Tartu Ringkonnakohus Tiina Pappel, Einar Vene ja Tanel Saar 20. detsember 2022, Tartu 3-21-64
Haldusasi
Silver Pärnamäe kaebus Maksu- ja Tolliameti 22. oktoobri 2020. a vastutusotsuse nr 13-7/01033-11 tühistamiseks.
Vaidlustatud kohtulahend Menetluse alus ringkonnakohtus Asja läbivaatamine Menetlusosalised
Tartu Halduskohtu 24. jaanuari 2022. a otsus Silver Pärnamäe apellatsioonkaebus Kirjalik menetlus Kaebaja/apellant Silver Pärnamäe esindaja Vello Luik Vastustaja Maksu- ja Tolliamet esindaja Karin Kask
RESOLUTSIOON
1.Jätta Silver Pärnamäe apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tartu Halduskohtu
24.jaanuari 2022. a otsus muutmata.
2.Jätta rahuldamata kaebaja taotlus Euroopa Kohtult eelotsuse küsimiseks.
4.Jätta kaebaja apellatsioonimenetluse kulud tema enda kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest. Kassatsioonkaebuse esitamise viimane päev on 19. jaanuar 2023.
1.22. oktoobri 2020. a vastutusotsusega nr 13-7/01033-11 kohustas Maksu- ja Tolliamet (MTA) Silver Pärnamäed tasuma solidaarselt OÜ-ga LivoviL maksuvõla 103 696,55 eurot.
2.Pärast edutut vaidemenetlust esitas kaebaja esitas 11. jaanuaril 2021 Tartu Halduskohtule kaebuse MTA 22. oktoobri 2020. a vastutusotsuse nr 13-7/01033-11 tühistamiseks. Kaebuse kohaselt on maksuhaldur läbi viinud karistusõigusliku iseloomuga menetluse, milles on rikutud kaebaja õigusi. Vastustaja jättis vastutusotsuse andmisel olulised asjaolud välja selgitamata, ei selgitanud kaebajale tema õigusi ega tutvustanud asjas kogutud tõendeid ning
jättis tagamata kaebaja menetluslikud õigused, eelkõige enese mittesüüstamise privileegi ja tõendite esitamise õiguse.
3.Maksuhaldur vaidles kaebusele vastu ja palus jätta see rahuldamata. MTA selgitas, et vastutusotsuse sisuks ei ole juhatuse liikme karistamine rikkumise eest, vaid äriühingu maksuvõla sissenõudmine. Kaebajale on tema õigused teatavaks tehtud juba vastutusmenetluse alustamisel ja lisaks veel 5. mai 2010 kirjaga vastuseks kaebaja taotlusele õiguste ja kohustuste täiendavaks selgitamiseks. OÜ LivoviL suhtes läbiviidud maksumenetluse materjalid on kaebajale edastatud ning tal on olnud võimalik nendega tutvuda. Ta sai nendega tutvuda ka juba maksumenetluses äriühingu juhatuse liikmena. Kolmandatelt isikutelt saadud teavet avaldas MTA mahus, mis on vahetult seotud OÜ LivoviL maksukohustusega ja mis mõjutab viimase maksukohustust. OÜ LivoviL maksuotsus on läbinud kohtuliku kontrolli. Kaebaja ei ole esitanud mingeid uusi tõendeid või asjaolusid, mis annaks aluse OÜ LivoviL maksumenetluses tuvastatud asjaolude, maksuotsuse ja jõustunud kohtulahendi kahtluse alla seadmiseks. Täidetud on kaebaja suhtes vastutusotsuse tegemise eeldused. Kuna OÜ LivoviL teadlikult kasutas tegelikkusele mittevastavaid andmeid kajastavaid dokumente oma raamatupidamises ja viis vahendeid äriühingust välja, siis kaebaja maksuvõla tekkimisega seotud tegevus äriühingu juhatuse ainuliikmena oli tahtlik.
HALDUSKOHTU PÕHJENDUSED
4.24. jaanuari 2022. a otsusega jättis halduskohus kaebuse rahuldamata.
