohus vajalikuks juhtida ka vastustaja tähelepanu sellele, et maksusumma määramise aegumine peatus ka maksuotsuse vaidlustamise ajaks kuni käesoleva otsuse jõustumiseni. Seega kohtu hinnangul on vastustajal võimalik kontrollimenetlust korrata, kaaludes seejuures maksusumma määramist hindamise teel, ja teha võimaluse ja vajaduse korral uus maksuotsus tulumaksu määramiseks. Lähtudes eeltoodust ja juhindudes HKMS § 5 lg 1 p-st 1 tühistab halduskohus Maksu- ja Tolliameti 30.12.2011 maksuotsuse nr 12.2-3/036191-21 tulumaksu määramise osas summas 151 032, 72 eurot. Muus osas jätab kohus kaebuse rahuldamata. III
27.HKMS § 108 lg 1 sätestab, et menetluskulud kannab pool, kelle kahjuks otsus tehti. Sama paragrahvi lg 2 kohaselt jagatakse kaebuse osalise rahuldamise korral menetluskulud proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega. Riigikohtu Halduskolleegiumi järjekindla praktika kohaselt tuleb maksuasjades kaebuse rahuldamise proportsiooni määramisel lähtuda nõuete suurusest, mitte arvust.
27.1.Kohus rahuldas kaebuse osaliselt. Kaebaja vaidlustas maksuotsuse, millega määrati talle käibemaksu tasumise kohustus summas 75 646, 65 eurot ja tulumaksu tasumise kohustus summas 151 032, 74 eurot. Seega, kui jagada proportsioonideks arvestades kaebajale määratud rahalist kohustust kogusummas 226 679,39 eurot (s.o 75 646, 65+151 032, 74), oli kaebus rahuldatud 66,63% ulatuses. Seega saab kohus välja mõista vastustajalt kaebaja poolt põhjendatud ja vajalikud menetluskulud eelnevalt tuvastatud proportsioonis ehk 66,63% ulatuses.
27.2.Järgmisena hindab kohus menetluskulude lubatavust, vajalikkust ja põhjendatavust käesolevas haldusasjas. HKMS § 109 lg 1 sätestab, et menetluskulude väljamõistmiseks
3-12-201
esitatakse kohtule enne kohtuvaidlusi menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid. Kuludokumendid, mis seonduvad osalemisega kohtuistungil, kus lõpetati asja arutamine, samuti selliste kulude nimekiri, esitatakse kohtule hiljemalt kolme tööpäeva jooksul pärast istungi lõppu. Kirjalikus menetluses esitatakse menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid kohtu poolt määratud tähtaja jooksul. Kuludokumentide ja menetluskulude nimekirja esitamata jätmise korral menetluskulusid välja ei mõisteta. Sama paragrahvi lg 6 sätestab, et kohus mõistab välja üksnes vajalikud ja põhjendatud menetluskulud.
27.3.Riigikohus on leidnud, et menetluskulude jaotamisel ja väljamõistmisel tuleb esmalt välja selgitada kantud menetluskulude koosseis ja ulatus, siis tuleb otsustada, millised kantud menetluskuludest on vajalikud ja põhjendatud, eristades seejuures lõivukulusid, ning seejärel tuleb jaotada need menetluskulud proportsionaalselt kaebuse rahuldamise ulatusega.14
27.4.Kohtuotsuse avalikustamise kuupäeva seisuga oli kaebaja esitanud kohtule menetluskulude nimekirja ja kuludokumendid, mille kohaselt on kaebajal käeolevas halduskohtumenetluses tekkinud menetluskuludeks kokku 3780 eurot (arve nr 20202209 väljastamise kuupäev 14.06.2021 ja arve nr 20202315, väljastamise kuupäev 22.07.2021). Viimase arvega tõendas kaebaja temal esinenud menetluskulud seonduvalt 22.07.2021 kohtule esitatud seisukohaga. Kaebaja poolt esitatud menetluskulude nimekirjadest ei ole näha kaebuse esitamise eest riigilõivu tasumise näol kantud menetluskulu. Kuivõrd on kohtule seonduvalt riigilõivuga olukord selge (kaebaja tasus kaebuse eest riigilõivu summas ja selle laekumine on kohtu poolt kontrollitud) lisandub ka 3780 eurole menetluskulu seonduvalt riigilõivu tasumisega summas 971 eurot. Seega moodustavad kaebaja menetluskulud käesolevas asjas kokku 4751 eurot.
27.5.Kohus tutvus haldusasja materjalidega ja on seisukohal, et kaebaja põhjendatuks menetluskuludeks saab pidada summa 3000 eurot ja riigilõivu 971 eurot. Kohus selgitab, et halduskohtumenetluses on kaebaja korduvalt edastanud kohtule seisukohti, kus kordas varem esitatud väiteid eriti tõendite lubatavuse ja maksusumma määramise aegumise osas.
27.6.Lähtudes eeltoodust, mõistab kohus vastustajalt kaebaja kasuks välja 3971 eurost 66,63/% ehk 2645,88 eurot. Ülejäänud menetluskulud jäävad kaebaja enda kanda.
/allkirjastatud digitaalselt/ Kohtuotsus jõustus osaliselt Riigikohtu 20.11.2023 kohtuotsusega nr 3-12-201 Resolutsioon:
1.Keelduda kaebuse muutmise vastuvõtmisest.
2.Rahuldada kassatsioonkaebus osaliselt.
3.Tühistada Tartu Ringkonnakohtu 20. oktoobri 2022. a otsus osas, milles apellatsioonkaebus jäi menetluskulude väljamõistmist puudutavas osas rahuldamata, ja Tartu Halduskohtu 30. juuli 2021. a otsuse resolutsiooni punktid 5 ja 6.
4.Teha tühistatud osas uus otsus, millega mõista Maksu- ja Tolliametilt kaebaja kasuks välja menetluskulud 13 085 eurot.
RKHKo 3-3-1-17-11, p 13.
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.