lahend.ee
KohtulahendidÕigusaktidKohtudValdkonnadMCP
KohtulahendidÕigusaktidKohtudValdkonnadMCP
lahend.eeKohtudValdkonnadRiigi TeatajaEesti kohtulahendite otsing · nimistu.ee andmetel
Kohtulahendid/3-21-79/8

Maksuõigus › Maksuotsused

HaldusasiJõustunudTallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium · 28.02.2022

Lahendi andmed

Riigi Teataja
Kohus
Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium
Kohtuasja number
3-21-79/8
Asja liik
Haldusasi
Kategooria
Maksuõigus › Maksuotsused
Menetlusliik
Üldmenetlus
Kuulutamise aeg
28.02.2022
Staatus
Jõustunud
Sõnade arv
4620
Lahend PDF →Riigi Teatajas →

Lahendi tekst

Riigi Teataja

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Oliver Kask (eesistuja), Maret Altnurme ja Villem Lapimaa

Otsuse tegemise aeg ja koht

28. veebruar 2022, Tallinn

Haldusasja number

3-21-79 OÜ Promantes kaebus Maksu- ja Tolliameti 5. novembri 2020. a maksuotsuse nr 12.2-3/047443-7 tühistamiseks ning täitmist tagavate toimingute kõrvaldamiseks Kaebaja – OÜ Promantes, esindaja vandeadvokaat Sven Veltmann Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Aiki Meister

Haldusasi

Menetlusosalised ja nende esindajad

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 29. aprilli 2021. a otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

OÜ Promantes apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalikus menetluses

RESOLUTSIOON

1.Jätta OÜ Promantes apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 29. aprilli 2021. a otsus asjas nr 3-21-79 muutmata.
2.Jätta menetlusosaliste apellatsioonimenetluse menetluskulud nende endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse hiljemalt 30. märtsil 2022. a (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1).

Sarnased lahendid

Maksuõigus
  • 08.07.20263-26-1674/5Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium
  • 29.06.20263-26-698/19Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium
  • 26.06.20263-26-1809/3Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium
  • 22.06.20263-26-1633/6Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium
  • 19.06.20263-26-1809/2Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja
  • 16.06.20263-26-901/4Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

3-21-79 Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada sellekohane taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) alustas 21.02.2019 teate nr 12.2-3/047443-2 alusel OÜ Promantes maksude arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrolli perioodil juuni– detsember 2018. Kontrolli käigus tuvastatud maksustamise seisukohalt tähendust omavad faktilised ja õiguslikud asjaolud on kajastatud MTA 17.03.2020 kontrolliaktis nr 12.23/047443-4 ning 30.07.2020 täiendavas kontrolliaktis nr 12.2-3/047443-6.
2.MTA esitas 25.02.2019 taotluse Tallinna Halduskohtule, paludes kohtult luba pöörata sissenõue rahalisele õigusele aresti seadmisega OÜ Promantes arvelduskontole Swedbank ASs ning OÜ Promantes poolt tulevikus Eesti krediidiasutustes avatavale arvelduskontole 32 721,79 euro ulatuses. Tallinna Halduskohus rahuldas taotluse 28.02.2019 määrusega asjas nr 3-19-355.
3.MTA kohustas 05.11.2020 maksuotsusega nr 12.2-3/047443-7 OÜ-d Promantes tasuma maksusumma 74 225,04 eurot. OÜ-d Promantes ja äriühinguid Amasone OÜ, Aromose OÜ, Benetitos OÜ, Kerilmax OÜ ning Keriltex OÜ (seotud äriühingud) tuleb käsitada ühtse majandusüksusena ning majandavaks äriühinguks on OÜ Promantes. Äriühingute erinevate juriidiliste kehadena hoidmise eesmärk oli saada maksueelis, mis seisnes selles, et OÜ Promantes kasutas seotud äriühinguid, vältimaks kauba müügilt 20% maksustatava käibe deklareerimist ja tasumist (maksukorralduse seaduse (MKS) § 84). Seotud ettevõtted ei olnud kontrolliperioodil registreeritud käibemaksukohustuslaste registris. KP selgitas, et seotud ettevõtted ostavad kaupa sisse mittekäibemaksukohustuslastelt ning seetõttu ei ole majanduslikult kasulik müüa kaupa edasi koos käibemaksuga. Seega müüs OÜ Promantes teadlikult enda kauplustes kaupa seotud ettevõtete kaudu käibemaksuvabalt. OÜ Promantes ja seotud ettevõtted on KP mõju all (äriühingute juhatuse liige ja osanik). Suur osa seotud ettevõtete rahavoogudest liikus kontrolliperioodil OÜ Promantes pangakontole. Kõik nimetatud ettevõtted tegutsevad samades tegevuskohtades, mida kinnitab asjaolu, et seotud ettevõtete pangaterminalid asusid samades poodides, kus tegutses OÜ Promantes. Kõik ettevõtted tegutsesid rõivaste ja selle juurde kuuluvate aksessuaaride müügiga, millega tegeles mh OÜ Promantes. Klientide jaoks on Protteni kaubamärgiga poodides tegemist ühe ja sama müüjaga ning kliendil ei ole võimalik enne kauba ostmist teada saada, milliste äriühingute käest tegelikult kaup ostetakse (vt ka veebileht www.protten.ee). OÜ Promantes tasub seotud äriühingutelt saadud raha eest enda tavapäraseid majanduskulusid. Vastavalt vajadusele koostas OÜ Promantes seotud ettevõtetega laenulepingud. Sama selgitas OÜ Promantes raamatupidaja. Ainult üheskoos toimetades ja rahasid ettevõtete vahel jagades on OÜ-l Promantes ja seotud ettevõtetel võimalik tegeleda igapäevase majandustegevusega. Amasone OÜ, Aromose OÜ ning Benetitos OÜ ostavad kaupa sisse ainult Keriltex OÜ-lt. Kui kaupluses on tööl ainult üks müüja, müüb ta kaupa selle äriühingu nimel, kus ta töötab, kuid samuti selle äriühingu kaupa, kus ta ei tööta. Tööjõukulude, välisriigist kauba toomise kulude ning kaupluse rendikulude ja kommunaalkulude jagamist OÜ Promantes ja seotud ettevõtete vahel ei toimu. Seotud ettevõtted on kontrolliperioodil kasutanud igapäevases 2(11)