5.Otsuse põhjenduste kohaselt määras MTA OÜ-le LivoviL 5. oktoobri 2016. a maksuotsusega nr 12.2-3/036808-12 täiendavalt tasumisele maksukohustused kokku 101 209,21 eurot (sh tööjõumaksud- ja maksed 67 594,14 eurot, käibemaks 23 789,11 eurot, tulumaks ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt 9825,96 eurot). Maksukohustuse määramise tingis see, et kaebaja OÜ LivoviL juhatuse ainuliikmeks olemise ajal: 1) deklareeris sisendkäibemaksu hulgas alusetult Personal2Go OÜ poolt väljastatud arvetel märgitud käibemaksu 10 471,88 eurot ja Fox Trading OÜ (kustutatud) poolt väljastatud arvetel märgitud käibemaksu 13 317,23 eurot; 2) november 2015 kuni märts 2016 (k.a) jättis tulu- ja sotsiaalmaksu, kohustusliku kogumispensioni ja töötuskindlustusmakse deklaratsioonidel kajastamata töötajatele EUROCREDIT OÜ ja Fox Trading OÜ (kustutatud) pangakontode kaudu makstud töötasud; 3) jättis deklareerimata ning tasumata tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt 9825,96 eurot. Tartu Halduskohus jättis 5. mai 2017. a otsusega asjas nr 3-16-2221 rahuldamata OÜ LivoviL kaebuse maksuotsuse tühistamiseks. Kohtuotsus jõustus 6. oktoobril 2017. Kohus leidis, et OÜ-te Personal2Go ja Fox Trading (kustutatud) arvetel märgitud tööjõu rentimist ei toimunud, tegemist oli kaebaja enda töötajatega ning fiktiivsete arvete esitamine osaühingute vahendusel toimus ainult maksueelise saamise eesmärgil. Kaebaja äriühingu juhatuse liikmena oli teadlik, et tehingute tegelik teine pool ei ole arvetel näidatud isik. Kuna kaebaja teadis tehingu tegelikest asjaoludest, kuid kajastas dokumente maksukohustust vähendavana, on tegemist ostja pahausksusega. Kaebaja ei ole esitanud uusi tõendeid või asjaolusid, mis annaks aluse OÜ LivoviL maksumenetluses tuvastatud asjaolude, maksuotsuse ja jõustunud kohtulahendi kahtluse alla seadmiseks. Kohtuistungil kaebaja ja tunnistaja T. Raatsin ei ole maksuhalduri poolt tuvastatut ümber lükanud. Tunnistaja ei suutnud veenvalt põhjendada, et äriühingule võiks majanduslikult kasulik olla olukord, kus ta rendib iseenda töötajaid teise äriühingu kaudu, makstes rentimise eest renditasu.
6.Asjas ei esine maksukorralduse seaduse (MKS) § 96 lg-s 6 nimetatud aluseid, mis oleksid välistanud vastutusotsuse tegemise. Kaebaja oli äriühingu ainus juhatuse liige ning seega oli ta ainuisikuliselt vastutav kõigi juhatuse liikmeks olekuga kaasnevate kohustuste õigeaegse täitmise eest (MKS § 8 lg 1). Asjaoludest tulenevalt rikkus kaebaja kohustusi tahtlikult ja kajastas OÜ LivoviL raamatupidamises valeandmeid. Kui kaebaja poleks teinud ettevõtlusega mitteseotud kulutusi 39 303,75 eurot, oleks OÜ-l LivoviL olnud rahalisi vahendeid deklareeritud maksukohustuste tasumiseks. Rahaliste vahendite väljaviimise eesmärgil tehtud tehing saab olla vaid tahtlik.
7.Maksustamine ei eelda isikult süüteo toimepanemist. Vastutusotsuse sisuks ei ole äriühingu juhatuse liikme karistamine rikkumise eest. Tegemist on juriidilise isiku juhtorgani liikme poolt võlausaldajale tekitatud kahju hüvitamise tavapärase tsiviilõigusliku normistiku analoogiga maksuõigussuhetes. Kaebaja viidatud Euroopa Inimõiguste Kohtu (EIK) poolt kohtuasjas Engel jt vs Holland välja töötatud kriteeriume rakendades ei ole vastutusmenetlusel ega vastutusotsusel kriminaalõiguslikku iseloomu. Vastutusotsusega sissenõutav summa piirdub tasumata maksuvõla summaga, sellele ei lisandu täiendavaid summasid või lisakohustusi. Kaebajalt pole vastutusotsusega intressi tasumist nõutud. Maksumenetluses on isikul õigus keelduda maksuhaldurile teabe ja dokumentide andmisest küsimustes, millele vastamine tähendaks enda või lähedase õigusrikkumises süüditunnistamist. See õigus ei saa aga seonduda konkreetsete asjaoludega seostamata kartusega, et süüteomenetlust võidakse alustada. Käesoleval juhul ei saa kaebaja teabe ja dokumentide andmisest hoidumist õigustada süüteomenetluse alustamise kartusega, kuna on ilmne, et tegelikkusele vastavate andmete esitamine ei saanud tingida süüteomenetluse alustamist. Kaasaaitamiskohustuse rikkumisest saab järeldada, et kaebajal ei olnud vastutusmenetluses esitada selgitusi ja tõendeid, mis annaks aluse maksukohustust vähendada. See muudab ühtlasi väheveenvaks kaebaja kohtumenetluses esitatud väited maksusumma määramise põhjendamatuse kohta, sh vaidlusaluste tehingute toimumise kohta.
