Eesistuja Virgo Saarmets, liikmed Maret Altnurme ja Villem Lapimaa
Otsuse tegemise aeg ja koht
15. november 2018, Tallinn
Haldusasja number
3-17-756
Haldusasi
N-Terminaal Hulgi AS kaebus Maksu- ja Tolliameti 3. märtsi 2017. a maksuotsuse nr 12.2-3/034023-62 tühistamiseks ning maksuhalduri kohustamiseks arvestada ja tasuda intressi 2015. a aprilli kuni mai tagastusnõuete täitmisega viivitamise eest ning lõpetada täitetoimingute sooritamine
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 25. septembri 2017. a otsus
Menetlusosalised
Kaebaja – N-Terminaal Hulgi AS, esindajad v.adv Karoliina Kõrgesaar ja adv Asso Prii Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Meelis Rohtlaan
Menetluse alus ringkonnakohtus
N-Terminaal Hulgi AS apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
RESOLUTSIOON
Jätta N-Terminaal Hulgi AS apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 25. septembri 2017. a otsus haldusasjas nr 3-17-756 muutmata.
Menetlusosaliste menetluskulud apellatsiooniastmes jätta nende endi kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule hiljemalt 17. detsembril 2018 (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks teise menetlusosalise poolt esitatud kassatsioonkaebusele ja sellega ühiseks läbivaatamiseks võib esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse menetlusosalisele kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg-d 1 ja 3).
3-17-756 Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
1.N-Terminaal Hulgi AS soetas 2015. a aprillis ja mais OÜ Bundes Invest arvete alusel (kokku 18 arvet kogusummas 2 486 990 eurot, sh käibemaks 414 498,34 eurot) 2 493 000 liitrit diislikütust ning kajastas arvetel näidatud käibemaksu oma sisendkäibemaksu arvestuses. Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis 05.06.2015 korralduse nr 12.2-3/033163-2 ja 06.08.2015 korralduse nr 12.2-3/034023-1 alusel N-Terminaal Hulgi AS maksude arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust maksustamisperioodidel aprill−mai 2015 ning koostas maksumenetluses tuvastatud asjaolude kohta 10.11.2016 kontrollakti nr 12.2-3/034023-57, millele N-Terminaal Hulgi AS esitas 13.12.2016 eriarvamuse.
2.Maksu- ja Tolliamet nõudis 03.03.2017 maksuotsusega nr 12.2-3/034023-62 N-Terminaal Hulgi AS-lt tagasi ettemaksukontole täidetud tagastusnõuded 69 899,25 eurot ning kohustas N-Terminaal Hulgi AS-i tasuma maksusumma 271 473,84 eurot. Maksuhaldur ei seadnud kahtluse alla OÜ Bundes Invest nimel väljastatud arvetel kajastatud kütuse saamist, kuid leidis, et diislikütuse tegelikuks müüjaks ei olnud OÜ Bundes Invest ja N-Terminaal Hulgi AS oli sellest teadlik. Kütuse tegeliku müüja isik ei leidnud tuvastamist, mistõttu oli müüjaks tundmatu kolmas isik. Eeltoodust tulenevalt kajastas N-Terminaal Hulgi AS oma 2015. a aprilli ja mai käibedeklaratsioonidel (KMD) alusetult sisendkäibemaksu hulgas OÜ Bundes Invest arvetel märgitud käibemaksu 414 498,34 eurot. Maksuhaldur suurendas N-Terminaal Hulgi AS poolt aprill−mai 2015 tasumisele kuuluvat käibemaksu 414 498,34 eurot ja luges maksuotsuse täidetuks nende summade osas (kokku 143 024,50 eurot), millele oli halduskohtu loal äriühingu ettemaksukontole ja pangakontodele seatud eelarestid (vt Tallinna Halduskohtu 19.10.2015 määrus nr 3-15-2608; 16.09.2015 määrus nr 3-15-2330; 26.02.2016 määrus nr 3-16-407). OÜ Bundes Invest ei olnud kütuse müüjaks: −
OÜ Bundes Invest juhatuse liige GL ei kinnita tehingutes osalemist;
−
OÜ Bundes Invest nimel väljastatud arved sisaldavad ebaõigeid andmeid (nt arvete koostaja nimi, kontakttelefon, viited alates 28.11.2014 suletud arvelduskonto numbrile ning olematutele faktooringulepingutele Intervecta OÜ-ga ja Monterox OÜ-ga);
−
kütuse üleandmist OÜ-lt Bundes Invest N-Terminaal Hulgi AS-le ei ole toimunud (Ecodiesel OÜ ja Inndex OÜ mahutite OÜ-le Bundes Invest rendile andmine ning mahutites oleva kütuse N-Terminaal Hulgi AS-le üleandmine on tõendamata);
−
N-Terminaal Hulgi AS-le e-postiga edastatud dokumente ei ole koostanud ega edastanud OÜ Bundes Invest juhatuse liige, vaid dokumendid on GL digi-ID kaardiga allkirjastanud ja tema nimel edastanud tuvastamata kolmas isik; 2(16)
3-17-756 −
OÜ Bundes Invest ei saanud N-Terminaal Hulgi AS-le kütust edasi müüa, sest äriühing ei ole kontrollitaval perioodil kütust tegelikkuses soetanud;
−
ükski liikmesriikides registreeritud äriühing ei ole VIES infosüsteemis ajavahemikul 01.01.2016–30.06.2015 deklareerinud kütuse müüki OÜ-le Bundes Invest, samuti ei ole OÜ Bundes Invest deklareerinud kütuse ühendusesisest soetamist;
−
üleandmise-vastuvõtmise aktidele märgitud kütuse vastavussertifikaati nr VSD 49919 on kuritarvitatud, sest sellele vastavat AS Milstrand laos olnud kütust ei ole OÜ-le Bundes Invest edasi müüdud, vaid enamus kütusest on realiseeritud erinevate tanklate kaudu lõpptarbijatele;
−
N-Terminaal Hulgi AS on soetanud diislikütust turu keskmisest hulgihinnast (1,035– 1,072 eurot/liiter) madalama hinnaga (0,98–1,00 eurot/liiter);
−
N-Terminaal Hulgi AS poolt Intervecta OÜ-le ja Monterox OÜ-le tasutud raha (vastavalt 147 900 eurot ja 2 339 090 eurot) võeti AS Eurex Capital kaudu sularahas välja või kanti väljaspool Eestit registreeritud äriühingutele (esmalt Soomes registreeritud Global & Nordic Partners Oy arvelduskontole, kust see kanti edasi Panama äriühingu Krontec Commercial Inc, Briti Neitsisaarte äriühingu Teorant Holdings Inc ja Seišellide äriühingu Linford Business Inc poolt Tallinna Äripanga AS-s lühikeseks perioodiks avatud arvelduskontodele);
−
OÜ-l Bundes Invest puudub reaalne majandustegevus (puudub tegevuskoht, äriühing ei ole tõendanud ettevõtlusega tegelemist), GL (juhatuse liige alates 07.11.2014) ja ainuosanik IS (juhatuse liige 01.10.2014–08.12.2014) on variisikud.
N-Terminaal Hulgi AS teadis, et OÜ Bundes Invest ei ole kütuse tegelik müüja: −
N-Terminaal Hulgi AS esindajad TB (juhatuse liige) ja MM (müügiesindaja) ei ole GLga kohtunud, temaga tehinguid arutanud ega kokkuleppeid sõlminud;
−
N-Terminaal Hulgi AS oli teadlik, et müüja esindajaks ei olnud GL, vaid kolmas isik (nii MM kui ka Ecodiesel OÜ juhatuse liikme RM poolt maksuhaldurile edastatud GL elamisloa koopiad on identsed, mis annab alust arvata, et koopiad pärinevad ühest kohast);
−
N-Terminaal Hulgi AS kajastas teadlikult raamatupidamises tegelikkuses mitte toimunud tehinguid (OÜ-ga Bundes Invest ei sõlmitud kirjalikke kokkuleppeid ja väidetavate suusõnaliste kokkulepete täpsemat sisu ei ole N-Terminaal Hulgi AS selgitanud);
−
N-Terminaal Hulgi AS tegi OÜ Bundes Invest arvete alusel väljamakseid oma äranägemise järgi (viis arvet on tasutud 1–20 päeva pärast arvetel märgitud 7-päevase maksetähtaja möödumist, kuid faktoorid ei ole esitanud viivisenõudeid);
−
MM korraldas ise kütuse vedamist Ecodiesel OÜ lattu OÜ Bundes Invest nimele.