3-21-79 majandustegevuses OÜ Promantes põhivara. Äriühingutel on sama raamatupidaja. Keriltex OÜ-l puudus ladu, kus kaupa hoiustada. OÜ Promantes pearaamatu järgi tasus äriühing riigilõivu Benetitos OÜ asutamiseks. Benetitos OÜ maksis riigilõivu tagasi, kuid reaalselt tasus selle KP enda isiklikult pangakontolt. Raha laekus KP pangakontole OÜ-lt Promantes. Amasone OÜ, Aromose OÜ ega Benetitos OÜ ei ole tasunud Keriltex OÜ-le konsignatsioonilepingu alusel. OÜ Promantes oli teadlik, et kirjeldatud äriskeem annab maksueelise. Kontrolliperioodil on makstud KP-le juhatuse liikme tasu 80 465,91 eurot (neto) laenu tagasimaksete nime all, kuid ei ole deklareeritud TSD-l. KP-le laekub pidevalt raha OÜ Promantes pangakontolt, seotud ettevõtete pangkontodelt ning lisaks sularaha. Raha liigub KP pangakontolt edasi OÜ-le Promantes või seotud ettevõtetele. KP pangakontole laekub rohkem raha kui pangakontolt välja läheb, mis näitab seda, et teatud osa ühise majandusüksuse rahast jääb KP isiklikuks kasutamiseks. KP-l puudusid rahalised vahendid, et teha OÜ Promantes nimel enda isiklikest rahalistest vahenditest kontrolliperioodil kulutusi 138 021,77 eurot. KP igakuised deklareeritud sissetulekud perioodil 2016–2018 on olnud miinimumpalga lähedased. KP-l puuduvad muud sissetulekuallikad. Kerilmax OÜ pearaamatu järgi on KP valduses sularaha kontrolliperioodi lõpus 3804,39 eurot, mis viitab sellele, et ta ei ole enda rahalistest vahenditest laenu andnud, vaid kasutab laenu andmiseks endaga seotud ettevõtete raha. OÜ Promantes ja seotud ettevõtete pearaamatutest on näha, et KP valduses on pidevalt sularaha, mistõttu on alust arvata, et KP pangakontole laekuv sularaha on samuti OÜ Promantes või seotud ettevõtete oma. KP panustas aktiivselt Promantes OÜ, Amasone OÜ ning Keriltex OÜ majandustegevusse. Laenutehinguid OÜ Promantes ja seotud äriühingute vahel ei ole tegelikkuses toimunud.

4.OÜ Promantes esitas maksuotsuse peale vaide, mille MTA jättis 16.12.2020 vaideotsusega nr 6-1/4776-2 rahuldamata.
5.OÜ Promantes esitas 12.01.2021 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 05.11.2020 maksuotsuse nr 12.2-3/047443-7 tühistamiseks ja täitmist tagavate toimingute tagajärgede kõrvaldamiseks. Maksuotsus on põhjendamata (vt MKS § 46 lg 2 ja haldusmenetluse seaduse § 55 lg 1). MTA on puudulikult kohaldanud uurimispõhimõtet (vt ka Riigikohtu 19.03.2002 otsus nr 3-3-1-1302, p 14). Menetlusnormide oluline rikkumine on kaasa toonud ebaõige haldusakti andmise (Riigikohtu 04.04.2003 otsus nr 3-3-1-32-03). Maksuhaldur on hinnanud tõendeid valikuliselt ega ole arvesse võtnud OÜ Promantes ja KP selgitusi. MTA on jätnud kõrvale äriühingute majandustegevuse olemuse. Tegemist on erinevate ja eraldi tegutsevate äriühingutega. Äriühingute omavahelistes majandussuhetes kohaldub konsigatsioonilepingute režiim, mis tähendab käibemaksu arvestamise teistsuguseid reegleid. Samas ei olnud tehingute tegemise eesmärk saada maksueelist. Lisaks ei ole maksueelise saamine tuvastatud. Amasone OÜ, Amarose OÜ, Benetitos OÜ, Kerilmax OÜ ning Keriltex OÜ ei ole üks majandusüksus. Maksuhaldur ei ole välja toonud konkreetseid objektiivseid eeldusi, mis annaks aluse väita, et OÜ Promantes on koondettevõte. Amasone OÜ-l, Amarose OÜ-l, Benetitos OÜ-l, Kerilmax OÜ-l ning Keriltex OÜ-l ei olnud käibemaksukohustuslaseks registreerimise kohustust (käibemaksuseaduse (KMS) § 19 lg 1). KP tegutsemine erinevate äriühingute juhatuses ei muuda neid üheks majandusüksuseks. Rahavoogude liikumine olukorras, kus äriühingud teevad tavalisi majandustehinguid, on reaalselt hoomatav ega tähenda põhjendamatut maksueelist. Erinevad ettevõtted tegid üksnes 3(11)