8.MTA 2. aprilli 2020. a korralduse lisana on kaebajale edastatud tema õigusi ja kohustusi tutvustav dokument. Samuti on MTA vastanud kaebaja taotlusele tema õiguste täiendavaks selgitamiseks. MTA ei jätnud vastamata ühelegi vastutusmenetluse seisukohast olulisele küsimusele ning täitis oma selgitamiskohustuse piisaval määral. MTA-l ei olnud kohustust tutvustada kaebajale kõiki erinevates OÜ LivoviL lepingupartnerite suhtes läbi viidud maksumenetlustes kogutud materjale. Kõik OÜ Livovil suhtes läbi viidud maksumenetluse materjalid, millele maksuhaldur on OÜ Livovil suhtes maksuotsuse tegemisel ja kaebaja suhtes vaidlustatava vastutusotsuse tegemisel tuginenud, on MTA kaebajale edastanud ning kaebajal on olnud võimalik nendega tutvuda.
MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED RINGKONNAKOHTUS
9.Kaebaja esitas apellatsioonkaebuse, milles taotleb Tartu Halduskohtu 24. jaanuari 2022. a otsuse tühistamist ja uue otsuse tegemist, millega kaebus rahuldada. Apellatsioonkaebuse põhjenduste kohaselt on vastutusotsus õigusvastane, kuna vastutusotsuse menetluses ei ole tagatud kaebaja õiguste kaitset. Vastutusotsuse menetlus on kriminaalõigusliku iseloomuga menetlus tulenevalt kriminaalmenetluse kohustuslikkuse põhimõtte piiranguteta toimimise printsiibist ja Engeli kriteeriumitest.
Kaebaja esitas MTA-le taotluse, kus soovis selgust oma õiguste osas. MTA küll vastas taotlusele, kuid andis üldiseid õigusteoreetilisi selgitusi ja jättis konkreetsed asjassepuutuvad küsimused vastuseta. Vastutusotsuses on viidatud nii OÜ LivoviL kui ka OÜ LivoviL tehingupartnerite suhtes läbi viidud maksumenetlustes tuvastatud asjaoludele. Samas keeldus MTA tutvustamast kaebajale OÜ LivoviL tehingupartnerite suhtes läbi viidud maksumenetluste materjale. Kaebaja soovis kontrollida kolmandate äriühingute suhtes läbi viidud maksumenetlustes kogutud tõendeid ja nende tõendite alusel tuvastatud asjaolusid, kuna need on aluseks OÜ-le LivoviL maksukohustuse määramisel. Jättes tõendite esitamise õiguse maksuhalduri otsustada, ei saa välistada võimalust, et maksuhaldur esitab tutvumiseks ainult need tõendid, mis õigustavad vastutusotsuse tegemist ja jätab esitamata need tõendid, mis võiksid osutuda vajalikuks kaebaja kaitseõiguse tagamisel. Ebaõige on maksuhalduri seisukoht, et OÜ LivoviL suhtes tehtud maksuotsus on läbinud kohtuliku kontrolli ja käesolevas menetluses ei saa seda otsust ja selles otsuses tuvastatud asjaolusid vaidlustada. Vaideotsuse projekti kohta esitatud seisukohas esitas kaebaja taotluse täiendavate tõendite kogumiseks. Maksuhaldur jättis apellandi taotluse rahuldamata. Sellega rikkus maksuhaldur uurimispõhimõtet ja ei saa teha kaebajale etteheiteid kaasaaitamiskohustuse rikkumises. Kuna ei maksuhaldur ega halduskohus ei ole pidanud võimalikuks koguda kaebaja poolt soovitud tõendeid, ei saa kaebaja analüüsida maksuhalduri poolt kogutud tõendeid. Kaebaja ei kahtle tunnistaja T. Raatsini ütluste õigsuses ja on seisukohal, et need kinnitavad väiteid, et kaebaja ei ole tahtlikult ega teadlikult õigusvastaselt käitunud. Lisaks taotleb kaebaja Euroopa Kohtult eelotsuse küsimist järgmiste küsimuste selgitamiseks: - Kas siseriikliku vastutusotsusega äriühingu juhatuse liikmele pandud äriühingu maksuvõlgnevuse tasumise solidaarkohustus on käsitletav repressiivse ja preventiivse sanktsioonina, mis muudab vastutusotsuse menetluse iseloomu kriminaalseks? - Kas Euroopa Liidu Põhiõiguste Harta artikleid 47 - 49 tuleb tõlgendada selliselt, et haldusakt, millega isikule