3.N-Terminaal Hulgi AS esitas Tallinna Halduskohtule 05.04.2017 kaebuse MTA 03.03.2017 maksuotsuse nr 12.2-3/034023-62 tühistamiseks ning MTA kohustamiseks arvestada ja tasuda intressi 2015. a aprilli kuni mai tagastusnõuete täitmisega viivitamise eest ning lõpetada täitetoimingute sooritamine 2015. a aprilli kuni mai maksusummade osas (st vabastada kaebaja ettemaksukonto ja arvelduskontod aresti alt). Maksuotsus on formaalselt õigusvastane, sest see ei sisalda terviklikku motivatsiooni, vaid viitab selles osas üksnes kontrollaktile, millele ei ole samas lisatud ühtegi maksumenetluses koostatud ja dokumentides viidatud protokolli. Seega on maksuhaldur jätnud esitamata kõik kontrollakti ja maksuotsuse koostamise aluseks olevad dokumentaalsed tõendid. Maksuhalduri põhjendused ja järeldused 3(16)
3-17-756 ei ole kontrollitavad, kuna neid ei ole seotud konkreetsete tõenditega. Seisukoht, et diislikütus on soetatud tundmatult isikult ja kaebaja oli teadlik, et OÜ Bundes Invest ei olnud kütuse tegelikuks müüjaks, põhineb pelgalt oletustel. Kõik OÜ Bundes Invest müügiarved 2015. a aprillist ja maist on digitaalselt allkirjastatud juhatuse liikme GL poolt ning need edastati kaebajale e-posti aadressilt XXX. Arvetel on viited faktooringulepingutele, mille kohaselt pidi kaebaja tasuma arved kolmandatele isikutele ja kõik arved on tasutud. Samuti on olemas digitaalselt allkirjastatud kütuse üleandmise-vastuvõtmise aktid, mille kohaselt on kaebaja saanud kütuse Ecodiesel OÜ laos kätte ja selle ka edasi müünud. Kui OÜ Bundes Invest on müünud kaebajale riiki toodud ja deklareerimata jäetud kütust, siis võivad maksukohustused olla tekkinud OÜ-l Bundes Invest, kuid mitte kaebajal. Maksuhaldur ei ole selgitanud, millise hoolsuskohustuse on kaebaja jätnud täitmata ning mille põhjal pidi ta teadma, et OÜ Bundes Invest ei ole kauba tegelik müüja. Kaebajal puudus kahtlus OÜ Bundes Invest juhatuse liikmes ning äriühing omas tehingute tegemise ajal kehtivat kütuse müüja tegevusluba. Väide, et GL oli variisik, tugineb üksnes tema enda ütlustele, mille maksuhaldur on põhjendamatult lugenud usaldusväärseteks. Samuti ei saa kaebaja vastutada OÜ Bundes Invest arvetel kajastatava teabe õigsuse ega tema raamatupidamise korrektsuse eest. Kaebaja seisukohalt ei oma tähtsust seegi, kas faktooringulepingud olid tegelikkuses olemas, sest tal puudus põhjus arvetel märgitus kahelda. Suurte summade tasumisega lühiajalise viivitamise puhul viivisarvete esitamata jätmine on äritegevuses tavapärane. Maksuhaldur on jätnud tähelepanuta, et Ecodiesel OÜ juhatuse liige RM ja töötaja DS on kinnitanud kütuse tegelikku üleandmist. N-Terminaal Hulgi AS raamatupidaja SP seletustest ei saa järeldada, et MM osaleks kütuse Ecodiesel OÜ mahutitesse sisse- ja väljapumpamisel, ning maksuhalduri sellekohased järeldused on oletuslikud. MTA ei ole arvestanud võimalust, et OÜ Bundes Invest soetas kütuse tundmatult kolmandalt isikult ning kaebaja on üksnes heauskne ostja, kuigi vastustaja pole tuvastanud kaebaja osalemist mingis skeemis (kahtlus, et sularahas välja võetud summad võisid jõuda tagasi kaebajani, on pelgalt oletuslik). Kuna kaebaja soetas tarbimisse lubatud kütust, siis puudus tal kohustus kontrollida kütuse vastavust, millest tulenevalt jääb arusaamatuks, mida on kaebajale heidetud ette seoses vastavussertifikaadiga nr VSD 49919. Samuti on alusetud väited kütuse hinna osas, sest kaebaja äritegevus seisnebki kütuse soetamises võimalikult madala hinnaga ja selle edasimüümises kõrgema hinnaga. Maksuhaldur ei ole arvestanud, et kütuseturg on väga volatiilne ning keskmise hulgihinna määratlemisel on kohatu tugineda veebilehe www.1181.ee andmetele. Maksuotsuse eelarestidega täidetuks lugemine jääb arusaamatuks.
4.Maksu- ja Tolliamet vaidles kirjalikus vastuses kaebusele vastu ning palus selle jätta rahuldamata. Käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg-test 1 ja 3 ning § 31 lg-st 1 ei tulene, et sisendkäibemaksu mahaarvamise keelamise eelduseks on lisaks sellele, et mahaarvamise tingimused ei ole täidetud, ka kaebaja poolt mingi kasu saamine või tehingute majanduslik loogika vmt. Maksuhaldur on tuvastanud, et kütuse müüjaks ei olnud OÜ Bundes Invest ja kaebaja oli sellest teadlik. Olukorras, kus tehingute kogumaksumus on ca 2,5 miljonit eurot, ei saa pidada tavapäraseks, et kaebaja ei tunne mingit huvi selle vastu, kes on tehingupartneri seaduslik esindaja. Kaebaja ei ole esitanud usaldusväärseid tõendeid, mis kinnitaksid, et ta on tehingute teise poole esindaja isikusamasuse tuvastanud, mistõttu puudus maksuhalduril alus kahelda GL selgituste õigsuses. Asjaolu, et RM teavitas kaebajat OÜ Bundes Invest kütuse jõudmisest Ecodiesel OÜ lattu, kinnitab, et ilmselt Lätist või Leedust toodud kütus oli juba kaebaja oma ja toodi nimelt kaebajale, mitte OÜ-le Bundes Invest. Tõsiseltvõetavad ei ole väited, et tundmatult kolmandalt isikult soetas kütuse OÜ Bundes Invest, kes pole seda kunagi kinnitanud ja puuduvad ka sellekohased tõendid. Tuvastamist on leidnud, et Läti ja Leedu numbrimärkidega autodega on toodud kütust lattu, kus see anti üle kaebajale, ning on äärmiselt tõenäoline, et kaebaja soetas tegelikult kütuse otse Lätist ja Leedust ning sisendkäibemaksu tekitamise eesmärgil on tehingusse lisatud äriühingud, kes reaalselt ei tegutsenud. Tehingute näilikkusele viitavad ka vastavussertifikaadiga seotud asjaolud, mis kinnitavad, et kaebajat ei 4(16)
3-17-756 huvitanud, kas kütus vastab nõuetele või mitte, kuna talle olid need andmed tegelikkuses varem teada. Kütuse keskmise hulgihinna osas ei ole esitatud tõendeid, et maksuhalduri leitud hind oleks ebaõige. Kuna ligikaudu pool kaebaja poolt tasutud summadest võeti sularahas välja, on väga tõenäoline, et raha võis liikuda kaebajale tagasi ja tegemist ei olnud reaalsete majandustehingutega.
5.Tallinna Halduskohus jättis 25.09.2017 otsusega N-Terminaal Hulgi AS kaebuse rahuldamata. Maksuotsuses ja selle aluseks olevas kontrollaktis on piisavalt põhjendatud, miks esineb mõistlik kahtlus, et kaebaja oli teadlik, et OÜ Bundes Invest ei ole kütuse tegelik müüja, ning maksuhalduri järeldused on usutavad. Kuna kaebuse väited kattuvad suuresti kontrollakti suhtes esitatud eriarvamusega ning kaebaja ei ole kohtumenetluses esitanud uusi olulisi tõendeid, puudub HKMS § 165 lg-st 2 tulenevalt vajadus kõiki maksuotsuse ja kontrollakti põhjendusi üle korrata. Maksuotsust ei muuda õigusvastaseks see, et maksuhalduri järeldused tuginevad tõendite kogumile, sest selline nõue on tuletatav ka maksukorralduse seaduse (MKS) §-st 11, samuti MKS 6. peatükis sätestatud tõendite kogumise põhimõtetest. Samuti puudus maksuhalduril kohustus lisada maksuotsusele ja kontrollaktile tõendeid, millele neis viidatakse. Kaebajal oli õigus taotleda MKS § 14 lg 1 alusel juurdepääsu maksumenetluses kogutud tõenditele, kuid ta ei ole sellist taotlust esitanud. Sellises olukorras pole alust heita MTA-le ette