3-21-79 koostööd. Jaekliendi vaade ei oma maksustamisel tähtsust. Kaupa müüdi küll Protteni kaubamärki kandvates kauplustes, kuid erinevad äriühingud tegelesid eri kaubaartiklitega. Lisaks olid eraldatud pangaterminalid ning erinev oli kauba hankimise viis. MTA tegi menetluse käigus Keila kaupluses kontrollostud, mis näitasid, et tegemist oli erinevate artiklite ja toodetega ning raha laekumine toimus konkreetsele juriidilisele isikule. Ostu sooritamisel saab klient info müüja kohta ostukviitungilt. Ostu-müügileping sõlmitakse tarnija, mitte tegevuskohaks oleva poega. Kui MTA aktsepteerib kauba müüki, tuleb aktsepteerida ka kauba ostu. Samuti pidid töötajad teadma, millise äriühingu kauba müük millisesse programmi sisestada, kuigi tegevuskohas oli üks arvuti. MTA väited müüjate, rendi, kommunaalkulude ja põhivara kasutamise osas on arusaamatud. Äriühingute vahel toimus vastastikune arvestus, mille kohta on olemas raamatupidamise algdokumendid. Tehingute eesmärk oli majanduslikult võimalikult efektiivne ressursijuhtimine, kus konkreetse tooteartikli kulu on konkreetses äriühingus. Kaebajale ei saa ette heita, et äriühingutel on sama raamatupidaja. MTA järeldused lao kohta on vastuolus muude tuvastatud asjaoludega. Kaup on olemas ja seda on müüdud. Maksuhalduri väited riigilõivu tasumise kohta ei tõenda ühise majandusüksuse olemasolu. Konsigatsioonilepingute alusel tasumise tähtaeg ei ole saabunud, sest arveldused toimuvad reeglina kord aastas. Vahepealsel ajal toimuvad jooksvad arveldused nii sularahas kui ka ülekandega. Lepingutest nähtub nende majanduslik eesmärk. Kaupluses on väljas tooted ning nendel on selge märgistus (info tarnija kohta). OÜ Promantes ei tasu Amasone OÜ-lt, Aromose OÜ-lt ning Benetitos OÜ-lt saadud rahade eest enda tavapäraseid majanduskulusid, vaid muid kohustusi. Raha on äriühingute poolt OÜ-le Promantes tasutud kas laenumaksetena või omavaheliste arvete eest. Laenulepingute alusel on mh tasutud intresse. OÜ Promantes ei ole KP-le käsunduslepingu alusel juhatuse liikme tasu väljamakseid teinud. Lisaks on maksuhaldur varem nõuetekohase raamatupidamise algdokumendi puudumise korral üldjuhul käsitanud selliseid tehinguid (laenu tagastus) ettevõtlusega mitteseotud kuluna (tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p 3). Maksuhaldur ei ole eristamist selgitanud. KP tegevus ei võimalda seda tervikuna maksustada tööjõumaksudega. Jääb ebaselgeks, kui suures osas on osutatud teenust ja kui suures osas töötatud, et eristada mh äriühingu ja füüsilise isiku KP maksukohustusi (vt ka Riigikohtu lahend nr 3-2-1-39-04, p 9). KP-l on varem olnud arvestatav sissetulek ning tal oli vahetult enne maksustamise aluseks olnud perioodi palju sularaha (kaebuse p 4.2.39). MTA maksustab KP-le tehtud väljamakseid teistkordselt OÜ Promantes maksumenetluses. KP-l füüsilise isikuna ei ole kohustust pidada sularahakäibe arvestust. KPle omistatav väidetav juhatuse liikme tasu suurus ei ole turutingimustele vastav, sest ületab keskmist tegevjuhi palka rõivatööstuses ca 2 kuni 5 korda.

6.MTA palus jätta kaebuse rahuldamata. Maksuotsus sisaldab faktilist ja õiguslikku alust, selget ja arusaadavat resolutsiooni, tõendite kirjeldust ja neist tehtud järeldusi koos põhjendustega. Kaebaja ja tema juhatuse liikme selgitusi ja väiteid on põhjalikult analüüsitud maksuotsuse lk-del 10–23. Seotud äriühingute kaudu kauba müümise eesmärgiks oli saada maksueelis. Vastupidiseid tõendeid ei ole kaebaja esitanud. Kaebaja väidetav nn konsignatsioonilepingute režiim ei ole tõsiseltvõetav ega anna võimalust teistsuguseks käibemaksuarvestuseks. Väidetavate lepingute tegeliku täitmise kohta ei ole kaebaja tõendeid esitanud. Maksumenetluses esitas kaebaja ainult Kerose OÜ ja Kerilmax OÜ vahel sõlmitud lepingu. MKS § 84 rakendamise eeldused on täidetud. Ka kaebaja juhatuse liige on kinnitanud, et seotud äriühingute eesmärk on kauba käibemaksuta müük. 4(11)