tehakse kriminaalõiguslik etteheide on oma olemuselt „kahtlustus“? - Kas viivisintress on Harta ja EIÕK kohaselt selline kõrvalkohustus, mis muudab maksumenetluse iseloomu kriminaalseks? Kas sellise kõrvalkohustuse panemine maksukohustuslasele peab tooma kaasa kaitseõiguse kohaldumise esimesest menetlustoimingust ja õiguse tutvuda kogu toimikuga, mida isiku suhtes on koostatud? - Kas viivisintressi lisamine maksuotsusele muudab selle otsuse kriminaalse iseloomuga karistuseks? Kas sellise menetluse raames peab isikule olema tagatud advokaadist kaitsja riigi poolt? - Kui maksumenetluses ei tagata isikule kaitseõigust ja isik keeldub sellises olukorras ilma kaitsjata ütluste andmisest, siis kas seda saab käsitleda vaikimisõiguse ebakorrektse kohaldamisena ja teha sellest näiteks äriühingule negatiivseid tagajärgi kaasaaitamiskohustuse rikkumise pinnalt? - Kas isikul, kes ei ole olnud menetlusosaline varasemates maksumenetlustes, on õigus nõuda tõhusa õiskaitsevahendina, et talle võimaldatakse tutvuda varasemate maksumenetluste toimikutega või alternatiivselt nõuda, et kohus kontrolliks varasemates maksumenetlustes tõendite kogumise ja kasutamise seaduslikkust ja tuvastatud asjaolusid?
10.Vastuses apellatsioonkaebusele Maksu- ja Tolliamet vaidleb apellatsioonkaebusele vastu ja palub jätta see rahuldamata. Maksuhaldur selgitab, et Engeli kriteeriumide järgi ei ole vastutusotsuse menetlus karistusõigusliku iseloomuga. Asjakohased ei ole viited sellele, et MTA 2. aprilli 2020. a korralduses oli märgitud selle täitmata jätmise tagajärjena füüsilisele isikule rahatrahv, et
vastutusotsuses on viidatud hilisemale intressinõude esitamise võimalusele või et karistusseadustiku §-s 3891 on sätestatud vastutus maksuhaldurile andmete esitamata jätmise või valeandmete esitamise eest. Kaebajale on tema õigusi vastutusotsuse menetluses tutvustatud. Kolmandatelt isikutelt saadud teavet on MTA-l õigus avaldada mahus, mis on vahetult seotud konkreetse maksukohustuslasega ja mõjutab viimase maksukohustust. Sellises mahus teavet ongi kaebajale edastatud. Maksuhaldur on Jaanus Kukebalile teinud maksumenetluses korralduse teabe andmiseks, mida ta ei täitnud. Maksuhalduri korraldusele mittereageerimine ilmselgelt viitab tema soovimatusele maksuhaldurile teavet anda. Tunnistaja ei ilmunud kohtuistungile, samuti ei reageerinud ta kohtumäärusele, milles teda kohustati esitama vastused määruses esitatud küsimustele kirjalikult.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
11.Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebuse väited ei anna alust halduskohtu otsuse tühistamiseks. Halduskohus on põhjalikult selgitanud, miks ta leiab, et vastutusotsuse menetlus ei ole karistusõigusliku iseloomuga ning kaebaja õigused vastutusotsuse andmisel olid tagatud, samuti et kaebaja ei ole suutnud esile tuua asjaolusid, mille tõttu tuleks pidada OÜ-le LivoviL maksukohustuse määramist õigusvastaseks. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega, järgib neid ning HKMS § 201 lg 4 alusel põhjendusi ei korda. Vastuseks apellatsioonkaebusele märgib ringkonnakohus järgnevat.
12.Apellatsioonkaebuse keskseks väiteks on jätkuvalt, et vaidlustatud haldusakti andmise menetlus oli karistusõigusliku iseloomuga, mistõttu oli nõutav kaebajale asjakohaste menetluslike garantiide kaudu kaitseõiguse tagamine. Maksuhaldur sellega aga ei arvestanud ning rikkus seega kaebaja õigusi menetluses. Vastavalt on ka vastutusotsus õigusvastane ja tuleb tühistada. Ringkonnakohus kaebajaga ei nõustu.