tõendite avaldamisest keeldumist. Maksuotsust on motiveeritud vähemalt MKS §-des 46 ja 95 sätestatud ning kohtupraktikas aktsepteeritud miinimumnõuete ulatuses. Maksuotsuses on selle faktilise alusena toodud välja, et kaebaja pidi olema teadlik, et OÜ Bundes Invest ei ole kütuse tegelikuks müüjaks. Kontrollaktis esitatut ei pea maksuotsuses tervikuna üle kordama ning maksuotsuses on vastatud kaebaja eriarvamuses esitatud vastuväidetele. Maksuhaldur on veenvalt põhjendanud, et N-Terminaal Hulgi AS oli teadlik, et OÜ Bundes Invest arvete alusel 2015. a aprillis ja mais soetatud kütuse müüjaks ei olnud OÜ Bundes Invest, ning kajastas oma raamatupidamisarvestuses teadlikult ebaõigete andmetega dokumente, millel ei saanud aga olla mingeid maksuõiguslikke järelmeid (nt Riigikohtu 24.01.2011 otsus nr 3-31-73-10, p 10; 05.06.2005 otsus nr 3-3-1-34-06, p 12). OÜ Bundes Invest arvetel kajastatud viisil tehingute mittetoimumisele ja kaebaja teadlikkusele sellest viitavad eelkõige järgmised asjaolud: GL ütlused tehingutes mitteosalemisest; kaebaja väited tehinguga seotud asjaoludest; OÜ-l Bundes Invest kütuse puudumine; kauba päritolu mittevastavus üleandmisvastuvõtmisaktidel kajastatule (ebaõige vastavussertifikaat ja kütusemahuti); tavapäratu äripraktika (juhusliku tehingupartneriga toimunud suuremahulise tehingu tegemine ja selle sisuline vormistamata jätmine, sisuliste läbirääkimiste pidamata jätmine, kütuse osas ühenduse võtmine väidetava müüja asemel laopidaja poolt). GL on 09.10.2015 ja 04.11.2015 ütlustes kinnitanud, et ei ole kaebajaga suhelnud ja tehinguid teinud. Kaebaja piirdus sisuliselt üksnes juhatuse liikme volituste kontrollimisega äriregistrist, kuid sedavõrd suurte tehingute tegemine pelgalt e-kirjavahetuse vormis ilma lepinguid sõlmimata ja tehingupartneri juhatuse liikmega isiklikult kohtumata ei ole eluliselt usutav. Tavapäraseks ei saa pidada ka kohtuistungil väidetut, et kütust tuleb tegeliku müüja asemel pakkuma laopidaja, mille järel on ostjal võimalik võtta müüjaga ühendust. Puuduvad tõendid, kuidas OÜ-ga Bundes Invest ühendust võeti ja tehinguteni jõuti. Äriühingutega seotud isikute vahel puudus ka eriline usaldussuhe või varasem pikaajaline koostöö (kaebaja ei olnud enne 2015. a aprilli teinud OÜ-ga Bundes Invest ühtegi tehingut ning kaebaja esitatud OÜ EcoPetrol 03.11.2014 ja 05.11.2014 arvete väljastamise ajal ei olnud GL OÜ-ga Bundes Invest kuidagi seotud ning tegemist polnud ka samaväärsete tehingutega). MM on selgitanud, et sai koopia GL isikut tõendavast dokumendist juba enne temaga kohtumist (2014. a-l), kuid ei mäleta, kelle käest (igal juhul ei andnud seda talle GL ise). Kaebaja väited GL-ga kohtumisest on olnud vastuolulised ning usutavad on GL ütlused, et kohtumisi ei toimunud. Usutavaks ei saa pidada, 5(16)
3-17-756 et GL-na võidi kaebajale tutvustada mõnda kolmandat isikut, sest kuna kaebajal oli olemas GL isikut tõendava dokumendi koopia, pidi tal olema võimalus veenduda, et esitletud isik on tõepoolest GL. Kaebaja jättis seejuures tuvastamata ka OÜ-d Bundes Invest tehingutes tegelikult esindanud isiku volitused. Usutav on maksuhalduri hüpotees, et GL elamisloakaardi koopiad olid teatud isikute ringile kättesaadavad ja neid kasutati eesmärgiga muuta tehingute toimumine reaalsemaks. Usutavaks ei saa pidada, et alates 1998. a-st kütuse müügiga tegelev isik teeb sedavõrd suuri tehinguid ilma kirjaliku lepinguta ega kontrolli sisuliselt tundmatult äriühingult kütust ostes kauba kvaliteeti ja sertifikaatide tõelevastavust. Ehkki kaebajale ei tulene seadusest otsesõnu kohustust vastavussertifikaati kontrollida, on tegemist kütusesektori valdkonna eripärast tuleneva hoolsuskohustusega, et olla kindel, et ostetakse nõuetele vastavat kütust. Maksuhalduri põhjendatud kahtlust süvendab ka asjaolu, et kaebaja oli kohustatud kütuse eest tasuma faktooridele, mitte müüjale. Kaebaja ei ole tõendanud, et kirjalike lepingute sõlmimata jätmine või kütuse eest faktooridele tasumine oleks kütusesektoris tavapärane. Seda arvestades esineb põhjendatud kahtlus, et kaebaja teadis, et OÜ Bundes Invest ei ole kütuse tegelik müüja ja tema tehingus osalemine on näilik. Seda, et kaebaja pidi olema vähemalt teadlik, et kütuse tegelikuks müüjaks ei ole OÜ Bundes Invest, kinnitab ka asjaolu, et OÜ Bundes Invest ei saanud kaebajale tegelikkuses kütust üle anda, sest ta ei ole kõnealusel perioodil üldse kütust soetanud. Maksuhaldur on põhjendatult toonud välja ka mahutitega seonduvad vastuolud (vt kontrollakti p 1.1.2.3 alap 3). Üleandmise-vastuvõtmise aktidelt nähtuvalt pärines kaebaja soetatud kütus mahutitest A1–A3, kuid mahutis A3 hoiustati Inndex OÜ kütust ja sellele oli 06.04.2015– 02.06.2015 paigaldatud tõkend. Põhjendatud on maksuhalduri hüpotees, et kaebajal oli teave kütuse tegelike asjaolude üle, seevastu OÜ-l Bundes Invest puudus selle kohta igasugune teave. Kuigi kaebaja ei saa vastutada OÜ Bundes Invest arvete eest, tuleb nõustuda ka maksuhalduriga, et arvetega seonduv on üks osa tõendite kogumist, mis süvendab kahtlust, et kaebaja oli teadlik, et OÜ Bundes Invest ei ole kütuse tegelik müüja. Ehkki enamus arvetest on tasutud õigeaegselt, on viie arve tasumine toimunud 1–20 päevase hilinemisega, kuid sellele vaatamata ei ole kaebajalt viivist nõutud, samuti puuduvad selle kohta igasugused kokkulepped. Seega on alust järeldada, et väidetavate tehingute kohta vormistatud dokumentidel ei olnud poolte jaoks tegelikku tähendust. Kuna esineb veendumus, et kaebaja oli teadlik, et OÜ Bundes Invest ei ole kütuse tegelik müüja, puudub vajadus täiendavalt peatuda kütuse hinnaga seonduvatel kaebaja väidetel. Isegi kui kütuse hinna erinevus ei ole tõendatud või erinevus on ebaoluline, ei muuda see järeldust, et kaebaja pidi olema teadlik, et OÜ Bundes Invest ei ole tegelikuks kütuse müüjaks. Kuna MTA poolt esile toodud vastuolud ja kokkusattumised ei saa olla juhuslikud, siis on kokkuvõttes põhjendatud maksuhalduri kahtlus, et kaebaja on teadlikult kasutanud oma maksuarvestuses OÜ Bundes Invest väljastatud ebaõigeid arveid, ning sellest tulenevalt on nende alusel sisendkäibemaksu mahaarvamine lubamatu. Kaebajale on määratud käibemaks õigesti, sest müüja ei ole tuvastatav ja ei saa eeldada, et müüjaks olnud tundmatu kolmas isik on käibemaksukohustuslane. Maksuotsuse p 4 ebaõnnestunud sõnastus ei muuda maksusumma kujunemist arusaamatuks ega tingi maksuotsuse tühistamist. MKS § 1361 ei välista ettemaksukontol eelarestitud summade arvestamist teiste maksustamisperioodide maksukohustuste täitmiseks, sest maksuhalduril oleks õigus ettemaksukonto arestist vabastada ning tasaarvestada seal olevad summad olemasolevate maksuvõlgadega. Maksuotsusest ei nähtu ka asjaolusid, mis välistaksid pangakontodele seatud eelarestide arvestamist vaidlustatud maksuotsusega tasumisele kuuluva maksusumma kujunemise arvestamises. Kuna maksuotsus on õiguspärane, siis jäävad rahuldamata ka kaebaja ülejäänud nõuded.
MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS
6(16)
3-17-756
6.N-Terminaal Hulgi AS palub 25.10.2017 apellatsioonkaebuses (täiendatud 25.10.2018) tühistada halduskohtu otsus ja teha asjas uus otsus, millega rahuldada tema kaebus. Apellant jääb ka oma varasemalt esitatud seisukohtade juurde. MTA on esitanud halduskohtule kokku 226 tõendit, millest suuremale osale ei ole kontrollaktis ega maksuotsuses viidatud. Halduskohus nõustus apellandiga põhimõtteliselt selles, et ükski maksuotsuses tuvastatud asjaolu või järeldus eraldi võetuna ei ole piisav, põhjendamaks kahtlust, et N-Terminaal Hulgi AS teadis, et OÜ Bundes Invest ei ole kütuse tegelik müüja, kuid leidis, et maksu määramise aluseks on olnud tõendite kogum ning selle ümberlükkamiseks ei piisa iga üksiku asjaolu kahtluse alla seadmisest, vaid maksukohustuslane peab esitama omapoolse eluliselt usutava versiooni koos asjakohaste tõenditega. Halduskohtu selline seisukoht ei põhine seadusel ega Riigikohtu praktikal ning on vastuoluline (mh kuuluvad halduskohtu hinnangul kogumisse ka need asjaolud ja tõendid, mis ei ole üldse apellandi vastutusalas, st lepingupartneriga seotud asjaolud). Kui kogumi moodustavad ebaõiged asjaolud, siis on ka asjaolude kogum ebaõige (nt Riigikohtu 20.06.2007 otsus nr 3-3-1-34-07, p-d 11-12; 09.05.2013 otsus nr 3-3-1-81-12, p 16). Kuna maksuhaldur pole oma järeldusi konkreetsete tõenditega sidunud, siis on maksuotsus sisuliselt motiveerimata ja tõendamiskoormus ei ole MKS § 150 järgi apellandile üle läinud. Samuti ei olnud halduskohtul võimalik vastustaja paljasõnaliste väidetega nõustuda, sest see muudab kohtuotsuse arusaamatuks ja kontrollimatuks. Maksuhaldur ei ole tõendanud, et OÜ Bundes Invest ei saanud olla kütuse tegelikuks müüjaks. Selles osas ei ole halduskohus selget seisukohta väljendanud. Vastustaja põhjendus, et OÜ-le Bundes Invest väidetavalt kütust müünud äriühingud ei ole müüki kinnitanud, ei saa tõendada, et OÜ Bundes Invest ei võinud sellegipoolest apellandile kütust müüa. Kütuse omandiõiguse tekkimine ei ole seotud selle registreerimise või deklareerimisega, samuti raamatupidamises kajastamise või kajastamata jätmisega. Seega on alusetu väide, et N-Terminaal Hulgi AS ja OÜ Bundes Invest vahelistel tehingutel puudus majanduslik sisu (sh ei vaielda kütuse olemasolus). Apellant ei ole teinud tehinguid OÜ-ga Bundes Invest ebatavalistel tingimustel ning tehingute tingimustest ei saa järeldada, et apellant teadis või pidi teadma, et OÜ Bundes Invest ei ole kütuse tegelik müüja ning on kaasatud müügiahelasse vaid maksupettuse eesmärgil. Apellandi jaoks ei ole olemuslikku vahet, kas kütuse müüjana esinenud OÜ Bundes Invest müüs tegelikult kellelegi teisele kuuluvat kütust või esines tegelikult kütust müünud tundmatu kolmas isik OÜna Bundes Invest. Apellant on kütuse vahendaja, kes otsib pidevalt turult konkurentsivõimelise hinnaga erinevaid kütuseid ja müüb need vaheltkasuga ostjatele edasi. OÜ-lt Bundes Invest kütuse soetamine ei erinenud apellandi tavapärastest tehingutest (mh laopidajalt informatsiooni saamine ja kütuse üleandmine laosiseselt). N-Terminaal Hulgi AS sai informatsiooni müüdava kütuse olemasolust Ecodiesel OÜ laos ning sõltuvalt tehingust palus OÜ-lt Bundes Invest hinnapakkumise või andis OÜ Bundes Invest ise teada kütuse kogusest ja pakutavast hinnast või edastas selle teabe RM. Siis edastas OÜ Bundes Invest apellandile digitaalselt allkirjastatud arve, mille tasumise järel allkirjastati digitaalsed üleandmise-vastuvõtmise aktid ja apellant müüs kütuse enda ostjatele edasi. Laopidaja poolt kauba olemasolust potentsiaalsete ostjate teavitamine ei ole midagi tavapäratut. Kuigi apellandil puudub vastav informatsioon, võib eeldada, et laopidaja saab tulemusliku vahendamise eest OÜ-lt Bundes Invest ka tasu. Hüpotees, et üksnes kaebajal oli teave kütusega seotud tegelikest asjaoludest, ei ole tõenditega kinnitatud. Kütuse kvaliteedi kontrollimata jätmise osas on halduskohus jätnud kõrvale asjaolu, et apellant ei teinud korraga ühte suurt tehingut, vaid ostis kütust vastavalt vajadusele (st turu nõudlusele) ja pakutavale hinnale väiksemate tehingute kaupa (kokku 18 tehingut). Soetatud kütus müüdi väiksemate koguste kaupa ostjatele edasi (enamjaolt OÜ-le EcoPetrol, kes müüs selle edasi jaeturul) ning kuna kütuse kvaliteedi osas pretensioone ei esitatud, siis puudus apellandil 7(16)
3-17-756 sisuline vajadus iga järgmise kütusepartii kvaliteeti kontrollida ja teha selleks kulutusi. Põhjendamatu on ka etteheide kirjalike lepingute sõlmimata jätmise kohta, sest apellant ei sõlmigi oma tarnijatega üldjuhul kirjalikke lepinguid ja isegi kui lepingud sõlmitakse, on need pigem üldsõnalised, mis ei anna talle seadusega võrreldes oluliselt tugevamat positsiooni õigussuhetes. Halduskohus ei ole selgitanud, miks tuleks kirjaliku lepingu sõlmimata jätmist hinnata apellandi õigusi kahjustavaks ja millisest kogusest alates olnuks leping hädavajalik. Kütuse müügihind, kogus ja kvaliteet lepitakse igal juhul kokku eraldi. Kahtlust tehingute ehtsuses ei saa süvendada ka esitatud arvete alusel tasumine faktooridele, sest apellandil puudus õiguslik võimalus sellest keelduda (vt võlaõigusseaduse (VÕS) §-d 164, 169 ja 257), samuti vajadus selgitada välja faktooringulepingute olemasolu. Halduskohtu viidatud viivitused viie arve tasumisel olid tavalist äripraktikat arvestades marginaalsed ning seadusest tulenevate õiguskaitsevahendite (sh viivitusintressi) arvel märkimata jätmine ei piira kuidagi nende rakendamist. Apellant oli heauskne ostja, kes on täitnud enda hoolsuskohustust ja puudub alus piirata tema sisendkäibemaksu maha arvamise õigust (nt Riigikohtu 24.01.2011 otsus nr 3-3-1-73-10, p-d 11 ja 13). Apellant ei ole soetanud teadlikult kütust tundmatult kolmandalt isikult ning ei ole saanud OÜ-ga Bundes Invest tehtud tehingutest mingit ebaseaduslikku tulu või maksueelist. Halduskohus ei ole võtnud selget seisukohta maksuhalduri väite osas, et apellant osales maksupettuses. Maksuhaldur ei ole tuvastanud, et apellant oleks saanud maksupettusest majanduslikku kasu, vaid on esitanud üksnes spekulatiivseid väiteid (nt raha tagasijõudmisest apellandile). Halduskohus ei ole selgitanud sedagi, millist hoolsuskohustust apellant rikkus ja pidanuks seetõttu teadma, et OÜ Bundes Invest ei ole kütuse tegelik müüja. Apellant leiab jätkuvalt, et täitis piisaval määral äris tavapärast hoolsuskohustust, leppides kehtivat kütuse müüja tegevusluba omava ja käibemaksukohustuslasena registreeritud isikuga tehingud kokku e-posti teel ja digitaalselt allkirjastatud dokumentide vahetamisega. Ainuüksi kirjaliku lepingu sõlmimata jätmise tõttu ei saa tuua kaasa 414 498,34 euro suuruse maksukohustuse määramist. Maksuotsuses puudub ka korrektne viide maksukohustuse tekkimise õiguslikule alusele, sest pole arusaadav, kas apellandi ja OÜ Bundes Invest tehingud on kvalifitseeritud ümber MKS § 83 lg 4 või § 84 alusel (vt Riigikohtu 27.09.2017 otsus nr 3-14-53226, p 13; 09.12.2009 otsus nr 3-3-1-67-09, p 18). Samuti ei ole maksuhaldur selgitanud apellandi saadud maksueelist. Isegi kui MKS § 83 lg 4 esimeses lauses sätestatud olukorra (näilik tehing) puhul ei ole maksueelise tuvastamine vajalik, erinevalt MKS § 83 lg 4 teises lauses sätestatud olukorrast (varjatud tehing), ei saa praegusel juhul olla tegemist näilike tehingutega, sest soetatud kütus oli olemas ja selle eest on müüjale tasutud. Kuna tehinguga on kaasnenud reaalsed sooritused, siis ei saa tehing olla näilik, vaid MTA seisukohti arvestades (st kütuse tegelikuks müüjaks oli tundmatu kolmas isik) peaks olema tegemist just teise tehingu varjamisega. MKS §-s 1361 sätestatud eeltäitetoimingud on üheselt seotud konkreetse kontrolliperioodiga ning ühe kontrollimenetluse raames seatud ettemaksukonto või arvelduskontode arestid ei ole tasaarveldatavad teiste kontrollimenetluste tulemusel määratavate maksusummadega. Haldusasja nr 3-17-2307 raames on saanud apellandile teatavaks, et MTA tugines maksuotsuse tegemisel ulatuslikult tõenditele, mis on hangitud N-Terminaal Hulgi AS, OÜ EcoPetrol, Ecodiesel OÜ ning nendega seotud isikute (sh TB, MM) suhtes algatatud väärteomenetluste käigus (väärteoasjades nr 930016000059 ja nr 930016001247), muu hulgas läbiotsimiste teel, kusjuures isikutele ei olnud teada, kas läbiotsimisi toimetati maksu- või väärteomenetluses. Tallinna Halduskohus tunnistaski 25.06.2018 otsuses nr 3-17-2307 (p 51) väärteomenetluste abil kogutud tõendid osaliselt lubamatuteks. Sõnumisaladust riivavate tõendite ülevõtmine haldusmenetlusse ei saa olla lubatud, ilma et väärteoasja lahendav kohus oleks andnud hinnangu nende tõendite kogumise seaduslikkusele (eelkõige sellele, kas väärteokoosseis üldse esines). Seda, et väärteomenetluses kogutud tõendite maksumenetluses arvestamise eelduseks 8(16)
3-17-756 on nende osas jõustunud kohtulahendi olemasolu, võib järeldada analoogiast MKS § 102 lg 3 p-ga 1. Apellandil ei ole võimalik kontrollida, millised praeguses maksumenetluses kogutud tõendid on saadud väärteomenetluse käigus ja millised mitte. Igal juhul on sellisteks MTA tõendid nr 62–64 ja 185, kuid ilmselt on neid oluliselt rohkem (mh pole apellandile teada, millised dokumendid läbiotsimiste käigus ära võeti). Apellandile ega temaga seotud isikutele pole edastatud mistahes informatsiooni väärteomenetluse seisu kohta, kuigi menetluse alustamisest möödub varsti juba kolm aastat. Väärteomenetluse eesmärk võiski seega olla teabe kogumine maksumenetluste tarbeks ning sellisel viisil kogutud tõendite kasutamine maksumenetluses peaks olema õigusriigis absoluutselt välistatud. Kui erinevate menetluste käigus kogutud tõendid peaksid olema eristamatult segunenud, tuleks maksuotsus tervikuna tühistada, sest kohus ei saa asuda maksuotsust ise ümber kirjutama.