3-21-79 Kogutud tõendite alusel ei ole tuvastatav, et kaebaja ja seotud äriühingud oleksid müünud täiesti erinevat kaupa. Äriühingute laoarvestusest ei ole võimalik seda järeldada, sest seotud äriühingute puhul ei ole alati olemas kauba soetusdokumente. Seetõttu ei ole võimalik seotud äriühingute käivet eristada ega ka kontrollida, et kauba müük piirdus üksnes maksuvaba käibega. Seejuures on oluline, et kaebaja väitel peab ta seotud äriühingutele kauba müügi eest tasuma kord aastas. Käibemaksuarvestus toimub aga maksustamisperioodi lõikes. Seega ei saa kaebaja kindlalt väita, et ühelgi seotud äriühingul ei olnud kontrolliperioodil täitunud 40 000 euro piir. Kaupa müüsid erinevad äriühingud, kuid nad tegutsesid kaebajaga samades tegevuskohtades ja müüsid kaupa kaebaja kaubamärgi all samade müüjate kaasabil. KP juhtis nii kauba soetamist, ladustamist, müügitegevust kui ka raha liikumist. Kõik müüdavad kaubaartiklid olid hõlmatud ühise nimetajaga riideesemed ja aksessuaarid. Seotud äriühingute kauba eest laekunud summa arvelt tasus kaebaja oma majanduskulusid. Kõik kulud kandis kaebaja. Kaebaja kauplustes müüdi seotud äriühingute kaupa erinevate pangaterminalide kaudu, kuid ostjal ei olnud enne ostu sooritamist võimalik teada, millise äriühingu kaupa ta ostab. Kauba toomise kulusid äriühingud ei jaganud ega tasaarveldanud (vt ka Harju Maakohtu 15.02.2021 otsus asjas nr 420-3530). Kaebajaga seotud äriühingutele osutatud teenuste eest ei ole rahalised vahendid liikunud mitte vastusooritusena, vaid üksnes laenudena. KP osales aktiivselt nii kaebaja kui ka seotud äriühingute igapäevase majandustegevuse korraldamisel juhatuse liikmena. KP käsutusse vormistati näilikke laenu tagasimakseid. KP-l puudusid vahendid, et anda äriühingutele näidatud koguses laenu. Varem saadud sissetulekute säilimine ei ole tõendatud. Ei ole eluliselt usutav, et KP hoidis sularaha eesmärgil, et hakata selle arvelt andma kaebajale ja seotud äriühingutele laenu. Kuna KP pangakontolt nähtub isiklike kulutuste tasumine, ei ole alust lugeda pangakontole laekunud summasid ettevõtlusega mitteseotud kuluks, vaid juhatuse liikme tasuks. Tagantjärele ei ole võimalik eristada, kui suur osa KP käsutusse jäävast rahast oli tema juhatuse liikme tasu ja kui suur osa töötasu. Seetõttu on kogu KP-le jäänud raha maksustatud juhatuse liikme tasuna, mille maksukoormus on töötasu väljamaksmisega kaasnevast maksukohustusest väiksem. KP puhul ei ole tegemist tegevjuhi, vaid äriühingute juhatuse liikmega, kes võis täita lisaks tööülesandeid. Kaebaja ei ole välja toonud, milles seisneb maksuarvestuste metoodika ebaõigsus.

7.Tallinna Halduskohtu 29.04.2021 otsusega jäeti OÜ Promantes kaebus rahuldamata ja poolte menetluskulud nende endi kanda. Tõendamiskoormus läks üle maksukohustuslasele (MKS § 150 lg 1). Halduskohus nõustus maksuotsuse põhjendustega ega korranud neid (halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 165 lg 2). Maksuotsus ei ole formaalselt õigusvastane. Kaebajat ja OÜ-sid Amasone, Aromose, Benetitos, Kerilmax ning Keriltex tuleb käsitada ühtse majandusüksusena (maksuotsuse p 2.1). OÜ Promantes kasutas seotud äriühinguid, et vältida kauba müügilt 20% maksustatava käibe deklareerimist ja käibemaksu tasumist. MKS § 84 kohaldamine on õigustatud juhul, kui tegemist on tehingutega, millel puudub majanduslik sisu ning mille eesmärk on vältida maksude tasumist (Riigikohtu lahendid nr 3-3-1-23-09, p 12; nr 3-3-1-15-11, p 12; 3-3-1-79-11, p 18). MKS § 84 järgi saab omistada ühe isiku tehingud ja sellega kaasneva maksukohustuse teisele isikule, kelle kontrolli ja juhtimise all on kõik äriühingud tegutsenud. MKS § 84 kohaldamiseks peab tuvastama, et õigussuhete kujundamise võimalusi on kuritarvitatud ja seda on tehtud maksueelise saamise eesmärgil (Riigikohtu 26.09.2011 otsus nr 3-3-1-42-11, p 9; Tallinna Ringkonnakohtu 18.08.2016 otsus nr 3-14-52233, p 22).

5(11)