13.Vaidlust ei ole selles, et maksukorralduse seaduses ei ole vastutusotsuse andmisele suunatud menetlust määratletud karistusõigusliku menetlusena. Vastupidi, MKS §-st 45 nähtub üheselt, et maksumenetlus on haldusmenetlus, millele kohalduvad üldised haldusmenetluse reeglid niivõrd, kuivõrd maksukorralduse seaduses ei ole ette nähtud erireegleid. Maksu mõistest (MKS § 4) ega äriühingu juhatuse liikme vastutusest äriühingu maksuvõla tasumise eest (MKS § 40), mis kaasneb juhatuse liikme MKS §-s 8 sätestatud kohustuste süülise rikkumisega ei saa järeldada, et vastutusotsusel ja sellega isikule määrataval kohustusel oleks karistuslik funktsioon. Vastutusotsusega saab panna isikule kohustuse ainult selles ulatuses, milles äriühingul on tekkinud maksuvõlg, mida ei ole õnnestunud sisse nõuda äriühingu vahendite või vara arvel. Nagu viitas halduskohus, siis on ka Riigikohus selgitanud, et selliselt tuleb maksukorralduse seaduse asjakohast regulatsiooni mõista1 ning, et seega ei ole vastutusotsusel karistuslikku eesmärki.
14.Kaebaja osutatud Engeli kriteeriumide rakendamine ei vii samuti järeldusele, et vastutusotsuse menetlus oleks karistusõiguslik. Nagu eelnevalt selgitatud, siis Eesti siseriikliku õiguse järgi ei ole vastutusotsus suunatud selle adressaadi karistamisele. Vastutusotsuse eesmärgiks ei ole kohaldada oma äriühingu seadusliku esindajana MKS §-st 8 tulenevaid kohustusi rikkunud isiku suhtes sanktsiooni või teostada üld- või eripreventsiooni. Vastutusotsus on suunatud üksnes maksuvõla sissenõudmisele. Sissenõutav summa piirdub
Vt RKHK 2. veebruari 2018. a otsus nr 3-15-2813 (p 16.2).
tasumata maksuvõla summaga, sellele ei lisandu trahvilaadseid summasid ega lisakohustusi, mida võiks pidada isiku suhtes rakendatavaks sanktsiooniks. Eelkõige ei saa vastutusotsuse adressaadilt nõuda selliste summade tasumist, mida maksuvõlana ei saa sisse nõuda maksukohustuslaselt endalt. Ka praeguses asjas ei ole vastutusotsusega nõutud kaebajalt trahvi või muu maksuvõlale lisanduva rahalise kohustuse täitmist. Kaebajalt ei ole nõutud ka maksuintressi tasumist vaatamata sellele, et tegemist on vahetult seadusest tuleneva maksuvõlast tekkiva kohustusega. Seetõttu on asjakohatu kaebaja arutlus sellest, et intressi tuleb pidada sanktsiooniks. Kaebaja seisukoht ei ole ka sisuliselt põhjendatud, kuna maksuintress tuleneb maksuvõla olemasolust ega seondu mingil moel sellega, et maksuvõla tasumist aktsessoorse kohustusena nõutakse äriühingu seaduslikult esindajalt. Vastutusotsus ei muutu karistuslikuks ka ainuüksi maksuvõla suuruse tõttu. Vastutusotsuses on tuvastatud, et kaebaja oma tahtliku tegevusega on põhjustanud OÜ LivoviL maksuvõla tekkimise ja tasumata jätmise. Seega kaebaja ise oma tegevusega mõjutas seda, millises ulatuses äriühingu maksuvõla tasumise kohustus vastutusotsusega kaebajale pandi. Kuigi 100 000 eurot ületava summa tasumise kohustus on isiku jaoks ilmselt koormav, ei lisandu sel põhjusel kohustusele ikkagi karistuslikku elementi. Endiselt on vastutusotsus suunatud tekkinud, kuid riigile tasumata maksukohustuse täitmisele. Ringkonnakohtu seisukohta ei muuda apellatsioonkaebuses toodud viited EIK ja Euroopa Kohtu lahenditele, kuna vastutusotsuse ja halduskohtu seisukohad vastutusotsuse menetluse iseloomu määratlemisel on kooskõlas kaebaja viidatud lahenditega. Kaebaja ise ei ole suutnud apellatsioonkaebuses selgitada, millises osas ja miks tuleks viidatud lahendite pinnal asuda vastupidisele seisukohale. Kaebaja väidetest ei ole arusaadav, miks tuleks maksuvõla tasumise nõuet pidada karistuslikku eesmärki täitvaks olukorras, kus maksuvõla tasumise kohustuse kaebajale panemise eelduseks on maksuvõla tekkimise ja tasumata jätmisega põhjuslikus seoses oleva kaebaja õigusvastase tegevuse tuvastamine.