7.Maksu- ja Tolliamet vaidleb 27.11.2017 kirjalikus vastuses (täiendatud 01.11.2018) apellatsioonkaebusele vastu ning palub selle jätta rahuldamata ja halduskohtu otsuse muutmata. Maksuhaldur ei koorma maksuotsust tõenditega, vaid täpsemad asjaolud koos viidetega tõenditele on kajastatud kontrollaktis. Asjaolu, et maksuhaldur ei ole viidanud kõigile kogutud tõenditele, ei tähenda, et maksuotsus oleks motiveerimata. Tuginemine tõendite kogumile on täiesti tavapärane ja kohtute poolt aktsepteeritud. Tehingupartneriga seotud asjaoludele ei ole võimalik tugineda üksnes siis, kui ostja on heauskne (vt lahend nr 3-3-1-81-12, p 16), kuid apellant ei olnud maksuhalduri hinnangul heauskne ostja. Puuduvad igasugused tõendid, et OÜl Bundes Invest oleks olnud kütust, mida apellandile müüa. Samuti ei ole apellant esitanud ainsatki tõendit selle kohta, kuidas ta sai informatsiooni Maardu laos müüdavast kütusest ning et N-Terminaal Hulgi AS ja OÜ Bundes Invest vahel oleks üldse toimunud mingit müügieelset suhtlust. RM ei ole kinnitanud, et ta oleks olnud OÜ Bundes Invest volitatud esindajaks ja tal olnuks õigust pakkuda OÜ Bundes Invest nimel olevat kütust müügiks. Asjaolude põhjal saab järeldada, et tegemist ei olnud OÜ Bundes Invest kütusega, vaid apellandi kütusega. Sellele viitab ka kütuse kvaliteedi kohta sertifikaatide mittenõudmine, sest sellist käitumist saab selgitada vaid asjaoluga, et apellandile olid kütuse päritolu ja kvaliteet teada. Kuigi kirjaliku lepingu sõlmimine ei ole kohustuslik ja lepingud on sageli üldist laadi, kinnitab lepingu või muude läbirääkimisi kajastavate dokumentide puudumine, et apellant ei olnud enne arvete saamist potentsiaalse müüjaga üldse suhelnud, mida ei saa pidada tavapäraseks. Kontrollaktis on põhjalikult käsitletud ka faktooringulepingute temaatikat ning põhjendatult järeldatud, et Intervecta OÜ-d ja Monterox OÜ-d kasutati üksnes rahaliste vahendite välja viimiseks, kusjuures ca pool summast võeti sularahas välja ja on tõenäoline, et see liikus apellandile tagasi. Kuigi ostjal on kohustus tasuda arve sellel näidatud makse saajale, ei keela miski tal müüjalt täpsustamast, miks on makse saajaks märgitud kolmas isik. Kütuseturul pikka aega tegutsenud apellant pidi tajuma, et tundmatutele faktooridele tasumine viitab võimalikule maksupettusele. Müüjalt igasuguste selgituste küsimata jätmine viitab, et apellant oli tehingute tegelikust sisust teadlik. Osade arvete viivitusega tasumine ja selles küsimuses igasuguse pooltevahelise kommunikatsiooni puudumine viitab samuti, et vormistatud dokumentidel ei olnud poolte jaoks tegelikku tähendust. N-Terminaal Hulgi AS ei saanud olla heauskne ostja, sest puuduvad usaldusväärsed tõendid, et ta oleks OÜ-ga Bundes Invest kunagi üldse suhelnud ja tehinguid teinud. Maksuhalduril ei ole põhjust kahelda OÜ Bundes Invest seadusliku esindaja seletustes, kes on tehingute toimumist eitanud. Sisendkäibemaksu mahaarvamise keelamise eelduseks ei ole kasu saamine, sest kui apellant ei ole soetanud kaupa arvel nimetatud isikult, siis puudub tal õigus arve alusel ka sisendkäibemaksu maha arvata. Kuna kütus tuli väidetavalt Leedust ja Lätist ning kuulus MTA hinnangul algusest peale apellandile, siis võimaldasid vaidlusalused tehingud tal arvata oma tasumisele kuuluvast käibemaksust alusetult maha ca 415 000 eurot. Maksuhaldur on maksustamisel lähtunud MKS § 83 lg 4 esimesest lausest (teeseldud tehing), mitte MKS § 83 lg 4 teisest lausest (varjatud tehing) ega MKS §-st 84. Olukorras, kus tehinguid 9(16)
3-17-756 arvetel näidatud isikute (N-Terminaal Hulgi AS ja OÜ Bundes Invest) vahel ei ole üldse toimunud, ei too MKS § 83 lg-le 4 viite puudumine kaasa maksuotsuse tühistamist (kuigi selguse mõttes võinuks see maksuotsuses sisalduda). Samuti puudub teeseldud tehingu puhul vajadus tuvastada maksueelist või tahtlust saada maksueelist (nt Riigikohtu 24.10.2017 otsus nr 3-15-1303, p 9). Kui pole teada, kes on kauba tegelik müüja, ei ole võimalik tuvastada, kas ja kuidas erineb varjatud tehing näilikust tehingust ning kas tegeliku tehingu varjamisega kaasnes maksueelis või mitte. Apellandi väited MKS § 83 lg 4 ja § 84 rakendamise ning väärteomenetluses kogutud tõendite lubatavuse osas tuleb jätta tähelepanuta, sest need tulnuks esitada juba halduskohtule, kuid apellant ei ole seda teinud (mh ei saanud väärteomenetluses kogutud tõendite kasutamine apellandile selguda alles haldusasjas nr 3-17-2307). Kontrollaktist nähtuvalt on MTA kasutanud väärteoasjast nr 930016000059 saadud tõenditena ainult kahte arvet, mis anti vastava aktiga üle (MTA lisad 62–64). Väärteoasja nr 930016000059 alustati MKS § 1531 lg-te 1 ja 2 ning väärteoasja nr 930016001247 MKS § 1531 lg 2 tunnustel. Apellant ei ole esitanud ühtegi tõendit või argumenti, mille alusel saaks väärteomenetluse läbiviimise hinnata lubamatuks. Väärteoasjas nr 930016000059 toimusid läbiotsimised Harju Maakohtu loal ja vastavaid menetlustoiminguid ei ole vaidlustatud. Väärteoasjas nr 930016001247 läbiotsimisi ei teostatud. Kohtupraktikas on peetud väärteomenetluses kogutud tõendite maksumenetluses kasutamist teatud tingimustel lubatavaks (vt Riigikohtu 17.02.2004 otsus nr 3-1-1-120-03, p 17, 16.01.2003 otsus nr 3-3-1-2-03, p 10; 08.04.2015 otsus nr 3-3-1-9-15, p-d 15 ja 19; Tallinna Ringkonnakohtu 19.06.2018 otsus nr 3-16-183; 15.10.2015 otsus haldusasjas nr 3-12-1797). Kõik väärteomenetluse tõendid on kogutud õiguspäraselt ja nõuetekohaselt üle antud, mistõttu on nende maksumenetluses kasutamine lubatud.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
8.Ringkonnakohus leiab, et N-Terminaal Hulgi AS apellatsioonkaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta rahuldamata. Halduskohtu vaidlustatud otsus on seaduslik ja põhjendatud ning selle muutmiseks või tühistamiseks puudub alus. HKMS § 201 lg 4 alusel märgib ringkonnakohus, et nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ja järgib neid ega pea seetõttu vajalikuks kõiki halduskohtu põhjendusi üle korrata.
9.Ringkonnakohus märgib esmalt, et vastustaja taotlus jätta apellandi väited MKS § 83 lg 4 või § 84 rakendamise ja väärteomenetluses kogutud tõendite maksumenetluses kasutamise lubatavuse kohta tähelepanuta, ei ole põhjendatud. Maksuhalduri viide HKMS § 198 lg-tes 2 ja 3 sätestatud piirangutele ei ole asjassepuutuv, sest tegemist ei ole uute asjaolude või tõenditega, vaid täiendavate õiguslike põhjendustega, mille väljatoomine alles kõrgema astme kohtus ei ole kuidagi piiratud. Samas ei anna need apellandi väited alust vaidlustatud maksuotsust tühistada.