3-21-79 KP selgitas, et seotud äriühingute kasutamise eesmärgiks oli kaupade käibemaksuta müük. Samuti kinnitas ta, et kaubad osteti üksnes OÜ-lt Keriltex. Kontrollitaval perioodil ei tasunud seotud äriühingud Keriltex OÜ-le kauba eest, mis anti neile müügile väidetavalt konsignatsioonilepingu alusel. Tavapärase majandustegevuse tulemusena oleks pidanud kaupade müügist laekunud raha liikuma Keriltex OÜ-le. Seotud äriühingute pangakontode väljavõtetest nähtub, et osa laekunud summadest on sularahas välja võetud või kantud KP isiklikule pangakontole selgitusega majanduskuludeks. See viitab asjaolule, et äriühingud ei ole loodud eesmärgiga teenida kasumit. Pangakontodel raha liigutamine vastavalt vajadusele andis kaebajale võimaluse majandada ühist majandusüksust tervikuna. Kaebaja veebilehelt ei nähtu, et Protteni rõivabrändi esinduskauplustes müüakse erinevate äriühingute tooteid. Üksnes kviitungilt saadav info ei lükka ümber maksuhalduri järeldusi. Laoliikumise dokumentidest ei nähtu, milliseid kaubaartikleid konkreetne äriühing müüs ning kui palju ühikuid ja mis kuupäeval liikus erinevatesse seotud äriühingutesse. Majandusüksusesse kaasatud äriühingutel puudus eraldi majandusvõimekus. Kaebaja ei ole tõendanud, et tema ning seotud äriühingute vahel on sõlmitud konsignatsioonilepingud. Asja materjalide hulgas on üksnes Kerose OÜ ja Kerilmax OÜ vahel sõlmitud leping. Kolmandal isikul on lubatud tasuda riigilõivu, kuid praegusel juhul on raha liigutatud ühelt pangakontolt teisele selliselt, mis kogumis teiste kogutud tõenditega kinnitab MTA järeldusi. Seda kinnitab ka ühise raamatupidaja kasutamine. KP isiklikele pangakontodele laekus regulaarselt raha Promantes OÜ-lt, seotud äriühingute pangakontodelt ning sularahas. 2018. a tuludeklaratsiooni andmetel sai KP töötasu 500 eurot AS-st Protten F.S.C. ja juhatuse liikme tasu 5440 eurot samuti AS-st Protten F.S.C. Koos haigushüvitistega olid KP tulud 2018. a-l kokku 6347,69 eurot, mis teeb keskmiselt 528,97 eurot kuus. Äriregistri andmetel on KP-l kehtiv seos 20 äriühinguga, kuid maksuhalduri andmetel sai KP dividende viimati aastal 2008. KP pangakontodelt nähtub, et saadud summade eest on tasutud mh isiklike kulutuste eest, mistõttu ei ole tegemist ettevõtlusega mitteseotud kuluga, vaid juhatuse liikme tasuga. Kaebaja ei ole esitanud tõendeid või selgitanud usutavalt, et KP-le tehtud väljamaksed ja pangakontodelt väljavõetud sularaha olid tegelikkuses laenu tagasimaksed. Laenulepingud on sõlmitud üksnes kaebaja ja seotud äriühingute vahel. Tõendamata on, et kaebajal oli jätkuvalt alles varasemates maksumenetluses talle omistatud summad ka 2018. a-l. Asjakohane ei ole võrrelda KP tulu keskmise tegevjuhi palgaga rõivatööstuses. Juhatuse liikmele tehtud väljamakse või muu hüve puhul võib eeldada, et see on tasu juhtorgani liikme ülesannete täitmise eest, välja arvatud juhul, kui juhatuse liige ei ole sama äriühingu aktsionär või osanik. Juhatuse liikmelt ei saa eeldada, et ta teostaks äriühingu igapäevast juhtimist tasuta (Riigikohtu 13.02.2008 otsus nr 3-3-1-90-07, p 14; 14.12.2012 otsus nr 3-3-1-33-12, p 18; 10.04.2019 otsus nr 2-16-18953, p 13.5 ja 03.10.2018 otsus nr 2-1518186, p 15). KP põhitegevus OÜ-s Promantes ning seotud äriühingutes seisnes nende juhtimises. Kuna maksuotsus on õiguspärane, puudub alus täitmist tagavate toimingute kõrvaldamiseks. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

8.OÜ Promantes esitas 28.05.2021 Tallinna Ringkonnakohtule apellatsioonkaebuse, milles palub tühistada Tallinna Halduskohtu 29.04.2021 otsus ja teha uus otsus, millega rahuldada kaebus. OÜ Promantes ei tegutsenud äriühingute OÜ Amasone, OÜ Aromose, OÜ Benetitos, OÜ Kerilmax ja OÜ Keriltex kaudu, vaid tegi nende äriühingutega tavalisi majandustehinguid. See on maksumenetluses tõendatud. Äriühingute majandustehingute aluseks oli konsigatsioonilepingute režiim ning viidatud äriühingud ei olnud käibemaksukohustuslased (KMS § 19 lg 1). MKS § 84 kohaldamise eeldused on täitmata. Tehingute juriidiline vorm vastas nende majanduslikule sisule. Maksueelis on tuvastamata. 6(11)

3-21-79 Äriregistri andmetel on KP seotud 15 äriühinguga, mis tegutsevad sarnastes tegevuskohtades, kuid maksuhaldur ei käsita neid kõiki ühe majandusüksusena. Sama isiku esindajaks olemine erinevates äriühingutes ei tähenda, et tegemist on ühe majandusüksusega. Asjakohatud on MTA väited, et äriühingutel on sama tegevuskoht ning pangaterminalide asukoht. MTA ei ole analüüsinud, kellele terminal kuulus ning kellega sõlmiti ostu-müügileping. Protteni ärinime kasutamine on mõistlik, et edendada müüki. Kirjaliku lepingu puudumine ei tähenda, et tegelikkuses võlasuhet ei tekkinud. MTA ei ole esitanud ühegi äriühingu majandusliku jätkusuutlikkuse analüüsi. Selleks, et rõivakaubanduses tegutseda, on vajalik efektiivsus, kulude kokkuhoid ja usaldusväärsed tehingupartnerid. Seetõttu oli kõigil nimetatud äriühingutel kasulik tegutseda eelnevalt kirjeldatud viisil. Kõik äriühingud tegutsesid iseseisvalt ja teenisid oma majandustegevuse tarbeks kasumit. Kaubad, mida väikeettevõtted müüsid, ei ole seotud OÜ Promantes müügiga. Ükski kaubamüügi artiklitest ei kattu Promantes OÜ toodete ja artiklitega. Ostu tulemusel saab klient info müüja kohta ostukviitungilt. Raamatupidaja või töötajate selgitusest ei saa teha selliseid järeldusi, nagu tegid halduskohus ja maksuhaldur. Jääb ebaselgeks, kui suures osas osutas KP kaebajale teenust ja kui suures osas täitis tööülesandeid. Tuvastatud väidetava töötasu suurus ei vasta turutingimustele. Tõendamiskoormus ei läinud üle kaebajale. Maksumenetluses eeldatakse maksukohustuslase kogutud ja esitatud tõendite õigsust. Kui maksuhalduril tekkis kahtlus maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses, oleks ta pidanud koguma täiendavaid tõendeid. Kui maksukohustuslane rikub kaasaaitamiskohustust ning seetõttu on takistatud maksustamisel tähendust omavate asjaolude väljaselgitamine, on maksukohustuslasel tõendamiskoormus oma tehingupartnerite suhtes. Sellisel juhul on oluline, kas maksukohustuslane on täitnud hoolsusnõudeid (Riigikohtu 05.05.2010 otsus nr 3-3-1-18-10, p 19).