15.Kuna tegemist ei olnud süüteomenetlusega, siis on asjakohatud kaebaja väited, mis seonduvad kaitseõiguse rikkumisega ning mittesüüstamise privileegi tagamata jätmisega laiemalt, kui see õigus tuleneb MKS § 64 lg 1 p-st 6. Halduskohus märkis siinjuures põhjendatult, et maksumenetluses kehtib üldreeglina kaasaaitamiskohustus (MKS § 56 lg 1) ning teabe esitamisest on isikul õigus keelduda üksnes erandnina. Teabe andmisest keeldumise õigust ei saa maksumenetluses kasutada konkreetsete asjaoludega seostamata kartusega, et süüteomenetlust võidakse alustada. Kuna teabe andmisest keeldumine on erand reeglist, siis peab isiku selgitusest olema mõistlikult äratuntav, et teabe andmine tõepoolest võiks viia isiku enda või tema lähedase õigusrikkumises süüditunnistamise tõttu karistusõigusliku menetluse alustamiseni. Hüpoteetiline juhtumi asjaoludega seostamata võimalus, et isiku suhtes võidakse algatada süüteomenetlus, ei ole kaasaaitamiskohustuse täitmisest keeldumise alusena piisav. Käesoleval juhul ei ole kaebaja teda või tema lähedasi ähvardavat väidetavat ohtu mingilgi moel sisustanud ega maksumenetluse asjaoludega sidunud. Seega maksuhaldurile teabe andmata jätmisega kaebaja rikkus kaasaaitamiskohustust ning võttis riski, et vastutusotsuse andmisel jääb arvestamata maksukohustust vähendav asjaolu või kohtumenetluses tema poolt tõendamisele kuuluvad asjaolud jäävad tõendamata. Nii ongi juhtunud, kuna kohtumenetluses esitatud kaebaja väited vaidlusaluste tehingute toimumisest ja nende tegelikust majanduslikust sisust on tõendamata.
16.Ringkonnakohus nõustub siinkohal, et halduskohtus tunnistajana üle kuulatud T. Raatsini ütlused ei kummuta seisukohta, et OÜ LivoviL huvides ilmselt ei olnud oma töötajate tööjõu kasutamine rendisuhte alusel. Tunnistaja selgitusel Simetra Tööjõud OÜ-l ei olnud otselepingut OÜ-ga LivoviL. Simetra Tööjõud OÜ rentis tööjõudu Gration Services OÜ-le, kes rentis seda edasi, kas otse OÜ-le LivoviL või Personal2Go OÜ-le, kes rentis seda OÜ-le LivoviL.
Eurocredit OÜ osutas seda teenust, et ta maksis töötajatele palkasid, temal olid pangakontod olemas. Ilmselt oli OÜ-le LivoviL renditeenus kasulik raamatupidamiskulude kokkuhoidmise ja isikutega seotud erinevate menetlus- ja halduskulude kokkuhoidmiselt lähtuvalt. Kui kõrvutada eeltoodut maksuhalduri selgitusega, miks tööjõu rentimist tegelikkuses ei toimunud, siis on ilmne, et T. Raatsini ütlused ei muuda järeldust rendisuhte puudumisest, sest need ei lükka ümber asjaolusid, mille pinnal maksuhalduri seisukoht kujunes. Nimelt kinnitavad maksuhalduri selgitusel tema järeldust järgmised asjaolud: - Nii Personal2Go OÜ-l kui Fox Trading OÜ-l puudusid töötajad, keda OÜ-le LivoviL välja rentida; - tööjõud puudus ka OÜ-tel Mikos ja Gration, nad ei olnud tegutsevad äriühingud; - OÜ Simatra Tööjõud ja OÜ Eurocredit ei olnud reaalselt tegutsevad ettevõtted; - OÜ Simatra Tööjõud, kelle juures olid töötajad registreeritud, deklareeris töötasude väljamakseid, kuid kõik maksud jäeti tasumata; - töötasud maksti töötajatele välja Eurocredit OÜ või Fox Trading OÜ pangakontode kaudu, kuid OÜ LivoviL rahalistest vahenditest; - Simatra Tööjõud OÜ-ga 2015. a novembris töölepingud sõlminud töötajad töötasid selle ajani OÜ-s LivoviL, töötajad sisuliselt OÜ-st Simatra Tööjõud midagi ei tea, juhatuse liikme T. Raatsiniga keegi kohtunud ei ole, töötajate väitel ei muutunud peale OÜ-ga Simatra Tööjõud lepingute sõlmimist muu, kui tõusis töötasu, kogu töötamine allus OÜ LivoviL juhtimisele ja kontrollile, OÜ-test Personal 2Go, Fox Trading ja Gration Service nad midagi kuulnud ei ole; - väidetavad tehingupartnerid on omavahel seotud kas läbi äriühingute juhatuse liikmelisuse või osaluse kaudu.