10.Süüteomenetluse toimingutega kogutud tõendite maksumenetluses tõenditena kasutamise võimalikkust on kohtupraktikas korduvalt selgitatud. Süüteomenetluses saadud tõendid võivad olla tõenditeks haldusmenetluses, kui nende tõendite lubatavust ei välista haldusmenetluse seadus või vastavat valdkonda reguleeriv muu menetlusseadus (nt Riigikohtu 08.04.2015 otsus nr 3-3-1-9-15, p 15). Tõendamise üldreeglitest tulenevalt on süüteomenetluses kogutud tõendite kasutamiseks maksumenetluses eelkõige oluline, et tõendid oleksid vastavas menetluses põhimõtteliselt lubatavad ja kogutud seaduse nõudeid järgides (nt Tallinna Ringkonnakohtu 19.06.2018 otsus nr 3-16-183, p 15; 18.08.2016 otsus nr 3-14-52233, p 15; 15.10.2015 otsus nr 3-12-1797, p 15). Süüteomenetluses kogutud tõenditele maksumenetluses tuginemine ei eelda seejuures, et nende tõendite kogumise õiguspärasust peaks olema igal juhul eelnevalt kontrollitud asjaomases süüteomenetluses. Vastupidist järeldust ei saa teha ka MKS § 102 lg 3 p-st 1, sest kõnealune säte reguleerib üksnes seda, millistel juhtudel revisjoni tulemusel tehtud 10(16)
3-17-756 maksuotsuse osas menetluse uuendamise keeld ei kehti, kuid sellest ei saa tuletada mingeid piiranguid väärteomenetluse tõendite kasutamiseks maksumenetluses. Kui asuda seisukohale, et enne väärteomenetluses kogutud tõendite maksumenetluses kasutamist peab nende õiguspärasust olema eelnevalt kontrollitud väärteoasja raames, muutuks HKMS § 65 lg 1 vähemasti osaliselt sisutuks. Senine kohtupraktika ega HKMS § 61 lg-d 1 ja 2 ei toeta ka seisukohta, et maksuhaldur või kohus oleksid seotud süüteomenetluses kogutud tõenditele asjaomases süüteomenetluses antud hinnanguga (vt Tartu Ringkonnakohtu 30.03.2015 otsus nr 3-13-2395, p-d 15-16). Asja materjalidest ei nähtu ja apellant ei ole ka väitnud, et praeguses asjas oleks kasutatud jälitustoimingutega saadud teavet, mille kasutamine maksumenetluses saaks olla lubatud vaid seaduses otseselt ette nähtud juhtudel (vt lahend nr 3-3-1-9-15, p-d 14, 15 ja 19). Samuti ei ole apellant märkinud, et teda ennast või temaga seotud isikuid puudutavates väärteoasjades nr 930016000059 ja nr 930016001247 oleks mõni vaidlustatud maksuotsuse aluseks võetud tõend tunnistatud lubamatuks, mis välistaks selle kasutamise ka maksumenetluses (vt Riigikohtu 16.01.2003 määrus nr 3-3-1-2-03, p 11). MTA 24.05.2017 vastusele lisatud maksuotsuse aluseks olevate tõendite nimekirja (I kd, tl 74-78) ja ka dokumentide sisu põhjal on selgelt väärteomenetlusega seostatavad vaid lisad nr 62–64 (väärteoasjas nr 930016000059 teostatud 26.04.2016 läbiotsimise käigus Ecodiesel OÜ raamatupidajalt ära võetud Ecodiesel OÜ 01.05.2015 arve nr 00041 ja 29.05.2015 arve nr 00047 mahutite A1–A3 rentimise eest OÜ-le Bundes Invest vastavalt aprillis ja mais 2015 – I kd, tl 158-160) ja lisa nr 185 (GLi menetlusaluse isikuna ülekuulamise 09.10.2015 ja 04.11.2015 protokollid ning kohtuvälise menetleja 04.12.2015 otsus väärteoasjas nr 930015001452, millega GL karistati karistusseadustiku § 280 lg-s 1 sätestatud väärteo toimepanemise eest – III kd, tl 33-39p). Ühestki muust kohtule esitatud tõendist ei nähtu, et see oleks saadud väärteomenetluse käigus, ning valdav osa tõenditest (sh seletused) on hoopis üheselt tagasiviidavad maksumenetluse raames koostatud konkreetsetele teabe andmise ja dokumentide esitamise korraldustele. Apellant on oletanud, et tegelikkuses on oluline osa maksumenetluses kasutatud tõenditest saadud väärteomenetluste käigus teostatud läbiotsimistega, kuid ei ole oma kahtlust millegagi põhjendanud. Olukorras, kus väärteoasju on menetletud apellandi enda või temaga seotud isikute suhtes, ei saa pidada usutavaks väiteid, et apellant ei tea, millisel eesmärgil menetlustoiminguid läbi viidi ning tal puudub ülevaade, millised dokumendid läbiotsimisel ära võeti. Väärteomenetluse seadustiku (VTMS) § 19 lg 1 p-de 5–7 kohaselt on menetlusalusel isikul muu hulgas õigus teada menetlustoimingu eesmärki, tutvuda menetlustoimingu protokolliga ja ka menetlustoimingut vaidlustada. Samuti annab MKS § 14 lg 3 maksukohustuslasele õiguse tutvuda maksuhalduri poolt tema kohta kogutud andmetega. Seega on apellandile olnud tagatud võimalus kontrollida, millised maksumenetluses kogutud tõendid on saadud väärteomenetluse toimingutega ning kas läbiotsimised on väärteomenetluses teostatud vastavalt VTMS § 35 lg 1 ja kriminaalmenetluse seadustiku §-de 91–92 nõuetele. Praegusel juhul ei nähtu, et väärteomenetluse käigus tõendite kogumine oleks toimunud õigusvastaselt, mistõttu ei ole takistatud ka saadud tõendite kasutamine maksumenetluses. Arvete näol ei ole tegemist ka selliste tõenditega, mis saaksid riivata kellegi sõnumisaladust. Asjaolu, et väärteomenetlust ei ole pika aja jooksul lõpule viidud ega lõpetatud, ei anna iseseisvalt veel alust järeldada, et väärteomenetluse eesmärk oligi maksumenetluse tarbeks tõendite kogumine, samuti ei muuda see läbiotsimist tagantjärele õigusvastaseks ega takista läbiotsimisel saadud tõendite kasutamist maksumenetluses. Kui erinevates menetlustes koguti kõik tõendid seaduse nõudeid järgides, ei ole maksuotsuse õiguspärasuse seisukohalt määrav, millises osas tugineb see maksumenetluses ja millises osas väärteomenetluses kogutud tõenditele. Seejuures olnuks apellandil GL poolt väärteomenetluses antud ütluste maksumenetluses kasutamise osas HKMS § 65 lg 2 alusel võimalik soovi korral ka taotleda, et 11(16)
3-17-756 kohus kuulaks GL uuesti üle tunnistajana (vt ka Tartu Ringkonnakohtu 09.08.2016 otsus nr 315-1304, p 22). Apellant ei ole seda siiski taotlenud ja selleks puudus ilmselt ka sisuline vajadus, sest paralleelselt väärteoasjas ütluste andmisega on GL andnud OÜ Bundes Invest seadusliku esindajana 09.10.2015 ja 04.11.2015 seletusi ka praeguse maksumenetluse raames (vt MTA lisad nr 35–38 – I kd, tl 124-126p) ning need on väärteoasjas antud ütlustega võrreldes oluliselt täpsemad.
11.MKS § 83 lg 4 järgi ei võeta näilikku tehingut maksustamisel arvesse ning kui näilik tehing tehakse teise tehingu varjamiseks, kohaldatakse maksustamisel varjatud tehingu kohta käivaid sätteid. Nimetatud säte hõlmab seega nii olukordi, kus teeseldakse tehingu toimumist üldse (MKS § 83 lg 4 ls 1), kui ka olukordi, kus tehingu eesmärk on varjata teist tehingut (MKS § 83 lg 4 ls 2). Kui tehingut tegelikkuses üldse ei toimunud, siis ei ole selle maksustamisel kõrvalejätmiseks maksueelise tuvastamine vajalik, kuid juhul, kui näiliku tehinguga on varjatud teist tehingut, siis on maksu määramiseks vaja tuvastada ka maksueelis (st kuidas on tegeliku tehingu varjamise tulemusel saavutatud soodsam maksustamine). Kui riik maksukahju ei kanna, ei ole MKS § 83 lg 4 ls 2 alusel maksu määramiseks alust (nt Riigikohtu 24.10.2017 otsus nr 3-15-1303, p 9). MKS § 84 sätestab, et kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule. MKS § 83 lg 4 ja § 84 on teineteist välistava kohaldamisalaga. MKS § 83 lg 4 kohaldub ainult näilikele ja seetõttu tühistele tehingutele, milles kokkulepitud tagajärgi pooled tegelikult ei soovi. MKS § 83 lg 4 puhul ei oma tähtsust, kas tehingut teeseldi maksukohustuse vältimiseks või muudel kaalutlustel. MKS § 84 seevastu kohaldub kehtivatele tehingutele, mille õiguslikke tagajärgi pooled soovivadki, kuid millele nad on maksukohustuse vähendamise eesmärgil andnud õigussuhete kujundamise võimalusi kuritarvitades majanduslikule sisule mittevastava vormi (nt Riigikohtu 27.09.2017 otsus nr 3-14-53226, p 13). Vaidlustatud MTA 03.03.2017 maksuotsuse nr 12.2-3/034023-62 (I kd, tl 47-54) õiguslike