9.MTA palub jätta apellatsioonkaebuse rahuldamata. Tõendamiskoormus läks MKS § 150 lg 1 kohaselt kaebajale üle. Halduskohus on vaidlustatud otsuse p-des 49–58 põhjalikult analüüsinud nii seotud äriühingute kui ka kaebaja majandustegevuse korraldust, kaebaja poolt maksumenetluses esitatud tõendeid ning MKS § 84 kohaldamise eeldusi. Maksuhaldur kogus kontrollimenetluses piisavalt tõendeid, mis kinnitavad maksuotsuse järeldusi. Amasone OÜ, Aromos OÜ, Benetitos OÜ ja Kerilmax OÜ ei tasunud kaebaja abil müüdud kauba eest OÜ-le Keriltex, vaid äriühingutele laekunud raha laenati välja ning pangakontodel liigutati raha vastavalt vajadusele. See andis kaebajale võimaluse majandada äriühinguid ühiselt. Kaebaja müüs teadlikult enda kauplustes kaupa seotud äriühingute kaudu käibemaksuvabalt, mille tulemuseks oli maksueelis. Tegevust, kus luuakse järjest uusi äriühinguid, mis tegutsevad seni, kuni maksustatava käibe piirmäär täitub, tuleb pidada teadlikuks käibemaksukohustusest hoidumiseks. Seotud äriühingud müüsid sarnaseid kaubaartikleid. Laoarvestuse dokumendid ei võimalda kindlaks määrata, milliseid tooteid konkreetne äriühing müüs. KP pangakontodele laekunud summasid on kasutatud isiklike kulude katteks. Puuduvad veenvad tõendid, et KP-l oli vahendeid, mille arvelt anda äriühingutele laenu.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

7(11)

3-21-79

10.OÜ Promantes apellatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 29.04.2021 otsus muutmata. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ega korda neid (HKMS § 201 lg 4). Vastuseks apellatsioonkaebusele selgitab ringkonnakohus järgmist.
11.Maksuhalduri etteheide kaebajale käibemaksu puudutavas osas seisneb kokkuvõtvalt selles, et vastustaja hinnangul olid OÜ Promantes, Amasone OÜ, Aromose OÜ, Benetitos OÜ, Kerilmax OÜ ja Keriltex OÜ ühine majandusüksus ning tegutsesid OÜ Promantes kaudu ja juhtimise all. Selline tegevus võimaldas OÜ-l Promantes saada maksueelise seeläbi, et ta jättis deklareerimata viidatud äriühingute kaudu toimunud käibe (seotud äriühingud ei olnud käibemaksukohustuslased). Maksuhaldur leiab, et tegelikkuses tuli eelnimetatud äriühingute käivet käsitada OÜ Promantes käibena ning MKS § 84 alusel hindas maksuhaldur seotud äriühingute tehtud tehingud ümber kaebaja tehtud tehinguteks. MTA omistas kaebajale tervikuna tulu, mida seotud äriühingud said.
12.MKS § 84 sätestab, et kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule. MKS § 84 kohaldub kehtivatele tehingutele, mille õiguslikke tagajärgi pooled soovivadki, kuid millele nad on andnud õigussuhete kujundamise võimalusi kuritarvitades majanduslikule sisule mittevastava juriidilise vormi maksukohustuse vähendamise eesmärgil, st kuritarvitanud õigussuhete kujundamise võimalust (Riigikohtu 04.03.2020 otsus nr 3-18-1740, p 17.1 ja seal viidatud kohtupraktika). Samuti eeldab MKS § 84 maksueelise tuvastamist (viidatud otsuse p 17.2; vt ka Tallinna Ringkonnakohtu 03.09.2019 otsus nr 3-18-1460, p 11). Praegusel juhul olid MKS § 84 kohaldamise eeldused täidetud.
13.Ringkonnakohtu hinnangul kinnitavad maksumenetluses kogutud tõendid kogumis, et seotud äriühingud ja kaebaja moodustasid ühise majandusüksuse. Maksuhaldur on enda seisukohti nii kontrolliaktis kui ka maksuotsuses veenvalt põhjendanud. Maksumenetluses tuleb anda hinnang tõendite kogumile ning selle pinnalt tehtud järelduste elulisele usutavusele. Kaebaja väited ei lükka maksuhalduri seisukohti ümber. Veenvaid tõendeid enda väidete kinnituseks ei ole kaebaja esitanud.
14.Majandustegevust ei ole keelatud teostada erinevate äriühingute kaudu. Samuti ei ole KPle etteheidetav, et ta on paralleelselt mitmete äriühingute, sh kontrollimenetluse objektiks olnud äriühingute juhatuse liige. Keelatud ei ole ka äritegevuse korraldamine nii, et äriühing ei registreeri ennast käibemaksukohustuslaseks, kui tema käive püsib allpool käibemaksukohustuse piirmäära (40 000 eurot). Küll aga on praeguse haldusasja lahendamisel määrav, et korraldades majandustegevuse nii, nagu kontrolliaktis ja maksuotsuses kirjeldatud, pidi kaebaja hoolitsema selle eest, et tema ning äriühingute Amasone OÜ, Aromose OÜ, Benetitos OÜ, Kerilmax OÜ ja Keriltex OÜ majandustegevus oleks selgelt eristatav. Praegusel juhul see nii ei olnud.
15.Äriühingutel ei ole keelatud anda üksteisele laenu, kuid kaebaja ja seotud äriühingute vahelistest laenusuhetest nähtub, et need ei vasta tavapärasetele, eraldi tegutsevate äriühingute vahelistele tehingutele. Maksumenetluses kogutud tunnistajate ütlustest, kaebaja seadusliku esindaja selgitustest ning muudest tõenditest nähtub, et kaebaja ja seotud äriühingud laenavad üksteisele raha väga sageli ning peamiselt igapäevase äritegevuse kulude tasumiseks. Arvestades ka muid maksumenetluses kogutud tõendeid ning äriühingute tihedaid sidemeid, kinnitab see maksuhalduri kahtlust, et tegelikkuses on tegemist seotud äriühingutega. Seejuures on kaebaja sõlminud laenulepingud kolme äriühinguga, mis – arvestades ka intresside tasumise 8(11)