17.Nagu kaebaja ise selgitas, siis vastutusotsuse menetluses maksuhaldur andis teavet menetlusosalise õiguste kohta kooskõlas MKS § 14 lg-ga 2. Kaebaja esitas seejärel MTA-le taotluse selgitada Euroopa Liidu õiguse kohaldamist vastutusotsuse menetluses, samuti rahvusvaheliste kohtute praktikaga seonduvat, EL õiguse sätete tõlgendamist ning maksumenetluses kasutatud mõistete tähendust. Vaidlust ei ole selleski, et MTA vastas kaebaja taotlusele (dtl 272-275). Asjaolust, et kaebaja ei jäänud vastusega rahule, ei saa järeldada, et vastustaja oleks rikkunud kohustust selgitada kaebajale tema õigusi. Kaebaja taotluses esitatud küsimused olid üldistava iseloomuga ega olnud vahetult seostatud käimasoleva menetlusega. Seetõttu ei ole maksuhaldurile etteheidetav, et vastuses kaebajale keskendus maksuhaldur siseriiklikule regulatsioonile ning selgitas, millised on kaebaja positsioonis oleva isiku õigused ja kohustused vastutusotsuse andmise menetluses. Ringkonnakohus nõustub, et maksuhaldur ei jätnud vastamata vastutusmenetluse jaoks olulisele küsimusele ning täitis kohaselt oma selgitamiskohustuse. Kohtumenetluses esitatud mahukates seisukohtades ei ole kaebaja endiselt suutnud esile tuua, millised on need õigused ja kohustused, mida ta ei saanud vastutusotsuse andmisega seoses täita maksuhalduri ebapiisavate selgituste tõttu. Asja materjalidest nähtub hoopis, et maksuhalduri selgitustele vaatamata kaebaja ei soovinud kaasaaitamiskohustust täita ning maksuhaldurile vastutusotsuse andmise seisukohalt olulisi andmeid ei avaldanud. Seega jättis kaebaja ise oma õigused menetluses realiseerimata. Selle eest ei vastuta aga MTA.
18.Kaebaja soovis vaidemenetluses tutvuda OÜ LivoviL tehingupartnerite maksumenetluste materjalidega. Samas oli kaebajale teada, et maksuhaldur tuvastas nendel äriühingutel majandustegevuse puudumise. Konkreetsete äriühingute tehinguid puudutavad maksuhalduri tuvastatud asjaolud on kajastatud kontrollaktis ja vastutusotsuses. Seega sai kaebaja maksuhalduri järeldusetele esitada vastuväiteid, avaldada oma seisukoha ning esitada asjakohaseid tõendeid. Kaebajal ei olnud takistatud selgitada, miks tema arvates OÜ LivoviL tehingupartnerid siiski olid tegutsevad äriühingud. Seda ei ole kaebaja teinud, põhjendades sisuliste vastuväidete ja tõendite esitamata jätmist sellega, et see ei olnud võimalik kolmandate isikute maksumenetluses kogutud tõenditega tutvumata. See kaebaja seisukoht on ilmselt
ekslik. Kolmandate isikute maksumenetlustes tuvastatud asjaoludele tuginemise eelduseks vastutusotsuse andmisel ei ole kaebaja kaasamine neid äriühinguid puudutavatesse menetlustesse ega kõigi nendes menetlustes kogutud tõendite kaebajale kättesaadavaks tegemine. Maksuhaldur on selgitanud maksukohustuse kujunemist ja selle aluseks olevaid faktilisi asjaolusid vastutusotsuses ning põhjalikumalt kontrollaktis, millele on vastutusotsuses viidatud alapunkti täpsusega. Juhul, kui maksuhaldur kaebaja hinnangul tugines ebaõigetele faktilistele asjaoludele, oli kaebajale tagatud võimalus esitada asjakohane vastuväide ning selgitada, miks ta maksuhalduriga ei nõustu. Eelkõige saanuks kaebaja põhjendada, miks tuleb OÜ LivoviL maksuarvestuses kajastatud tehinguid pidada siiski tegelikeks, miks kaebaja sellise ärimudeli valis. Selliselt olnuks maksuhalduril võimalus hinnata oma seisukohtade ja järelduste paikapidavust ja vajadusel korraldada täiendavate tõendite kogumine.