alustena on välja toodud KMS § 29 lg 1 ja lg 3 p 1 ning § 31 lg 1. Muudele õiguslikele alustele ei ole viidatud ka MTA 10.11.2016 kontrollaktis nr 12.2-3/034023-57 (I kd, tl 11-23p). KMS § 31 lg 1 seab sisendkäibemaksu mahaarvamisele üksnes vormilise eelduse ning maksustamisel tuleb täiendavalt arvestada MKS § 83 lg-ga 4 ja §-ga 84, mis mõjutavad maksukohustust sisuliselt. Vastustaja seisukoha järgi on maksustamisel lähtutud MKS § 83 lg 4 esimesest lausest, mille puhul ei ole vajalik tuvastada maksueelist või tahtlust saada maksueelist. Ringkonnakohus nõustub iseenesest, et kui OÜ Bundes Invest ja N-Terminaal Hulgi AS vahelised müügitehingud olid näilikud, tuli need jätta MKS § 83 lg 4 ls 1 järgi maksustamisel arvesse võtmata. Samas on apellant siiski põhjendatult märkinud, et olukorras, kus N-Terminaal Hulgi AS on kütuse tegelikkuses soetanud ehk majanduslik sooritus on toimunud (kuigi mitte arvetel näidatud isikute vahel), saab mõistlikult olla tegemist üksnes teise tehingu varjamisega ning maksustamisel tuleb MKS § 83 lg 4 ls 2 järgi seega lähtuda varjatud tehingust. Eeltoodud järeldust ei mõjuta kuidagi asjaolu, et maksumenetluses ei ole suudetud tuvastada vaidlusaluse kütuse tegelikku müüjat ning seetõttu ei pruugi maksueelise täpne määratlemine olla üldse võimalik. Kuigi maksuotsuses ei ole MKS § 83 lg-le 4 tuginetud ega maksueelist selgelt määratletud, võib kontrollakti p 1.1.2.3 alap-s 6 kajastatud Ecodiesel OÜ juhatuse liikme RM 13.10.2015 seletuste (MTA lisa 53 – I kd, tl 146-148p) ja Ecodiesel OÜ töötaja DS 03.12.2015 seletuste (MTA lisad 66 ja 68 – I kd, tl 164-165p; I kd, tl 169-170) põhjal järeldada, et eeldatavasti pärines kütus Lätist või Leedust, ning kuna infosüsteemi VIES andmetel (MTA lisa 109 – II kd, tl 59-59p) ei ole ükski liikmesriikide äriühing OÜ-le Bundes Invest müüki deklareerinud, siis on varjatud tehinguks tõenäoliselt N-Terminaal Hulgi AS enda poolt kütuse ühendusesisene 12(16)
3-17-756 soetamine, mille puhul tekib näilike edasimüügitehingute kasutamisel maksueelis siis, kui variühingud ei deklareeri või ei tasu käibemaksu, kuid ostja deklareerib variühingute arvete alusel sisendkäibemaksu (vt lahend nr 3-14-53226, p 15). Kuna tuvastatud asjaolud ei võimalda järeldada, et OÜ-l Bundes Invest olnuks tehingutes mingi reaalne roll, ning apellant pole esitanud mingeid muid andmeid või selgitusi, mille põhjal saanuks maksuhaldur selgitada tõsikindlalt välja varjatud tehingu tegeliku sisu, on põhjendatud lähtuda eeldusest, et NTerminaal Hulgi AS on soovinud varjata kütuse ühendusesisest soetust Lätist või Leedust. Kui kütust oleks tegelikkuses soetatud teiselt Eesti käibemaksukohustuslaselt, puudunuks OÜ Bundes Invest tehingutesse kaasamiseks igasugune vajadus, ning kui kütus soetati tegelikkuses käibemaksukohustuslaseks mitteolevalt isikult, polnuks apellandil võimalik kajastada vastavaid arveid oma käibemaksuarvestuses.
12.MKS §-st 150 tulenevalt saab tõendamiskoormus maksukohustuslasele üle minna vaid tingimusel, et maksuotsus on nõuetekohaselt motiveeritud (nt Riigikohtu 18.12.2017 otsus nr 3-15-2961, p 15; 21.10.2015 otsus nr 3-3-1-27-15, p 20). Samas ei eelda maksuotsuse põhjendamise nõue, et maksuotsuses või kontrollaktis peaks olema viidatud absoluutselt kõigile maksumenetluses kogutud ja kohtumenetluses esitatud tõenditele. Olenemata sellest, et kontrollaktis sisalduvad viited tõenditele saaksid iseenesest olla ka täpsemad (nt numbritega tähistatud), on tõenditele viidatud siiski maksuotsuse põhjendatuse kontrollimiseks piisava täpsusega (nt märgitud seletuste andmise või vastuse esitamise kuupäev). Seetõttu on MKS § 150 lg-s 1 sätestatud tingimused tõendamiskoormuse üleminekuks täidetud ja apellandil on kohustus tõendada, et maksusumma on määratud valesti. Sarnaselt kohtule on ka maksuhalduril kohustus hinnata kõiki maksumenetluses kogutud tõendeid nende kogumis ja vastastikuses seoses. Apellant on küll tõstatanud kahtluse, et mitmed maksuhalduri järelduste aluseks olnud asjaolud ei pruugi eraldi võetuna olla kuigi kaalukad või neile ei saaks üksikult omistada olulist tähendust, kuid see pole olnud kokkuvõttes piisav, et maksuhalduri järeldusi ümber lükata. Samuti on vastustaja õigesti rõhutanud, et kui ostja ei olnud heauskne, siis saab maksuhaldur tugineda ka tehingupartnerit iseloomustavatele asjaoludele (vt lahend nr 3-3-1-81-12, p 16).
13.Maksuotsuse faktiliseks aluseks võib olla kas asjaolu, et isik on seotud maksupettusega või ta teadis, et tegemist pole tegeliku müüjaga, või järeldus, et ta pidi seda teadma. Sõltuvalt sellest, mis on vaidlustatud maksuotsuse faktiliseks aluseks, on erinevad ka olulised asjaolud, mille tuvastamiseks tuleb esitada ja koguda tõendeid. Praeguses asjas on maksuhaldur määratlenud vaidlustatud maksuotsuse faktilise alusena järelduse, et N-Terminaal Hulgi AS oli teadlik, et arvetel ja aktidel (MTA lisad 14–31 – I kd, tl 84-119) müüjana märgitud OÜ Bundes Invest ei ole kütuse tegelik müüja. Kuigi maksuotsuse p-des 3.13 ja 3.19 on vastuseks NTerminaal Hulgi AS eriarvamusele viidatud ka sellele, et maksudeklaratsioonides valeandmete esitamist võib pidada maksupettuseks ja maksupettuse konspiratiivse iseloomu tõttu ei pruugi raha apellandile tagasijõudmise kohta olla võimalik koguda otseseid tõendeid, ei saa maksuotsuse ja kontrollakti põhjal siiski väita, et maksuotsuse faktiliseks aluseks olnuks kahtlus N-Terminaal Hulgi AS osalemisest maksupettuses. Seega tuleb maksuotsuse põhjendatust ja tõendatust kontrollida üksnes aspektist, kas apellant teadis, et OÜ Bundes Invest ei ole tegelik müüja. Asjaolude esinemist, mille põhjal järeldada maksukohustuslase teadlikkust sellest, et arve esitaja pole tegelik tehingupartner, on võimalik tõendada ka kaudsete tõenditega. Kaudne tõend ei kajasta küll kohtumenetluses uurimise all oleva juhtumi koosseisu kuuluvat faktilist asjaolu ennast, kuid kinnitab või lükkab ümber fakte, mille põhjal on võimalik asjas tähtsa faktilise asjaolu esinemist või puudumist järeldada. Olukorras, kus kaudsed tõendid ja asjaolud näitavad ostja teadmist, on võimalik teha järeldus, et ostja pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga (nt Riigikohtu 08.11.2017 otsus nr 3-12-1360, p 17.4). 13(16)
3-17-756
14.Apellandi seisukoht, et OÜ Bundes Invest võis siiski olla kütuse tegelikuks müüjaks, on pelgalt hüpoteetiline ning maksumenetluses kogutud tõendid on sellise võimaluse välistamiseks piisavad. Eelkõige ei ole OÜ Bundes Invest ainus juhatuse liige GL ega ainuosanik IS (vt 10.02.2016 seletus – MTA lisa 76 – I kd, tl 185-187p) mingite tehingute tegemist kinnitanud ega tunne teisi väidetavaid tehinguosalisi või nende esindajaid ning ükski OÜ Bundes Invest käibedeklaratsioonidel (mille esitamist või parandamist ei ole GL samuti kinnitanud) märgitud tarnijatest (AS Alexela Oil, Neste Eesti AS, OÜ Eintema, OÜ Rebeks) ega ka ükski äriühing, kellele on vastavussertifikaadile VSD 49919 vastavat kütust AS Milstrand laost väljastatud või edasi müüdud (AS Tartu Terminaal, AS Maardu Terminal, AS Jetoil, Eurodelta OÜ, Euro Oil AS, Go Oil AS, Letofin AS, MK Kamion OÜ, OSC Oil Trade OÜ, Vista Trade OÜ), ei ole OÜle Bundes Invest kütuse müüki kinnitanud (vt MTA lisad 100–106 ja 110–128 – II kd, tl 45-56; II kd, tl 60-100p) ja ühegi liikmesriigi äriühingud pole mingite kaupade OÜ-le Bundes Invest müüki deklareerinud. OÜ Bundes Invest tegelik roll tehingutes ei saaks apellandi maksustamise seisukohalt tähtsust omada vaid siis, kui ta oli heauskne ostja, kuid tuvastatud asjaolud sellise järelduse tegemist ei võimalda.