3-21-79 kokkulepet – suurendab oluliselt äriühingu tegevuskulusid (vt ka MTA vastus kaebusele, lisad 1, 4 ja 5). Kaebaja ei kasutanud laenuna ühte konkreetset summat, vaid seotud äriühingute raha vastavalt kaebaja enda vajadustele (17.03.2020 kontrolliakti p 1.1.1 alap e; vt ka maksuotsuse p 3 alap j) ning laenutehingud ei olnud alati majanduslikult põhjendatud (maksuotsuse p 3 alap k; vt ka OÜ Promantes 13.03.2019 selgitused, p 5 (MTA vastus kaebusele, lisa 11)). Seejuures sai nt Keriltex OÜ laenu ka kaebaja käest (vt MTA vastus kaebusele, lisad 2 ja 24). Olukord, kus äriühing võtab laenu selleks, et tasuda n-ö jooksvaid kohustusi, viitab sellele, et äriühingul on raskusi enda kohustuste täitmisel. Puudub mõistlik põhjendus, miks laenas äriühing hoolimata sellest raha kaebajale. Seega käsitas kaebaja seotud äriühingutele laekunud raha osana enda käibest. Sellele asjaolule viitab kaudselt ka see, et Keriltex OÜ-le, kelle kaudu seotud äriühingud kaupa maale toovad, ei olnud kontrolliperioodi jooksul veel kordagi kaupu saanud äriühingute poolt tasutud (17.03.2020 kontrolliakti p 1.1.1 alap-d n ja o). Kaupade müügist saadud rahalised vahendid kanti laenude nime all kaebaja või KP pangakontodele (vt ka 17.03.2020 kontrolliakti p 1.1.1 alap b; vt ka maksuotsuse p 3 alap m). Isegi kui konsignatsioonilepingute alusel toimus tasumine kord aastas – millele maksutoimikusse lisatud lepingu p-d 5. 1 ja 5.2 küll ei viita –, ei ole äriühingul selliste lepingute sõlmimisel võimalik reaalselt äritegevusega tegeleda ning jooksvaid kulusid kanda. Arvestades, et Keriltex OÜ ja kaebaja vahel ei toimunud ka kauba transpordikulude tasaarvestamist, viitab see sellele, et kaebaja käsitas Keriltex OÜ-d ja tema tegevusega seotud kulusid enda kuludena ning kattis need ise kaupade müügist teenitud rahaliste vahendite arvelt. Lisaks sisaldab maksutoimik üksnes Keriltex OÜ ja Kerose OÜ vahel – kes ei ole kontrollimenetluse objektiks – sõlmitud konsignatsioonilepingut, mistõttu pole kaebaja kirjeldatud konsignatsioonilepingute režiim ka tõendatud.

16.Kaebaja ja seotud äriühingud müüsid kaupa samades tegevuskohtades (17.03.2020 kontrolliakti p 1.1.1 alap c). OÜ Protten veebilehelt ei ole eristatav, et äriühingu tegevuskohtades müüksid enda tooteid ka muud äriühingud peale kaebaja1 (vt ka 17.03.2020 kontrolliakti p 1.1.1 alap-d d ja f). Isegi kui kaebaja ja seotud äriühingud müüsid erinevaid kaubaartikleid, ei ole maksumenetluses kogutud materjalide pinnalt võimalik seda asjaolu mõistlikult eristada. Ka OÜ Protten veebilehelt nähtub, et müüakse erinevaid kaubaartikleid, sh aksessuaare.2 Kaebaja selgituste kohaselt on vaidlusalustes poodides olemas kaks erinevat kaardimakseterminali ning kassasüsteemi, mis väidetavalt eristavad, kas müüakse kaebaja või seotud äriühingute kaupa ning ostja saab ostutšekilt teada, millise äriühinguga ta tehingu tegi. Klienti eraldi ei teavitata, milline ettevõte konkreetsel juhul kaupa müüb (vt ka KP 09.10.2019 ülekuulamise protokoll, p 5 (MTA vastus kaebusele, lisa 10)). Kuigi maksuhaldur ei ole kahe erineva kassa- ja maksesüsteemi olemasolu kahtluse alla seadnud, ei anna see asjaolu alust maksuotsuse tühistamiseks. Isegi kui kaebaja ja seotud ettevõtete kaupu müüdi kahes erinevas süsteemis, ei muuda see asjaolu, et lõppastmes olid seotud äriühingute majandustegevus ning sealt laekuvad summad kaebaja kontrolli all. Nagu eelnevalt märgitud, liikusid seotud äriühingute arvelduskontodele laekunud rahad suures osas KP-ni, kaebajani või võeti need sularahas välja, mis võimaldas kaebajal viidatud raha kasutada enda majandustegevuse tarbeks (vt ka nt MTA vastus kaebusele, lisad 18–20 ja 37). Seejuures oli seotud äriühingutel võimalik kasutada kaebaja põhivara ning müügipinda ilma kuludeta (vt ka 17.03.2020 kontrolliakti p 1.1.1 alap-d g–j; vt ka alap m). Asjaolu, et kõikide äriühingute majandustegevuse eest hoolitses KP, võimaldas koordineerida kaebaja ja seotud äriühingute tegevust kooskõlastatult (vt 17.03.2020 kontrolliakt, p 1.1.1 alap a).