19.Kaebaja vastuväide, et kolmandate isikute maksumenetluses tuvastatud asjaolud ei ole kontrollitavad nende maksumenetluste materjalidega tutvumata, on sedavõrd üldistav, et muudab vastuväite kontrollimatuks. Ringkonnakohtule ei ole selge, millises osas ta seab kahtluse alla maksuvõla aluseks olevad asjaolud. Siiski tasub märkimist, et OÜ LivoviL tehingupartnerite majandustegevuse puudumine on ainult üks asjaolu, millele maksuhaldur tugineb ega ole asja lahendamisel sugugi otsustava kaaluga. Kaebaja seisukohtadest ei ole arusaadav, milliste maksukohustuse aluseks olevate faktiliste asjaoludele tuginevate vastustaja järeldustega ta ei nõustu. Väär on seegi kaebaja seisukoht, nagu rikkunuks vastustaja uurimispõhimõtet kolmandate isikute maksumenetluste materjalide või muu üldise tunnuse alusel määratud tõendite kogumi vastutusotsuse menetluse materjalide hulka võtmata jätmisega. Vastustaja ülesandeks on koguda neid tõendeid, millel on tähendus vastutusotsuse andmise aluseks oleva maksukohustuse või kaebaja tegevuse väljaselgitamisel. Üldise tunnuse järgi määratletud tõendikogumi osas aga ei saa kujundada seisukohta tõendi olulisusest menetluses. Kui kaebaja soovis, et vastustaja korraldaks täiendavate tõendite kogumise vaidemenetluses, tulnuks kaebajal märkida, millise tõendi kogumist ta soovib ning miks on see vajalik vastutusotsuse menetluses õigele tulemusele jõudmiseks. Kuna kaebaja seda ei teinud, siis tuleb nõustuda vastustajaga, et maksusaladuse hoidmise kohustuse tõttu ei olnud lubatav ega vajalik tutvustada kaebajale kolmandate isikute maksumenetluse materjale tervikuna.
20.Kokkuvõttes on kaasaaitamiskohustuse rikkumine vastutusotsuse andmise menetluses pannud kaebaja olukorda, kus vastustaja on suutnud näidata nii OÜ LivoviL maksukohustuse olemasolu kui ka kaebaja vastutuse aluseks olevate asjaolude esinemist ning tõendamiskoormus on tulenevalt MKS §-st 150 üle läinud kaebajale. Kaebaja on iseenesest põhjendatult leidnud, et tal on õigus seada kahtluse alla OÜ LivoviL maksuvõla alus ja ulatus. Samas on kaebaja hoidunud maksukohustuse ja vastutuskohustuse asjaoludele sisuliste vastuväidete esitamisest ning keskendunud menetluslike vastuväidete esitamisele. Vastavalt ei ole kaebaja suutnud ümber lükata järeldust maksuvõla olemasolu ja kaebaja, kui äriühingu juhatuse liikme, vastutuse aluste esinemise kohta.
21.Kaebaja taotlus Euroopa Kohtult eelotsuse küsimiseks jääb rahuldamata. Vastutusotsuse menetlus ei ole kvalifitseeritav karistusõiguslikuks menetluseks ning vastutusotsusega kaebajalt OÜ LivoviL maksuvõla tasumise nõudmine ei ole määratletav karistusena. Nendele küsimustele antavad vastused on selged. Vastavalt puudub vajadus küsimuste täiendavaks selgitamiseks Euroopa Kohtult eelotsuse taotlemise kaudu. Olukorras, kus ei ole kahtlust vastutusotsuse menetluse haldusõiguslikus iseloomus, ei ole kaebaja ülejäänud küsimused, milles ta soovib eelotsuse taotlemist, asjakohased.
22.Kaebaja taotles ka apellatsioonimenetluses kolmandate isikute maksumenetluste materjalide asja juurde võtmist ja J. Kukebali tunnistajana ülekuulamist. Ringkonnakohus jättis kaebaja taotluse rahuldamata 21. novembri 2022. a määrusega. 5. detsembri 2022. a menetlusdokumendis kaebaja ei nõustunud täiendavate tõendite kogumise taotluse rahuldamata
jätmisega. Ringkonnakohus mõistab kaebaja seisukohta vastuväitena kohtu tegevusele (HKMS § 90 lg 1). Ringkonnakohus jääb 21. novembri 2022. a määruses väljendatud seisukohtadele ning jätab vastuväite rahuldamata.
23.Eeltoodu alusel jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata.
24.Vastavalt HKMS § 108 lg-le 1 kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja ei ole esitanud kohtule taotlust menetluskulude väljamõistmiseks kaebajalt ega menetluskulude nimekirja. Seetõttu tulenevalt HKMS § 109 lg 1 kolmandast lausest vastustaja kasuks menetluskulusid välja ei mõisteta. Kaebaja menetluskulud jäävad tema enda kanda. /allkirjastatud digitaalselt/
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.