15.Isegi kui pidada usutavaks apellandi selgitust, et OÜ-ga Bundes Invest väidetavalt tehtud tehingute tingimused (st kirjaliku lepingu sõlmimata jätmine, kauba olemasolust laopidajalt informatsiooni saamine, kütuse üleandmine laosiseselt) olid tema jaoks täiesti tavapärased, puuduvad usaldusväärsed tõendid, et apellandi ja OÜ Bundes Invest vahel oleks tehingutega seonduvalt kunagi üldse toimunud mingeid läbirääkimisi (sh e-posti teel) kütuse koguse, hinna jm osas, milleta poleks tehingute tegemine kuidagi mõeldav. TB 01.09.2015 seletuste (vt p-d 10 ja 13 – MTA lisa 149 – II kd, tl 168-169p) kohaselt ei saa kütuse vastavussertifikaadi kontrollimata jätmist samuti pidada apellandi tavapäraseks teguviisiks. Kütuse kvaliteedi kontrollimata jätmisega seonduvalt ei muuda olukorda sisuliselt asjaolu, et apellant ei teinud ühte suurt tehingut, vaid ca 1,5 kuu jooksul kokku 18 väiksemat tehingut, sest tegemist on sedavõrd lühikese perioodiga (mh kütuse väiksemate koguste kaupa edasimüümiseks kulunud aega arvestades), et kui kütuse kvaliteet oleks osutunud problemaatiliseks, siis poleks apellant tõenäoliselt jõudnud sellele enne järgmise partii soetamist reageerida. Lisaks olid juba üksikpartiid sedavõrd suured (nt 13.04.2015 toimunud esimese tehinguga soetati 60 000 liitrit diislikütust), et kütuse kvaliteedi osas sellise riski võtmine on eluliselt ebausutav. Arvete tasumine faktooridele ja mõnede arvete tasumisega viivitamine ei ole iseenesest tõepoolest asjaolud, millele saaks omistada kuigi olulist tähendust, kuid need ei mõjuta lõppjäreldust, et N-Terminaal Hulgi AS oli teadlik, et OÜ Bundes Invest ei ole kütuse tegelik müüja.
16.Maksuhalduri kahtlust, et Ecodiesel OÜ lattu saabunud diislikütuse OÜ Bundes Invest poolt N-Terminaal Hulgi AS-le edasimüümise kohta vormistatud dokumendid on näilikud ja apellant oli sellest teadlik, põhjendavad ka apellandi esindajate ebamäärased ja muutlikud seletused ning dokumentide esitamisega seotud asjaolud. TB ei osanud maksuhaldurile 01.09.2015 seletusi andes OÜ-ga Bundes Invest tehtud tehingute kohta midagi täpsemat selgitada, mida ei saaks alles üsna hiljuti toimunud reaalsete suuremahuliste tehingute puhul pidada eluliselt usutavaks. MM väitis 16.06.2015 seletustes (vt p-d 20–25 – MTA lisa 65 – I kd, tl 161-163) samuti, et ei mäleta täpsemalt, kuidas sama aasta aprillis ja mais toimunud koostöö tekkis, kuigi olevat GL-ga viimati 2014. a-l kohtunud ja temale kütust müünud. MM 21.01.2016 seletuste (MTA lisa 177 – III kd, tl 17-21) kohaselt toimus OÜ Bundes Invest poolt apellandile kütuse pakkumine sellega, et MM e-postile saadeti digitaalselt allkirjastatud arved ja kauba üleandmise-vastuvõtmise aktid (MTA lisad 82–98 – I kd, tl 195-201; II kd, tl 1-43). Sellisel viisil pakkumiste tegemine ei ole eluliselt usutav, sest puuduvad igasugused andmed, et tehingupoolte vahel olnuks mingid eelnevad kokkulepped näiteks selle kohta, millistes kogustes, millise sagedusega, millise piirhinnaga ja millistel maksetingimustel on ostja valmis 14(16)
3-17-756 kütust soetama. OÜ Bundes Invest oli N-Terminaal Hulgi AS jaoks seejuures täiesti uus lepingupartner. Pidades lisaks silmas, et nii GL kui ka IS (kes üksteist ei tunne ja pole kunagi kohtunud) on maksuhaldurile selgitanud, et oma tuttava IZ korraldusel taotlesid nad endale digitaalsed isikutunnistused (digi-ID) ja andsid need pärast kättesaamist koheselt üle IZ-le (ning isikute kirjeldatud skeemi kokkulangevust arvestades on põhjust pidada nende ütlusi tõepärasteks), ei saa praegusel juhul omistada mingit olulist tähendust ka asjaolule, et kõik vaidlusaluseid tehinguid puudutavad arved ja aktid on formaalselt kinnitatud GL digitaalallkirjaga.
17.GL isikut tõendava dokumendi (elamisloa kaardi) koopia (kaebuse lisa 4 – I kd, tl 55-56; MTA lisa 99 – II kd, tl 44) osas on MM 22.10.2015 e-kirjas (MTA lisad 80–81 – I kd, tl 193194) märkinud, et koopia on tehtud millalgi 2014. a-l läbirääkimistel, kuid 21.01.2016 seletuste (p-d 17–20) kohaselt polevat MM siiski koopiat ise teinud, vaid sai selle enne tehingute tegemist kolmanda isiku käest, kelle isikut ta enam ei mäleta. RM arvas 13.10.2015 seletustes (vt p 18 – MTA lisa 53 – I kd, tl 146-148p), et ilmselt kontrollis ta enne kütusemahutite rentimise kohta 13.01.2015 ja 01.05.2015 lepingute (MTA lisad 56 ja 57 – I kd, tl 151-154) sõlmimist GL isikut tõendavat dokumenti, ning esitaski maksuhaldurile hiljem koopia GL elamisloa kaardist (MTA lisa 57 – I kd, tl 154 pöördel), millel oleva kujutise paigutusest saab usutavalt järeldada, et tegemist on sisuliselt sama koopiaga, mille esitas maksuhaldurile ka apellant. Seetõttu tuleb MTA-ga nõustuda, et tõenäoliselt on GL dokumendi koopia tehtud kättesaadavaks tundmatu kolmanda isiku poolt eesmärgiga suurendada tehingute usutavust.
18.Kütuse Ecodiesel OÜ lattu vastuvõtmise ja väljastamise osas on DS 03.12.2015 seletustes (MTA lisad 66 ja 68 – I kd, tl 164-165p; I kd, tl 169-170) kinnitanud, et see toimus teiste hulgas OÜ Bundes Invest nimel, kuid GL nimi pole talle tuttav. DS seletustest ei nähtu samuti, et kütusega tehtud toimingute juures viibinuks peale autojuhi veel kolmandaid isikuid, erinevalt RM 13.10.2015 seletustes (vt p-d 33 ja 37) väidetule, kuigi samas on kõik isikud kinnitanud, et Ecodiesel OÜ territooriumile võis siseneda üksnes laopidaja loal. Kahtlust, et OÜ Bundes Invest nimel Ecodiesel OÜ mahutites ladustatud kütus ei kuulunud tegelikkuses OÜ-le Bundes Invest, ei lükka ümber ka RMi 29.09.2015 kinnitus (MTA lisad 11 ja 204; eriarvamuse lisa 3 – I kd, tl 42-43), millest nähtub vaid asjaolu, et OÜ Bundes Invest nimel ladustatud kütusekogusega sisuliselt samas ulatuses on toimunud ka kütuse väljastamine N-Terminaal Hulgi AS-le.
19.Olenemata sellest, et MKS § 1361 alusel eeltäitetoimingute rakendamine peab seostuma konkreetse kontrollimenetlusega ja selle tulemusel võimalikult määratava maksusummaga, tuleb arvestada, et maksuhalduril on alati õigus eeltäitetoimingute rakendamine ka lõpetada ning pärast maksuotsusega määratud rahasumma tasumiseks antud tähtaja möödumist on MTAl õigus nõuda maksuvõlg sundkorras sisse ilma halduskohtu luba vajamata, mh arestida ettemaksukonto ja pangakontod (MKS § 130 lg 1 p 3 ja § 131). Kuigi on küsitav, kas eelarestitud summasid on võimalik arvestada maksukohustuse katteks juba enne maksusumma vabatahtlikuks tasumiseks ettenähtud tähtpäeva saabumist, ei ole see kuidagi kahjustanud apellandi õigusi, sest tal puudus igal juhul võimalus vastavaid summasid käsutada.
20.Eelneva põhjal ja HKMS § 200 p 1 alusel jääb N-Terminaal Hulgi AS apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 25.09.2017 otsus muutmata.
21.HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. HKMS § 109 lg 1 järgi tuleb menetluskulude väljamõistmiseks kohtule esitada menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid, mille esitamata jätmise korral menetluskulusid välja ei mõisteta. HKMS § 109 lg-st 2 juhindudes märgib ringkonnakohus, et OÜ EcoPetrol tasus 25.10.2017 N15(16)
3-17-756 Terminaal Hulgi AS apellatsioonkaebuselt ja esialgse õiguskaitse taotluselt riigilõivu 765 eurot (III kd, tl 115) ning apellant on kandnud esindajakulusid 2818,50 eurot (III kd, tl 139-141). Esindajakulude kandmise kohustus (HKMS § 109 lg 11) on nõuetekohaselt tõendatud. Menetluskulude hüvitamist menetlusosalisele ei välista see, kui tema eest kandis need muu isik (HKMS § 109 lg 5). Kuna apellatsioonkaebus jääb rahuldamata ja muutmata halduskohtu otsus, millega jäeti kaebus tervikuna rahuldamata, jäävad apellandi menetluskulud HKMS § 108 lg 1 alusel tema enda kanda. MTA ei ole esitanud andmeid apellatsioonimenetlusega seoses kantud menetluskulude kohta, mistõttu jäävad ka vastustaja võimalikud menetluskulud HKMS § 109 lg 1 alusel tema enda kanda.
(allkirjastatud digitaalselt)
16(16)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.