https://protten.ee/ https://protten.ee/e-pood/

9(11)

3-21-79 Äriühingute laoarvestuse järgi ei ole mõistlikult võimalik eristada, milline äriühing millist kaupa müüs (vt 17.03.2020 kontrolliakti p 1.1.1 alap l Keriltex OÜ-l lao puudumise kohta). Lisaks ostsid seotud ettevõtted kaupa ainult Keriltex OÜ-lt (maksuotsuse p 2.1 alap f). Seega, isegi kui seotud ettevõtted müüsid üksnes kaubaartikleid 0001R–0489R (OÜ Promantes 13.03.2019 selgitused, p 11 (MTA vastus kaebusele, lisa 11)), ei ole maksutoimikusse lisatud tõendeid, mis kaebaja kinnitaksid väiteid.

17.Täiendavalt määras maksuhaldur kaebajale maksukohustuse osas, mis puudutab kaebaja ja seotud äriühingute väljamakseid KP-le. Vastustaja käsitas nimetatud summasid KP juhatuse liikme tasuna. Kaebaja väited KP-le makstud juhatuse liikme tasu ning töötasu proportsioonide välja selgitamata jätmise kohta ei ole asjakohased, kuna 30.07.2020 kontrolliaktis muutis maksuhaldur enda varasemaid seisukohti ning leidis, et KP-le tehtud väljamaksed on tervikuna käsitatavad juhatuse liikme tasuna. Seejuures ei ole midagi tavapäratut selles, et juhatuse liige täidab äriühingus tööülesandeid ning korraldab äriühingu majandustegevust.
18.Kaebaja ei ole maksumenetluses esitanud KP ja kaebaja vahel väidetavalt sõlmitud laenulepinguid (vt ka 30.07.2020 kontrolliakt p 1.3.2 alap c), mis kinnitaksid kaebaja seisukohti laenusuhte olemasolu kohta. Samuti puuduvad veenvad tõendid selle kohta, et KP käsutuses oli tegelikkuses selline summa (sula)raha, mille arvelt kaebajale ja seotud ettevõtetele laenu anda (vt ka 30.07.2020 kontrolliakt p 1.3.2 alap-d a ja b). Kaebaja esitas küll tõendid, et talle on 2006. a-l laekunud suurem summa kinnistute müügist (MTA vastus kaebusele, lisad 35 ja 36), kuid puuduvad tõendid selle kohta, et kaebajal on need summad endiselt alles. Isegi kui KPil füüsilise isikuna ei olnud kohustust pidada detailset ülevaadet talle kuuluvatest rahalistest vahenditest, tuli kaebajal arvestada sellega, et tehes äriühingu arvelduskonto(de)l sisse- ja väljamakseid, tuleb vajadusel esitada maksuhaldurile tõendid nende väljamaksete aluseks olevate dokumentide kohta (nt laenulepingud). Kaebajal kui äriühingul on enda majandustegevuse raames tehtud tehingute dokumenteerimise kohustus (raamatupidamise seaduse § 6 lg 2).
19.Ringkonnakohus ei nõustu kaebajaga, et maksuhalduril tuli praegusel juhul käsitada KP-le makstavaid tasusid ettevõtlusega mitteseotud kuluna (TuMS § 51 lg 2 p 3). Kontrolliaktist ja maksuotsusest nähtub, et maksuhaldur hindas ümber kaebaja, seotud äriühingute ning KP vahel tehtud tehingud – väidetavaid laenutehinguid käsitas maksuhaldur juhatuse liikmele makstud tasuna. Seega lähtus maksuhaldur kaebaja maksustamisel tehingu tegelikust iseloomust (MKS § 84). Kuna maksumenetluses kogutud tõendid viitavad sellele, et KP-le tehti tema juhatuse liikme ülesannete täitmise eest tasu väljamakseid, tuleb need väljamaksete iseloomust lähtuvalt ka maksustada. Maksukohustuse tekkimise aluseks olevate juriidiliste faktide tuvastamisel tuleb juhinduda tehingu tegelikust majanduslikust sisust. Seda on maksuhaldur teinud.
20.Maksumenetluses peab maksukohustuslane tõendama oma väidete ja seisukohtade õigsust. Kui maksuhaldur on veenvalt enda seisukohti kontrolliaktis ja maksuotsuses põhjendanud, läheb tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele (MKS § 150; vt ka Tallinna Ringkonnakohtu 18.10.2021 otsus nr 3-20-1971, p 15 ja seal viidatud Riigikohtu praktika). Praegusel juhul läks tõendamiskoormus üle OÜ-le Promantes. Seejuures ei pidanud kaebaja tõendama negatiivse asjaolu esinemist, vaid enda väiteid seonduvalt kaebaja ja seotud äriühingute ettevõtluse ning KP-le tehtud väljamaksete osas. Nagu eelnevalt selgitatud, ei ole kaebaja suutnud seda veenvalt teha.
21.OÜ Promantes apellatsioonkaebuse rahuldamata jätmise tõttu jäävad apellandi ringkonnakohtus kantud menetluskulud tema enda kanda (HKMS § 108 lg 1). MTA ei ole

10(11)

3-21-79 taotlust menetluskulude väljamõistmiseks esitanud, mistõttu jäävad ka apellatsioonimenetluse võimalikud kulud tema enda kanda (HKMS § 109 lg 1).

vastustaja

(allkirjastatud digitaalselt)

11(11)

Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.

  • 11.06.20263-26-1704/2Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja
  • 11.06.20263-26-1661/5Tartu Halduskohus Jõhvi kohtumaja